Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27 мая 2014 г. N 19АП-6346/12

город Воронеж

27 мая 2014 г.

Дело N А48-3608/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 13 мая 2014 года.

Полный текст постановления изготовлен 27 мая 2014 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Михайловой Т.Л.,

судей: Осиповой М.Б.,

Ольшанской Н.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Бутыриной Е.А., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу и открытого акционерного общества "Орелэнергосбыт" на решение арбитражного суда Орловской области от 29.04.2013 по делу N А48-3608/2012 (судья Полинога Ю.В.), принятое по заявлению открытого акционерного общества "Орелэнергосбыт" (ОГРН 1055742001897) о признании недействительным решения от 29.06.2012 N 17-10/43 и требования от 30.08.2012 N 5330,

при участии в судебном заседании:

от инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу: Киселевой О.Н., представителя по доверенности от 25.11.2013 N 70, Савкиной О.И., представителя по доверенности от 13.05.2013 N 27, Шолоховой О.А. представителя по доверенности от 03.02.2014 N 7;

от открытого акционерного общества "Орелэнергосбыт": Мартынович П.Н., представителя по доверенности от 01.04.2014;

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество "Орелэнергосбы" (далее - общество "Орелэнергосбыт", общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд Орловской области с заявлением о признании недействительными решения инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу (далее - налоговый орган, инспекция) от 29.06.2012 N 17-10/43 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и требования N 5330 об уплате налога, сбора, пени и штрафа по состоянию на 30.08.2012.

Решением арбитражного суда Орловской области от 29.04.2013 заявленные требования удовлетворены частично, признано недействительным требование N 5330 об уплате налога, сбора, пени и штрафа по состоянию на 30.08.2012 в части предложения уплатить налог на добавленную стоимость, пени по налогу на добавленную стоимость и штраф по налогу на добавленную стоимость в общей сумме 21 541 149,76 руб.

В остальной части в удовлетворении требований обществу "Орелэнергосбыт" отказано.

Кроме того, названным решением с общества "Орелэнергосбыт" в пользу инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу был взыскано 37 000 руб. в возмещение понесенных ею расходов по оплате экспертизы и отменены обеспечительные меры в виде приостановления до вступления в законную силу решения суда по рассматриваемому делу действия решения инспекции от 29.06.2012 N 17-10/43 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 30.08.2012 N 5330 в части взыскания штрафа по налогу на добавленную стоимость в сумме 3 507 000 руб.

Сумму 3 507 000 руб., перечисленную обществом "Орелэнергосмбыт" на депозитный счета арбитражного суда Орловской области в качестве встречного обеспечения суд решил перечислить в федеральный бюджет в счет исполнения обязанности общества по уплате штрафа, указанного в требовании от 30.08.2012 N 5330.

Не согласившись с состоявшимся судебным актом в части отказа в удовлетворении требований о признании решения от 29.06.2012 N 17-10/43 и требования от 30.08.2012 N 5330 недействительными, а также в части отмены обеспечительных мер, перечисления в федеральный бюджет внесенной на депозитный счет суда суммы 3 507 000 руб. и отнесения на него расходов по проведению экспертизы, общество "Орелэнергосбыт" обратилось с апелляционной жалобой на него, в которой просит отменить решение суда первой инстанции в указанной части как принятое с неправильным применением норм материального права и с несоответствием выводов суда фактическим обстоятельствам дела, и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

В обоснование апелляционной жалобы общество ссылается на то, что представленные им документы по взаимоотношениям с обществами с ограниченной ответственностью "Финанстрейдинг" (далее - общество "Финанстрейдинг") и "Легарт" (далее - общество "Легарт") по оказанию последними услуг по оперативному сопровождению работы на оптовом рынке электроэнергии и мощности (далее - услуги по оперативному сопровождению, договоры по оперативному сопровождению) содержат все предусмотренные законом реквизиты, являются достоверными, непротиворечивыми и нашли свое отражение в бухгалтерском учете.

То обстоятельство, что проведенной налоговым органом экспертизой установлен факт подписания документов от имени обществ "Финанстрейдинг" и "Легарт" неустановленными лицами, не может, по мнению общества, обосновываемому ссылкой на правовую позицию, сформулированную Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в постановлении от 20.04.2010 N 18162/09, служить основанием для отказа в налоговом вычете, так как обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), возлагается на продавца, покупатель же не должен отвечать за незаконные действия последнего.

При этом налогоплательщик обращает внимание на то, что Мурадов С.С., являвшийся в проверяемый период руководителем общества "Финанстрейдинг", подтвердил факт заключения договоров по оперативному сопровождению с обществом "Орелэнергосбыт", а также то, что фактически услуги оказывались с привлечением обществ с ограниченной ответственностью "ТТК" (далее - общество "ТТК") и "Система" (далее - общество "Система"). Указанные обстоятельства подтверждаются также и материалами встречной проверки общества "Система", а также данными выписок по расчетным счетам. Нарушения бухгалтерского и налогового учета, допущенные обществом "Финанстрейдинг", не могут, по мнению налогоплательщика, являться основанием для признания неправомерным применения им налоговых вычетов, поскольку материалами дела взаимозависимость или аффилированность между указанными лицами не подтверждается.

Что касается отрицания Липиной (ранее Мухаметовой) К.В. своей причастности к руководству обществом "Легарт", то, по мнению налогоплательщика, поскольку указанное лицо в проверяемом периоде было указано в качестве руководителя общества "Легарт" в Едином государственном реестре юридических лиц, а доказательств того, что общество "Орелэнергосбыт" знало или должно было знать о подписании документов со стороны контрагента неустановленным лицом налоговым органом в материалы дела не представлено, то само по себе отрицание ею причастности к деятельности общества "Легарт" не может служить основанием для отказа в налоговом вычете обществу "Орелэнергосбыт".

Также общество отмечает, что при заключении договоров оно удостоверилось в правоспособности своих контрагентов и их надлежащей государственной регистрации в качестве юридических лиц, в том числе путем получения информации с официального сайта Федеральной налоговой службы Российской Федерации. Таким образом, по мнению общества, им была проявлена должная степень осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов.

Настаивая на реальности учтенных им в целях налогообложения операций и на обоснованности применения налоговых вычетов по ним, общество указывает, что оптимизация (корректировка) данных о фактическом почасовом потреблении электроэнергии, приближающая их к плановому потреблению, допустима в процессе согласования данных почасовых перетоков постольку, поскольку она не запрещена нормативными правовыми актами, регулирующими функционирование оптового рынка электроэнергии и мощности, договором о присоединении к торговой системе оптового рынка электрической энергии от 31.03.2008 N 154-ДП/08 (далее - договор о присоединении), заключенным обществом "Орелэнергосбыт" (ЭСК) с некоммерческим партнерством "Администратор торговой системы оптового рынка электроэнергии Единой энергетической системы" (некоммерческое партнерство "АТС ЕЭС"), открытым акционерным обществом "Администратор торговой системы оптового рынка электроэнергии" (общество "АТС", АТС), открытым акционерным обществом "Системный оператор Единой энергетической системы" (общество "СО ЕЭС", СО), открытым акционерным обществом "Федеральная сетевая компания единой энергетической системы" (общество "ФСК ЕЭС", ФСК), закрытым акционерным обществом "Центр финансовых расчетов" (общество "ЦФР", ЦФР), и соглашением об информационном обмене, порядке расчета и согласования почасовых значений перетоков по точкам поставки по границам балансовой принадлежности (далее - соглашение об информационном обмене).

По мнению налогоплательщика, указанное обстоятельство, равно как и сама возможность оптимизации почасовых перетоков, подтверждается проведенными по делу судебными экспертизами как в суде первой, так и в суде апелляционной инстанции. При этом отсутствие сведений о методике, по которой производилась оптимизация почасовых данных о фактически потребленной электроэнергии, не свидетельствует о том, что такие услуги не оказывались и не могли оказываться.

В указанной связи общество полагает необоснованным и не соответствующим фактическим обстоятельствам дела как вывод суда области о невозможности исполнения обществами "Финанстрейдинг" и "Легарт" заключенных ими с обществом "Орелэнергосбыт" договоров по оперативному сопровождению в сроки, указанные в них, то есть до 19.00 часов 7-го числа месяца, следующего за расчетным, обосновываемый тем, что окончательное согласование значений перетоков и интегральных актов согласовывалось участниками оптового рынка до 4-го числа этого месяца и согласованные данные не могли корректироваться позже этой даты, так и утверждение инспекции о том, что в окончательном виде документы, связанные с учетом перетоков по сечению ФСК (МСК)-ЭСК-РСК FORELENE-PORELENE, оформлялись и подписывались участниками оптового рынка 5-го числа месяца, следующего за расчетным, так как в экспертном заключении сделан безусловный вывод о том, что такие услуги оказывались именно в порядке и в сроки, предусмотренные договорами по оперативному соглашению, а в материалах дела отсутствуют акты учета перетоков и акты оборота электроэнергии, подписанные участниками оптового рынка 4-го или 5-го числа месяца, следующего за расчетным месяцем.

Не соглашаясь с выводом суда о том, что данные о перетоках, определенные по состоянию на 4-е число месяца, следующего за расчетным, являются окончательно согласованными, обосновываемым, в том числе, отсутствием у общества "Орелэнергосбыт" на момент проведения проверки документов, содержащих сведения о предварительных значениях перетоков на каждый час, общество указывает, что такие сведения, представляющие собой оперативную информацию, получались им в электронном виде в формате xml и по миновании надобности в них удалялись с корпоративного сервера электронной почты, между тем, в формате xls указанные сведения сохранились на жестком диске WD250YS, серийный номер WCANY3569171 и при проведении экспертизы экспертом Дракиным А.Ю. на основании справки об исследовании от 28.11.2012 N 14/2439 был установлен факт наличия данных о первоначальных значениях фактического почасового потребления электроэнергии, соответствующих данным, указанным в графах 6 отчетов обществ "Финанстрейдинг" и "Легарт", в файлах, поименованных "месяц".xls и "Сальдо_месяц.xls", восстановленных на оптическом диске.

Кроме того, как указывает налогоплательщик, факты обмена информацией между обществом "Орелэнергосбыт" и исполнителями подтверждаются электронной входящей и исходящей корреспонденцией, обнаруженной управлением Министерства внутренних дел по Орловской области в ходе исследования изъятого системного блока на жестком диске WD1600JS серийный номер WCANM4477977, а анализ сведений, содержащихся в электронной переписке, подтверждает обмен между обществом "Орелэнергосбыт" и обществами "Финанстрейдинг" и "Легарт" как оперативными данными, необходимыми для оказания услуг по оптимизации, так и итоговой информацией по результатам оказания услуг.

Также, по мнению налогоплательщика, применительно к реальности его взаимоотношений с обществами "Финанстрейдинг" и "Легарт" судом не была дана надлежащая оценка показаниям допрошенных в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции (судебные заседания 16-22.11.2012) начальника отдела режима и развития рынков Хохлова Д.Г. и коммерческого диспетчера отдела режима и развития рынков Демьянова Д.В., подтвердивших поступление данных от обществ "Финанстрейдинг" и "Легарт" в электронном виде, а также тому обстоятельству, что оптимизированные данные о фактических почасовых объемах потребления электроэнергии, отраженные в отчетах об оказанных услугах исполнителей - обществ "Финанстрейдинг" и "Легарт", соответствуют информации, полученной налоговым органом в ходе выездной проверки от общества "СО ЕЭС".

Общество "ФСК ЕЭС" в письме от 12.12.2012 N 06/1136 подтвердило, что данные результатов измерений приборов учета направлялись обществу "Орелэнергосбыт" в формате XML 80020 на электронный адрес DEM@orel-esc.ru", который является электронным адресом Демьянова Д.В.

При этом общество полагает, что, поскольку процедура согласования данных о почасовом потреблении производится до момента представления согласованных сведений обществу "ФСК ЕЭС", и последнее получало данные об уже оптимизированных значениях почасового потребления электроэнергии, то ссылка налогового органа на письма общества "ФСК ЕЭС", отрицавшего факты корректировки сведений о почасовом потреблении, не может иметь правового значения для оценки реальности корректировки.

Кроме того, по мнению общества, о реальности хозяйственных операций помимо показаний свидетелей и материалов встречных проверок свидетельствует также тот факт, что исполнителями аналогичные услуги оказывались целому ряду энергосбытовых организаций в различных регионах Российской Федерации.

В результате оказания услуг обществом "Орелэнергосбыт" был достигнут экономический результат в виде снижения затрат (убытков) на покупную электрическую энергию и мощность на оптовом рынке электроэнергии, о чем свидетельствуют, в том числе, расчеты, произведенные на основании отчетов общества "АТС" о результатах расчетов объемов и стоимости электроэнергии на оптовом рынке за январь 2009 - декабрь 2010 года.

Таким образом, по мнению общества, инспекцией не представлено доказательств отсутствия в его действиях реальной деловой цели при заключении сделок со спорными контрагентами либо доказательств направленности этих действий исключительно на создание благоприятных налоговых последствий, влекущих нарушение налогового законодательства, вследствие чего у нее не имелось оснований для привлечения общества к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс, Кодекс) и для доначисления налога и пеней.

Налоговый орган, также не согласившись с решением арбитражного суда первой инстанции, обратился с апелляционной жалобой на него, в которой ставит вопрос об отмене состоявшегося судебного акта в части признания недействительным требования инспекции от 30.08.2012 N 5330 в части предложения уплатить налог на добавленную стоимость, пени и штраф в общей сумме 21 541 149,76 руб. и отказать обществу в удовлетворении требований в указанной части.

В обоснование апелляционной жалобы инспекция ссылается на то, что обществом "Орелэнергосбыт" не представлено доказательств того, что спорное требование нарушает права и законные интересы общества, поскольку бесспорных действий по его исполнению не производилось, а зачет был произведен по заявлению самого налогоплательщика.

Возражая против доводов апелляционной жалобы налогоплательщика, налоговый орган ссылается на материалы следственного департамента Министерства внутренних дел Российской Федерации, согласно которым общества "Легарт" и "Фнанстрейдинг" являются фирмами-однодневками, подконтрольными обществу с ограниченной ответственностью "Энергострим" (далее - общество "Энергострим"). Также налоговый орган ссылается на решение арбитражного суда Курской области от 09.04.2013 по делу N А35-11267/2012. По мнению инспекции, указанными документами в совокупности подтверждается создание схемы незаконной деятельности энергосбытовых компаний, подконтрольных обществу "Энергострим", в том числе обществ "Легарт" и "Финанстрейдинг", что привело к получению необоснованной налоговой выгоды, выраженной в завышении налоговых вычетов и занижении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость.

Как указывает инспекция, в результате заключения договоров с обществами "Легарт" и "Финанстрейдинг" на оказание последними информационно-консультационных услуг по оперативному сопровождению работы общества "Орелэнергосбыт" на оптовом рынке электроэнергии и мощности в целях реализации комплекса мер по снижению убытков, возникающих при отклонениях фактического потребления электроэнергии от планового потребления электроэнергии, обществом "Орелэнергосбыт" не было приобретено каких бы то ни было сведений о мерах по снижению убытков и не была получена методика, с помощью которой названными контрагентами осуществлялась оптимизация потребления электроэнергии.

Таким образом, инспекция считает, что договоры по оперативному сопровождению с обществами "Легарт" и "Финанстрейдинг" были составлены обществом "Орелэнергосбыт" формально, без цели получения в действительности каких-либо необходимых для осуществления деятельности информационно-консультационных услуг, а суть услуг названных обществ сводилась к искусственной корректировке реального объема почасового потребления электроэнергии в целях ее оплаты по иным, более выгодным для общества ценам.

При этом действия исполнителей производились по итогам расчетного месяца, объем потребленной электроэнергии не изменялся, лишь искусственно перераспределялись ее почасовые значения с более дорогих часов на более дешевые. Из документов обществ "Легарт" и "Финанстрейдинг" невозможно установить порядок формирования оптимизированных данных, отчеты исполнителей лишены объективного содержания, носят характер обобщающих документов, не содержат данных о новых почасовых значениях акта учета перетоков по сечению ФСК (МСК)-ЭСК-РСК FORELENE-PORELENE, и новом акте оборота потребления электроэнергии обществом "Орелэнергосбыт", в отчетах не содержится полной информации (показателей, цифр), позволяющих рассчитать убытки от отклонений без оптимизации и скорректированные оптимизированные убытки.

Одновременно инспекция обращает внимание на то, что общество "Орелэнергосбыт", являясь участником оптового рынка электроэнергии и мощности, имеет систему коммерческого учета, представляющую собой достоверный источник данных о количестве потребленной электроэнергии. При этом ни общество "Орелэнергосбыт", ни его контрагенты не имели каких-либо иных средств, позволяющих фиксировать почасовое потребление электроэнергии и мощности, а иная методика учета, кроме применения замещающей информации, действующим законодательством, регулирующим функционирование оптового рынка электроэнергии и мощности, не предусмотрена. Ручная корректировка результатов измерений, зафиксированных в электросчетчиках, недопустима и является нарушением технических требований, предъявляемых к системам коммерческого учета на оптовом рынке электроэнергии и мощности.

Также действующее законодательство, регулирующее функционирование оптового рынка электроэнергии и мощности, не предусматривает возможности при учете количества принятой/отпущенной электроэнергии произвольное договорное определение потребления электроэнергии, вне связи с показаниями средств измерения и приборов коммерческого учета электрической энергии.

Кроме того, как указывает инспекция, формирование по итогам расчетного периода в течение 2009-2010 годов каких-либо предварительных данных показаний приборов учета не подтверждено обществом "ФСК ЕЭС", также как им не подтверждено и получение от общества "Орелэнергосбыт" иных данных, которые принимались бы обществом "ФСК ЕЭС" в качестве достоверных. Напротив, общество "ФСК ЕЭС" в письме от 12.12.2012 N 06-1136 сообщило, что по итогам расчетных периодов 2009-2010 годов разногласий по часовым значениям принятой/отпущенной электроэнергии с обществом "Орелэнергосбыт" не имелось.

Ссылаясь на соглашение об информационном обмене, инспекция отрицает возможность действительного существования взаимодействия между обществами "Орелэнергосбыт", "Легарт" и "Финанстрейдинг" по корректировке уже зафиксированных приборами коммерческого учета показателей потребления электроэнергии, поскольку установленный договорами с обществами "Финанстрейдинг" и "Легарт" срок представления оптимизированных показателей приходился на более позднюю дату, чем дата согласования и подписания актов учета перетоков, следовательно, как считает инспекция, обществом "Орелэнергосбыт" в адрес исполнителей направлялись уже сформированные, а не предварительные данные, которые не могут подлежать корректировке.

Кроме того, арифметическая перемена цифр по итогам расчетного периода и фактического потребления обществом "Орелэнергосбыт" электроэнергии, изложенная в отчетах исполнителей, не может быть принята в качестве надлежащей (допустимой) возможности изменения данных об объемах потребления электроэнергии за прошедший месяц и не может быть выдана за реальные услуги, стоимость которых составила 120 млн. руб. По мнению налогового органа, расчет исполнителей, основанный на сравнительном анализе энергопотребления в спорный период с аналогичным возможным более выгодным для общества графиком потребления, не может объективно свидетельствовать ни о действительном оказании обществами "Легарт" и "Финанстрейдинг" услуг, ни о том, что обществом "ФСК ЕЭС" приняты предложенные данными обществами варианты потребления электроэнергии, тем более, что торговля электроэнергией в силу специфики товара осуществляется в режиме реального времени и, следовательно, приобретение ее лишь в ночные часы, когда она более дешевая, не имеет реального экономического смысла и может привести к дисбалансу на оптовом рынке электроэнергии и мощности.

В указанной связи налоговый орган считает недостоверными выводы экспертов Королевой Т.Г. и Дракина А.Ю. о возможности оптимизации энергопотребления, сделанные ими по результатам проведения экспертиз, назначенных судом первой и апелляционной инстанций.

Также налоговый орган указывает на недобросовестность самих обществ "Легарт" и "Финанстрейдинг", в том числе подписание документов неустановленными лицами, отказ руководителей от участия в деятельности данных организаций, представление в регистрирующие органы заведомо ложных сведений, отсутствие материальных и трудовых ресурсов, транзитная система расчетов, направленная на последующее обналичивание денежных средств, фактическое оказание услуг другими организациями. Кроме того, инспекция ссылается на участие обществ "Легарт" и "Финанстрейдинг" в хищениях на оптовом рынке электроэнергии, осуществленных обществом "Энергострим", установленное в рамках уголовного дела N 369647 по факту мошенничества путем заключения сбытовыми компаниями фиктивных сделок с обществами "Легарт" и "Финанстрейдинг".

Изложенное, по мнению инспекции, свидетельствует об отсутствии в действиях общества "Орелэнергосбыт" должной степени осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов. Так, обществом не представлено доказательств, свидетельствующих о том, что, запросив учредительные документы обществ "Финанстрейдинг" и "Легарт" и документы, подтверждающие государственную регистрацию названных обществ, налогоплательщик также осуществил действия по проверке реального существования указанных контрагентов как субъектов предпринимательской деятельности. Опрошенные свидетели, обладающие соответствующей информацией, пояснили, что в составлении договоров участия не принимали, лишь согласовывая уже подготовленные и подписанные контрагентами документы. При этом ранее обществу аналогичных услуг не оказывалось, данные действия производились силами сотрудников самого налогоплательщика, в должностные обязанности которых входил анализ текущих режимов и динамика энергопотребления по отдельным позициям, линиям, группам и категориям потребителей и т.п., выявление отклонений и подготовка предложений по формированию прогнозов потребления электроэнергии, планов по закупке, недельных, суточных диспетчерских графиков и т.д., а также минимизация затрат на покупку электроэнергии на оптовом рынке через снижение объемов в балансирующем секторе рынка и покупку минимальных объемов электроэнергии в секторе свободной торговли по минимальным ценам.

Указанные обстоятельства, по мнению налогового органа, свидетельствуют об отсутствии реальных хозяйственных операций и о создании обществом "Орелэнергосбыт" формального документооборота, направленного на получение необоснованной налоговой выгоды в виде налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, о чем свидетельствует также и отсутствие у обществ "Легарт" и "Финанстрейдинг" статуса субъекта участника оптового рынка электроэнергии и мощности, отсутствие у них допуска к торговой системе оптового рынка электроэнергии и отсутствие зарегистрированных ГТП на оптовом рынке.

Таким образом, по мнению налогового органа, общество "Орелэнергосбыт", заключая сделки с обществами "Финанстрейдинг" и "Легарт" и отражая их в бухгалтерском и налоговом учете, преследовало единственную цель получения необоснованной налоговой выгоды за счет необоснованного получения налоговых вычетов по услугам, которые фактически не оказывались и не могли быть оказаны названными контрагентами, вследствие чего привлечение общества к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса, является обоснованным.

Общество "Орелэнергосбыт", возражая против доводов апелляционной жалобы налогового органа, поддержало выводы суда области относительно недействительности требования от 30.08.2012 N 5330 в части предложения уплатить налог на добавленную стоимость, пени и налоговые санкции в общей сумме 21 541 149,76 руб., поскольку данное требование не соответствует действительной обязанности налогоплательщика в связи с нарушением инспекцией права общества на своевременное проведение зачета.

Поскольку выставление требования является первым этапом осуществления инспекцией действий, направленных на взыскание сумм задолженности, при отсутствии такой задолженности, то, как считает налогоплательщик, оно безусловно нарушает его права и законные интересы и не может быть признано правомерным.

Также налогоплательщик указывает на предположительный характер приведенного в отзыве инспекции на апелляционную жалобу довода об участии обществ "Легарт" и "Финанстрейдинг" в деятельности общества "Энергострим", поскольку данная информация налогового органа взята из неизвестных источников, содержит доводы и мнения третьих лиц и, в отсутствие приговора по уголовному делу, не может бесспорно свидетельствовать об участии названных организаций в незаконной деятельности.

Возражая против ссылки инспекции на решение арбитражного суда Курской области от 09.04.2013 по делу N А35-11267/2012, общество обращает внимание на то, что данное решение не вступило в законную силу в связи с подачей на него апелляционной жалобы. Кроме того, в указанном судебном акте отсутствуют упоминания о схеме незаконной деятельности энергосбытовых компаний, подконтрольных обществу "Энергострим".

Оспаривая довод налогового органа о несоответствии условий договоров по оперативному сопровождению фактическим действиям исполнителей, общество указывает, что предметом договоров выступали информационно-консультационные услуги, выражающиеся в предоставлении заказчику рекомендуемых данных по перетокам и обороту электроэнергии, которые должны приниматься в качестве отчетной информации по сальдо-перетокам заказчика, и использование которых должно приводить к получению для заказчика положительного финансового результата. Обмен данными между всеми участниками производился в электронном виде с использованием электронных цифровых подписей.

Как указывает общество, акты учета (оборота) электроэнергии передавались заказчику в электронном виде, затем данная информация передавалась обществам "ФСК ЕЭС" и "АТС" 7-го числа месяца, следующего за расчетным. Что касается актов оборота электроэнергии, то обороты без оптимизации за расчетный месяц определяются суммой граф 5 и 7 таблицы N 1 к отчетам исполнителей, обороты после произведенной оптимизации определяются как сумма граф 5 и 9 таблиц N 1 к отчетам исполнителей.

В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Фактически лица, участвующие в деле, обжалуя решение суда области каждый в своей части и возражая против удовлетворения апелляционной жалобы другой стороны, оспаривают принятый судом области судебный акт в целом, в связи с чем, исходя из положений части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд проверяет законность решения арбитражного суда Орловской области от 29.04.2013 в полном объеме.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционных жалобах, заслушав пояснения представителей налогоплательщика и налогового органа, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что решение суда первой инстанции подлежит частичной отмене.

Как следует из материалов дела, инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Орлу проведена выездная налоговая проверка общества "Орелэнергосбыт" по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов и сборов, в том числе налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2009 по 31.12.2010, о чем составлен акт от 05.06.2012 N 17-10/45.

Рассмотрев акт, материалы налоговой проверки, возражения налогоплательщика с приложенными к ним документами, руководитель инспекции вынес решение от 29.06.2012 N 17-10/43 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым общество "Орелэнергосбыт" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса, за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 7 333 340,80 руб.

Также данным решением обществу доначислено 18 333 352 руб. налога на добавленную стоимость и 2 878 058,62 руб. пеней за неуплату налога на добавленную стоимость по состоянию на 29.06.2012.

Решением управления Федеральной налоговой службы по Орловской области от 20.08.2012 N 125, принятым по апелляционной жалобе налогоплательщика, указанное решение инспекции оставлено без изменения, а апелляционная жалоба без удовлетворения.

Полагая, что решение инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу о привлечении к ответственности от 29.06.2012 N 17-10/43 не основано на нормах действующего законодательства и нарушает его права и законные интересы, общество обратилось в суд с заявлением, в котором просило признать недействительными решение инспекции, а также выставленное на его основании требование N 5330 об уплате налогов, сборов, пеней и штрафов по состоянию на 30.08.2012.

Суд области решением от 29.04.2014 частично удовлетворил заявленные требования, признав недействительным требование налогового органа от 30.08.2012 N 5330 в части предложения уплатить налог на добавленную стоимость, пени по налогу на добавленную стоимость и штраф за неуплату налога на добавленную стоимость в общей сумме 21 541 149,76 руб., поскольку посчитал задолженность в указанной сумме не соответствующей действительной налоговой обязанности общества.

В удовлетворении остальной части заявленных требований обществу "Орелэнергосбыт" было отказано.

При этом суд области исходил из того, что налоговым органом доказано отсутствие реального оказания услуг по оптимизации потребления электроэнергии со стороны обществ "Легарт" и "Финанстрейдинг", а также неполучение обществом "Орелэнергосбыт" экономической выгоды от оказываемых услуг.

Вывод о нереальности оказания услуг по оптимизации потребления электроэнергии суд области обосновал тем, что обществом "Орелэнергосбыт" не был подтвержден факт направления обществом "ФСК ЕЭС" в его адрес предварительных показателей о потребленной обществом электроэнергии и факт направления этих сведений в адрес обществ "Финанстрейдинг" и "Легарт" для их последующей корректировки.

Также суд пришел к выводу о невозможности оказания названными организациями услуг по оптимизации энергопотребления в силу того, что порядок оказания услуг по оптимизации, предусмотренный регламентами оперативного взаимодействия по договорам, заключенным с ними, противоречил процедуре согласования почасовых значений принятой/отпущенной электроэнергии, предусмотренной соглашением об информационном обмене, заключенным между обществами "ФСК ЕЭС", "Орелэнергосбыт" и "Орелэнерго".

Как посчитал суд, по соглашению об информационном обмене согласование значений перетоков и интегральных актов осуществляется сторонами соглашения до 4-го числа месяца, следующего за расчетным, а после этого числа начинается стадия оформления уже согласованных значений, в то время как регламентами оперативного взаимодействия к договорам по оперативному сопровождению предусматривалось осуществление действий по определению фактического энергопотребления с 4-го числа по 7-ое число месяца, следующего за расчетным, то есть уже после того, как окончательные данные по перетокам уже должны были быть согласованы обществом "Орелэнергосбыт" с обществами "ФСК ЕЭС" и "Орелэнерго".

В указанной связи, по мнению суда, общества "Финанстрейдинг" и "Легарт" не могли оказывать услуги по оптимизации в полном соответствии с условиями договоров оказания услуг без нарушения обществами "ФСК ЕЭС", "Орелэнергосбыт" и "Орелэнерго" сроков предварительного согласования почасовых значений принятой/отпущенной электроэнергии, сроков передачи от общества "ФСК ЕЭС" обществу "Орелэнергосбыт" почасовых актов взаимных перетоков электроэнергии и интегральных актов учета перетоков, сроков подписания их обществом "Орелэнергосбыт" и возврата в адрес общества "ФСК ЕЭС", установленных в разделе 3 соглашения об информационном обмене, между тем, из письма общества "ФСК ЕЭС" от 26.03.0212 N 06/326 следует, что сторонами соглашения об информационном обмене соблюдались установленные им сроки обмена информацией, что исключало возможность участия обществ "Финанстрейдинг" и "Легарт" в процедуре согласования показателей энергопотребления.

При этом, как указал суд области, анализ банковских выписок позволяет говорить о том, что общества "Финаснтрейдинг" и "Легарт" должны были взаимодействовать с обществом "ФСК ЕЭС", поскольку они не оплачивали какие-либо услуги сторонних лиц по услугам сопровождения деятельности на оптовом рынке.

На основании перечисленных обстоятельств суд области сделал вывод об умышленной форме вины общества "Орелэнергосбыт" в неуплате налога на добавленную стоимость, поскольку обществу должно быть известно об отсутствии первоначальных данных, полученных от общества "ФСК ЕЭС", и об отсутствии факта оказания услуг по оптимизации энергопотребления, но несмотря на это общество включило сумму вычетов по несуществующим услугам в налоговые декларации.

С указанными выводами суда области апелляционная коллегия согласиться не может в силу следующего.

Статьями 143, 146 Налогового кодекса организации, индивидуальные предприниматели и иные лица, приравниваемые к налогоплательщикам налога на добавленную стоимость, признаются налогоплательщиками названного налога при осуществлении ими операций по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Налоговая база по налогу на добавленную стоимость, в зависимости от характера осуществляемых налогоплательщиком операций, определяется налогоплательщиком в соответствии с требованиями статей 154 - 159, 162 Налогового кодекса.

На основании пункта 4 статьи 166 Налогового кодекса сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется налогоплательщиками по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

В соответствии с пунктом 1 статьи 173 Налогового кодекса сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты в порядке, установленном статьей 172 Налогового кодекса.

В силу пункта 2 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии со статьей 172 Налогового кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса, а также на основании первичных учетных и расчетных документов, в которых сумма налога выделена отдельной строкой.

Требования, которым должен соответствовать счет-фактура, предусмотрены статьей 169 Налогового кодекса.

В частности, согласно пункту 5 статьи 169 Кодекса счет-фактура, выставленный поставщиком на оплату отгруженного товара, должен содержать следующие реквизиты: порядковый номер и дату выписки счета-фактуры; наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя; наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя; номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг); наименование поставляемых (отгружаемых) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единицы измерения (при возможности ее указания); количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг) исходя из принятых по нему единиц измерения (при возможности их указания); цену (тариф) за единицу измерения (при возможности ее указания); стоимость товаров (работ, услуг) за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре (выполненных работ, оказанных услуг) без налога; налоговую ставку; сумму налога, предъявляемую покупателю товаров (работ, услуг); стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) с учетом суммы налога.

Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации (пункт 6 статьи 169 Кодекса).

Из изложенных правовых норм следует, что для налогоплательщиков налога на добавленную стоимость право на применение налогового вычета по налогу возникает при соблюдении следующих условий: товары, работы и услуги должны быть приобретены для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации и поставлены на учет; у налогоплательщика имеются счета-фактуры, соответствующие требованиям статьи 169 Налогового кодекса, и первичные документы с выделенной в них отдельной строкой суммой налога на добавленную стоимость, оформленные в соответствии со статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ.

При этом имеющиеся у налогоплательщика документы должны достоверно отражать совершенные им хозяйственные операции и подтверждать реальность понесенных расходов, связанных с этими операциями.

Из материалов рассматриваемого дела следует, что основанием для доначисления спорных сумм налога, пеней и санкций явился вывод налогового органа о неправомерном завышении обществом "Орелэнергосбыт" налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в связи с отсутствием реальных хозяйственных операций и направленности действий общества и его контрагентов - обществ "Легарт" и "Финанстрейдинг" на получение необоснованной налоговой выгоды.

Принципы оценки необоснованной налоговой выгоды сформулированы Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в постановлении Пленума от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда от 12.10.2006 N 53), согласно которому судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В пунктах 3, 4 постановления от 12.10.2006 N 53 закреплено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Из пункта 9 постановления от 12.10.2006 N 53 следует, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом сама по себе налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели, вследствие чего в случае, если суд установит, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий. Обязанность по доказыванию недобросовестности налогоплательщика, в силу положений части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, возлагается на налоговые органы.

Налогоплательщик, в свою очередь, вправе представить суду доказательства реальности и экономической обоснованности совершенных им хозяйственных операций.

В соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выяснится, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами. Никакое доказательство не имеет заранее установленной силы.

Оценив представленные сторонами доказательства относительно реальности осуществлявшихся обществом "Орелэнергосбыт" хозяйственных операций со спорными контрагентами, суд первой инстанции сделал вывод о согласованной направленности действий налогоплательщика и его контрагентов на получение необоснованной налоговой выгоды и об отсутствии реального экономического содержания в заключенных им сделках.

Между тем, судом области не учтено следующее.

Материалами дела установлено, что общество "Орелэнергосбыт" в проверенном налоговым органом периоде являлось субъектом оптового рынка электрической энергии (мощности), а также гарантирующим поставщиком на территории субъекта Российской Федерации - Орловской области.

В указанном периоде общество "Орелэнергосбыт" приобретало электроэнергию на оптовом рынке электроэнергии и мощности у генерирующих компаний в целях последующей ее реализации на розничном и на оптовом рынках на основании заключенного им с некоммерческим партнерством "АТС", обществом "АТС", обществом "СО ЕЭС", обществом "ФСК ЕЭС", обществом "ЦФР" договора присоединения к торговой системе оптового рынка от 31.03.2008 N 154-ДП/08 (т.40 л.д.17-82).

Указанный договор регулирует отношения, связанные с обращением электрической энергии на оптовом рынке, в том числе, процедуру представления участником оптового рынка обществу "СО ЕЭС" заявок в форме уведомления о максимальных почасовых объемах покупки (потребления) электроэнергии и(или) о готовности генерирующих агрегатов участника оптового рынка к работе и передачи этой информации обществу "АТС" (пункту 2.1.14), а также процедуру конкурентного отбора ценовых заявок на сутки вперед, определения равновесных цен, объемов электроэнергии, продаваемых по результатам этого отбора, планового почасового производства/потребления, включающую, в том числе, математическую модель централизованного расчета равновесных цен и объемов электрической энергии по результатам конкурентного отбора на сутки вперед и планового почасового производства/потребления (пункт 2.1.17 договора).

Пунктами 2.1.21 и 2.1.22 договора также определяются процедуры изменения технологических режимов работы объектов электроэнергетики исходя из требования минимизации совокупной стоимости отклонений, включая порядок фиксации инициатив участников оптового рынка и субъектов оптового рынка в процессе ведения режимов, а также особенности коммерческого учета электрической энергии на оптовом рынке, включая порядок сбора данных коммерческого учета, процедуру определения за расчетный период баланса электрической энергии оптового рынка и участника оптового рынка (в части относящихся к нему групп поставок) и порядок расчета фактических объемов производства/потребления электрической энергии и мощности в группах точек поставки при отсутствии систем коммерческого учета, соответствующих требованиям, установленным Правилами оптового рынка электрической энергии (мощности) переходного периода и договором.

При этом согласно пункту 12.7 договора, фактическое количество электрической энергии, потребленное/выработанное участником оптового рынка, определяется в порядке, предусмотренном договором и регламентом оптового рынка.

Параграфом 14 договора от 31.03.2008 N 154-ДП/08 регулируется порядок заключения, исполнения и условия договоров, обеспечивающих куплю-продажу электрической энергии по ценам, определенным по результатам конкурентного отбора ценовых заявок на сутки вперед.

Из указанного параграфа следует, что при взаимоотношениях между участниками рынка, основанных на отборе ценовых заявок за сутки до реального времени, обязательства по поставке электроэнергии не зависят от фактического объема производства (потребления) электрической энергии.

Тем не менее, в случае, когда количество электрической энергии, включенное в плановое почасовое производство участника оптового рынка, больше количества энергии, произведенной участником оптового рынка, участник оптового рынка покупает соответствующее количество электрической энергии (разницу между количеством энергии, включенным в плановое почасовое производство, и количеством, выработанным участником). В случае, когда количество электрической энергии, включенное в плановое почасовое производство участника оптового рынка, больше количества энергии, потребленной участником оптового рынка, участник продает соответствующее количество электрической энергии (разницу между количеством энергии, включенным в плановое почасовое производство, и количеством, потребленной участником).

Положения параграфа 16 договора от 31.03.2008 N 154-ДП/08 устанавливают порядок заключения, исполнения и условия свободных двусторонних договоров купли-продажи электрической энергии и свободных двусторонних договоров купли-продажи отклонений. При этом величина потерь электрической энергии и стоимость системных ограничений на основании разности между расчетными показателями стоимости электроэнергии, определенными в результате конкурентного отбора заявок для балансирования системы в группах точек поставки, зарегистрированных за покупателем, и в группах точек поставки, зарегистрированных продавцом, должна быть оплачена участниками оптового рынка на общих условиях.

Таким образом, из условий данного договора следует зависимость стоимости электроэнергии от соотношения плановых почасовых объемов потребления и фактического объема потребления, в связи с чем отклонения в ту или иную сторону подлежат покупке или продаже участниками оптового рынка электроэнергии (мощности) в предусмотренном договором от 31.03.2008 N 154-ДП/08 порядке.

Соглашением об информационном обмене, порядке расчета и согласования значений сальдо перетоков электрической энергии по точкам поставки по границам балансовой принадлежности по сечению учета ФСК (МСК)-ЭСК-РСК FORELENE-PORELENE, заключенным между обществами "Орелэнергосбыт" (субъект оптового рынка электроэнергии, ЭСК), "Орелэнерго" (участник соглашения об информационном обмене, РСК) и обществом "ФСК ЕЭС", предусматриваются:

- порядок согласования перечней имеющихся у сторон измерительных средств, используемых в целях учета количества электроэнергии по точкам поставки, расположенным на элементах электрооборудования, находящимся у ФСК на праве собственности и/или иному предусмотренном федеральными законами праве;

- определение алгоритмов приведения результатов измерений в точках измерений к значению величины поставленной (полученной) электроэнергии в точках поставки на границах балансовой принадлежности по сечению ФСК(МСК)-ЭСК-РСК;

- определение объемов переданной электрической энергии по границам балансовой принадлежности ФСК(МСК) и РСК по расчетным (интервальным и интегральным) приборам учета электроэнергии;

- установление процедур взаимодействия между сторонами с целью формирования коммерческого учета полученной (поставленной) электроэнергии по границам балансовой принадлежности.

Исходя из пункта 3.6 соглашения об информационном обмене, стороны в течение расчетного периода ежесуточно осуществляют обмен почасовыми значениями отпущенной/принятой электрической энергии по точкам измерений, оснащенным интервальными приборами учета с автоматизированной системой сбора и передачи данных. Обмен данными осуществляется в формате XML 80020 или ином формате, согласованном сторонами.

Первого числа месяца, следующего за расчетным в 00 часов 00 минут по московскому времени ФСК и РСК осуществляют снятие показаний интервальных (почасовых) значений отпущенной/принятой электроэнергии по точкам измерений, оснащенным интервальными приборами без автоматизированной системы сбора и передачи данных. Снятие показаний осуществляется по расчетным и контрольным приборам учета (при их наличии) за отчетный период.

До 3-го числа месяца, следующего за расчетным, РСК передает ФСК почасовые значения принятой/отпущенной электроэнергии за расчетный период, полученные по приборам, установленным на элементах электрической сети, принадлежащих РСК, по которым не осуществлялся обмен в течение расчетного периода.

До 4-го числа месяца, следующего за расчетным, ФСК передает РСК почасовые значения принятой/отпущенной электроэнергии за расчетный период, полученные по приборам, установленным на элементах электрической сети, принадлежащих ФСК, по которым не осуществлялся обмен в течение расчетного периода.

До 4-го числа месяца, следующего за расчетным, ФСК, РСК и ЭСК на уровне ответственных за сбор данных предварительно согласовывают всеми доступными способами (электронная почта, факс, телетайп и др.) почасовые значения принятой/отпущенной электрической энергии.

До 5-го числа на основании согласованных данных ФСК формирует почасовой акт учета взаимных перетоков и электронный документ почасового акта учета взаимных перетоков.

Также до 5-го числа ФСК:

- подписывает своей электронно-цифровой подписью и в электронном виде предоставляет ЭСК почасовой акт учета взаимных перетоков,

- подписывает почасовой акт учета перетоков электрической энергии, скрепляет печатью и направляет ЭСК скан-копию,

- подписывает интегральный акт учета перетоков электрической энергии, скрепляет печатью и направляет скан-копию или факсимильную копию РСК.

РСК в течение 2-х дней, но не позднее 7-го числа месяца, следующего за отчетным, после получения от ФСК интегрального акта учета перетоков электрической энергии, подписывает его и отправляет в ЭСК скан-копию или факсимильную копию.

ЭСК в течение 2-х дней, но не позднее 7-го числа месяца, следующего за отчетным, после получения от ФСК почасового акта учета взаимных перетоков электрической энергии, проверяет его и подписывает своей электронно-цифровой подписью участника оптового рынка электроэнергии и отсылает некоммерческому партнерству "АТС ЕЭС". Также ЭСК проверяет интегральный акт учета, подписывает и отправляет его в ФСК.

До 10-го числа месяца, следующего за расчетным, ФСК формирует необходимое количество оригинальных документов, подписывает их со своей стороны, скрепляет печатью и подписывает в ЭСК и РСК. Впоследствии оригиналы рассылаются сторонами всем участникам Соглашения.

После согласований и подписаний конечных документов все данные в оригиналах передаются некоммерческое партнерство "Администратор торговой системы оптового рынка электроэнергии Единой энергетической системы". Обязательства сторон, рассчитанные указанным лицом на основании согласованных данных почасового акта учета взаимных перетоков электрической энергии или использованной в соответствии с регламентами оптового рынка электроэнергии замещающей информации, перерасчету не подлежит.

Из приведенного порядка обмена информацией следует, что согласование объемов электроэнергии при почасовом потреблении происходит в течение 10-ти дней, начиная с 1-го числа месяца, следующего за расчетным. При этом обмен информацией происходит как при помощи сканера или факса, так и посредством обмена электронными документами, заверенными электронной цифровой подписью участника оптового рынка электроэнергии.

Оригинальные документы, подлежащие передаче некоммерческом упартнерству "АТС", подписываются сторонами после окончания процедуры согласовании, длящейся с 1-го числа месяца, следующего за расчетным, до 7-го числе этого месяца, в период с 7-го числа месяца до 10-го числа месяца, следующего за расчетным.

В указанной связи вывод суда области о том, что данные о почасовом потреблении электроэнергии, отраженные в документах, оформляемых по состоянию на 4-ое число месяца, следующего за расчетным, на уровне работников ФСК, РСК и ЭСК, ответственных за сбор предварительных данных, являются окончательно согласованными, не может быть признан апелляционной коллегией обоснованным, так как он противоречит порядку обмена информацией, закрепленному в соглашении об информационном обмене.

Также из материалов дела следует, что наряду с договором присоединения к торговой системе оптового рынка от 31.03.2008 N 154-ДП/08 обществом "Орелэнергосбыт" был заключен договор от 30.04.2008 N 354/П с обществом "ФСК ЕЭС" на оказание услуг по передаче электрической энергии по единой национальной (общероссийской) электрической сети (т.41 л.д.36-55).

Предметом данного договора выступают услуги по передаче электрической энергии по единой национальной (общероссийской) электрической сети, оказываемые обществом "ФСК ЕЭС" путем осуществления комплекса организационно и технологически связанных действий, в том числе по оперативно-технологическому управлению, обеспечивающих передачу электрической энергии через технические устройства электрических сетей, принадлежащих обществу "ФСК ЕЭС" на праве собственности или ином праве, предусмотренном законодательством (пункт 1.1 договора).

При этом согласно пункту 1.2 договора, общество "Орелэнергосбыт" заключает настоящий договор в интересах потребителей, которым оно обязано организовать передачу электроэнергии, а также потребителей, договор энергоснабжения которых предусматривает обязанность общества урегулировать за счет потребителя отношения, связанные с передачей электроэнергии.

Как следует из пунктов 1.3.1-1.3.2 договора, величина заявленной мощности определена сторонами в соответствии с договорами энергоснабжения и актами разграничения балансовой принадлежности электрических сетей (электроустановок) и составляет 5 МВт.

Передача заявленной мощности большей, чем 5 МВт, подлежит согласованию сторонами дополнительно. При определении базы для установления тарифов на очередной период урегулирования, общество "ФСК ЕЭС" вправе использовать в отношении общества "Орелэнергосбыт" в случае систематического превышения последним величины заявленной мощности величину заявленной мощности на очередной период урегулирования или фактическую величину использованной мощности за истекший период.

Согласно разделу 3 договора, регулирующего порядок учета электрической энергии, сторона, имеющая автоматизированную систему коммерческого учета, обеспечивает постоянную сверку показания счетчиков и суммарных значений почасового учета системы учеты.

Фактический объем переданной электрической энергии определяется с 00 часов 00 минут первого календарного дня до 24 часов 00 минут по московскому времени последнего календарного дня расчетного периода путем снятия показаний приборов учета и подтверждается сводным актом учета электрической энергии за расчетный период по сечению ФСК-ЭСК. Формирование сводных актов осуществляется сторонами в строк до 7-го числа месяца, следующего за расчетным, в соответствии с данными интегральных актов учета перетоков электрической энергии, подписываемых сторонами на основании соглашения об информационном обмене.

Раздел 4 договора предусматривает методику расчета стоимости услуг по передаче электроэнергии. Стоимость услуг указывается в счетах, выставляемых обществом "ФСК ЕЭС". Окончательный расчет за расчетный период производится на основании акта об оказании услуг по передаче электрической энергии в течение 5-ти дней с момента его направления в адрес общества "Орелэнергосбыт" путем перевода денежных средств на расчетный счет общества "ФСК ЕЭС".

Дополнительными соглашениями от 01.06.2009 N 1, от 15.12.2009 N 2 и от 08.04.2010 N 3 (т.22 л.д.39-57) была изменена заявленная мощность, которая составила 2,86 МВт.

При этом соглашение от 08.04.2010 N 3 дополнило условия договора также указанием на необходимость составления акта сверки расчетов по окончании каждого квартала, а также порядка его составления.

В целях оптимизации стоимости отклонений по группе точек поставки потребления заказчика обществом "Орелэнергосбыт", выступающим в качестве субъекта оптового рынка электроэнергии, заключены с обществами "Легарт" и "Финанстрейдинг" договоры на оказание услуг по оперативному сопровождению работы на оптовом рынке электроэнергии и мощности, заключающихся в ежедневном анализе потребления заказчика, в выдаче рекомендаций по повышению точности прогнозирования потребления и корректировке заявок на электропотребление, передаваемых некоммерческому партнерству "АТС ЕЭС".

Так, 01.07.2009 между обществом "Орелэнергосбыт" (заказчик) и обществом "Финанстрейдинг" (исполнитель) был заключен договор N 08/07-09, предметом которого являлось оказание информационно-консультационных услуг по оперативному сопровождению работы заказчика на оптовом рынке в целях реализации внедрения комплекса мер по снижению убытков, возникающих при отклонениях фактического потребления электроэнергии от планового потребления электроэнергии, и оплачиваемых заказчиком на оптовом рынке электроэнергии (т.27 л.д.141-147).

С целью оказания услуг по данному договору исполнитель обязался, в том числе, запрашивать у заказчика необходимую документацию, достоверную информацию, справки, расчеты и другие сведения (пункт 2.1.2), осуществлять оперативное консультирование персонала заказчика по вопросам прогнозирования электропотребления для оптимизации стоимости отклонений по группе точек поставки потребления электроэнергии (пункт 2.1.5), а также компенсировать заказчику понесенные убытки в случае, если при принятии в качестве отчетной информации по сальдо-перетокам заказчика на оптовом рынке данных исполнителя общество "АТС" определит их как "недостоверные данные коммерческого учета заказчика" и применит к заказчику соответствующие меры воздействия (пункт 2.1.10).

Условиями договора также предусмотрено обязательное составление ежемесячных отчетов исполнителя и актов об оказанных услугах.

Сумма вознаграждения за услуги исполнителя устанавливается разделом 3 договора путем закрепления методики ее расчета в зависимости от полученного заказчиком финансового результата заказчика, объема отклонений и других показателей. При этом, как следует из пункта 3.1 договора, фактический пик потребления заказчика до и после принятия к действию услуг исполнителя определяется на основе фактических максимальных часовых значений потребления электроэнергии в установленных системным администратором часов пиковых нагрузок в рабочий день (приложение N 13.2 к договору о присоединении к торговой системе).

Согласно пункту 3.3, оплата услуг исполнителя производится заказчиком до 28 числа месяца, следующего за расчетным, путем перечисления на расчетный счет исполнителя 100 % суммы, рассчитанной в соответствии с методикой расчета, установленной в договоре.

Раздел 4 договора закрепляет сроки исполнения услуг и порядок сдачи-приемки. Так, согласно пункту 4.1, ежемесячно до 7 числа месяца, следующего за расчетным, исполнитель предоставляет заказчику отчетную документацию, в том числе рекомендуемые данные по перетоку по сечению ЭСК(РСК)-МСК, а также рекомендуемые данные по обороту электроэнергии по ГПТ потребления ЭСК.

Ежемесячно до 18 числа месяца, следующего за расчетным, исполнитель предоставляет заказчику оригиналы отчетной документации, выписанные последним числом расчетного месяца, в том числе акт выполненных работ и счет-фактуру. Ежемесячно не позднее последнего числа месяца, следующего за месяцем оказания услуг, исполнитель предоставляет заказчику акт сверки расчетов (пункты 4.2 и 4.6).

Пунктом 4.3 договора устанавливается регламент оперативного взаимодействия исполнителя и заказчика при исполнении договора, являющийся приложением N 1 к данному договору (т.27 л.д.148-149).

Как следует из данного регламента, оказание услуг осуществляется в несколько этапов.

Сначала, на подготовительном этапе, исполнитель осуществляет ежедневный анализ потребления заказчика и выдает рекомендации по повышению точности прогнозирования собственного потребления, после чего заказчик не позднее чем за 3 дня до окончания расчетного месяца передает исполнителю все действующие соглашения об информационном обмене со всеми смежными субъектами оптового рынка, а исполнитель в течение одного дня с момента получения указанных документов сообщает заказчику полный перечень актов учета перетоков, который заказчик должен передать исполнителю для осуществления аналитических расчетов.

На операционном этапе в целях осуществления оптимизации расчетов заказчик предоставляет исполнителю до 10 часов 00 минут 4-го числа месяца, следующего за расчетным:

- суммарные по заключенным заказчиком регулируемым договорам почасовые объемы электроэнергии (с учетом объема нагрузочных потерь), исполняемым в течение расчетного периода;

- средневзвешенные почасовые цены покупки электрической энергии по заключенным заказчикам регулируемым договорам, исполняемым в течение расчетного периода;

- почасовые объемы покупки электроэнергии на рынке "на сутки вперед" в течение расчетного периода;

- почасовые цены покупки по принятым узловым объемам на рынке "на сутки вперед";

- почасовые средневзвешенные цены по принятым узловым объемам на рынке "на сутки вперед";

- почасовые индикаторы балансирующего рынка за расчетный период;

- почасовые объемы полного планового потребления заказчика в ГТП потребления определенные для часов расчетного периода в соответствии с пунктом 2.3.2 регламента расчета плановых объемов производства и потребления и расчета стоимости электроэнергии на сутки вперед (приложение N 8 к договору оп присоединении к торговой системе оптового рынка);

- полные плановые почасовые объемы производства электроэнергии блок-станций либо иных генерирующих объектов, в отношении которых на оптовом рынке не зарегистрированы ГТП генераций, отнесенных к энергорайону ГТП потребления заказчиком за расчетный период и определенных в соответствии с пунктом 2.3.4 регламента расчета плановых объемов производства и потребления и расчета стоимости электроэнергии на сутки вперед (приложение N 8 к договору оп присоединении к торговой системе оптового рынка);

- плановые почасовые объемы расчетных нагрузочных потерь электроэнергии в сетях региональной сетевой компании, определенные для часов расчетного месяца в соответствии с пунктом 4.2.5 регламента расчета плановых объемов производства и потребления и расчета стоимости электроэнергии на сутки вперед (приложение N 8 к договору оп присоединении к торговой системе оптового рынка);

- почасовую долю расчетных нагрузочных потерь в объеме торгового трафика за расчетный период;

- актуальный перечень сечений заказчика.

До 13 часов 00 минут 7-го числа месяца, следующего за расчетным в формате xml (одним файлом) передает согласованные:

- акты учета перетоков со всеми смежными участниками оптового рынка электроэнергии (энергосбытовыми компаниями);

- акты учета перетоков по границе ЭСК-РСК(МСК)-ГК;

- акты учета перетоков по сечению ЭСК(РСК)-ФСК;

и сформированные:

- интегральный акт перетоков по сечению ЭСК(РСК)-МСК;

- акт оборота по ГТП потребления ЭСК.

Затем исполнитель до 19 часов 00 минут 7-го числа месяца, следующего за расчетным, осуществляет анализ данных по перетоку по сечению ЭСК(РСК)-МСК и по обороту электроэнергии по ГТП потребления ЭСК.

В срок до 24 часов 00 минут 7-го числа заказчик конвертирует в формат xml данные по перетоку ЭСК (РСК)-МСК и по обороту электроэнергии по ГТП потребления ЭСК, подписывает их электронно-цифровой подписью и направляет в общество "ФСК ЕЭС". Исполнитель организовывает их согласование указанной организацией.

В срок до 24 часов 00 минут 17-го числа заказчик предоставляет исполнителю фактический счет-требование в части расчетов отклонений фактического потребления электроэнергии от планового потребления электроэнергии за расчетный месяц и информацию о почасовых объемах и стоимости отклонений заказчика в течение расчетного месяца в формате xml. Указанные данные анализируются исполнителем и не позднее 18-го числа заказчику передается счет-фактура и акты выполненных работ. Отчет исполнителя передается заказчику на бумажном носителе до 21-го числа месяца, следующего за расчетным.

Акт сверки расчетов предоставляется исполнителем для его согласования не позднее последнего числа месяца, следующего за месяцем оказания услуг.

Аналогичные условия содержатся в договоре от 01.01.2010 N ФТ01-04/10 и регламенте к нему (т.28 л.д.12-20), расторгнутом по соглашению сторон с 31.05.2010 на основании уведомления общества "Финанстрейдинг" (т.28 л.д.21).

В ходе исполнения указанных договоров на оказание услуг, исполнителем в адрес общества "Орелэнергосбыт" выставлялись счета-фактуры от 31.07.2009 N 00000050 на сумму 6 999 509,53 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 1 067 721,79 руб., от 30.09.2009 N 00000059 на сумму 4 606 520,67 руб., в том числе налог 702 689,59 руб., от 31.12.2009 N 00000074 на сумму 8 881 462,75 руб., в том числе налог 1 354 799,40 руб., от 31.01.2010 N 00000006 на сумму 7 819 591,44 руб., в том числе налог 1 192 819,03 руб., от 28.02.2010 N 00000012 на сумму 7 628 888,12 руб., в том числе налог 1 163 728,70 руб., от 31.03.2010 N 00000022 на сумму 7 124 339,04 руб., в том числе налог 1 086 763,58 руб., от 30.04.2010 N 0000036 на сумму 6 401 462,63 руб., в том числе налог 976 494,30 руб., от 31.05.2010 N 0000049 на сумму 14 133 203,04 руб., в том числе налог 2 155 912,33 руб. (т.28 л.д.22-28).

Также исполнителем представлялись отчеты о выполнении работ по договорам, согласно которым оптимизация планового почасового потребления электроэнергии снижала убытки, а также изменяла величину финансового результата заказчика от снижения фактического собственного максимума потребления общества "Орелэнергосбыт" за расчетные периоды. При этом к каждому отчету исполнителем прилагались таблицы расчета экономии в связи с сокращением убытков заказчика.

На основании отчетов о проделанной работе исполнителем составлялись акты оказанных услуг по оперативному сопровождению работы на оптовом рынке электроэнергии от 31.07.2009 N 00000050 на сумму 6 999 509,53 руб., от 30.09.2009 N 00000059 на сумму 4 606 520,67 руб., от 31.12.2009 N 00000074 на сумму 8 881 462,75 руб., от 31.01.2010 N 00000006 на сумму 7 819 591,44 руб., от 28.02.2010 N 00000012 на сумму 7 628 888,12 руб., от 31.03.2010 N 00000022 на сумму 7 124 339,04 руб., от 30.04.2010 N 0000036 на сумму 6 401 462,63 руб., от 31.05.2010 N 0000049 на сумму 14 133 203,04 руб. и выставлялись счета на оплату оказанных услуг. Указанные акты оказанных услуг содержат ссылку на номера и даты соответствующих договоров, подписаны представителями исполнителя и заказчика и скреплены печатями организаций (т.28 л.д.29-36).

Оплата указанных услуг производилась обществом "Орелэнергосбыт" путем перечисления денежных средств на расчетный счет общества "Финанстрейдинг" по платежным поручениям, представленным в материалы дела (т.6 л.д.63-134). Факт осуществления расчетов подтверждается также карточкой счета 60.1 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками. Контрагенты" за период с 01.01.2009 по 31.12.2010 и не оспаривается налоговым органом. Об оплате свидетельствуют также и акты сверки взаимных расчетов между обществами "Орелэнергосбыт" и "Финанстрейдинг" (т.28 л.д.44-45).

Указанные документы полностью идентичны документам, представленным обществом "Финанстрейдинг" по запросу налогового органа, сделанному в порядке статьи 93.1 Налогового кодекса (т.35 л.д.137-150, т.36 л.д.1-33).

Все счета-фактуры включены в книгу покупок общества "Орелэнергосбыт" за соответствующие периоды (т.45, т.46 л.д.1-93).

Как установлено налоговым органом в ходе проведения проверки и не оспаривается налогоплательщиком, общество "Финанстрейдинг" привлекало для исполнения договоров от 01.07.2009 N 08/07-09 и от 01.01.2010 N ФТ01-04/10 сторонние организации, а именно - общество "Система" и общество "ТТК".

Налоговым органом в порядке статьи 93.1 Налогового кодекса в адрес обществ "ТТК" и "Система" были направлены требования о предоставлении информации по взаимоотношениям с обществом "Финанстрейдинг".

В ответ на требование от 06.04.2012 N 23-05/23933/с обществом "Система" были представлены договор от 01.02.2010 N 010210, предметом которого являлось оказание информационно-консультационных услуг по оперативному сопровождению работы заказчика на оптовом рынке в целях реализации внедрения комплекса мер по снижению убытков, возникающих при отклонениях фактического потребления электроэнергии от планового потребления электроэнергии.

Также обществом "Система" были представлены акты выполненных работ от 28.02.2010 N 00000010 на сумму 41 772 298,46 руб., от 31.03.2010 N 00000016 на сумму 38 716 398,47 руб., от 30.04.2010 N 00000027 на сумму 48 097 086,98 руб., от 31.05.2010 N 00000031 на сумму 101 965 729,70 руб. с приложением отчетов о выполнении работ. Кроме того, налоговому органу были представлены счета-фактуры от 01.02.2010 N 000000110, от 31.03.2010 N 00000016, от 30.04.2010 N 00000027 и от 31.05.2010 N 00000031 (т.24 л.д.22-56, т.39 л.д.35-150).

С обществом "Легарт" обществом "Орелэнергосбыт" был заключен договор от 01.06.2010 N Л-0506 об оказании услуг по оперативному сопровождению работы на оптовом рынке электроэнергии и мощности, условия которого аналогичны условиям договора от 01.07.2009 N 08/07-09, заключенного между обществами "Орелэнергосбыт" и "Финанстрейдинг" (т.29 л.д.145-151).

Положения регламента оперативного взаимодействия заказчика и исполнителя при исполнении договора, установленного договором от 01.06.2010 N Л-0506, также аналогичны регламенту к договору от 01.07.2009 N 08/07-09 (т.30 л.д.1-2).

Указанный договор, как следует из материалов дела, был заключен на основании коммерческого предложения общества "Легарт" и дополнительным соглашением от 28.06.2011 N 1 был продлен до 30.06.2012 (т.30 л.д.3-4).

В ходе исполнения указанного договора исполнитель выставлял в адрес общества "Орелэнергосбыт" счета-фактуры от 30.06.2010 N 0000024 на сумму 3 533 792,85 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 539 053,15 руб., от 31.07.010 N 0000030 на сумму 7 930 546,96 руб., в том числе налог 1 209 744,45 руб., от 31.08.2010 N 0000057 на сумму 3 740 079,30 руб., в том числе налог 570 520,57 руб., от 30.09.2010 N 00000066 на сумму 4 929 203,72 руб., в том числе налог 751 912,43 руб., от 31.10.2010 N 00000070 на сумму 11 814 123,93 руб., в том числе налог 1 802 154,50 руб., от 30.11.2010 N 00000089 на сумму 11 349 419,57 руб., в том числе налог 1 731 267,39 руб., от 31.12.2010 N 00000093 на сумму 13 293 161,24 руб., в том числе налог 2 027 770,36 руб. (т.30 л.д.5-11).

Данные счета-фактуры включены обществом "Орелэнергосбыт" в книгу покупок за соответствующие периоды.

Также исполнителем представлялись отчеты о выполнении работ по договорам, согласно которым оптимизация планового почасового потребления электроэнергии снижала убытки, а также изменяла величину финансового результата заказчика от снижения фактического собственного максимума потребления общества "Орелэнергосбыт" за расчетные периоды. При этом к каждому отчету исполнителем прилагались таблицы расчета экономии в связи с сокращением убытков заказчика.

На основании отчетов о проделанной работе исполнителем составлялись акты оказанных услуг по оперативному сопровождению работы на оптовом рынке электроэнергии от 30.06.2010 N 000012 на сумму 3 533 792,85 руб., от 31.07.2010 N 000028 на сумму 7 930 546,96 руб., от 31.08.2010 N 000054 на сумму 3 740 375,33 руб., от 31.10.2010 N 00000067 на сумму 11 714 123,93 руб., от 30.11.2010 N 00000086 на сумму 11 349 419,57 руб., от 31.12.2010 N 00000090 на сумму 13 293 161,24 руб., от 30.09.2010 N 00000063 нас сумму 4 929 203,72 руб. и выставлялись счета на оплату оказанных услуг (т.30 л.д.12-23, 28-29). Указанные акты оказанных услуг содержат ссылку на номера и даты соответствующих договоров, подписаны представителями исполнителя и заказчика и скреплены печатями организаций.

Оплата указанных услуг производилась путем перечисления денежных средств на расчетный счет общества "Легарт" по платежным поручениям, представленным в материалы дела (т.6 л.д.142-150). Расчеты отражены в карточке счета 60.1 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками. Контрагенты". Об оплате свидетельствуют также и акты сверки взаимных расчетов между обществами "Орелэнергосбыт" и "Легарт" (т.30 л.д.24-27). Факт перечисления денежных средств после оказания услуг на расчетный счет общества "Легарт" налоговым органом не оспаривается.

Таким образом, обществом "Орелэнергосбыт" представлены надлежащим образом оформленные документы, подтверждающие факты приобретения им услуг обществ "Финанстрейдинг" и "Легарт" по оптимизации расхождений между фактически и плановым почасовым потреблением электроэнергии в целях минимизации убытков на оптовом рынке электроэнергии, осуществления расчетов за приобретенные услуги и принятия их к учету.

Исходя из изложенных фактических обстоятельств, апелляционная коллегия считает необоснованным вывод налогового органа, поддержанный судом области, о неподтверждении имеющимися у налогоплательщика документами реальных хозяйственных операций по приобретению услуг обществ "Финанстрейдинг" и "Легарт".

Из анализа договора присоединения к торговой системе оптового рынка от 31.03.2008 N 154-ДП/08, соглашения об информационном обмене, порядке расчета и согласования значений сальдо перетоков электрической энергии по точкам поставки, договора от 30.04.2008 N 354/П с обществом "ФСК ЕЭС", а также регламентов оказания услуг по договорам от 01.07.2009 N 08/07-09 и от 01.01.2010 N ФТ01-04/10 с обществом "Финанстрейдинг" и от 01.06.2010 N Л-0506 с обществом "Легарт" следует, что согласование почасовых значений потребления электроэнергии за расчетный период происходило в течение 10-ти дней в несколько этапов.

Первым этапом являлось снятие обществом "ФСК ЕЭС" 1-го числа месяца, следующего за расчетным, почасовых показаний с приборов учета, расположенных на границе соответствующих сечений. Затем указанные показания передавались обществу "Орелэнергосбыт" для уточнения, корректировки и согласования.

В свою очередь, общество "Орелэнергосбыт" направляло указанные данные в электронном виде в формате xml в адрес обществ "Финанстрейдинг" и "Легарт" для анализа и оптимизации, которые затем возвращали их в адрес общества "Орелэнергосбыт".

Откорректированные данные затем направлялись в адрес общества "ФСК ЕЭС" до 7-го числа месяца, следующего за расчетным для формирования сводных актов.

Налоговый орган, поставив под сомнение факт оказания услуг по оптимизации почасовых значений электроэнергии, а также возможности такой оптимизации, в ходе рассмотрения дела судом первой инстанции обратился с ходатайством о проведении экспертизы по вопросу оперативного сопровождения работы на оптовом рынке электроэнергии, которое было удовлетворено судом области определением от 21.12.2012.

Проведение экспертизы по предложению общества "Орелэнергосбыт" было поручено руководителю лаборатории информационно-измерительных комплексов и экспресс диагностики государственного учреждения "Орловский региональный центр энергосбережения" Королевой Т.Г.

При выборе эксперта инспекцией заявлялся отвод кандидатуре данного лица в силу наличия сомнений в беспристрастности эксперта, предложенного обществом "Орелэнергосбыт", и возможного нахождения в зависимости от представителя заявителя.

Определением арбитражного суда Орловской области от 21.12.2012 в отводе эксперта было отказано.

По результатам проведения экспертизы в материалы дела было представлено заключение эксперта Королевой Т.Г. (т.84 л.д.9-49), согласно которому представленные для исследования отчеты обществ "Легарт" и "Финанстрейдинг" содержат обоснование (порядок определения) показателей графы N 9 отчетов, указанные показатели соответствуют отчетам общества "АТС" о результатах торговых сессий по ГТП потребления, и актам оборота о сальдо-перетоке электрической энергии, направленным обществом "Орелэнергосбыт" в общество "АТС". При этом изменение отклонений в отчетах возможно было осуществить и без изменения показаний приборов учета количества принятой/отпущенной электроэнергии.

Отвечая на вопрос о том, возможно ли из отчетов обществ "Финанстрейдинг" и "Легарт" установить, каким образом осуществлена оптимизация, то есть из каких часов и каких дней объем электроэнергии был уменьшен для того, чтобы увеличить объем в других часах, эксперт Королева Т.Г. пояснила, что в рассматриваемых отчетах оптимизация была произведена, однако установить, из каких часов каких дней объем электроэнергии был уменьшен для увеличения в других часах, эксперт возможности не имеет.

Отвечая на вопрос относительно возможности оптимизации в принципе, эксперт указала, что осуществление оптимизации (корректировки) данных о почасовых перетоках возможно в рамках проведения процедуры согласования, предусмотренной соглашением об информационном обмене, которое не ограничивает возможностей проведения оптимизации определенными случаями. Корректировка оперативных данных по почасовому потреблению электроэнергии по сечению ФСК(МСК)-ЭСК-РСК FORELENE-PORELENE с обществом "ФСК ЕЭС" до 7-го числа месяца, следующего за расчетным, допустима с учетом положений регламентов оптового рынка и соответствующего соглашения об информационном обмене.

При этом после проведения оптимизации стоимость покупки электрической энергии обществом "Орелэнергосбыт" уменьшается, а стоимость продажи - увеличивается.

В ходе рассмотрения апелляционной жалобы инспекцией было заявлено ходатайство о проведении повторной экспертизы, обосновываемое как сомнениями в беспристрастности эксперта Королевой Т.Г., так и тем, что указанное заключение не соответствует статье 8 Федерального закона от 31.05.2001 N 73-ФЗ "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации" (т.89 л.д.22-43).

По мнению инспекции, экспертом был дан ряд ответов на вопросы, которые перед ней согласно определению от 21.12.2012 о назначении экспертизы по делу не ставились, а ответы на поставленные вопросы не аргументированы, отсутствуют ссылки на научный метод и методики, эксперту не были представлены в полном объеме документы для проведения экспертизы.

В подтверждение обоснованности возражений относительно заключения эксперта Королевой Т.Г. налоговый орган ссылался на представленное в материалы дела заключение автономной некоммерческой организации "Центр судебных экспертиз и исследований" от 05.07.2013 N 198/13 (т.89 л.д.44-60), а также на то, что заключение эксперта Королевой Т.Г. отозвано государственным учреждением "Орловский региональный центр энергоснабжения", сотрудником которого она является.

Также в дополнении к ходатайству о проведении повторной экспертизы инспекция указывала, что в целях установления реальности сделок со спорными контрагентами, предметом рассмотрения должна быть не абстрактная возможность оказания организациями, не являющимися участниками оптового рынка электроэнергии, услуг по оперативному сопровождению работы общества "Орелэнергосбыт" на оптовом рынке, а конкретные услуги обществ "Финанстрейдинг" и "Легарт" в том виде, в каком они представлены в соответствующих договорах и отчетах (т.90 л.д.115-121).

Суд апелляционной инстанции, рассмотрев ходатайство налогового органа, с учетом обстоятельств дела и позиции налогоплательщика, пришел к выводу о необходимости назначения дополнительной экспертизы, поручив ее проведение определением от 30.10.2013 доценту кафедры "Электронные радиоэлектронные и электрические системы" ФГББОУ ВПО "Брянский государственный технический университет" Дракину А.Ю., кандидатура которого была предложена инспекцией.

На разрешение эксперта были поставлены следующие вопросы.

1. Возможно ли отклонение объема фактически потребляемой энергии в отдельные часы суток от планового потребления исходя из специфики функционирования оптового рынка электроэнергии при купле-продаже энергии по результатам конкурентного отбора ценовых заявок на сутки вперед и на балансирующем рынке? Соответствуют ли приборы учета, установленные в точках учета потребления энергии обществом "Орелэнергосбыт", предъявляемым к ним требованиям применительно к оптовому рынку электрической энергии и мощности?

2. Позволяют ли приборы коммерческого учета, перечисленные в Перечне средств измерений для целей коммерческого учета по сечению ФСК - ОАО "Энергосбыт" (приложение к соглашению об информационном обмене), фиксировать указанные отклонения?

3. Могут ли быть обусловлены отклонения фактического потребления энергии от планового неисправностью приборов учета?

4. Возможно ли установить из имеющихся в материалах дела документов (акты учета перетоков, интегральные акты перетока по сечению ЭСК-РСК-ФСК, акты оборота по ГТП потребления ЭСК, иные документы) наличие отклонений фактического потребления электроэнергии обществом "Орелэнергосбыт" от планового потребления электроэнергии на момент передачи обществам "Легарт" и "Финанстрейдинг" сведений, необходимых для исполнения ими обязанностей по договорам от 01.07.2009 N 08/07-09, от 01.01.2010 N ФТ01-04/10, от 01.06.2010 N Л-0506?

5. При наличии зафиксированных приборами коммерческого учета отклонений объема фактического потребления энергии от планового потребления возможна ли технически (технологически) корректировка этих отклонений, в чем она выражается и как соотносится с данными коммерческого учета?

6. Необходимы ли специальные приспособления (оборудование) для осуществления такой корректировки; существуют ли методики корректировки расхождений между плановым и фактическим потреблением электроэнергии в целях осуществления расчетов за потребленную энергию?

7. Позволяют ли имеющиеся в материалах дела отчеты обществ "Легарт" и "Финанстрейдинг", исходя из их содержания, установить факт корректировки данных о фактическом потреблении, приближающих их к плановому потреблению? Какие данные, содержащиеся в отчетах, подтверждают факт корректировки и позволяют ли они установить, каким способом осуществлена корректировка?

Из представленного экспертом Дракиным А.Ю. заключения от 20.02.2014 следует, что в связи с особенностями электроэнергии как товара, а также принципами организации оптового рынка электроэнергии, на рынке "на сутки вперед" продаются и покупаются лишние (недостающие) объемы электроэнергии относительно объемов двусторонних договоров. Равновесная цена электроэнергии определяется на основании ценовых заявок покупателей и ценовых заявок поставщиков электрической энергии соответствующей ценовой зоны с учетом необходимости обеспечения перетоков электрической энергии. Проведение конкурентного отбора заявок и определение планового производства и потребления электроэнергии участниками рынка включает три основных этапа:

На первом этапе администратор торговой системы получает от системного оператора актуализированную модель энергосистемы, включающую в себя схему, выбранный состав работающего оборудования, ограничения и другие параметры.

На втором этапе поставщики подают ценовые заявки для каждого часа операционных суток, в которых указана цена, по которой он может продавать объем электроэнергии не выше указанного для каждой группы точек поставки (ГТП) поставщика. Покупатели также для каждого часа операционных суток подают заявки, отражающие их готовность купить в группе точек поставки электроэнергию по цене и в объеме, не выше указанных в заявке. Администратор торговой системы на основании данных заявок определяет для каждой ценовой зоны почасовые равновесные цены и объемы выработанной и потребленной электроэнергии, формируя торговый график.

На третьем этапе администратор торговой системы передает сформированный торговый график системному оператору для ведения режима энергосистемы. Производители электроэнергии, ценовые заявки которых оказались ниже равновесной цены, в торговый график не включаются. В случае, если в результате конкурентного отбора часть или весь объем планируемого производства (потребления) не включен в торговый график, участник может либо ограничить свое производство (потребление) на уровне торгового графика, либо выработать (потребить) недостающий объем на балансирующем рынке.

В свою очередь, балансирующий рынок представляет собой рынок отклонений фактического почасового производства и потребления электроэнергии от планового торгового графика и предназначен для обеспечения баланса производства и потребления в реальном времени.

На балансирующем рынке поставщики подают заявки системному оператору на загрузку (отклонение "вверх") и разгрузку (отклонение "вниз") своих мощностей по сравнению с плановыми объемами, сформированными на рынке "на сутки вперед".

Таким образом, как указал эксперт при ответе на вопрос 1, само наличие балансирующего рынка предполагает наличие отклонений объема фактического почасового производства и потребления электроэнергии от плановых значений.

Также в заключении эксперта указано, что коммерческий учет представляет собой процесс сбора, обработки, передачи и хранения данных о фактических объемах производства и потребления электрической энергии (мощности) участниками оптового рынка в соответствующих группах точек поставки, полученных расчетным путем на основании показаний средств измерений, соответствующих требованиям правил и договора о присоединении к торговой системе оптового рынка.

При этом применительно к спорному периоду эксперт Дракин А.Ю., ссылаясь на отсутствие сведений, не нашел оснований для опровержения вывода эксперта Королевой Т.Г. по вопросу о достоверности показаний приборов учета. Тем не менее, после анализа технических характеристик приборов учета экспертом Дракиным А.Ю. был сделан вывод о неполном соответствии типов приборов учета предъявляемым к ним требованиям применительно к оптовому рынку электроэнергии и мощности. Также не смог эксперт подтвердить достоверность показания приборов учета, входящих в состав информационно-измерительного комплекса, в связи с отсутствием в паспортах-протоколах информационно-измерительных комплексов указания на дату и вид поверки их элементов применительно к периоду 2009-2010 годы.

Кроме того, эксперт отметил, что приборы, перечисленные в перечне средств измерений для целей коммерческого учета по сечению ФСК-ЭСК (приложение к соглашению об информационном обмене), не имеют средств регистрации величин планового почасового объема потребления, а, следовательно, и возможности фиксации отклонений от него.

Как указал эксперт, определение объемов фактического почасового потребления и его отклонений от плановых значений выполняется расчетным путем, при этом отклонения фактического потребления от планового не могут быть обусловлены неисправностью приборов учета в значимых для дела объемах, следовательно, само по себе соответствие или несоответствие приборов коммерческого учета требования оптового рынка электроэнергии не имеет значения для разрешения вопроса о возможности оптимизации потребления за счет корректировка расхождений (отклонений) между фактическим и плановым потреблением электроэнергии.

При ответе на вопрос о возможности корректировки отклонений объема фактического потребления энергии от планового потребления (вопрос 5) эксперт пришел к выводу о том, что данные коммерческого учета с учетом наличия предусмотренных процедур согласования могут корректироваться участниками договора присоединения к торговой системе оптового рынка и соглашения об информационном обмене, в то время как результаты измерений, фиксируемые приборами учета, корректироваться не могут. Как указал эксперт, корректировка данных коммерческого учета, а, следовательно, и корректировка расхождений (отклонений) между фактическим и плановым потреблением электроэнергии, возможна и допустима в процессе согласования соответствующих данных между сторонами, поскольку она не запрещена нормативными правовыми актами и соглашением об информационном обмене.

Таким образом, по мнению эксперта Дракина А.Ю., с учетом наличия предусмотренных процедур согласования, величины отклонений фактического потребления электроэнергии от планового могут корректироваться.

В указанной связи апелляционной коллегией отклоняется довод налогового органа о невозможности корректировки данных об энергопотреблении, основывающийся на тезисе о невозможности изменения показаний, зафиксированных приборами коммерческого учета, поскольку такая корректировка (оптимизация) осуществлялась не в отношении показаний приборов учета, а в отношении согласовываемых сторонами данных коммерческого учета, и она обусловлена не какими бы то ни было недостатками или неисправностями приборов учета, а принципами функционирования оптового рынка электроэнергии в сегменте рынка "на сутки вперед" и балансирующего рынка.

Также, как указано в заключении эксперта, из содержания описательно-расчетной части отчетов исполнителей, имеющихся в материалах дела, следует, что в результате оперативного взаимодействия исполнителей с заказчиком фактическое потребление заказчика было приближено к целевым значениям, рассчитанным исполнителями на основании математической модели в целях улучшения финансового результата работы заказчика на балансирующем рынке (максимизация прибыли, минимизация убытков). В связи с этим объемы отклонений в часы, характеризующиеся наибольшими убытками (наименьшими прибылями), были уменьшены, а объемы отклонений в часы, характеризующиеся наименьшими убытками (наибольшими прибылями), были сохранены неизменными, либо несколько увеличены.

Таким образом, исполнителями производилась корректировка почасовых отклонений фактического потребления общества "Орелэнергосбыт" от планового, определяемых как разность между фактическим потреблением электроэнергии и плановым потреблением, а также определение финансового результата для общества "Орелэнергосбыт" в результате такой корректировки.

Как установил эксперт, сведения о плановом потреблении устанавливались исполнителями на основании отчетов о сессиях общества "АТС" для общества "Орелэнергосбыт" (форма 2 приложения 3 к регламенту проведения конкурентного отбора ценовых заявок на сутки вперед) за спорные расчетные периоды. Величина полного планового потребления на каждый час операционных суток расчетного периода определяется путем суммирования значений графы 17 отчета о сессии (объем ТГ за вычетом блок-станций, с учётом отнесения объёмов розничных договоров на ГП (ТГ*)МВт*час), графы 36 отчета о сессии (объем нагрузочных потерь в ЭР участника, определенных по результатам конкурентного отбора МВт*час) за вычетом значений графы 37 объем нагрузочных потерь, отнесённый на ГТПП в ТГ, покрытый генерацией блок-станций МВт*час) и умножения полученного результата на 1000.

Полученные величины соответствуют значениям, содержащимся в графе 5 отчетов обществ "Финанстрейдинг" и "Легарт" "Плановое потребление, кВт-час".

В таблицах к отчетам содержатся данные о почасовом и итоговом за расчетный месяц плановом потреблении общества "Орелэнергосбыт" (графа 5), о почасовом и итоговом за расчетный месяц фактическом потреблении общества "Орелэнергосбыт" (графа 6), о почасовых оптимизированных отклонениях общества "Орелэнергосбыт" (графа 9). Разница между значениями оптимизированных отклонений (графа 9) и отклонений до оптимизации (графа 7) подтверждает факт корректировки.

Корректировке, как указал эксперт, подвергалась величина фактических почасовых отклонений потребления электроэнергии обществом "Орелэнергосбыт", указанных в графе 6 "Фактическое потребление, кВт-ч", от планового потребления электроэнергии.

Анализ актов оборота о сальдо-перетоке электрической энергии в макете 51070, направленных обществом "Орелэнергосбыт" обществу "ФСК ЕЭС", позволил эксперту сделать вывод о том, что значения фактического потребления электроэнергии, указанные в них, отличаются от первоначальных значений, указанных в графе 6 отчетов обществ "Финанстрейдинг" и "Легарт".

При этом эксперт установил, что данные о первоначальных значениях фактического потребления, соответствующие графе 6 отчетов обществ "Финанстрейдинг" и "Легарт", содержатся в файлах на оптическом диске (приложение к справке об исследовании от 28.11.2012 N 14/2439, т.53 л.д.1-9), поименованных "месяц".xls и "Сальдо_месяц.xls", в графах "Потребление Орелэнергосбыт", за 2010 год. При этом указанные в них время и дата последнего изменения файлов приходятся на более ранние даты и время, чем даты и время создания и отправки актов учета оборота и оборота о сальдо-перетоке электрической энергии в макете 51070 (за исключением февраля 2010 года).

Как указано в справке об исследовании от 28.11.2012 N 14/2439, дата и время создания файлов (содержимого файлов) на диске соответствует дате и времени последнего изменения файлов.

Основываясь на изложенном, эксперт установил, что в материалах дела содержатся предварительные данные о фактическом потреблении электроэнергии общества "Орелэнергосбыт", отличные от согласованных с обществом "ФСК ЕЭС" и переданных обществу "АТС", и эти предварительные данные направлялись обществом "Орелэнергосбыт" в адрес обществ "Легарт" и "Финанстрейдинг" и использовались ими при осуществлении корректировки потребления, что отражено в отчетах названных обществ.

Значения отклонений до корректировки фактического потребления определяются как разность между данными в графах "Потребление Орелэнергосбыт", содержащихся в файлах на оптическом диске и поименованных "месяц".xls, "Сальдо_месяц".xls, и величинами полного планового потребления общества "Орелэнергосбыт" на каждый час операционных суток расчетного периода, определяемыми исходя из отчетов о сессиях общества "АТС".

Указанные данные соответствуют показателям, содержащимся в графе 7 "Отклонения без оптимизации, кВт-ч" отчетов обществ "Финанстрейдинг" и "Легарт".

Таким образом, имеющиеся в материалах дела документы (отчеты обществ "Легарт" и "Финанстрейдинг", отчеты о сессиях общества "АТС", акты оборота о сальдо-перетоке электрической энергии в макете 51070, файлы на оптическом диске (приложение к справке об исследовании от 28.11.2012 N 14/2439) свидетельствуют о наличии отклонений предварительного фактического потребления электроэнергии обществом "Орелэнергосбыт" от планового потребления электроэнергии на момент передачи обществам "Легарт" и "Финанстрейдинг" сведений, необходимых для исполнения ими обязанностей по заключенным договорам.

Имеющиеся в материалах дела отчеты обществ "Легарт" и "Финанстрейдинг", исходя из их содержания, позволяют установить факт корректировки данных о фактическом потреблении, приближающих их к плановому потреблению. Данный факт следует из содержания описательно-расчетной части отчетов, а также граф 5 - 10 таблиц к отчетам обществ "Легарт" и "Финанстрейдинг".

Сравнение граф 10 "Оптимизированные убытки, руб." и 8 "Убытки без оптимизации, руб." позволяет сделать вывод о положительных результатах корректировки для общества "Орелэнергосбыт".

Следовательно, результаты дополнительной экспертизы подтверждают фактическое оказание обществами "Финанстрейдинг" и "Легарт" услуг по оперативному сопровождению деятельности участника оптового рынка электроэнергии (мощности), которые заключались в корректировке (оптимизации) почасовых значений отклонений фактического потребления электроэнергии от плановых значений, что, в свою очередь, оказывало влияние на финансовый результат общества "Орелэнергосбы" путем уменьшения убытка от наличия подобных отклонений.

Размер вознаграждения обществ "Финанстрейдинг" и "Легарт" при этом определялся в зависимости от величины объема отклонений в данный час при работе на балансирующем рынке по ГТП потребления общества "Орелэнергосбыт", после принятия к действию услуг исполнителей.

Основываясь на результатах дополнительной экспертизы, проведенной экспертом Дракиным А.Ю., апелляционная коллегия полагает возможным поддержать довод апелляционной жалобы общества "Орелэнергосбыт" относительно того, что факт отсутствия пояснений об основаниях, по которым производилось изменение показателей полученной электроэнергии, равно как и отсутствие сведений о конкретной методике корректировки, не может влиять на правильность применения методов учета и их экономическую эффективность при том, что, независимо от примененной методики, фактическое оказание услуг подтверждается материалами дела.

Доводы инспекция о невозможности реальной корректировки данных о фактическом потреблении, а также о том, что суть услуг обществ "Легарт" и "Финанстрейдинг" сводилась к искусственной корректировке реального объема почасового потребления электроэнергии в целях ее оплаты по иным, более выгодным для общества ценам, апелляционная коллегия полагает необоснованными и противоречащими фактическим обстоятельствам дела, поскольку, во-первых, возможность корректировки не исключается соглашением об информационном обмене, во-вторых, предполагается самим порядком функционирования балансирующего рынка электроэнергии (мощности) в связи с осуществлением купли-продажи электроэнергии "на сутки вперед".

Также апелляционная коллегия не может согласиться с выводом суда области о противоречии регламентов оперативного взаимодействия, являющихся приложениями к договорам с обществами "Легарт" и "Финанстрейдинг", соглашению об информационном обмене, делающих, по мнению суда, невозможным оказание исполнителями услуг, обусловленных этими договорами, в полном соответствии с их условиями, при соблюдении обществами "ФСК ЕЭС" и "Орелэнергосбыт" условий соглашения об информационном обмене, поскольку он основан на неверном толковании условий договоров по оперативному сопровождению и соглашения об информационном обмене, приведшем суд к неверному выводу о том, что данные о почасовом потреблении электроэнергии, отраженные в документах, оформляемых по состоянию на 4-ое число месяца, следующего за расчетным, на уровне работников ФСК, РСК и ЭСК, ответственных за сбор предварительных данных, являются окончательно согласованными.

Изложенная в письме общества "ФСК ЕЭС" от 26.03.0212 N 06/326, на которое сослался суд в обоснование своего вывода, информация о соответствии сроков согласования почасовых значений принятой/отпущенной электроэнергии за расчетные периоды 2009-2010 годы срокам, установленным в разделе 3 соглашения об информационном обмене, не опровергает факта оказания услуг по оптимизации энергопотребления обществами "Финанстрейдинг" и "Легарт" в порядке, установленном договорами об оперативном сопровождении.

Также не может быть принята в качестве доказательства невозможности оказания услуг по оптимизации энергопотребления ссылка инспекции на письмо общества "ФСК ЕЭС" от 12.12.2012 N 06-1136 (т.79 л.2). Напротив, по мнению апелляционной коллегии, в силу соглашения об информационном обмене и регламентов взаимодействия обществу "ФСК ЕЭС" от общества "Орелэнергосбыт" поступали уже оптимизированные данные, рассчитанные обществами "Финанстрейдинг" и "Легарт", которые принимались обществом "ФСК ЕЭС" в качестве достоверных.

Следовательно, в силу установленных между сторонами договоренностей по обмену информацией, у общества "ФСК ЕЭС" не могло иметься сведений о производимой обществами "Финанстрейдинг" и "Легарт" оптимизации, общество "ФСК ЕЭС" получало лишь конечные данные с учетом оптимизации.

Доводы налогового органа относительно невозможности расчета исполнителей, основанного на сравнительном анализе энергопотребления в спорный период с аналогичным возможным более выгодным для общества графиком потребления, объективно свидетельствовать о действительном оказании обществами "Легарт" и "Финанстрейдинг" услуг, а также и о том, что общества "ФСК ЕЭС" и РСК приняли предложенные данными обществами варианты потребления электроэнергии тем более, что торговля электроэнергией в силу специфики товара осуществляется в режиме реального времени и, следовательно, приобретать ее лишь в ночные часы, когда она более дешевая, не имеет реального экономического смысла и может привести к дисбалансу на оптовом рынке электроэнергии и мощности, отклоняются судом апелляционной инстанции на основании выводов дополнительной экспертизы.

Так, согласно заключению эксперта Дракина А.Ю., из информации, содержащейся в договорах и отчетах обществ "Легарт" и "Финанстрейдинг", можно сделать предположение о необходимой для такой корректировки исходной информации и результатах ее применения, при этом эксперт исходил из того, что для осуществления корректировки почасовых значений фактического потребления по отдельной ГТП без возникновения противоречий с данными почасового учета по смежным сечениям и энергообъектам ФСК, ведущих к искажению интегральных данных о величинах переданной электрической энергии, влияющей, в свою очередь, на объем платежей ЭСК за услуги сетевой компании и балансовые показатели (сутки, месяц) по отдельным энергообъектам, аналогичные корректировки в каждом операционном часе, (уменьшение/увеличение) могли производиться в ГТП смежных участников оптового рынка электроэнергии (мощности). Поскольку величины отклонений от планового объема потребления каждого отдельного участника носят случайный характер, то суммарные отклонения нескольких участников рынка оптовой торговли электроэнергией имеют тенденцию к уменьшению.

Таким образом, как указал эксперт, при сохранении суточных объемов потребления каждый из участников оптового рынка электроэнергии (мощности), осуществлявших корректировки в ходе возможного взаимодействия с третьими сторонами в рамках деятельности по оперативному сопровождению работы на оптовом рынке электроэнергии (мощности), мог бы минимизировать убытки от отклонений фактического потребления по ГТП от плановых значений. В указанном случае, как предположил эксперт, методикой оптимизации могло бы быть наличие единой расчетной модели по ГТП ряда смежных субъектов оптового рынка электроэнергии (мощности). Для функционирования такой модели было бы необходимо и достаточно получения третьей стороной от каждого из субъектов рынка, имеющих смежные сечения оперативных данных с приборов коммерческого учета (например, в формате макета 80020 или в ином виде) или величинах перетоков в сечениях (макет 51070).

При оценке указанного вывода эксперта апелляционная коллегия, проанализировав данные Картотеки арбитражных дел, размещенные на официальном сайте Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, установила, что обществами "Легарт" и "Финанстрейдинг" услуги по оперативному сопровождению работы на оптовом рынке электроэнергии оказывались энергоснабжающим организациям в нескольких регионах Российской Федерации, о чем свидетельствуют, в частности, судебные акты по делам N N А82-10215/2011, А54-3390/2012, А14-1631/2011, А35-11267/2012. В перечисленных судебных актах предметом рассмотрения являлась законность налоговых вычетов и расходов по налогу на прибыль энергосбытовых компаний, пользовавшихся услугами обществ "Финанстрейдинг" и "Легарт" ("Ярославская сбытовая компания", "Рязанская энергетическая сбытовая компания", "Воронежская энергосбытовая компания", "Курская энергосбытовая компания") по оперативному сопровождению работы на оптовом рынке электроэнергии путем оптимизации отклонений фактических показателей от плановых значений.

Кроме того, как это было установлено самим налоговым органом при проведении встречных мероприятий налогового контроля, на расчетные счета общества "Финастрейдинг", открытые в коммерческих банках "Гарант-Инвест", "Лефко-Банк", "Глобэкс", а также в Сбербанке России, в 2009-2010 года поступали денежные средства в качестве оплаты услуг по оперативному сопровождению работы на оптовом рынке от акционерных обществ "Ставропольэнергосбыт", "Рязанская энергосбытовая компания", "Брянская сбытовая компания", "Нижегородская сбытовая компания", "Смоленскэнергосбыт", "Тульская сбытовая компания", "Ярославская сбытовая компания", "Белгородская сбытовая компания", "Курская энергосбытовая компания", "Воронежская энергосбытовая компания", "Читинская энергосбытовая компания", "Омская энергосбытовая компания", "Бурятэнергосбыт".

На расчетный счет общества "Легарт", открытый в коммерческом банке "СКБ-Банк", в 2010 году поступали денежные средства за услуги по оперативному сопровождению деятельности на оптовом рынке от обществ "Система", "Смоленскэнергосбыт", "Белгородская сбытовая компания", "Читинская энергосбытовая компания", "Курская энергосбытовая компания"", "Омская энергосбытовая компания", "Брянская сбытовая компания", "Бурятэнергосбыт", "Тульская сбытовая компания", "Пензенская энергосбытовая компания".

Таким образом, общества "Финанстрейдинг" и "Легарт", оказывающие услуги по оптимизации энергопотребления целому ряду смежных потребителей, могли располагать необходимой информацией для осуществления расчетов по оптимизации показателей, включая выработанные методики оптимизации и обобщенные данные по энергопотреблению и купле-продаже энергии смежными субъектами оптового рынка электроэнергии и мощности.

Следовательно, ссылка налогового органа на невозможность реального оказания услуг обществами "Легарт" и "Финанстрейдинг" является несостоятельной.

Отсутствие у данных организаций материальных и трудовых ресурсов в рассматриваемом случае также не может свидетельствовать о формальном документообороте, поскольку проведение корректировки показателей возможно без использования специальных приспособлений и оборудования и требует применения соответствующего прикладного программного обеспечения и универсальных средств вычислительной техники и общесистемного программного обеспечения, на что эксперт Дракин А.Ю. указал в своем заключении при ответе на вопрос 6 суда.

При оценке доводов налогового органа о том, что документы, выставленные обществами "Финанстрейдинг" и "Легарт", подписаны от имени руководителей названных организаций неустановленными лицами, а также о том, что лица, указанные в этих документах в качестве руководителей названных организаций, отрицают свою причастность к их деятельности, апелляционная коллегия исходит из следующего.

Из материалов дела следует, что в ходе проведения налоговым органом выездной налоговой проверки им были допрошены в качестве свидетелей Мухаметова (Липина) К.В. и Мурадов С.С., являвшиеся в проверенном периоде руководителями обществ "Легарт" и "Финанстрейдинг" соответственно, а также проведены экспертизы подписей названных лиц в документах, имеющихся у общества "Орелэнергосбыт".

Согласно заключению эксперта от 11.04.2012 N 279/1-4 (т.22,л.д.142-150) подписи от имени Мухаметовой К.В. в договоре общества "Легарт" с обществом "Орелэнергосбыт" и приложению к нему, счетах-фактурах, актах оказанных услуг, счетах на оплату и отчетах о выполнении работ обществом "Легарт" выполнены не самой Мухаметовой К.В. Аналогичный вывод сделан экспертом в отношении подписи от имени Мурадова С.С. в договорах, заключенных обществом "Финанстрейдинг" с обществом "Орелэнергосбыт" и приложениях к ним, счетах-фактурах, актах оказанных услуг, счетах на оплату и отчетах о выполнении работ.

Будучи допрошенной налоговым органом в качестве свидетеля (протокол допроса от 29.02.2012, т.27 л.д.67-78), Мухаметовой К.В. отрицала свою причастность к учреждению и деятельности общества "Легарт" и к его взаимоотношениям с обществом "Орелэнергосбыт" и "Финанстрейдинг".

Между тем, как следует из данных Единого государственного реестра юридических лиц, установлено в решении налогового органа и не отрицается им, общество с ограниченной ответственностью "Легарт" зарегистрировано в качестве юридического лица 20.08.2007 за основным государственным регистрационным номером 1076674022479 и поставлено на налоговый учет в инспекции Федеральной налоговой службы по Чкаловскому району г. Екатеринбурга с присвоением идентификационного номера налогоплательщика 6674230227.

Из имеющейся в материалах дела выписки из Единого государственного реестра юридических лиц от 17.05.2010 (т.22 л.д.80-86) усматривается, что именно Мухаметова К.В. является учредителем и руководителем общества "Легарт" и ею не было осуществлено никаких действий по опровержению указанных данных в Едином государственном реестре.

Следовательно, налогоплательщик, руководствовавшийся при заключении договора с обществом "Легарт" общедоступными сведениями Единого государственного реестра юридических лиц, а также представленными ему учредительными документами общества "Легарт", не имел оснований подвергнуть сомнению полномочия лица, указанного в качестве руководителя названного общества.

Что касается Мурадова С.С., также допрошенного налоговым органом при проведении проверки (протокол допроса от 20.12.2011, т. 34.л.д. 63), то он подтвердил то обстоятельство, что является руководителем общества "Финанстрейдинг", а также факт оказания возглавляемым им обществом услуг по оперативному сопровождению работы на оптовом рынке электроэнергии и мощности обществу "Орелэнергосбыт" с привлечением третьих лиц - обществ "Система" и "ТТК", представителями которых во взаимоотношения с обществом "Финанстрейдинг" являлись соответственно Цомаева А.М. и Вехова В.Н.

При этом, как указал суд, данные пояснения полностью согласовываются с документам по оказанию услуг по оперативному сопровождению, опосредующим взаимоотношения между обществами "Финанстрейдинг" и общества "Система", представившим по запросу налогового органа при проведении проверки документы, касающиеся взаимоотношений с обществом "Финанстрейдинг" (договор от 10.02.2010 N 010210, акты оказания услуг, счета-фактуры и отчеты за февраль-май 2010, т.39 л.д.35 и т.24 л.д.22) и с обществом "Легарт" (договор от 01.02.2010 N 01/03/10Л, акты оказанных услуг, счета-фактуры и отчеты о выполнении работ за февраль-май 2010 года, т.41 л.д. 75 и т.25 л.д.31).

Тем не менее, посчитав достоверными пояснения Мухаметовой К.В., суд критически отнесся к показаниям Мурадова С.С., исходя из того, что общества "Финастрейдинг" и "Система" не получили экономической выгоды от взаимодействия при оказании услуг по оперативному сопровождению деятельности на оптовом рынке электроэнергии, а также из того, что при наличии доказательств заключения обществом "Система" договора на оказание услуг с обществом "Легарт" в материалах дела отсутствуют доказательства взаимодействия названных организаций и взаимодействия общества "Легарт" с обществом "ФСК ЕЭС".

Кроме того, суд исследовал также и исполнение обществами "Финанстрейдинг" и "Легарт" обязанностей по уплате в бюджет и установил, что общество "Легарт" в 2009-2010 годах не представляло в налоговые органы сведения по форме 2-НДФЛ; в декларации по налогу на прибыль за 2010 год доходы отражены в сумме 4 825 786 руб.; бухгалтерский баланс представлен с нулевыми показателями; декларации по налогу на добавленную стоимость за 2, 3 и 4 кварталы 2010 года представлены с показателями соответственно 2136 руб. (налоговая база 1 213 103) руб., 3 120 руб. (налоговая база 1 114 497 руб.), 3 308 руб. (налоговая база 1 604 664 руб.), в то время как фактическая стоимость услуг, оказанных за 2010 год обществу "Орелэнергосбыт", составила 56 590 327,57 руб.

Обществом "Финанстрейдинг" в отчете о прибылях и убытках за 2010 год прибыль и убытки не отражены; в налоговой декларации по налогу на прибыль за 9 месяцев за 2010 года выручка отражена в сумме 0 руб.; по налогу на добавленную стоимость за 1-3 кварталы 2009 года и за 1-4 кварталы 2010 года представлены нулевые декларации, за 4 квартал 2009 года налог исчислен в сумме 33 925 руб.

Таким образом, как установил суд, общества "Легарт" и "Финанстрейдинг" не отражали в налоговой отчетности налоговые обязательства по сделкам с обществом "Орелэнергосбыт".

В указанной связи суд пришел к выводу об отсутствии деловой цели в сделках, заключенных между перечисленными организациями, и о направленности их действий на получение необоснованной налоговой выгоды.

По мнению апелляционной коллегия, указанный вывод сделан без учета правовых позиций, сформулированных Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации и Конституционным Судом Российской Федерации применительно к оценке данных обстоятельств.

Так, в пункте 4 постановления Высшего Арбитражного Суда от 12.10.2006 N 53 указано, что возможность достижения экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, а из пункта 9 названного постановления следует, что обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности (использование собственных, заемных средств, эмиссия ценных бумаг, увеличение уставного капитала и т.п.) или от эффективности использования капитала.

Согласно разъяснению, данному в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2003 N 329-0, истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности.

Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

Из пункта 10 постановления от 12.10.2006 N 53 следует, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, поскольку действующее налоговое законодательство не возлагает на налогоплательщика обязанности и не предоставляет ему соответствующие полномочия по контролю за соблюдением требований налогового законодательства со стороны его контрагентов.

В постановлении Президиума от 20.04.2010 N 18162/09 Высший Арбитражный Суд указал на то, что обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком-покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных статьей 169 Налогового кодекса, возлагается на продавца.

Следовательно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо о противоречивости сведений, содержащихся в счетах-фактурах и иных документах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных сведений.

Таким образом, вывод о недостоверности счетов-фактур и первичных бухгалтерских документов, подписанных неустановленными лицами, не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, позволяющих усомниться в добросовестности налогоплательщика, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной.

В ходе рассмотрения настоящего дела налоговым органом не было представлено суду доказательств, свидетельствующих об осведомленности общества "Орелэнергосбыт" о нарушениях при создании общества "Легарт", так же как и доказательств совершения налогоплательщиком и обществами "Легарт" и "Финанстрейдинг" в силу отношений взаимозависимости или аффилированности согласованных действий, направленных на искусственное создание условий для получения незаконной налоговой выгоды, суду не представлено.

Инспекция, отрицая возможность подписания первичных документов руководителем общества "Легарт", не приводит доказательств подписания спорных договоров и счетов-фактур лицом, не имеющим на это полномочий.

То обстоятельство, что документы подписаны не Мухаметовой К.В., а иным лицом, само по себе не может быть положено в обоснование отсутствия у подписавшего документы лица соответствующих полномочий, если инспекцией это не доказано.

Данная позиция изложена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.01.2007 N 11871/06.

Ссылка инспекции на показания допрошенных в ходе проведения проверки сотрудников общества "Орелэнергосбыт" Бирюкововй О.А., Алдошиной Е.А., Ходакова М.Г., Замуруева Р.И., Косова Д.В., Мурыгина А.В., Нестеровой Н.Н. как на доказательство отсутствия реальных хозяйственных операций отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку данные показания свидетельствуют лишь о том, что свидетели не смогли вспомнить определенные обстоятельства.

При этом согласно протоколам допросов Екимовой Э.Н., Протасенко Е.М., Карпова А.Н., Глобиной Н.И., Куликова А.Л., Пупаревой Л.В., Москвитина А.П. и Юрьева Ю.Н. указанные свидетели подтвердили факт подписания договоров, оказания консультационных услуг, представление документов (отчет исполнителя, акты выполненных работ, счета-фактуры), а также факт перечисления денежных средств в счет оплаты за оказанные услуги после поверки отчетов исполнителя.

Следует отметить также, что свидетели Хохлов Д.Г. и Демьянов Д.В., отказавшиеся в ходе проведения проверки от дачи показаний на основании статью 51 Конституции Российской Федерации, будучи допрошены в качестве свидетелей арбитражным судом Орловской области в судебном заседании 16-22.112012 (т.54 л.д.1-8), подтвердили факт обмена электронной корреспонденцией как с обществом "ФСК ЕЭС", так и с обществами "Легарт" и "Финанстрейдинг".

Как следует из показаний Хохлова Д.Г., поступившие от указанных обществ по почте договоры были им рассмотрены в части работы на оптовом рынке, в том числе путем уточнения информации у других энергосбытовых компаний, давших положительные отзывы о работе спорных контрагентов. При этом свидетель назвал конкретных сотрудников контрагентов, с которыми общался в ходе исполнения договоров.

Также свидетель Хохлов Д.Г. пояснил, что после поступления предварительных показаний о часовом энергопотреблении от общества "ФСК ЕЭС" они направлялись в адрес обществ "Финанстрейдинг" и "Легарт", которые, в свою очередь, после обработки поступивших данных представляли обществу "Орелэнергосбыт" оптимизированные показания, которые свидетель согласовывал и направлял обществу "ФСК ЕЭС".

При этом, как пояснил Хохлов Д.Г., дублирования его деятельности как работника общества "Орелэнергосбыт" и деятельности обществ "Финснстрейдинг" и "Легарт" не происходило, так как та работа, которую исполняли названные общества, дополняла работу свидетеля как работника общества, а не заменяла ее.

Свидетель Демьянов Д.В. также подтвердил факт направления в адрес обществ "Легарт" и "Финанстрейдинг" почасовых данных, сведенных в единую таблицу, в формате xml.

Таким образом, показаниями лиц, в должностные обязанности которых входило непосредственное взаимодействие с обществами "Легарт" и "Финанстрейдинг" по факту исполнения договоров, реальное осуществление услуг по оптимизации почасовых отклонений фактического потребления электроэнергии от плановых показателей подтверждается, что во взаимосвязи с представленными в материалы документами по оказанию услуг по оптимизации, а также заключением эксперта Дракина А.Ю. опровергает выводы налогового органа и суда области об отсутствии реальных хозяйственных операций по оптимизации энергопотребления, отраженных обществом "Орелэнергосбыт" в бухгалтерском и налоговом учете в 2009-2010 годах.

Отклоняя доводы налогового органа о создании обществом "Орелэнергосбыт" и его контрагентами замкнутой системы расчетов с целью обналичивания денежных средств, апелляционная коллегия исходит из того, что инспекцией не представлено достоверных и достаточных доказательств участия общества "Орелэнергосбыт" в круговых схемах движения денежных средств, поскольку ни одно доказательство в деле не подтверждает, что финансовые потоки, проходя через счета контрагентов общества, вернулись налогоплательщику и на нем замкнулась цепь платежей.

Установленный налоговым органом при проведении проверки факт осуществления расчетов обществом "Финанстрейдинг" с обществом "ТТК" и последующий перевод денежных средств в адрес контрагентов общества "ТТК" объясняется приобретением у названной организации услуг, реализованных впоследствии обществу "Орелэнергосбыт" и не свидетельствует о существовании замкнутого круга расчетных операций, не обусловленных осуществлением реальных хозяйственных операций.

Факт обналичивания денежных средств физическими лицами от имени обществ "Легарт" и "Финанстрейдинг" через банкоматы посредством использования банковских карт не может свидетельствовать об отсутствии реальных хозяйственных операции и недобросовестности общества "Орелэнергосбыт", поскольку инспекцией не представлено доказательств возврата указанных денежных средств обществу.

При этом в материалах дела имеются платежные поручения, подтверждающие факт оплаты обществом "Орелэнергосбыт" оказанных ему услуг обществами "Финанстрейдинг" и "Легарт" в безналичном порядке. Следует отметить также, что оплата производилась обществом лишь по факту получения услуг и при наличии положительного экономического эффекта в месяце, следующем за месяцем оказания услуг, что свидетельствует в пользу доводов общества о проявлении им должной осмотрительности в выборе контрагентов.

Ссылка налогового органа на материалы уголовного дела N 369647 по факту совершения обществом "Энергострим" мошеннических действий путем заключения сбытовыми компаниями фиктивных сделок с обществами "Легарт" и "Финанстрейдинг" в целях хищения на оптовом рынке электроэнергии, отклоняется апелляционной коллегией как несостоятельная, поскольку виновность лица в совершении уголовно наказуемого деяния, так же как и факт совершения соответствующего деяния, устанавливается только и исключительно вступившим в законную силу приговором суда по уголовному делу.

В силу положений части 4 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса вступивший в законную силу приговор суда по уголовному делу обязателен для арбитражного суда по вопросам о том, имели ли место определенные действия и совершены ли они определенным лицом.

В ходе рассмотрения настоящего дела судами первой и апелляционной инстанции налоговым органом не было представлено доказательств вынесения в отношении должностных лиц обществ "Легарт" и "Финанстрейдинг" соответствующих приговоров суда, так же как не представлено и доказательств того, что названные общества каким-либо образом связаны с обществом "Энергострим", что повлияло на заключение с ними спорных договоров обществом "Орелэнергосбыт" и на результат их исполнения.

Также отклоняется и ссылка на решение арбитражного суда Курской области от 09.04.2013 по делу N А35-11267/2012 как на доказательство подтвержденности факта участия обществ "Легарт" и "Финанстрейдинг", подконтрольных обществу "Энергострим", в незаконной деятельности энергосбытовых компаний по минимизации налогообложения, поскольку указанный судебный акт не вступил в законную силу, следовательно, обстоятельства, изложенные в нем, не могут считаться не нуждающимися в доказывании на основании положений части 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса.

Отклоняя доводы налогового органа о недостоверности выводов эксперта Королевой Т.Г. и Дракина А.Ю., сделанных ими в представленных суду первой и апелляционной инстанций заключениях по результатам проведения экспертиз, назначенных судом, обосновываемые тем, что экспертизы были проведены экспертами Королевой Т.Г. и Дракиным А.Ю. с нарушением положений Федерального закона от 31.05.2001 N 73-ФЗ "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации" (далее - Федеральный закон от 31.05.2011 N 73-ФЗ), апелляционная коллегия исходит из следующего.

В соответствии с частью 1 статьи 82 Арбитражного процессуального кодекса экспертиза назначается судом по ходатайству или с согласия лиц, участвующих в деле, для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний.

Круг и содержание вопросов, по которым должна быть проведена экспертиза, определяются арбитражным судом с учетом мнения лиц, участвующих в деле (часть 2 статьи 82 Арбитражного процессуального кодекса).

В силу положений части 3 статьи 82 Арбитражного процессуального кодекса лица, участвующие в деле, вправе ходатайствовать о привлечении в качестве экспертов указанных ими лиц или о проведении экспертизы в конкретном экспертном учреждении, заявлять отвод эксперту; ходатайствовать о внесении в определение о назначении экспертизы дополнительных вопросов, поставленных перед экспертом; давать объяснения эксперту; знакомиться с заключением эксперта или сообщением о невозможности дать заключение; ходатайствовать о проведении дополнительной или повторной экспертизы.

Из статьи 83 Арбитражного процессуального кодекса с учетом ее толкования, данного в постановлениях Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 20.12.2006 N 66 и от 04.04.2014 N 23 "О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе" следует, что проведение экспертизы может быть поручено как государственному судебному эксперту, так иным экспертам из числа лиц, обладающих специальными знаниями.

Заключение эксперта оглашается в судебном заседании и исследуется наряду с другими доказательствами по делу (часть 3 статьи 86 Арбитражного процессуального кодекса).

В настоящем деле стороны признали необходимость наличия специальных познаний для разрешения вопроса о реальности оказания обществами "Финанстрейдинг" и "Легарт" услуг по оптимизации энергопотребления обществу "Орелэнергосбыт".

Кандидатуры экспертов были выбраны судом с учетом предложений лиц, участвующих в деле. Эксперты, исходя из их образования и рода деятельности, обладают специальными познаниями в сфере функционирования оптового рынка электрической энергии и мощности и необходимой квалификацией.

Круг вопросов, которые подлежали разрешению экспертами, определялся и судом первой и судом апелляционной инстанции с учетом мнения лиц, участвующих в деле.

Заключения, представленные экспертами Королевой Т.Г. и Дракиным А.Ю., согласовываются между собой и позволяют сделать однозначный вывод о том, что общества "Финанстрейдинг" и "Легарт" имели возможность оказания услуг в сфере функционирования оптового рынка электроэнергии и оказывали услуги по оптимизации потребления электрической энергии обществу "Орелэнергосбыт".

Данный вывод согласуется с теми сведениями о взаимоотношениях названных организаций с иными энергосбытовыми организациями, которые были добыты самой инспекцией при проведении проверки и установлены судом в результате анализа общедоступных данных, имеющихся в Картотеке арбитражных дел на сайте Высшего Арбитражного Суда.

С учетом изложенного, оценив заключения экспертов по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса в совокупности с иными доказательствами по делу, апелляционная коллегия считает их достоверными и обоснованными.

Утверждения налогового органа о недостоверности выводов экспертов основаны на его субъективной оценке данных доказательств и не могут быть приняты апелляционной инстанцией как обоснованные.

Также и то обстоятельство, что заключение эксперта Королевой Т.Г. отозвано государственным учреждением "Орловский региональный центр энергоснабжения", не может быть принято апелляционной коллегией во внимание, так как в силу положений Федерального закона от 31.05.2011 N 73-ФЗ руководитель государственного экспертного учреждения не наделен правом отзыва заключения эксперта, назначенного судом.

Согласно статье 7 Федерального закона от 31.05.2011 N 73-ФЗ при производстве судебной экспертизы эксперт независим, он не может находиться в какой-либо зависимости от органа или лица, назначивших судебную экспертизу, сторон и других лиц, заинтересованных в исходе дела. Эксперт дает заключение, основываясь на результатах проведенных исследований в соответствии со своими специальными знаниями.

Руководитель государственного судебно-экспертного учреждения, как это следует из статьи 14 Федерального закона от 31.05.2011 N 73-ФЗ, обязан по получении постановления или определения о назначении судебной экспертизы поручить ее производство конкретному эксперту или комиссии экспертов данного учреждения, которые обладают специальными знаниями в объеме, требуемом для ответов на поставленные вопросы; разъяснить эксперту или комиссии экспертов их обязанности и права; по поручению органа или лица, назначивших судебную экспертизу, предупредить эксперта об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения, взять у него соответствующую подписку и направить ее вместе с заключением эксперта в орган или лицу, которые назначили судебную экспертизу; обеспечить контроль за соблюдением сроков производства судебных экспертиз с учетом дат, установленных судами при назначении судебных экспертиз, полнотой и качеством проведенных исследований, не нарушая принцип независимости эксперта; по окончании исследований направить заключение эксперта, объекты исследований и материалы дела в орган или лицу, которые назначили судебную экспертизу.

Вместе с тем, Федеральный закон от 31.05.2011 N 73-ФЗ не наделяет руководителя экспертного учреждения давать эксперту указания, предрешающие содержание выводов по конкретной судебной экспертизе или иным образом влиять на проведение экспертизы и ее результаты, а также правом отменить или отозвать заключение, данное экспертом, проводившим экспертизу.

Следовательно, ссылка инспекции на отзыв руководителем экспертного учреждения заключения эксперта Королевой Т.Г. юридически ничтожна.

С учетом изложенного, апелляционная коллегия считает доказанной реальность хозяйственных операций общества "Орелэнергосбыт" и обществ "Легарт" и "Финанстрейдинг" по оперативному сопровождению деятельности участника оптового рынка электроэнергии и мощности, в связи с чем у инспекции не было оснований для вывода о необоснованном предъявлении обществом "Орелэнергосбыт" к вычету налога на добавленную стоимость по счетам- фактурам, выставленными обществами "Финанстрейдинг" и "Легарт" и для доначисления в указанной связи решением от 29.06.2012 N 17-10/43 18 333 352 руб. налога на добавленную стоимость.

Наличие у налогоплательщика документов, содержащих все необходимые реквизиты для установления факта оказания услуг и их оплаты, налоговым органом не опровергнуто.

В соответствии со статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.

Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, с учетом вывода суда об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 18 333 352 руб., у налогового органа также не имелось оснований и для начисления пеней в сумме 2 878 058,62 руб. за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость.

На основании статьи 106 Налогового кодекса лицо может быть привлечено к налоговой ответственности при наличии в его действиях состава налогового правонарушения, предусмотренного соответствующей статьей главы 16 Налогового Кодекса, т.е. виновно совершенного противоправного (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния (действия или бездействия).

Статьей 108 Налогового кодекса установлено, что никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Кодексом. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу решением суда. Лицо, привлекаемое к налоговой ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Виновным в совершении налогового правонарушения, как это следует из пункта 1 статьи 110 Налогового кодекса, признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности.

Налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия) (пункт 2 статьи 110 Кодекса). Налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать (пункт 3 статьи 110 Кодекса).

В силу положений пункта 4 статьи 110 Кодекса вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.

Согласно статье 109 Налогового кодекса лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии вины в его совершении либо отсутствии в действиях лица события налогового правонарушения.

Так как материалами дела не доказан факт занижения налогоплательщиком налоговой базы при исчислении налога на прибыль и суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, то в его действиях отсутствует состав налогового правонарушения, предусмотренного статьей 122 Налогового кодекса - неуплата или неполная уплата налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).

Тем более, при отсутствии доказательств в действиях налогоплательщика состава указанного правонарушения, он не может быть признан совершившим это правонарушение умышленно и привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса.

Следовательно, у налогового органа не имелось оснований для привлечения налогоплательщика к ответственности, предусмотренной названной нормой Налогового кодекса, в виде взыскания штрафа в сумме 7 333 340,80 руб.

В связи с изложенным решение налогового органа 29.06.2012 N 17-10/43 о доначислении обществу "Орелэнергосбыт" налога на добавленную стоимость в сумме 18 333 352 руб., пеней в сумме 2 878 058,62 руб. и штрафа в сумме 7 333 340,80 руб. не может быть признано апелляционной коллегией обоснованным и подлежит признанию недействительным в полном объеме.

Поскольку решением арбитражного суда Орловской области от 29.04.2013 по делу N А48-3608/2012 налогоплательщику отказано в удовлетворении требований признании недействительным решения от 29.06.2012 N17-10/43, то данное решение суда области подлежит отмене в указанной части.

Признавая недействительным требование налогового органа от 30.08.2012 N 5330 в части предложения налогоплательщику уплатить налог на добавленную стоимость, пени по налогу на добавленную стоимость и штраф за неуплату налога на добавленную стоимость в общей сумме 21 541 149,76 руб., суд исходил из того, что задолженность в указанной сумме не соответствует действительной налоговой обязанности общества, так как у него имеется переплата по налогу, подлежащая учету при направлении ему требования об уплате налога.

Апелляционная коллегия полагает данный вывод суда области ошибочным, исходя при этом из следующего.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 69 Налогового кодекса требованием об уплате налога признается письменное извещение налогоплательщика о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога и соответствующие пени. Требование об уплате налога направляется налогоплательщику при наличии у него недоимки, под которой статьей 11 Налогового кодекса понимается сумма налога или сумма сбора, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок.

В частности, в силу абзаца 2 статьи 70, абзаца 4 статьи 101 и пункта 3 статьи 101.3 Налогового кодекса требование об уплате налога (сбора), соответствующих пеней, а также штрафа в случае привлечения лица к ответственности за налоговое правонарушение направляется на основании вступившего в силу решения лицу, в отношении которого вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Согласно пункту 4 статьи 69 Кодекса требование об уплате налога должно содержать сведения о сумме задолженности по налогу, размере пеней, начисленных на момент направления требования, сроке уплаты налога, установленного законодательством о налогах и сборах, сроке исполнения требования, а также мерах по взысканию налога и обеспечению исполнения обязанности по уплате налога, которые применяются в случае неисполнения требования налогоплательщиком.

Следовательно, требование об уплате налога, направляемое налогоплательщику на основании вступившего в силу решения о привлечении к ответственности, должно содержать те же сведения об имеющихся у налогоплательщика недоимках, что и само решение.

Вопрос же о зачете в счет погашения этих недоимок имеющейся у налогоплательщика переплаты по налогам, пеням и санкциям подлежит разрешению на следующей стадии взыскания путем принятия решения о зачете, предусмотренного статьей 78 Налогового кодекса, на что указано, в частности, в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда от 25.09.2012 N 4050/12.

Таким образом, наличие у налогоплательщика переплаты само по себе, без принятия налоговым органом соответствующего решения о зачете, не могло являться основанием для признания недействительным направленного ему на основании вступившего в силу решения о привлечении к налоговой ответственности требования, в котором указаны суммы недоимок без учета переплаты.

Вместе с тем, поскольку материалами дела доказано отсутствие у налогового органа оснований для доначисления по результатам налоговой проверки общества "Орелэнергосбыт" налога на добавленную стоимость в сумме 18 333 352 руб., пеней в сумме 2 878 058,62 руб. и штрафа в сумме 7 333 340,80 руб., и суд апелляционной инстанции пришел к выводу о необходимости признания решения налогового органа от 29.06.2012 N 17-10/43 о доначислении указанных сумм налога, пеней и штрафа недействительным в полном объеме, то отсутствие законного решения о привлечении к ответственности влечет признание недействительным требования, направленного налогоплательщику на основании этого решения.

Следовательно, поскольку требование N 5330 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 30.08.2012 было выставлено инспекцией на основании решения о привлечении к ответственности от 29.06.2012 N 17-10/43, являющегося незаконным, то данный ненормативный акт также является незаконным.

Ссылка апелляционной жалобы налогового органа на то, что обществом "Орелэнергосбыт" не представлено доказательств того, что спорное требование нарушает права и законные интересы общества, поскольку бесспорных действий по его исполнению не производилось, а зачет был произведен по заявлению самого налогоплательщика, отклоняется апелляционной коллегией как не имеющая правового значения для рассматриваемой ситуации.

Таким образом, поскольку ошибочный вывод суда первой инстанции не привел к принятию ошибочного судебного акта в части признания недействительным требования от 30.08.2012 N 5330, апелляционная коллегия считает решение арбитражного суда Орловской области от 30.01.2013 по делу N А48-3408/2013 в этой части законным и обоснованным.

Что касается той части требования от 30.08.2012 N 5330, в которой налогоплательщику предлагается уплатить штраф в сумме 7 003 601,66 руб., то, с учетом вывода об отсутствии в действиях налогоплательщика состава налогового правонарушения, за которое подлежит применению налоговая ответственность, предусмотренная пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса, в данной сумме требование от 30.08.2012 N 5330 также подлежит признанию недействительным.

В указанной связи апелляционная коллегия полагает апелляционную жалобу налогоплательщика обоснованной и подлежащей удовлетворению.

Оснований для удовлетворения апелляционной жалобы налогового органа суд апелляционной инстанции не усматривает.

Нарушений норм процессуального права, являющихся, в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.

При рассмотрении дела в суде первой инстанции судом определением от 07.09.2012 были приняты обеспечительные меры в виде приостановления действия решения инспекции Федеральной налоговой службы по г.Орлу от 29.06.2012 N 17-10/43 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 30.08.2012 N 5330 в части взыскания штрафа по налогу на добавленную стоимость в сумме, с учетом частичной отмены обеспечения, 3 507 000 руб.

Обществом "Орелэнергосбыт", в свою очередь, на депозитный счет суда в качестве встречного обеспечения платежным поручением от 05.09.2012 N 5184 была перечислена сумма 3 507 000 руб. (т.6 л.д.39), которую суд области счел необходимым по результатам рассмотрения спора перечислить в федеральный бюджет в счет исполнения обязанности общества "Орелэнергосбыт" по уплате штрафа за неуплату налога на добавленную стоимость.

Так как по результатам рассмотрения дела в суде апелляционной инстанции апелляционная коллегия пришла к выводу о незаконности доначисления налогоплательщику штрафа за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 7 003 601,66 руб. и о необходимости удовлетворения требований налогоплательщика, а в силу положений части 4 статьи 96 Арбитражного процессуального кодекса в случае удовлетворения иска обеспечительные меры сохраняют свое действие до фактического исполнения судебного акта, которым закончено рассмотрение дела по существу, то есть в рассматриваемом случае до восстановления налоговым органом нарушенных прав налогоплательщика, у суда области не имелось оснований ни для отмены принятых по делу обеспечительных мер, ни для указания в решении на необходимость перечисления с депозитного счета суда в федеральный бюджет суммы встречного обеспечения 3 507 000 руб.

Судебные расходы по делу, состоящие из государственной пошлины и судебных издержек на оплату проведенных по делу экспертиз, подлежат отнесению на налоговый орган исходя из результатов рассмотрения апелляционной жалобы.

Так как при обращении с апелляционной жалобой обществом уплачена государственная пошлина в сумме 2 000 руб., в то время как в силу положений подпункта 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса размер государственной пошлины составляет 1 000 руб., то излишне уплаченная пошлина подлежит возврату обществу из федерального бюджета.

Сумма 1 000 руб. подлежит возмещению налогоплательщику за счет налогового органа.

Что касается расходов по экспертизе, оплата которой в суде первой и апелляционной инстанций производилась налоговым органом, то в отношении суммы 37 000 руб., уплаченной за проведение экспертизы в суде первой инстанции, возмещение которой по результатам рассмотрения дела было возложено судом на налогоплательщика, решение суда области подлежит отмене.

Сумма 30 000 руб., перечисленная налоговым органом на депозитный счет Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда платежным поручением от 24.10.2013 N 626, подлежит перечислению эксперту Дракину А.Ю., 22.02.1973 года рождения, по указанным им реквизитам в сообщении от 25.04.2014.

Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом 2 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу открытого акционерного общества "Орелэнергосбыт" удовлетворить.

Решение арбитражного суда Орловской области от 29.04.2013 по делу N А48-3608/2012 отменить в части:

- отказа открытому акционерному обществу "Орелэнергосбыт" в удовлетворении требований о признании недействительными решения инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу от 29.06.2012 N 17-10/43 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" - полностью, требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа N 5330 по состоянию на 30.08.2012 - в части предложения уплатить налог на добавленную стоимость, пени по налогу на добавленную стоимость и штраф по налогу на добавленную стоимость в общей сумме 7 003 601,66 руб.;

- взыскания с открытого акционерного общества "Орелэнергосбыт" судебных расходов в сумме 37 000 руб.;

- отмены обеспечительных мер в виде приостановления действия решения инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу от 29.06.2012 N 17-10/43 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа N 5330 по состоянию на 30.08.2012 в части взыскания штрафа по налогу на добавленную стоимость 3 507 000 руб. и перечисления суммы 3 507 000 руб. с депозитного счета арбитражного суда Орловской области в федеральный бюджет в счет исполнения обязанности открытого акционерного общества "Орелэнергосбыт" по уплате штрафа, указанного в требовании N 5330 по состоянию на 30.08.2012.

Признать недействительными решение инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу от 29.06.2012 N 17-10/43 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" - полностью, требование об уплате налога, сбора, пени, штрафа N 5330 по состоянию на 30.08.2012 - в части предложения уплатить налог на добавленную стоимость, пени по налогу на добавленную стоимость и штраф по налогу на добавленную стоимость в общей сумме 7 003 601,66 руб.

В удовлетворении апелляционной жалобы инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу отказать, решение арбитражного суда Орловской области от 29.04.2013 в обжалуемой инспекцией части оставить без изменения.

Взыскать с инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу в пользу открытого акционерного общества "Орелэнергосбыт" расходы по оплате государственной пошлины в сумме 1 000 руб.

Выдать открытому акционерному обществу "Орелэнергосбыт" справку на возврат из федерального бюджета государственной пошлины в сумме 1 000 руб.

Перечислить с депозитного счета Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда эксперту Дракину Александру Юрьевичу, 22.02.1973 года рождения, 30 000 руб. в оплату проведенной экспертизы по указанным им реквизитам в сообщении от 25.04.2014.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Т.Л. Михайлова

Судьи

М.Б. Осипова Н.А. Ольшанская