Информационное сообщение ЦБР от 26 ноября 2007 г. "Ответы и разъяснения по некоторым вопросам, связанным с вступлением в силу с 1 января 2008 года Положения Банка России от 26 марта 2007 года N 302-П "О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации" (далее - Положение N 302-П) и Письма Банка России от 7 сентября 2007 года N 142-Т "О некоторых вопросах, связанных с вступлением в силу Положения Банка России от 26 марта 2007 года N 302-П "О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации" и составлением годового бухгалтерского отчета за 2007 год" (далее - Письмо N 142-Т)"

Вопрос 1. "В соответствии с п. 3.3 Письма N 142-Т неполученные и неуплаченные суммы доходов и расходов от банковских операций и других сделок, операционных доходов и расходов и прочих доходов и расходов, дата признания которых относится к периоду до 1 января 2008 года должны быть отражены в качестве событий после отчетной даты (далее - СПОД) до 1 февраля 2008 г.

Распространяется ли на такие доходы и расходы (за исключением процентных доходов и расходов) действие пункта 3.1 Указания Банка России от 17.12.2004 г. N 1530-У "О порядке составления кредитными организациями годового бухгалтерского отчета" (далее - Указание N 1530-У), которым определено, что критерии существенности при принятии решения об отнесении события к СПОД устанавливаются в учетной политике кредитной организации?"

Ответ. В соответствии с пунктом 3 Письма N 142-Т начислению и отражению в качестве СПОД в течение января 2008 года подлежат все фактически неполученные суммы доходов от банковских операций и других сделок, операционных доходов и прочих доходов, в том числе указанных в пункте 11.3. Приложения 3 к Положению N 302-П доходов от выполнения работ (оказания услуг), по которым дата признания (дата выполнения работы, оказания услуг), относится к периоду до 1 января 2008 года.

Поскольку указанные операции осуществляются в связи с вступлением в силу с 1 января 2008 года Положения N 302-П, критерии существенности, установленные Указанием N 1530-У на них не распространяются.

Вопрос 2. "В связи с тем, что согласно п. 3.2.1 Указания N 1530-У операции СПОД проводятся и отражаются только в балансе головного офиса кредитной организации, а бухгалтерские записи, не затрагивающие счетов 70302, 70402, 70502, в качестве СПОД не отражаются, каким образом следует провести данные операции в кредитных организациях, имеющих филиалы?"

Ответ. При отражении в бухгалтерском учете операций в качестве СПОД, в балансах филиалов и кредитных организациях, в соответствии с Письмом N 142-Т осуществляются следующие бухгалтерские записи:

I. Операции, предусмотренные пунктом 2 Письма N 142-Т, отражаются следующими бухгалтерскими записями:

1) по пунктам 2.2 и 2.6 Письма 142-Т:

а) в балансе филиала:

Дт - 32801 или 47501, 61302, 61303

Кт - 30301

б) в балансе головного офиса:

Дт - 30302

Кт - 32801 или 47501, 61302, 61303

и в качестве СПОД:

Дт - 32801 или 47501, 61302, 61303

Кт - 70302 (70402)

2) по пунктам 2.3, 2.4 и 2.6 Письма N 142-Т:

а) в балансе филиала:

Дт - 30302

Кт - 32802, 47502, 52502, 61402

б) в балансе головного офиса:

Дт - 32802, 47502, 52502, 61402

Кт - 30301

и в качестве СПОД:

Дт - 70302 (70402)

Кт - 32802, 47502, 52502, 61402

3) по пункту 2.13.4 Письма N 142-Т:

а) в качестве СПОД в головном офисе:

Дт - 60312

Кт - 70302 (70402)

б) передача на баланс филиала:

Дт - 30302

Кт - 60312

в) в балансе филиала:

Дт - 60312

Кт - 30301

и одновременно:

Дт - 50118 (50218, 50318)

Кт - 60312 и счетов по учету прочих привлеченных средств.

II. Операции, предусмотренные пунктом 3 Письма N 142-Т отражаются следующими бухгалтерскими записями:

1) по пункту 3.1 Письма N 142-Т:

а) в балансе головного офиса:

в качестве СПОД

Дт - 47411, 47427

Кт - 70302 (70402)

и передача остатков в филиал:

Дт - 30302

Кт - 47411, 47427

б) в балансе филиала:

Дт - 47411, 47427

Кт - 30301 и одновременно:

Дт - 99999

Кт - 91603, 91604.

2) по пункту 3.2 Письма N 142-Т:

а) в балансе головного офиса:

в качестве СПОД

Дт - счетов по учету вложений в ценные бумаги

Кт - 70302 (70402)

и передача остатков в филиал:

Дт - 30302

Кт - счетов по учету вложений в ценные бумаги

б) в балансе филиала:

Дт - счетов по учету вложений в ценные бумаги

Кт - 30301

3) по пункту 3.3 Письма N 142-Т:

а) в балансе головного офиса в качестве СПОД:

Дт - 60312

Кт - 70302 (70402)

передача остатков в филиал:

Дт - 30302

Кт - 60312

б) в балансе филиала:

Дт - 60312

Кт - 30301

Что касается момента отражения в бухгалтерском учете филиала и головного офиса кредитной организации операций передачи остатков (оборотами какого года), то это определяется фактом их совершения:

- если указанная операция отражается в последний рабочий день 2007 г., то оборотами 2007 г.;

- если в первый рабочий день 2008 г., то оборотами 2008 г., соответственно.

Вопрос 3. "В связи с переходом на отражение в бухгалтерском учете доходов и расходов по методу "начислений" у кредитной организации будет возникать требование к клиенту по возмещению комиссий на балансовом счете N 47423.

Необходимо ли кредитной организации, в случае отсутствия достаточных денежных средств на счете клиента, отражать задолженность данного клиента по уплате комиссий кредитной организации на счетах внебалансового учета N 90902 одновременно с отражением требований на балансовых счетах N 47423, принимая во внимание нормы пункта 1.12.12 части I "Общая часть" Положения N 302-П?"

Ответ. Заключение договоров на условиях оплаты услуг после их оказания клиентам подразумевает уверенность кредитной организации в добросовестности и платежеспособности клиентов, в связи с чем нет оснований рассматривать доходы по данным договорам не соответствующими принципам признания доходов в соответствии с пунктами 3.1 и 3.3 Приложения 3 к Положению N 302-П.

Учитывая изложенное, согласно пункту 3.3 Письма N 142-Т начислению и отражению в качестве СПОД в течение января 2008 года подлежат все фактически неполученные доходы по оказанным кредитной организацией услугам.

Доходы (в том числе в форме комиссионного вознаграждения) от открытия и ведения банковских счетов (в том числе корреспондентских счетов) и от расчетно-кассового обслуживания клиентов (в том числе других кредитных организаций) в соответствии с пунктом 11.3 Приложения 3 к Положению N 302-П относятся на счета доходов либо в полном объеме на дату оказания услуги, либо в соответствующей сумме в последний рабочий день месяца, если это установлено в учетной политике кредитной организации.

В соответствии с требованиями Положения Банка России от 3 октября 2002 года N 2-П "О безналичных расчетах в Российской Федерации" в случае отсутствия или недостаточности денежных средств на счете плательщика, а также, если договором банковского счета не определены условия оплаты расчетных документов сверх имеющихся на счете денежных средств, расчетные документы помещаются в картотеку по внебалансовому счету N 90902.

На внебалансовом счете N 90902 отражается не задолженность клиента, а картотека (очередь) расчетных документов по оплате, предъявленных к банковскому счету клиента. Оплата расчетных документов производится по мере поступления средств в очередности, установленной законодательством.

Вопрос 4. "Могут ли признаваться расходами понесенные кредитной организацией затраты, которые согласно договору должны быть возмещены клиентами (контрагентами)?"

Ответ. Порядок возмещения затрат и издержек должен определяться на основании договорных условий. В случае, если в договоре на оказание услуг прямо указывается, что все понесенные кредитной организацией издержки, либо их конкретная величина подлежат возмещению клиентами (контрагентами), то суммы этих издержек расходами признаваться не должны, а должны учитываться в бухгалтерском учете в качестве дебиторской задолженности.

Вопрос 5. "Согласно пункта 3.3 Письма N 142-Т отражение в бухгалтерском учете в качестве СПОД за 2007 год фактически неполученных и неуплаченных сумм доходов и расходов от банковских операций и других сделок, операционных и прочих доходов и расходов осуществляется бухгалтерскими записями по счету NN  70302 (70402) в корреспонденции со счетами по учету расчетов с поставщиками, подрядчиками и покупателями.

Означает ли это, что все начисленные согласно данному пункту суммы доходов и расходов следует отражать на счете NN 60311 (60312), или такая корреспонденция относится только к операциям по хозяйственной деятельности кредитной организации, а по операциям, связанным с обслуживанием клиентов, начисление сумм необходимо отразить на счете NN 47422 (47423)?

Кроме того, просим уточнить, на каких счетах в последующем в последний рабочий день месяца следует отражать в бухгалтерском учете суммы начисленных в соответствии с пунктом 11.3 Приложения 3 к Положению N 302-П доходов и расходов?"

Ответ. В соответствии с пунктом 3.2.3 Указания N 1530-У при отражении в бухгалтерском учета# СПОД запрещена корреспонденция счетов по учету прибыли (убытков) предшествующих лет со счетами по учету требований и обязательств по прочим операциям (NN 47422, 47423), а также со счетами по учету расчетов с прочими дебиторами и кредиторами (NN 60322, 60323).

С учетом изложенного, для переноса остатков с закрываемых балансовых счетов и внебалансовых счетов, а также начисления и отражения в бухгалтерском учете доходов и расходов, дата признания которых относится к периоду до 1 января 2008 года Письмом N 142-Т предусмотрено применение счетов по учету расчетов с поставщиками и подрядчиками.

В случае если в Положении N 302-П для учета начисленных доходов (расходов) кредитной организации не указаны конкретные счета, следует исходить из принципов классификации доходов и расходов в регистрах бухгалтерского учета, изложенных в главе 2 Приложения 3 к Положению N 302-П.

Доходы и расходы от банковских операций и других сделок, а также операционные доходы от банковской деятельности и операционные расходы, понесенные при осуществлении банковской деятельности, отражаются в корреспонденции со счетами NN 47422, 47423. Другие операционные доходы (расходы) в том числе расходы, связанные с обеспечением деятельности кредитной организации следует отражать в корреспонденции со счетами по учету расчетов с поставщиками, подрядчиками и покупателями.

Прочие доходы (расходы), в том числе начисленные штрафы, пени, неустойки отражаются в корреспонденции со счетами NN 60322, 60323.

Вопрос 6. "Согласно п. 6.23 части II "Характеристика счетов" Положения N 302-П кредитные организации вправе установить в учетной политике в качестве временного интервала календарный месяц или квартал.

Вместе с тем, в девятом абзаце того же пункта указано, что не позднее последнего рабочего дня установленного временного интервала суммы, ранее учтенные на счетах по учету доходов/расходов будущих периодов, приходящиеся на соответствующий месяц (квартал, год), относятся на счета по учету доходов и расходов.

В связи с этим просим пояснить, могут ли кредитные организации утвердить в учетной политике в качестве временного интервала - год?"

Ответ. В соответствии с пунктом 6.23. части II Положения N 302-П при отнесении сумм на счета по учету доходов (расходов) будущих периодов отчетным периодом является календарный год. Это означает, что суммы единовременных поступлений (платежей) в части, относящейся к будущему отчетному году (годам), отнесению на доходы (расходы) текущего года не подлежат.

Временной интервал в соответствии с вышеуказанным пунктом устанавливается для отнесения доходов (расходов) будущих периодов на доходы (расходы) текущего года, то есть раз в год, ежеквартально или ежемесячно, не позднее последнего рабочего дня соответствующего временного интервала, установленного учетной политикой.

Если в качестве временного интервала установлен месяц или квартал, то в дату получения (уплаты) суммы, приходящиеся на соответствующий временной интервал (месяц, квартал), могут быть отнесены непосредственно на доходы (расходы), а суммы, относящиеся к текущему году, но приходящиеся на следующие временные интервалы, учитываются на счетах по учету доходов (расходов) будущих периодов. Принцип существенности может быть применен только при установлении в качестве временного интервала календарных месяца или квартала для различных групп и видов доходов (расходов) будущих периодов.

В случае если учетной политикой кредитной организации временной интервал (месяц, квартал) для отнесения доходов (расходов) будущих периодов на доходы (расходы) текущего года не установлен, то в пределах календарного года полученные (уплаченные) суммы могут быть отнесены на доходы (расходы) единовременно.

Вопрос 7. "Обязана ли кредитная организация начислять также дисконтный доход по долговым обязательствам при приобретении процентных (купонных) долговых обязательств по цене ниже номинальный стоимости, условиями выпуска которых не предусмотрен дисконт? Как вести учет, если бумага (без учета купона) приобретена по цене выше номинала?

В соответствии с п. 4.5 Приложения 11 к Положению N 302-П частичное погашение осуществляется без использования счета реализации. Чем вызван такой подход?"

Ответ. По вопросам, связанным с приобретением ценных бумаг по цене ниже или выше номинальной стоимости, разъяснения Банка России приведены в Ответах и разъяснениях по некоторым вопросам, связанным с изменением порядка бухгалтерского учета вложений в ценные бумаги и операций с ценными бумагами в связи с предстоящим переходом кредитных организаций на учет доходов и расходов по методу "начислений" (ответы на вопросы 10 и 11), опубликованных на сайте Банка России в сети Интернет 29 декабря 2006 года.

При приобретении долгового обязательства по цене выше номинала сумма превышения цены приобретения над номиналом (так называемая премия) представляет собой процентный доход, входящий в цену приобретения долгового обязательства и относящийся не только к текущему процентному (купонному) периоду, но и к будущим процентным (купонным) периодам.

Если цена приобретения превышает не только номинал, но и все выплаты эмитента, осуществляемые в течение обращения ценной бумаги, то такая операция нарушает принцип "непрерывность деятельности", изложенный в пункте 1.12.1. Общей части Положения N 302-П.

При частичном погашении эмитентом номинала долгового обязательства никакого финансового результата не возникает и для учета этой операции счет N 61210 не применяется.

Вопрос 8. "Имеет ли кредитная организация право открыть только один лицевой счет по учету доходов и расходов от переоценки ценных бумаг на счетах NN 70602, 70707 для эмиссионных ценных бумаг в разрезе выпусков, регистрационных номеров, кодов ISIN, а для не эмиссионных ценных бумаг в разрезе эмитентов?"

Ответ. Требование пункта 6.3 Приложения 3 к Положению N 302-П означает, что аналитический бухгалтерский учет доходов и расходов от переоценки ценных бумаг должен обеспечить получение информации в разрезе государственных регистрационных номеров, ISIN, или эмитентов. Указанный порядок установлен с целью ведения раздельного учета и исключения сальдирования результатов от переоценки ценных бумаг разных выпусков и эмитентов, особенно результатов разнонаправленного характера (уменьшения положительного результата за счет отрицательного и наоборот). При этом в соответствии с пунктом 2.9 Приложения 3 к Положению N 302-П количество лицевых счетов по каждому символу доходов и расходов определяется кредитной организацией самостоятельно.

Вопрос 9. "Почему в Приложении 3 к Положению N 302-П не регламентирована детальная "разбивка" по символам Отчета о прибылях и убытках (форма 2)?"

Ответ. В соответствии с пунктом 1.12.8. части I "Общая Часть" Положения N 302-П символы ОПУ предназначены для группировок доходов и расходов исходя из экономического содержания операций. В связи с этим, Форма N 2 и Приложение 3 к Положению N 302-П не имеют целью регламентировать применение того или иного символа для каждого конкретного договора.

В отчете о прибылях и убытках доходы/расходы кредитной организации распределены в три основные группы: доходы/расходы от/по банковских(ким) операций(циям), операционные и прочие доходы (расходы).

Кредитная организация должна, в первую очередь, разделить доходы и расходы по этим трем группам, а также по тем символам, применение которых для конкретных операций прямо определено Приложением 3 к Положению N 302-П. В остальных случаях применение символов определяется кредитной организацией самостоятельно, в зависимости от условий конкретных договоров.

Вопрос 10. "В соответствии с пунктом 3.2 Приложения 3 к Положению N 302-П кредитная организация вправе самостоятельно определить наличие или отсутствие неопределенности получения доходов в отношении ссуд, активов (требований) III категории качества, утвердив принцип в учетной политике.

Может ли кредитная организация установить в учетной политике принципы, согласно которым, определенность получения доходов по ссудам, активам (требованиям) III категории качества будет зависеть от категории заемщика (физическое или юридическое лицо), от вида портфеля однородных ссуд, то есть получение доходов по одной части активов III категории будет признано определенным, а по другой части активов III категории качества признано неопределенным?"

Ответ. Установление в учетной политике кредитной организации принципов, согласно которым, определенность получения доходов по ссудам, активам (требованиям) III категории качества будет зависеть от категории заемщика (физическое или юридическое лицо), от вида портфеля однородных ссуд, то есть когда получение доходов по одной части активов III категории качества будет признано определенным, а по другой части активов III категории качества неопределенным, противоречит требованиям Положения N 302-П.

В соответствии с пунктом 3.2.1. Приложения 3 к Положению N 302-П утвержденный в учетной политике принцип наличия или отсутствия неопределенности получения доходов по ссудам, активам (требованиям) III категории качества применяется ко всем ссудам, активам (требованиям) III категории качества без исключения.