Инвентаризация расчетных обязательств в государственном (муниципальном) учреждении (Ю. Некрасова, "Бюджетные учреждения: ревизии и проверки финансово-хозяйственной деятельности", N 11, ноябрь 2011 г.)

Инвентаризация расчетных обязательств в государственном (муниципальном) учреждении

В соответствии с нормами ст. 12 Федерального закона от 26.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно. Один из таких случаев - составление годовой бухгалтерской отчетности (п. 2 ст. 12). Поскольку время формирования годовой отчетности стремительно приближается, опубликование материала по инвентаризации расчетов и обязательств показалось нам весьма и актуальным.

Наличие кредиторской задолженности - основание для увольнения руководителя учреждения

При ведении учреждениями финансово-хозяйственной деятельности у них возникает дебиторская и кредиторская задолженность. В одних случаях она погашается в сроки, установленные договором (контрактом), в других - нет. Особое внимание уделяется кредиторской задолженности и причинам ее возникновению. Целями инвентаризации являются:

- установление размера задолженности между контрагентами путем сверки расчетов и выявление причин ее возникновения;

- сверка фактического наличия задолженности с данными бухгалтерского учета;

- разработка методов (способов, путей) погашения задолженности.

В силу ч. 27 ст. 30 Федерального закона N 83-ФЗ*(1) в обязанности органа государственной власти (государственного органа), органа местного самоуправления, осуществляющего функции и полномочия учредителя бюджетного учреждения, при заключении трудового договора с руководителем бюджетного учреждения входит указание условия о расторжении трудового договора по инициативе работодателя в соответствии с ТК РФ при наличии у бюджетного учреждения просроченной кредиторской задолженности, превышающей предельно допустимые значения, установленные органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя.

В статье 81 ТК РФ перечислены случаи расторжения трудового договора по инициативе работодателя. Среди таких случаев - принятие руководителем организации (филиала, представительства), его заместителями и главным бухгалтером необоснованного решения, повлекшее нарушение сохранности имущества, неправомерное его использование или иной ущерб имуществу организации. Наличие кредиторской задолженности во многих случаях, но не всегда является не чем иным, как следствием принятия руководителем учреждения необоснованного решения. Также увольнение руководителя учреждения может производиться "по иным основаниям, предусмотренным трудовым договором" (п. 3 ст. 278 ТК РФ).

Нормативными актами устанавливаются предельно допустимые значения просроченной кредиторской задолженности для бюджетных и автономных учреждений. Наличие кредиторской задолженности в определенном объеме является основанием для расторжения трудового договора с руководителем бюджетного и автономного учреждения.

Например, Постановлением администрации городского округа Химки МО от 08.12.2010 N 1685 утвержден Порядок определения предельно допустимого значения просроченной кредиторской задолженности муниципальных бюджетных и автономных учреждений, превышение которого влечет расторжение трудового договора с руководителем муниципального бюджетного и автономного учреждения по инициативе работодателя в соответствии с ТК РФ (далее - Порядок N 1685). Ознакомимся с ним. Порядок N 1685 был подготовлен в целях:

- усиления контроля за использованием бюджетных средств;

- снижения рисков возникновения финансовых потерь;

- повышения ответственности руководителей учреждений.

Пунктом 3 Порядка N 1685 установлено предельно допустимое значение просроченной кредиторской задолженности учреждения, которое не должно превышать 10% объема источников финансового обеспечения деятельности учреждения (финансовых требований по доходам и объемам финансирования, определяемых методом начисления) на 1 января года, следующего за отчетным. При этом объем предельно допустимого значения просроченной кредиторской задолженности учреждения определяется по каждому источнику в отдельности:

- субсидии на выполнение муниципального задания;

- целевые субсидии;

- бюджетные инвестиции;

- иные источники финансового обеспечения в соответствии с законодательством РФ.

Согласно п. 5 Порядка N 1685 учреждением по итогам финансового года проводится инвентаризация кредиторской задолженности на 1 января года, следующего за отчетным. Для каждого муниципального контракта (договора), по которому существует просроченная кредиторская задолженность, учреждение формирует следующий комплект документов:

а) сопроводительное письмо с указанием причин возникновения кредиторской задолженности;

б) копию заключенного муниципального контракта (договора) на поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг) между учреждением и кредитором;

в) информацию о проведении сверки расчетов за поставленные товары (выполнение работ, оказание услуг) между учреждением и кредитором.

Результаты инвентаризации вместе с комплектом документов предоставляются учредителю, который их проверяет. По итогам проведения проверки просроченной кредиторской задолженности он готовит служебную записку руководителю отраслевого органа администрации с предоставлением копии заместителю главы городского округа Химки, курирующего отрасль данного учреждения.

Решение о расторжении трудового договора с руководителем учреждения по основаниям, предусмотренным п. 3 ст. 278 ТК РФ, и (или) об урегулировании просроченной кредиторской задолженности принимается учредителем в рассматриваемом случае по согласованию с заместителем главы городского округа, курирующего отрасль, в которой осуществляет деятельность учреждение.

В случае принятия решения об урегулировании просроченной кредиторской задолженности учредителем утверждается план-график с указанием конкретных мероприятий и сроков их реализации.

Аналогичные нормы по урегулированию кредиторской задолженности содержатся в нормативных актах субъектов РФ и муниципальных образований (постановления Главы Орехово-Зуевского муниципального района МО от 22.04.2011 N 478, Администрации городского округа Лосино-Петровский МО от 27.07.2011 N 195, Распоряжение Комитета по культуре Правительства Санкт-Петербурга от 25.02.2011 N 79 и др.).

Заметим, что некоторыми законодательными актами установлено ежемесячное предоставление учредителю сведений о состоянии кредиторской задолженности. Например, в п. 5 Порядка определения предельно допустимого значения просроченной кредиторской задолженности муниципального бюджетного учреждения городского округа Лосино-Петровский, утвержденного Постановлением администрации городского округа Лосино-Петровский МО от 27.07.2011 N 195 (далее - Порядок), определено, что бюджетное учреждение ежемесячно не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным, представляет в финансовый отдел учредителя сведения о кредиторской задолженности и просроченной кредиторской задолженности (приложения 1 и 2 к Порядку), ежеквартально не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным кварталом, представляет отчет о просроченной кредиторской задолженности (приложение 3 к Порядку) с пояснительной запиской, в которой указываются причины возникновения просроченной кредиторской задолженности, и планом ее погашения с указанием конкретных мероприятий и сроков их реализации.

Рекомендации по проведению инвентаризации кредиторской (дебиторской) задолженности

Принимая во внимание все вышесказанное, полагаем, что действия главного бухгалтера в отношении инвентаризации расчетов и обязательств должны быть следующими:

1. Определить нормативный акт, применяющийся в отношении учреждения, устанавливающий предельный размер кредиторской задолженности.

2. Определить нормативный акт, применяющийся в отношении учреждения, который устанавливает порядок погашения (урегулирования) кредиторской задолженности.

В качестве примера нормативного акта, регулирующего контроль, учет и списание кредиторской задолженности, можно привести:

- Порядок оперативного мониторинга просроченной кредиторской задолженности государственных учреждений Республики Коми, в отношении которых Министерство образования Республики Коми осуществляет функции и полномочия учредителя, утвержденный Приказом Минобразования Республики Коми от 27.04.2011 N 132;

- Порядок проведения мониторинга кредиторской задолженности муниципальных бюджетных учреждений и муниципальных унитарных предприятий, утвержденный Постановлением администрации Петушинского района от 28.02.2011 N 332;

- Порядок проведения мониторинга кредиторской задолженности, урегулирования просроченной кредиторской задолженности муниципальных (бюджетных, казенных, автономных) учреждений и муниципальных унитарных предприятий Дубовского муниципального района и разработки плана мер по ее реструктуризации, утвержденный Постановлением администрации Дубовского муниципального района Волгоградской области.

В этих нормативных актах установлены правила:

а) недопущения возникновения просроченной задолженности;

б) создания условий для оперативной ликвидации просроченной задолженности в случае ее возникновения;

в) усиления контроля за целевым использованием бюджетных средств;

г) создания условий для оздоровления муниципальных финансов;

д) проведения анализа причин возникновения и увеличения кредиторской задолженности;

е) инвентаризации задолженности;

ж) проведения мероприятий по урегулированию просроченной кредиторской задолженности.

3. В случае если такой документ в отношении учреждения существует, мониторинг кредиторской задолженности и ее погашение осуществляются в соответствии с его положениями. В случае если документ, регламентирующий порядок контроля и погашения кредиторской задолженности, отсутствует, рекомендуем произвести следующие действия:

3.1. Установить в учетной политике период инвентаризации кредиторской задолженности (обязательств). В качестве периода инвентаризации советуем взять квартал (перед составлением квартальной отчетности). В этом случае шансы на своевременное урегулирование и погашение кредиторской задолженности возрастают. Хотя можно прописать в учетной политике и проведение инвентаризации расчетов перед составлением годовой отчетности.

3.2. Издать приказ за подписью руководителя при наступлении даты, на которую должна быть проведена инвентаризация обязательства, в котором указан состав инвентаризационной комиссии.

3.3. Инвентаризационная комиссия проводит инвентаризацию обязательств в соответствии с порядком, регламентированным п. 3.44-3.48 Методических указаний по проведению инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 N 49 (далее - Методические указания по проведению инвентаризации).

Инвентаризация обязательств осуществляется в рамках проверки расчетов с бюджетом, покупателями, поставщиками, подотчетными лицами, работниками, депонентами, другими дебиторами и кредиторами и заключается в проверке обоснованности сумм, числящихся на счетах бухгалтерского учета.

Проверке подвергаются счета:

- 0 205 00 000 "Расчеты по доходам";

- 0 206 00 000 "Расчеты по выданным авансам";

- 0 208 00 000 "Расчеты с подотчетными лицами";

- 0 302 00 000 "Расчеты по принятым обязательствам";

- 0 303 00 000 "Расчеты по платежам в бюджеты".

По кредиторской задолженности работникам организации выявляются невыплаченные суммы по оплате труда, подлежащие перечислению на счет депонентов, а также суммы и причины возникновения переплат работникам (п. 3.46 Методических указаний по проведению инвентаризации).

При инвентаризации подотчетных сумм проверяются отчеты подотчетных лиц по выданным авансам с учетом их целевого использования, а также суммы выданных авансов по каждому подотчетному лицу (даты выдачи, целевое назначение) (п. 3.47 Методических указаний по проведению инвентаризации).

3.4. Инвентаризационная комиссия оформляет результаты инвентаризации. Путем документальной проверки она должна также установить (п. 3.48 Методических указаний по проведению инвентаризации):

а) правильность расчетов с налоговыми органами, внебюджетными фондами, другими организациями, а также со структурными подразделениями организации, выделенными на отдельные балансы;

б) правильность и обоснованность числящейся в бухгалтерском учете суммы задолженности по недостачам и хищениям;

в) правильность и обоснованность сумм дебиторской, кредиторской и депонентской задолженности, включая суммы дебиторской и кредиторской задолженности, по которым истекли сроки исковой давности.

Результаты инвентаризации оформляются документально. Ниже в форме таблицы приведем реестры бухгалтерского учета, которыми оформляются результаты инвентаризации.

Наименование регистра	Применение регистра
Инвентаризационная опись расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (ф. 0504089)	Применяется для отражения результатов проведенной в учреждении инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками, иными дебиторами и кредиторами, за исключением расчетов по долговым обязательствам, по которым составляются отдельные инвентаризационные описи
Инвентаризационная опись расчетов по поступлениям (ф. 0504091)	Применяется для отражения результатов проведенной инвентаризации расчетов по доходам (доходным поступлениям) учреждений
Акт о результатах инвентаризации (ф. 0504835)	Составляется комиссией, назначенной приказом (распоряжением) руководителя учреждения. Основанием для составления акта является Ведомость расхождений по результатам инвентаризации (ф. 0504092)
Ведомость расхождений по результатам инвентаризации (ф. 0504092)	Фиксируются установленные расхождения с данными бухгалтерского учета: недостачи или излишки по каждому объекту учета в количественном и стоимостном выражении

Для проверки достоверности данных по расчетам в бухгалтерском учете составляются также акты сверки расчетов. Форма акта не унифицирована, поэтому юридические лица разрабатывают ее самостоятельно. Как правило, в программном продукте, используемом для автоматизации бухгалтерского учета, предусмотрена функция автоматического формирования актов сверок по заданным бухгалтером параметрам (контрагент, договор (договоры), период сверки расчетов и др.). Акт сверки расчетов составляется в двух экземплярах. Подписанные руководителем и главным бухгалтером организации акты вместе с сопроводительным письмом направляются контрагенту для согласования расчетов. Контрагент проставляет на акте свои сведения о расчетах, тем самым подтверждая либо опровергая данные учреждения, составившего акт. Один экземпляр акта возвращается контрагентом в учреждение. Являясь полноправными участниками гражданско-правовых отношений, учреждения не только составляют акты сверки расчетов, но и получают их от своих контрагентов. Оформив акты путем отражения в них своих сведений, один экземпляр они возвращают адресату.

По итогам сверки расчетов может быть выявлена (подтверждена) дебиторская или кредиторская задолженность. В случае если учреждением в ходе проведения сверки расчетов было установлено (подтверждено) наличие дебиторской задолженности, контрагенту направляется письмо с указанием суммы задолженности, срока и порядка ее погашения. Если в учреждении выявлена (подтверждена) кредиторская задолженность, то принимаются все возможные меры к ее погашению.

Истребовать у должника погашение задолженности в судебном порядке (в случае если он отказывается погашать задолженность добровольно) можно в течение срока исковой давности, который составляет три года (ст. 196 ГК РФ).

3.5. Руководитель учреждения на основании представленных инвентаризационной комиссией результатов принимает меры по урегулированию (сокращению) кредиторской и дебиторской задолженности.

Сверка расчетов по налогам и сборам с налоговыми органами

Расчетные обязательства включают в себя обязательства по уплате налогов и сборов. В соответствии с нормами ст. 21 НК РФ налогоплательщики имеют право на осуществление совместной с налоговыми органами сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам, а также на получение акта совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам.

В свою очередь, налоговые органы обязаны осуществлять по заявлению налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента совместную сверку расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам. Результаты совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам оформляются актом. Акт совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам вручается (направляется по почте заказным письмом) или передается налогоплательщику (плательщику сбора, налоговому агенту) в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи в течение следующего дня после дня составления (п. 11 ст. 32 НК РФ).

Форма акта совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам утверждена Приказом ФНС РФ от 20.08.2007 N ММ-3-25/494@, формат данного акта утвержден Приказом ФНС РФ от 04.10.2010 N ММВ-7-6/476@, а порядок передачи акта совместной сверки расчетов с налоговой инспекцией утвержден Приказом ФНС РФ от 29.12.2010 N ММВ-7-8/781@.

Согласно п. 3 Регламента работы с налогоплательщиками*(2) в обязательном порядке сверка по налогам и сборам производится:

- ежеквартально с крупнейшими налогоплательщиками;

- при процедуре снятия налогоплательщика с учета при переходе из одной налоговой инспекции в другую;

- при процедуре снятия налогоплательщика с учета при ликвидации (реорганизации) организации;

- по инициативе налогоплательщика;

- в иных случаях, установленных законодательством о налогах и сборах.

Платежное поручение на перечисление налога, сбора или иного платежа может содержать ошибки (неверный КБК, назначение платежа и т.п.), в связи с чем сумма может не поступить на нужный счет и за налогоплательщиком будет числиться задолженность по платежам в бюджет. Чтобы этого избежать, рекомендуем регулярно (ежеквартально, после истечения 10 дней с момента уплаты всех платежей) проводить сверку расчетов с налоговыми органами.

Сверка расчетов проводится на основании заявления налогоплательщика (п. 3.4.1 Регламента работы с налогоплательщиками). Заявление подается в произвольной форме, образец которой, как правило, представлен на информационном стенде в налоговом органе.

Срок проведения сверки, формирования и оформления акта сверки расчетов налогоплательщика при отсутствии расхождений между данными налогового органа и налогоплательщика не должен превышать 10 рабочих дней. При выявлении расхождений срок проведения сверки расчетов, формирования и оформления акта сверки расчетов налогоплательщика не должен превышать 15 рабочих дней (п. 3.1.2 Регламента работы с налогоплательщиками).

Обратите внимание! В сроки, указанные нами выше (10 и 15 рабочих дней), не входит время доставки актов сверки расчетов налогоплательщика по почте (п. 3.1.2 Регламента работы с налогоплательщиками).

Сверка расчетов оформляется актом. Направление и получение акта совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи допускается при обязательном использовании сертифицированных средств электронной цифровой подписи, позволяющих идентифицировать владельца сертификата ключа подписи, а также установить отсутствие искажения информации, содержащейся в акте совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам в электронном виде.

Для справки. Сертификаты ключей подписи участникам информационного обмена выдаются организациями, которые выпускают сертификаты ключей подписи для использования их в информационных системах общего пользования в соответствии с федеральными законами от 10.01.2002 N 1-ФЗ "Об электронной цифровой подписи" (действует до 01.12.2012), от 06.04.2011 N 63-ФЗ "Об электронной подписи" (действует с 01.07.2011).

Акт совместной сверки расчетов формируется в электронном виде, подписывается ЭЦП уполномоченного должностного лица налогового органа и направляется в адрес налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) по телекоммуникационным каналам связи. Данный акт считается принятым налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом), если в налоговый орган поступило извещение о получении электронного документа. При этом датой принятия акта совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) считается дата, указанная в извещении.

При проведении совместной сверки расчетов налогоплательщиком могут быть выявлены расхождения между его данными и данными налогового органа, указанными в акте. В главе 3 акта отражаются сведения по суммам, уплаченным налогоплательщиком по данным налогового органа. В графе 4 налогоплательщик ставит свою отметку о расхождении в расчетах с указанием причины отклонения.

Причинами расхождений могут быть:

1. Применение правила округления сумм. В бухгалтерском учете операции отражаются с точностью до копеек, расчет налогов в налоговых декларациях производится с точностью до целых рублей.

2. Счетные ошибки при расчете налогоплательщиком налогового обязательства.

3. Ошибки, допущенные при обработке деклараций (расчетов по авансовым платежам) и платежных документов, потери документов почтой. В налоговой инспекции работают люди, которые, так же как и все, имеют право ошибаться. Наличие человеческого фактора при обработке деклараций не часто, но приводит к возникновению ошибок.

4. Ошибки, допущенные в документах по уплате налогового обязательства.

Неверное указанные КБК налога, сбора, статуса лица, уплачивающего налог (налогоплательщик, налоговый агент), и др. приводят к расхождениям сведений, имеющихся у налогоплательщика и налогового органа.

5. Несовпадение момента начисления налогового обязательства и фактической отработки декларации, представленной налогоплательщиком в налоговый орган. Например, на момент формирования акта сверки декларация (расчет по авансовым платежам) могла быть не отработана должностным лицом налогового органа, тогда как платеж по погашению налогового обязательства уже был отражен. В этом случае в акте сверки по данным налогового органа по указанному налогу будет отражена переплата, хотя фактически никакой переплаты нет.

Сверка расчетов по страховым взносам с внебюджетными фондами

Государственные (муниципальные) учреждения являются плательщиками страховых взносов. Контроль за уплатой страховых взносов осуществляют Пенсионный фонд и его территориальные органы (ч. 1 ст. 3 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования" (далее - Закон N 212-ФЗ)).

В соответствии с п. 11 ст. 18 Закона N 212-ФЗ на основании заявления учреждения (плательщика страховых взносов) об уточнении основания, типа и принадлежности платежа, отчетного (расчетного) периода и акта совместной сверки расчетов по страховым взносам, пеням и штрафам, если такая совместная сверка проводилась, орган контроля за уплатой страховых взносов принимает решение об уточнении основания, типа и принадлежности платежа на день фактической уплаты страховых взносов. Форма решения об уточнении основания, типа и принадлежности платежа, отчетного (расчетного) периода или статуса плательщика страховых взносов утверждается органом контроля за уплатой страховых взносов.

Частью 9 ст. 18 Закона N 212-ФЗ предусмотрено, что по предложению ПФР или плательщика страховых взносов может быть проведена совместная сверка уплаченных плательщиком страховых взносов. В случае обнаружения факта, свидетельствующего о возможной излишней уплате страховых взносов, по предложению ПФР или плательщика страховых взносов также может быть проведена совместная сверка расчетов по страховым взносам. Результаты сверок расчетов оформляются актом, подписываемым ПФР и плательщиком страховых взносов (ч. 4 ст. 26 Закона N 212-ФЗ).

Форма акта совместной сверки расчетов утверждена Приказом Минздравсоцразвития РФ от 11.12.2009 N 979н. Заметим, что формой акта предусмотрена его отправка лично или почтовым отправлением. Возможности направления организации акта сверки по телекоммуникационным каналам связи Закон N 212-ФЗ не предусматривает.

Ю. Некрасова,

эксперт журнала "Бюджетные учреждения:

ревизии и проверки финансово-хозяйственной деятельности"

"Бюджетные учреждения: ревизии и проверки финансово-хозяйственной деятельности", N 11, ноябрь 2011 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 08.05.2010 N 83-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений".

*(2) Регламент организации работы с налогоплательщиками, плательщиками сборов, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и налоговыми агентами, утв. Приказом ФНС РФ от 09.09.2005 N САЭ-3-01/444@.