Энциклопедия решений. Уплата минимального налога при переходе с УСН на общий режим в течение года (ноябрь 2024)

Уплата минимального налога при переходе с УСН на общий режим в течение года

Из положений п. 6 ст. 346.18 НК РФ следует, что обязанность по уплате минимального налога при УСН возникает только по итогам налогового периода (календарного года).

Если сумма налога (авансовых платежей по налогу), уплачиваемого в связи с применением УСН, исчисленная за отчетные периоды до утраты права на применение УСН, окажется меньше 1% полученных за этот период доходов, то в каком размере уплачивать налог - исчисленном или минимальном? Ответа на этот вопрос в НК РФ нет.

По мнению Минфина России и налоговых органов, порядок исчисления и уплаты минимального налога распространяется на всех налогоплательщиков, в том числе утративших в течение налогового периода право на дальнейшее применение УСН. При этом для них налоговым периодом признается отчетный период, предшествующий кварталу, начиная с которого налогоплательщики считаются перешедшими на общий режим налогообложения. Иными словами, окончание налогового периода фактически совпадает с окончанием последнего отчетного периода до утраты права на применение УСН. Следовательно, если исчисленная по итогам такого периода в общем порядке сумма налога по УСН меньше величины минимального налога либо по итогам отчетного периода получены убытки (отсутствует налоговая база), то у налогоплательщика возникает обязанность по уплате минимального налога (см. письма Минфина России от 20.08.2012 N 03-11-11/25, от 19.10.2006 N 03-11-05/234, от 08.06.2005 N 03-03-02-04/1-138, от 24.05.2005 N 03-03-02-04/2/10, ФНС России от 27.03.2012 N ЕД-4-3/5146@, от 10.03.2010 N 3-2-15/12 и др.). Некоторые арбитражные суды поддерживают позицию налоговых органов, приводя аналогичные аргументы (см. постановления ФАС Северо-Западного округа от 28.12.2011 N А26-11119/2010, ФАС Уральского округа от 18.08.2009 N Ф09-5884/09-С2, ФАС Восточно-Сибирского округа от 08.04.2008 N А33-9924/07-Ф02-1229/08 и др.).

На наш взгляд, однозначно согласиться с этим мнением нельзя по следующим основаниям:

Во-первых, в п. 6 ст. 346.18 НК РФ прямо указано, что минимальный налог исчисляется за налоговый период, которым в соответствии с п. 1 ст. 346.19 НК РФ признается календарный год. Обязанность уплатить минимальный налог по итогам части налогового периода (за отчетный период) законодательно не установлена. Специальных положений, определяющих последний налоговый период для налогоплательщиков, которые в течение года теряют право на применение УСН, ни ст. 55 НК РФ, ни глава 26.2 НК РФ не содержат. Не предусмотрена указанными нормами и возможность изменения продолжительности налогового периода, и это не отрицается ФНС России в письме от 10.03.2010 N 3-2-15/12. Изменение продолжительности налогового периода допускается только в случае ликвидации или реорганизации (ст. 55 НК РФ);

Во-вторых, п. 1 ст. 57 НК РФ установлено, что изменение установленного срока уплаты налога допускается только в порядке, предусмотренном НК РФ. В соответствии с п. 3 ст. 57 НК РФ срок уплаты налога может определяться указанием на событие, которое должно наступить или произойти, однако в главе 26.2 НК РФ утрата права на применение УСН не обозначена в качестве события, в результате которого возникает обязанность уплатить минимальный налог;

В-третьих, особенности исчисления налоговой базы при переходе с УСН на иные режимы налогообложения определены ст. 346.25 НК РФ, положениями которой обязанность налогоплательщика исчислить минимальный налог до окончания налогового периода (по итогам отчетного периода) не предусмотрена.

Напрашивается вывод: если налогоплательщик утрачивает право на применение УСН в течение календарного года и сумма налога (авансовых платежей по налогу), исчисленная за отчетные периоды до утраты права на применение УСН, меньше 1% полученных доходов, то формально минимальный налог он уплачивать не обязан. Эта позиция также нашла отражение в арбитражной практике (см. постановления ФАС Поволжского округа от 05.09.2012 N Ф06-6813/12, Двенадцатого ААС от 04.05.2012 N 12АП-2398/12, ФАС Центрального округа от 25.08.2009 N А64-999/07-16, ФАС Северо-Западного округа от 21.12.2009 N А66-4521/2009 и др.).

Относительно срока, в течение которого налогоплательщик должен уплатить минимальный налог (по итогам года либо по итогам отчетного периода), единого мнения среди контролирующих органов также нет. В письмах Минфина России от 19.10.2006 N 03-11-05/234, от 24.05.2005 N 03-03-02-04/2/10, ФНС России от 21.02.2005 N 22-2-14/224 и др. отмечено, что налогоплательщики должны перечислить минимальный налог в срок, установленный для уплаты авансового платежа, то есть до 25-го числа месяца, следующего за последним для них отчетным периодом по УСН. В более поздних письмах высказано мнение, что рассчитать и уплатить минимальный налог необходимо в общем порядке не позднее срока, определенного в п. 7 ст. 346.21 НК РФ (не позднее срока, установленного для подачи налоговой декларации) (см. письма Минфина России от 20.08.2012 N 03-11-11/25, ФНС России от 10.03.2010 N 3-2-15/12). При этом представители ФНС уточняют, что налогоплательщик вправе исчислить и уплатить минимальный налог и до наступления этого срока в добровольном порядке.

Важно учитывать, что с 2013 года для налогоплательщиков, утративших право на применение УСН в течение календарного года, введен специальный срок представления налоговой декларации: не позднее 25-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором произошла такая утрата (п. 3 ст. 346.23 НК РФ). Эти изменения подтвердили позицию контролирующих органов относительно более раннего срока уплаты минимального налога.

Тема

Исчисление налога при УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов"

См. также

Сроки и порядок уплаты налога и авансовых платежей при УСН

Минимальный налог при УСН

Налоговый и отчетный периоды при УСН

Налоговая декларация по УСН