Когда можно не начислять НДС при передаче товаров, работ и услуг для собственных нужд организации (А.А. Матиташвили, "Российский налоговый курьер", N 9, май 2012 г.)

Когда можно не начислять НДС при передаче товаров, работ и услуг для собственных нужд организации

Нужно ли платить НДС при передаче товаров для нужд "вмененного" подразделения? Пересчитывать ли налог, если расходы по передаче в дальнейшем были признаны в налоговом учете? Какое имущество выгоднее передать, чтобы не переплатить.

Налоговый кодекс не разъясняет, что такое передача товаров, работ и услуг для собственных нужд. В нем лишь сказано, что такая передача признается объектом обложения НДС (см. врезку справа). Но только в том случае, если расходы на приобретение или создание этих активов не уменьшают налогооблагаемую прибыль организации, в том числе и через амортизационные отчисления (подп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Кстати. Основные правила расчета налоговой базы и суммы НДС при передаче товаров для собственных нужд

Рассчитать НДС при передаче товаров, работ и услуг, стоимость которых не учитывается при налогообложении прибыли, нужно в том налоговом периоде, на который приходится день их передачи (п. 4 ст. 166 и п. 11 ст. 167 НК РФ). Величина базы - это рыночная стоимость товаров, работ и услуг как приобретенных, так и изготовленных своими силами. Сумму НДС налогоплательщик начисляет за счет собственных средств, но в расходах по налогу на прибыль ее не учесть он не вправе. Основанием является пункт 49 статьи 270 Налогового кодекса.

Счет-фактуру по такой операции организация составляет в одном экземпляре и регистрирует его в журнале учета выставленных и полученных счетов-фактур и книге продаж (п. 3 разд. II приложения N 5 к постановлению Правительства РФ от 26.12.11 N 1137). Причем в качестве продавца и покупателя следует указать одно и то же лицо (п. 3 ст. 169 НК РФ).

Можно не начислять НДС, если расходы на передаваемые товары, работы, услуги в налоговом учете будут признаны в следующем периоде

Если организация сможет учесть в целях налогообложения прибыли расходы на передаваемые для собственных нужд товары, работы и услуги, то объекта обложения по НДС не возникает. Однако в подпункте 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ не уточнено, в каком периоде должны быть признаны данные расходы.

По словам специалиста Минфина России, к которому редакция обратилась за разъяснением, если затраты по передаче для собственных нужд являются расходами, признаваемыми при налогообложении прибыли, то в целях исчисления НДС не имеет значения, в каком именно налоговом периоде организация их учтет. Однако официальных разъяснений по этому вопросу пока нет.

Есть решения судов, в которых указано, что налогоплательщик не должен уплачивать налог на добавленную стоимость, если расходы в целях налогообложения прибыли по данным товарам, работам и услугам были признаны в последующих отчетных или налоговых периодах (постановления ФАС Восточно-Сибирского от 06.03.08 N А33-7812/07-Ф02-683/08 и Московского от 03.11.06, 07.11.06 N КА-А40/10762-06 округов).

База по НДС не возникает при передаче товаров в целях обеспечения работникам нормальных условий труда

Передачу достаточно широкого перечня товаров для собственных нужд организации можно отнести к расходам на обеспечение нормальных условий труда работников. Это указано в подпункте 7 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Речь идет, например, о приобретении имущества для оборудования комнаты для приема пищи, приобретении и передаче питьевой воды, таких непроизводственных товаров, как чайники, кофеварки, холодильники, кондиционеры и т.д.

Расходы на покупку этих товаров можно учесть в целях налогообложения прибыли. Так считает и Минфин России (письмо от 26.09.11 N 03-03-06/2/149), и суд (постановления ФАС Московского округа от 26.01.09 N КА-А40/13294-08 и от 27.03.08 N КА-А40/2214-08).

Даже затраты на приобретение комнатных растений (подставок для них, кашпо и ваз) можно обосновать необходимостью повышения влажности в помещениях, оборудованных компьютерной и множительной техникой, и признать в налоговом учете (постановление Западно-Сибирского округа от 02.04.08 N Ф04-2260/2008).

Следовательно, при передаче работникам упомянутых товаров объекта обложения НДС не возникает.

Примечание. Затраты на приобретение непроизводственных товаров (чайников, кофеварок, холодильников) можно отнести к расходам на обеспечение нормальных условий труда и учесть для целей налогообложения прибыли. Следовательно, объекта обложения НДС не возникает.

Если расходы по передаче для собственных нужд уменьшают налогооблагаемую прибыль, то восстанавливать "входной" НДС не нужно

"Входной" НДС по товарам, работам, услугам, переданным для собственных нужд, стоимость которых не признается в налоговом учете, принимается к вычету в общем порядке. Ведь такая передача всегда признается объектом налогообложения.

Однако допустим, что товары были приобретены для продажи, "входной" налог принят к вычету, но затем эти товары переданы для собственных нужд организации и их стоимость признана расходом в налоговом учете. В этом случае норма подпункта 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ не действует и такая передача объектом обложения НДС не признается. Нужно ли восстановить "входной" НДС по таким товарам после их передачи?

По мнению автора, не нужно, если рассматриваемые товары были использованы в операциях, облагаемых НДС. Дело в том, что пункт 3 статьи 170 НК РФ содержит закрытый перечень случаев, когда налогоплательщик обязан восстановить НДС. В нем нет нормы, которая требовала бы восстановления налога на добавленную стоимость при передаче товаров для собственных нужд, если затраты на их приобретение учитываются при налогообложении прибыли. Следовательно, восстанавливать "входной" НДС нет необходимости.

Такого же мнения придерживается Президиум ВАС РФ (постановление от 14.06.11 N 18476/10). По мнению суда, налогоплательщик был вправе заявить вычет НДС, предъявленного ему при приобретении товаров, работ и услуг, переданных в подразделение капитального строительства на основании подпункта 1 пункта 2 статьи 171 НК РФ. Поскольку соответствующие расходы произведены для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения. Применение к подобным правоотношениям норм подпункта 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ является ошибочным.

По мнению автора, у налогоплательщика возникает обязанность восстановить НДС по указанным товарам, если только товары, переданные для собственных нужд, расходы по которым учитываются в целях налогообложения прибыли, фактически были использованы в деятельности, не облагаемой НДС (подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Организациям выгоднее передать для собственных нужд покупные активы, чем готовую продукцию

По мнению автора, если затраты по передаче готовой продукции, товаров, результатов выполненных работ, оказанных услуг не учитываются в целях налога на прибыль, выгоднее передать для собственных нужд покупные товары, сырье, материалы.

В данном случае в силу подпункта 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ возникает объект налогообложения по НДС, а значит, надо начислить налог к уплате в бюджет. Но его сумма будет равна сумме налога, которую налогоплательщик имеет право принять к вычету при передаче данных активов.

Конечно, этот вывод справедлив, только если данные активы были приобретены у плательщиков налога на добавленную стоимость, а не у поставщиков-"упрощенцев". Ведь в этом случае "входного" НДС вообще не будет.

Если же для собственных нужд передается готовая продукция, то величина НДС, начисленного к уплате в бюджет, всегда будет больше величины налога, принимаемого к вычету, поскольку в себестоимости готовой продукции имеются затраты, в отношении которых "входной" НДС не уплачивается. Например, заработная плата работников, взносы во внебюджетные фонды.

Поэтому невыгодно передавать для собственных нужд свою готовую продукцию, выполнять работы, оказывать услуги своими силами.

Примечание. Поскольку передача товаров, работ или услуг осуществляется в рамках одной организации, счет-фактура выписывается в одном экземпляре и регистрируется в книге продаж.

Отдельные сложности при передаче товаров, работ и услуг для собственных нужд

Необходимость применять ПБУ 18/02. Затраты на передачу товаров, работ или услуг для собственных нужд, а также начисленный НДС в бухучете признаются, а в налоговом учете нет. В результате в бухгалтерском учете возникает постоянная разница и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство (п. 4 и 7 ПБУ 18/02).

Передача продукции обособленному подразделению на ЕНВД. На практике, если головная организация передает готовую продукцию своему обособленному подразделению на "вмененке", возникает риск претензий. Инспекторы считают, что в указанной ситуации образуется объект обложения по НДС.

Однако суды в таких ситуациях обычно встают на сторону налогоплательщиков. Так, ФАС Восточно-Сибирского округа указал, что, поскольку деятельность обособленного подразделения переведена на ЕНВД, следовательно, она направлена на получение доходов. И не важно, что данная деятельность облагается не налогом на прибыль, а единым налогом. Соответственно в таком случае у налогоплательщика отсутствует объект налогообложения по НДС, предусмотренный подпунктом 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ (постановление от 15.06.11 N А33-18079/2008).

По словам представителя Минфина России, к которому редакция обратилась за разъяснением, при передаче готовой продукции своему подразделению на "вмененке" рассматриваемая норма статьи 146 НК РФ не применяется. Следовательно, указанная операция не является объектом обложения НДС, за исключением особых узких случаев.

Доставка работников к месту работы. В некоторых случаях налоговики могут признать доставку сотрудников организации к месту работы оказанием услуг для собственных нужд. Налоговые инспекторы начисляют организации НДС, если расходы на доставку сотрудников не учитываются в целях исчисления налога на прибыль.

Однако суды в некоторых случаях становятся на сторону налогоплательщика. Они указывают, что при доставке работников силами сторонних перевозчиков нет оснований считать, что оказанная услуга является передачей для собственных нужд организации. Причем вне зависимости от того, уменьшают такие расходы налогооблагаемую прибыль или нет (определение ВАС РФ от 27.05.2010 N ВАС-6096/10).

А.А. Матиташвили,

руководитель Департамента консалтинговых услуг аудиторской

фирмы, аттестованный аудитор

"Российский налоговый курьер", N 9, май 2012 г.