Автопогрузчик: как учесть расходы? (А.Г. Снегирев, "Пищевая промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", N 9, сентябрь 2011 г.)

Автопогрузчик: как учесть расходы?

Практически ни одно предприятие пищевой промышленности не может обойтись без автопогрузчиков - специализированной складской техники, предназначенной для погрузочно-разгрузочных работ, штабелирования, перемещения грузов на короткие расстояния на складах и по прилегающей территории. По виду потребляемого топлива автопогрузчики делятся на три типа: дизельные, бензиновые и газовые.

Является ли автопогрузчик основным средством?

Согласно п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257 НК РФ имущество признается амортизируемым объектом основных средств, если:

- находится у налогоплательщика на праве собственности;

- используется для извлечения дохода в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией;

- его стоимость погашается путем начисления амортизации;

- срок его полезного использования составляет более 12 месяцев, а первоначальная стоимость - более 40 000 руб.

Автопогрузчик вполне соответствует перечисленным критериям. Возможность его отнесения к основным средствам подтверждается и тем фактом, что автопогрузчики являются объектом классификации в ОКОФ*(1). Они включены в подраздел "Машины и оборудование" (код 14 0000000) под кодом 14 2915540. Кроме того, в Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы*(2), с учетом которой налогоплательщики определяют срок полезного использования объектов основных средств, автопогрузчики отнесены к четвертой амортизационной группе. В указанную группу включается имущество со сроком полезного использования свыше пяти до семи лет включительно.

Обратите внимание! Автопогрузчики не относятся к транспортным средствам, которые в ОКОФ выделены в отдельный подраздел "Средства транспортные" (код 15 0000000).

С какого момента начисляется амортизация?

Согласно п. 1 ст. 258 НК РФ в соответствии с установленными сроками полезного использования амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам. При этом срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию соответствующего объекта. Таким образом, автопогрузчик включается в четвертую амортизационную группу на дату его ввода в эксплуатацию. С 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект введен в эксплуатацию (включен в соответствующую амортизационную группу), начинается начисление амортизации (п. 4 ст. 259 НК РФ).

Отметим, что в отношении автопогрузчика не действует п. 11 ст. 258 НК РФ, согласно которому основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации по законодательству РФ, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав. Речь идет о государственной регистрации прав на имущество. В силу ст. 130 ГК РФ госрегистрации подлежат права на недвижимое имущество. Что касается прав на движимое имущество, их регистрировать не надо, за исключением случаев, указанных в законе. Регистрировать сделку с автопогрузчиком закон не требует. В то же время необходимо помнить: сам автопогрузчик (рабочий объем двигателя внутреннего сгорания которого составляет более 50 куб. см (0,05 л)), несмотря на то что он не предназначен для движения по автомобильным дорогам общего пользования, подлежит государственной регистрации в органах гостехнадзора в течение срока действия регистрационного знака "Транзит" или пяти суток после приобретения, таможенного оформления, снятия с учета, замены номерных агрегатов или возникновения иных обстоятельств, требующих внесения изменений в регистрационные данные. Это требование установлено Постановлением Правительства РФ от 12.08.1994 N 938 "О государственной регистрации автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории РФ".

О расходах на топливо

На основании пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы на содержание служебного транспорта (автомобильного, железнодорожного, воздушного и иных видов транспорта) относятся к учитываемым в целях налогообложения прибыли прочим расходам, связанным с производством и реализацией. Однако автопогрузчик не является транспортом, поэтому эта норма в нашем случае не применяется. В то же время в п. 1 ст. 264 приведен открытый перечень затрат. Кроме того, согласно пп. 2 п. 1 ст. 254 НК РФ в состав материальных расходов включаются затраты на приобретение материалов, используемых на другие производственные и хозяйственные нужды (проведение испытаний, контроля, содержание, эксплуатацию основных средств и иные подобные цели). По мнению чиновников, расходы на приобретение ГСМ также могут быть учтены в целях налогообложения прибыли в составе материальных расходов в соответствии с пп. 5 п. 1 ст. 25 НК РФ как затраты на приобретение топлива, воды, энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на производство и (или) приобретение мощности, затраты на трансформацию и передачу энергии (письма Минфина РФ от 22.06.2010 N 03-03-06/4/61, ФНС РФ от 16.07.2010 N ШС-37-3/6848). Поэтому расходы на топливо для автопогрузчика вполне можно учесть в целях исчисления налога на прибыль, но только при условии соблюдения требований п. 1 ст. 252 НК РФ.

Напомним, налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов, за исключением указанных в ст. 270 НК РФ. При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. К обоснованным относятся экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме (другими словами, экономически оправдан должен быть размер расходов), а к документально подтвержденным - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ либо обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы. Также документальным подтверждением признаются документы, косвенно подтверждающие произведенные расходы (в том числе таможенная декларация, приказ о командировке, проездные документы, отчет о выполненной в соответствии с договором работе).

Документальное подтверждение расходов

Что означает фраза "документы, оформленные в соответствии с законодательством РФ"? В статье 313 НК РФ сказано: налоговым учетом является система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Налоговым кодексом. В качестве подтверждения данных налогового учета выступают в том числе первичные учетные документы. В силу п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Отсюда Минфин сделал вывод: одни и те же первичные учетные документы служат основанием для ведения как бухгалтерского, так и налогового учета (Письмо от 16.11.2010 N 03-03-06/1/726). Также финансисты напомнили, что первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а если соответствующая форма документа в альбоме не предусмотрена, документ должен содержать обязательные реквизиты, перечисленные в п. 2 ст. 9 вышеуказанного закона.

В то же время, например, ФАС ДВО с таким подходом не согласен. Налоговый кодекс не содержит перечня первичных документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных хозяйственных операций и не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). Следовательно, налоговый учет расходов на приобретение ГСМ может осуществляться на основании как унифицированных, так и иных форм первичных документов (Постановление от 16.06.2010 N Ф03-3840/2010). Такой подход не чужд и чиновникам.

Как правило, для документального подтверждения расходов на приобретение топлива используются путевые листы. Унифицированные формы путевых листов утверждены Постановлением Госкомстата РФ от 28.11.1997 N 78, они применяются юридическими лицами всех форм собственности, осуществляющими деятельность по эксплуатации строительных машин, механизмов, автотранспортных средств и являющимися отправителями и получателями грузов, перевозимых автомобильным транспортом, то есть в специализированных организациях. В то же время Приказом Минтранса РФ от 18.09.2008 N 152 утверждены обязательные реквизиты и порядок заполнения путевых листов. Этим документом, разработанным во исполнение требований п. 1 ст. 6 Федерального закона от 08.11.2007 N 259-ФЗ "Устав автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта", обязаны руководствоваться юридические лица и индивидуальные предприниматели, эксплуатирующие легковые и грузовые автомобили, а также автобусы, троллейбусы и трамваи. Без оформления путевого листа на соответствующее транспортное средство перевозки пассажиров и багажа, грузов автобусами, трамваями, троллейбусами, легковыми и грузовыми автомобилями запрещены. Финансисты признали: путевой лист, самостоятельно разработанный организацией, может являться одним из документов, подтверждающих расходы на приобретение ГСМ, при наличии в нем обязательных реквизитов, утвержденных Приказом Минтранса РФ N 152 (Письмо от 25.08.2009 N 03-03-06/2/161). В то же время, по их мнению, организации, на которые положения данного приказа не распространяются, могут использовать путевой лист в качестве одного из документов, подтверждающих расходы на приобретение ГСМ, закрепив указанный порядок в учетной политике для целей налогообложения. Однако налогоплательщик вправе подтверждать произведенные расходы и другими документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ (Письмо от 16.06.2011 N 03-03-06/1/354).

Получается, предприятие пищевой промышленности, сотрудники которого работают на автопогрузчиках, не обязано использовать унифицированные формы, утвержденные Постановлением Госкомстата РФ N 78, а также соблюдать требования Приказа Минтранса РФ N 152. Поэтому в качестве документального подтверждения оно может использовать форму путевого листа, приведенную в приложении 6 к Межотраслевым правилам по охране труда при эксплуатации промышленного транспорта (напольный безрельсовый колесный транспорт), утвержденным Постановлением Минтруда РФ от 07.07.1999 N 18, включая в нее при необходимости дополнительные реквизиты. Указанные правила распространяются на работников, эксплуатирующих или обеспечивающих эксплуатацию промышленного напольного безрельсового колесного транспорта (автомобилей, тракторов, автопогрузчиков, электропогрузчиков и других безрельсовых колесных транспортных средств, включая грузовые тележки), используемых в технологических транспортных операциях внутри организации (между корпусами, цехами, участками, отделениями, службами, складами, торговыми залами и другими объектами).

Например, путевой лист для автопогрузчика можно дополнить такими реквизитами, как:

- дата составления документа;

- показания счетчика моточасов при выезде автопогрузчика из "гаража" и его возвращении, другими словами, в путевом листе появятся сведения о времени работы автопогрузчика (данные о пробеге не фиксируются, поскольку автопогрузчик не оборудован одометром);

- данные о движении топлива.

Экономическое оправдание расходов

Как экономически оправдать размер расходов на топливо для автопогрузчика? В случае с автомобильным транспортом чиновники настаивают на том, что при определении обоснованности затрат на приобретение топлива необходимо учитывать Методические рекомендации "Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте"*(3) (письма Минфина РФ от 03.09.2010 N 03-03-06/2/157, УФНС по г. Москве от 03.11.2009 N 16-15/115253, от 13.10.2009 N 16-15/107268). Указанные рекомендации предназначены для лиц, эксплуатирующих автомобильную технику и специальный подвижной состав на шасси автомобилей на территории РФ. Среди прочего в рекомендациях приведены значения базовых, транспортных и эксплуатационных (с учетом надбавок) норм расхода топлив для автомобильного подвижного состава общего назначения, а также специальных автомобилей. При этом базовая норма приводится в литрах на 100 км пробега автотранспортного средства (л/100 км). Что касается автомобилей, для которых нормы расхода топлива и смазочных материалов не утверждены, чиновники предлагают руководствоваться соответствующей технической документацией и (или) информацией, предоставляемой изготовителем автомобиля.

По мнению автора, предприятие пищевой промышленности в целях экономического обоснования расходов на топливо может воспользоваться технической документацией на автопогрузчик, если таковая содержит данные о предполагаемом расходе соответствующего топлива в час. Если таких сведений нет (либо по желанию) можно провести "испытания" и разработать свои нормы (специально созданной комиссией), утвердив их приказом руководителя.

А.Г. Снегирев,

эксперт журнала "Пищевая промышленность:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Пищевая промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", N 9, сентябрь 2011 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) "Общероссийский классификатор основных фондов" ОК 013-94, утв. Постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994 N 359.

*(2) Утверждена Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1.

*(3) Введены в действие Распоряжением Минтранса РФ от 14.03.2008 N АМ-23-р.