Энциклопедия решений. Досудебное обжалование ненормативных актов налоговых органов, действий и бездействия их должностных лиц (ноябрь 2024)

Досудебное обжалование ненормативных актов налоговых органов, действий и бездействия их должностных лиц

С 1 января 2014 года досудебное урегулирование налоговых споров стало обязательным этапом в отношении всех актов налоговых органов ненормативного характера, а также действий или бездействия их должностных лиц*(1). Порядок досудебного обжалования регулируется главами 19 и 20 НК РФ.

В соответствии с п. 2 ст. 138 НК РФ акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящем налоговом органе в порядке, предусмотренном НК РФ.

На этапе досудебного обжалования лицо, чьи права были нарушены, подает письменную жалобу в вышестоящий налоговый орган. А вышестоящий налоговый орган рассматривает жалобу и материалы по ней и принимает соответствующее решение. Уплата государственной пошлины за рассмотрение вышестоящим налоговым органом жалоб не предусмотрена.

Внимание

Минфин России не наделен полномочиями по рассмотрению жалоб на акты налоговых органов, действия (бездействие) их должностных лиц. Поэтому возникающие разногласия между налогоплательщиками (плательщиками сборов, налоговыми агентами) и налоговыми органами в Минфине России не рассматриваются (письма Минфина России от 30.09.2016 N 03-02-08/57161, от 27.05.2016 N 03-01-11/30763, от 27.05.2016 N 03-01-11/30765, от 22.12.2015 N 03-01-11/75304, от 11.12.2015 N 03-01-11/72640).

В случае, если решение по жалобе (апелляционной жалобе) не принято вышестоящим налоговым органом в сроки, установленные п. 6 ст. 140 НК РФ, акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в судебном порядке.

В судебном порядке также могут быть обжалованы:

- акты налоговых органов ненормативного характера, принятые по итогам рассмотрения жалоб (апелляционных жалоб). Обжаловать их можно в вышестоящий налоговый орган (ФНС России) и (или) в судебном порядке (абз. 3 п. 2 ст. 138 НК РФ);

- акты ненормативного характера ФНС России, действий или бездействия его должностных лиц. Обжалуются только в судебном порядке (абз. 4 п. 2 ст. 138 НК РФ).

Как правило, акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц обжалуются после их вступления в силу или совершения. При этом по общему правилу подача жалобы в вышестоящий налоговый орган не приостанавливает исполнение обжалуемого акта налогового органа или совершение обжалуемого действия его должностным лицом, за исключением случаев, установленных в п. 5 ст. 138 НК РФ.

Особый порядок обжалования предусмотрен для решений о привлечении к ответственности (или об отказе в привлечении к ответственности) за совершение налоговых правонарушений, принятых по результатам налоговых проверок в порядке ст. 101 НК РФ (за исключением решений, вынесенных ФНС России). Такие решения могут быть обжалованы налогоплательщиком либо до их вступления в силу (путем подачи апелляционной жалобы), либо после вступления в силу (путем подачи жалобы).

В случае подачи апелляционной жалобы оспариваемое решение вступает в силу после принятия вышестоящим налоговым органом соответствующего решения по ней. Поэтому подача апелляционной жалобы предоставляет налогоплательщику возможность отсрочить исполнение обжалуемого решения.

Жалоба (апелляционная жалоба) в вышестоящий налоговый орган подается через налоговый орган, действия или бездействие должностных лиц которого обжалуются (п.п. 1 и 2 ст. 139 НК РФ).

Подача жалобы (апелляционной жалобы) должна осуществляться с соблюдением установленных сроков и требований к ее форме и содержанию (ст.ст. 139, 139.1, 139.2 НК РФ). В ином случае жалоба (апелляционная жалоба) может быть оставлена вышестоящим налоговым органом без рассмотрения. Исчерпывающий перечень оснований для оставления жалобы (апелляционной жалобы) без рассмотрения вышестоящим налоговым органом приведен в ст. 139.3 НК РФ.

Внимание

Со 2 июня 2016 года при подаче жалобы необходимо учитывать изменения, внесенные Федеральным законом от 01.05.2016 N 130-ФЗ, которыми уточнены требования к форме и содержанию жалобы (апелляционной жалобы), а также основания для оставления жалобы без рассмотрения (п.п. 1 и 2 ст. 139.2, п.п. 1 и 2 ст. 139.3 НК РФ).

Кроме того факт подачи жалобы теперь обязывает налоговый орган, акт ненормативного характера, действия или бездействие должностных лиц которого обжалуются, принять меры по устранению нарушения прав лица, подавшего жалобу, и сообщить об этом в вышестоящий налоговый орган. Если нарушения устранены, то жалоба может быть оставлена без рассмотрения (п. 1.1 ст. 139 , пп. 5 п. 1 и п. 4 ст. 139.3 НК РФ, в редакции Федерального закона от 01.05.2016 N 130-ФЗ).

При этом необходимо учитывать, что решение об оставлении жалобы (апелляционной жалобы) без рассмотрения не является свидетельством соблюдения досудебного порядка урегулирования спора, поскольку жалоба (апелляционная жалоба) не рассматривается по существу. В то же время оставление жалобы (апелляционной жалобы) без рассмотрения не препятствует повторному обращению лица с соответствующей жалобой. Исключение составляют случаи, когда жалоба была отозвана полностью или в части, или если ранее была подана жалоба по тем же основаниям (п. 3 ст. 139.3 НК РФ). Повторное обращение с жалобой (апелляционной жалобой) производится в сроки, установленные для подачи соответствующей жалобы (п. 6 ст. 138 НК РФ).

Внимание

Податель жалобы (апелляционной жалобы) в течение всего срока с момента ее подачи и вплоть до принятия по ней решения вправе:

- представить дополнительные документы, подтверждающие его доводы. Однако такие документы рассматриваются вышестоящим налоговым органом, если будут представлены пояснения причин, по которым было невозможно своевременное представление таких документов налоговому органу, решение которого обжалуется (п.п. 1, 4 ст. 140 НК РФ);

- отозвать жалобу (апелляционную жалобу) полностью или в части путем направления письменного заявления в налоговый орган, рассматривающий соответствующую жалобу. Отзыв жалобы (апелляционной жалобы) лишает ее подателя права на повторное обращение с жалобой (апелляционной жалобой) по тем же основаниям (п. 7 ст. 138 НК РФ).

Рассмотреть жалобу (апелляционную жалобу) со всеми полученными документами и вынести решение по ней вышестоящий налоговый орган обязан в порядке и сроки, установленные в ст. 140 НК РФ. Рассмотрение осуществляется без участия лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу), за исключением предусмотренных в п. 2 ст. 140 НК РФ случаев.

Перечень решений, принимаемых по жалобе, приведен в п. 3 ст. 140 НК РФ. Принятое по результатам рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) решение вышестоящего налогового органа вручается или направляется ее подателю (п. 6 ст. 140 НК РФ).

В случае несогласия с принятым вышестоящим налоговым органом решением податель жалобы (апелляционной жалобы) может обжаловать его в ФНС России и (или) в судебном порядке (абз. 3 п. 2 ст. 138 НК РФ).

Внимание

НК РФ установлены дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков. В случае если решение по жалобе (апелляционной жалобе) не принято вышестоящим налоговым органом в установленные сроки, акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в судебном порядке (п. 2 ст. 138 НК РФ).

Таким образом, право на обращение в суд по налоговым спорам податель жалобы (апелляционной жалобы) получает (п. п. 2, 3 ст. 138 НК РФ):

- со дня, когда ему стало известно о принятом вышестоящим налоговым органом решении по соответствующей жалобе,

- или со дня истечения срока принятия решения по жалобе (апелляционной жалобе), установленного п. 6 ст. 140 НК РФ.

Пример

Решение ИФНС России, вынесенное по итогам налоговой проверки, не может быть обжаловано в суд, минуя вышестоящий налоговый орган. Такое решение может быть обжаловано в УФНС России по субъекту РФ. И только в случае, если УФНС России не примет в установленный срок решение по жалобе (апелляционной жалобе), налогоплательщик вправе обжаловать решение ИФНС России в судебном порядке (п. 2 ст. 138 НК РФ, п. 1 Приложения N 1 к приказу Минфина России от 17.07.2014 N 61н).

Решение УФНС России, принятое по итогу рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) на решение ИФНС России, может быть обжаловано в судебном порядке.

С жалобой на такое решение УФНС России заявитель также вправе обратиться в вышестоящий налоговый орган по отношению к УФНС России (в ФНС России).

Решение ФНС России, принятое по итогу рассмотрения жалобы на указанное решение УФНС России, обжалуется в судебном порядке (см. письмо Минфина России от 15.02.2016 N 03-02-08/7996).

_________________________________________

*(1) Соответствующие изменения внесены Федеральным законом от 02.07.2013 N 153-ФЗ. До 1 января 2014 года обязательный досудебный порядок урегулирования налоговых споров был установлен только в отношении решений налогового органа о привлечении к ответственности (об отказе в привлечении к ответственности) за совершение налогового правонарушения, вынесенных по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки. Подача жалобы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) на иные акты налоговых органов, действия и бездействие их должностных лиц не исключала права налогоплательщика на одновременную или последующую подачу аналогичной жалобы в суд (п. 5 ст. 101.2, п. 1 ст. 138 НК РФ в редакции, действующей до вступления в силу Федерального закона от 02.07.2013 N 153-ФЗ).

Тема

Обжалование актов налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц

См. также

Схема рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) на решение по налоговой проверке, поданной до 2 июня 2016 года

Порядок подачи жалобы (апелляционной жалобы) в вышестоящий налоговый орган

Приостановление исполнения обжалуемого акта налогового органа или совершения обжалуемого действия в случае подачи жалобы

Сроки подачи жалобы (апелляционной жалобы) в вышестоящий налоговый орган

Последствия пропуска сроков подачи жалобы (апелляционной жалобы) в вышестоящий налоговый орган

Требования к форме и содержанию жалобы (апелляционной жалобы), подаваемой в вышестоящий налоговый орган

Оставление жалобы (апелляционной жалобы) без рассмотрения вышестоящим налоговым органом

Порядок рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) вышестоящим налоговым органом

Сроки принятия вышестоящим налоговым органом решения по жалобе (апелляционной жалобе). Когда можно обращаться в суд

Формы документов

Жалоба на решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения

Жалоба в вышестоящий налоговый орган на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (об уменьшении штрафа)

Заявление о приостановлении исполнения обжалуемого акта налогового органа (в вышестоящий налоговый орган)

Еще...

Практические ситуации

Построить список