Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 9 декабря 2014 г. N 09АП-49756/14 (ключевые темы: транспортные расходы - счет 10 материалы - амортизируемое имущество - переквалификация - доход от реализации)

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 9 декабря 2014 г. N 09АП-49756/14

Москва

9 декабря 2014 г.

Дело N А40-114788/14

Резолютивная часть постановления объявлена 02.12. 2014 года.

Полный текст постановления изготовлен 09.12. 2014 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи В.Я. Голобородько

Судей Р.Г. Нагаева, И.О. Окуловой,

при ведении протокола судебного заседания секретарем А.В. Щетининым

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 23.09.2014 г.

по делу N А40-114788/14 вынесенное судьей Г.А. Карповой

по заявлению ЗАО "Ямалгазинвест"

к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2

о признании недействительным решения

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Чимидова Г.С. по дов. N 1280 от 31.12.2013, Яким М.А. по дов. N 1274

от 31.01.2013. Григорьева Т.А. по дов. N 1277 от 31.12.2013

от заинтересованного лица - Вегер Е.С. по дов. N 05-17/15277@ от 15.09.2014.

Лебедева С.С. по дов. N 04-17/14750 @ от 09.09.2014, Сарапин В.А. по дов. N 05-

17/00003 от 09.01.2014

УСТАНОВИЛ:

По требованию ЗАО "Ямалгазинвест" решением суда решение инспекции признано недействительным в части доначисления и предложения уплатить налог на прибыль организаций в размере 19 446 479,71 руб., соответствующих сумм пени и штрафных санкций.

С решением суда не согласился налоговый орган, обратился с апелляционной жалобой, просит об отмене принятого решения.

Законность и обоснованность принятого по делу решения проверены в порядке ст.266,268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции, оценив представленные в материалы дела доказательства, доводы апелляционной жалобы, оснований к отмене решения не усматривает.

Решением налогового органа доначислены налог на прибыль организаций и налог на добавленную стоимость в общей сумме 25 829 419,49 руб., начислены пени в размере 5 025 131,19 руб., общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 4 424 010,04 руб.

В порядке ст. 139.1 НК РФ общество обжаловало решение инспекции в вышестоящий налоговый орган. Решением ФНС России от 21.04.2014 N СА-4-9/7611@ решение инспекции оставлено без изменения.

Решение инспекции общество оспорило в суде в части доначисления и предложения уплатить налог на прибыль организаций в размере 19 446 479,71 руб., соответствующих сумм пени и штрафных санкций.

По пункту 1 апелляционной жалобы (стр. 1-5) - исключение налоговым органом прямых транспортных расходов в сумме 54185 353 руб., относящихся к реализованным в соответствующих месяцах 2010-2011 гг. товарам

Как следует из материалов дела, в пункте 1.1. описательной части решения инспекции (т. 3, л.д. 33-58) сделан вывод о том, что общество в нарушение статей 268, 272, 318, 319, 320 НК РФ необоснованно включило в состав расходов, уменьшающих доходы в целях исчисления налога на прибыль, суммы прямых транспортных расходов, связанных с реализацией покупных товаров, в размере 50 300 845 рублей в 2010 году и в размере 3 884 508 рублей в 2011 году, что, мнению инспекции, привело к занижению налога на прибыль организаций в размере 10 060 169 рублей за 2010 год и в размере 776 901,60 рубль за 2011 год.

Спор заключается в порядке определения прямых транспортных расходов, которые включаются в состав расходов по налогу на прибыль исходя из среднего процента за текущий месяц, рассчитываемого в соответствии со ст. 320 НК РФ.

Общество рассчитывало предусмотренный ст. 320 НК РФ средний процент за текущий месяц по группам товаров.

Инспекция считает, что определение среднего процента по группам товаров неправомерно, поскольку налоговое законодательство не предусматривает разграничение товаров на группы.

По мнению ответчика, в связи с тем, что заявитель рассчитывал предусмотренный ст. 320 НК РФ средний процент по группам товаров, заявитель допустил нарушение статей 268, 272,318, 319, 320 НК РФ.

В результате произведенного ответчиком собственного расчета среднего процента без разделения товаров на группы ответчиком был сделан вывод, что заявитель необоснованно учел в составе расходов по налогу на прибыль транспортные расходы в сумме 50 300 845 рублей за 2010 год и в сумме 3 884 508 рублей за 2011 год. Эта сумма, по мнению ответчика, должна была быть отнесена на остаток товаров, нереализованных в соответствующем отчетном (налоговом) периоде.

Из материалов дела следует, что в проверяемом периоде заявитель распределял транспортные расходы и рассчитывал предусмотренный статьей 320 НК РФ средний процент за текущий месяц обособленно по трем группам товаров:

1 группа - имущество, первоначально принятое к учету по счету 41 "Товары" и приобретенное до 31.12.2005.

2 группа - имущество, первоначально принятое к учету по счету 41 "Товары" и приобретенное после 01.01.2006.

3 группа - группа переквалифицированных активов - сформирована из расходов по приобретению имущества, которое принималось к учету по счету 10 "Материалы".

К обособленному учету транспортных расходов по первой группе товаров -приобретенных до 31.12.2005, у инспекции претензии отсутствуют.

Инспекция признает правильным обособленный учет этой группы товаров и связанных с их приобретением транспортных расходов, и соответственно, обособленный расчет среднего процента для списания транспортных расходов отдельно по этой группе товаров.

Обособление первой группы товаров - приобретенных до 31.12.2005, обусловлено тем, что стоимость товаров, сформированная в налоговом учете по состоянию на 31.12.2005, определялась без учета расходов, связанных с приобретением товаров.

Тогда как стоимость товаров, приобретенных с 01.01.2006, определена в налоговом учете с учетом расходов, связанных с приобретением этих товаров, что было закреплено в учетной политике общества для целей налогообложения.

В целях обеспечения относимости списываемых транспортных расходов и стоимости товаров, для приобретения которых эти транспортные расходы были понесены, заявителем в учетной политике для целей налогообложения был предусмотрен порядок обособленного учета товаров, приобретенных до 31.12.2005, и приходящихся на них транспортных расходов.

В противном случае, без такого учета возможна ситуация, когда при реализации товара по стоимости, сформированной с учетом расходов по его приобретению, будут списаны транспортные расходы, не относящиеся к приобретению этого товара, а относящиеся к товарам, которые еще не реализованы.

Формирование третьей группы товаров обусловлено тем, что в 2010 году заявителем было принято решение продать невостребованные материалы. Поскольку материалы принимаются на учет по счету 10 "Материалы", для отражения торговых операций заявитель перевел их со счета 10 "Материалы" на счет 41 Товары".

В целях обеспечения относимости транспортных расходов, которые приходятся на активы, переквалифицированные обществом из материалов в товары, и которые общество перевело со счета 10 "Материалы" на счет учета транспортных расходов по товарам (счет 44 "Расходы на продажу"), общество для целей налогообложения вело обособленный учет имущества, переквалифицированного из материалов в товары, и приходящихся на них транспортных расходов.

Суд первой инстанции, изучив доводы налогового органа и представленные сторонами документы, пришел к обоснованному выводу о том, что у инспекции не имелось оснований для вывода о нарушении обществом ст.ст. 268, 272, 318, 319, 320 НК РФ в связи с расчетом в обособленном порядке прямых транспортных расходов по группе переквалифицированных активов ввиду следующего:

·В статьях Налогового кодекса, нарушение которых инспекция вменила обществу (ст.ст. 268, 272, 318, 319, 320 НК РФ), не содержится запрета на разграничение товаров на группы. Налоговый орган не вправе вводить дополнительные ограничения, которые прямо не вытекают из положений закона.

·Одним из доказательств того, что примененный обществом порядок определения суммы прямых транспортных расходов по группам товаров не является нарушением, является факт отсутствия у ответчика каких-либо претензий к разграничению одной из групп товаров (группы товаров, приобретенных до 31.12.2005), по которой заявитель ровно так же, как и по двум другим группам товаров рассчитывал средний процент обособленно.

·Отсутствие у ответчика претензий к обособленному учету одной из групп товаров свидетельствует о несостоятельности позиции ответчика о том, что расчет среднего процента обособленно по двум другим группам товаров неправомерен.

Отсутствие нарушения закона в расчете прямых транспортных расходов по отдельным группам товаров также подтверждается судебной практикой

Возможность предусмотреть в налоговом учете обособленный порядок учета товаров также подтверждается разъяснениями Министерства финансов России (письма от

13.12.2010 N 03-03-06/1/771, от 30.07.2010 N 03-03-06/1/497) и Управления ФНС России по г. Москве (письма от 28.10.2010 N 16-15/113503@, от 15.11.2010 N 16-15/119804@, от 03.12.2010 N 16-15/127259@).

В данном случае инспекция неправильно истолковала и применила ст. 320 НК РФ.

Глава 25 НК РФ в ст. 268 разграничивает несколько категорий товаров:

-реализация амортизируемого имущества (пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ);

-реализация прочего имущества (пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ);

-реализация покупных товаров (пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ);

Как указано в ст. 268 НК РФ, с учетом статьи 320 НК РФ формируются расходы, которые относятся к приобретению и реализации только одной из категорий товаров, названых в ст. 268 НК РФ "покупными товарами".

В ст. 320 НК РФ указано, что она регулирует порядок учета расходов по торговым операциям.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н, организации, осуществляющие торговую деятельность, для обобщения информации о наличии и движении товарно-материальных ценностей, приобретенных в качестве товаров для продажи, используют счет 41 "Товары"; организации, осуществляющие промышленную и иную производственную деятельность, в случаях, когда какие-либо изделия, материалы, продукты приобретаются специально для продажи, отражают стоимость таких товарно-материальных ценностей на счете 41 "Товары".

Имущество спорной группы переквалифицированных активов было переведено на счет 41 "Товары", учитывалось на счете 10 "Материалы". Отражение имущества на счете 10 "Материалы" означает, что данное имущество приобреталось не с целью продажи, то есть не для торговых операций.

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ имущество, которое не относится к покупным товарам (торговые операции - ст. 320 НК), ценным бумагам, продукции собственного производства, амортизируемому имуществу, относится к прочему имуществу.

При реализации прочего имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией, в частности на расходы по оценке, хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемого имущества.

Суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что примененный обществом порядок обособленного определения суммы транспортных расходов, относящихся к имуществу, переквалифицированному обществом из материалов в товары, не противоречит НК РФ и обеспечил списание транспортных расходов, непосредственно связанных с реализацией переквалифицированного имущества, по мере его реализации, что соответствует порядку определения расходов при реализации прочего имущества в соответствии со ст. 268 НК РФ.

Установленный в ст. 320 НК РФ порядок определения суммы транспортных расходов по среднему проценту должен обеспечивать признание в расходах такой суммы транспортных расходов, которая соотносится со стоимостью реализованных товаров, поскольку получение доходов от реализации товаров непосредственно обусловлено расходами, связанными с их приобретением.

То есть должно обеспечиваться списание тех транспортных расходов, которые относятся к реализованным в конкретном отчетном (налоговом) периоде товарам.

Для того, чтобы обеспечить относимость списываемых затрат, относящихся к переквалифицированным активам, к полученным от их реализации доходам, общество и вело учет расходов, относящихся к данной группе товаров, в отдельных налоговых регистрах.

Как раз исключенная инспекцией сумма транспортных расходов в размере 54 185 353 руб. относится к товарам, которые были фактически реализованы в соответствующих (месяцах) отчетных периодах 2010-2011 гг.

Общество осуществляло переквалификацию в течение января-августа 2010 г. Первая реализация переквалифицированных активов произошла в декабре 2011 г. Тогда как инспекция исключила расходы за весь 2010- 2011 гг., то есть за периоды, когда не было реализации переквалифицированных товаров. Это означает, что вся сумма снятых инспекцией расходов относится к товарам, которые были фактически реализованы в течение 2010-2011 гг.

Вследствие неправильного применения инспекцией ст. 320 НК РФ инспекцией произведен не соответствующий статье 320 Кодекса расчет, вследствие которого был сделан необоснованный вывод о завышении обществом транспортных расходов по торговым операциям на сумму 54 185 353 рубля.

Согласно ст. 320 НК РФ источником увеличения величины остатка нереализованных товаров и приходящихся на этот остаток транспортных расходов являются расходы, осуществленные в текущем месяце. Иные случаи отражения имущества на счет 41 "Товары" и транспортных расходов на счет 44 "Расходы на продажу" не предусмотрены в ст. 320 НК.

Сумму 54185 353 руб., которую инспекция расценила завышением прямых транспортных расходов, инспекция получила за счет отнесения расходов спорной группы переквалифицированного имущества, к расходам, осуществленным в проверяемом периоде.

Однако переквалифицированные активы были отражены в проверяемом периоде на счете 41 "Товары", а относящиеся к ним транспортные расходы были отражены на счете 44 "Расходы на продажу" в связи с переквалификацией обществом в

проверяемом периоде части имущества из материалов в товары, а не в связи с осуществлением в этот период расходов.

Утверждение в апелляционной жалобе об отсутствии у общества переквалификации материалов в товары и о создании обществом только видимости переквалификации не соответствует материалам дела.

Материалами дела (главная книга за 2010 год (т. 12-16, т. 17 л.д. 1-146), регистры бухгалтерского учета (т. 4, л.д. 141-150, т. 5, л.д. 1-42) подтверждается, что в бухгалтерском учете с января 2010 г. по август 2010 г. заявитель сторнировал по счету 10 "Материалы" стоимость материалов и связанных с их приобретением транспортных расходов в корреспонденции со счетами бухгалтерского учета 15, 60, 76. В дальнейшем переведенные на счета 15, 60, 76 расходы в сумме переквалифицированных активов и относящихся к ним транспортных расходов были отражены (в 2010 г.) на счетах 41 "Товары", 44 "Расходы на продажу".

Является необоснованным довод апелляционной жалобы о том, что "формируя группу переквалифицированных активов, общество сознательно создает ситуацию, когда оно имеет возможность манипулировать размером расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, путем переквалификации материалов в товары и обратно"

Материалами дела подтверждается, что проводки, на которые ссылается инспекция, имели место 31.12.2010 г. Обратные проводки имели место 01.01.2011 г. (т. 18, л.д. 135, 136). Однако данные налоговых регистров "Расчет транспортных расходов по переквалифицированным активам" в столбце "Остаток переквалифицированных активов на конец месяца" в декабре 2010 г. и в январе 2011 г. не менялись (т. 4, л.д. 85, 86), что свидетельствует о том, что проводки, на которые ссылается инспекция, не были связаны с налоговым учетом переквалифицированных активов, и не подтверждают заявление инспекции о том, что данные проводки позволили обществу повторно заявить материально-производственные запасы и транспортные расходы для целей исчисления налога на прибыль.

Является несостоятельным довод апелляционной жалобы со ссылкой на письмо Минфина РФ от 12.11.2009 N 03-03-06/4/98 о том, что ст. 320 Кодекса не предусматривает распределение прямых расходов в части транспортных расходов, относящихся к остаткам нереализованных товаров, по видам товаров (стр. 4 апелляционной жалобы, абз. 3).

Обособленный учет расходов, связанных с переквалифицированными активами, не был связан с разграничением товаров на виды, а был обусловлен тем, что в 2010 году заявитель решил продать невостребованные материалы.

Инспекция не выясняла, какие товары были реализованы в соответствующем отчетном (налоговом) периоде; какую сумму расходов на доставку покупных товаров, реализованных в данном отчетном (налоговом) периоде, понесло общество. При таких обстоятельствах инспекция вообще не могла оценить правильность определения заявителем суммы прямых транспортных расходов, которая относится к реализованным в конкретном отчетном (налоговом) периоде товарам.

Является необоснованным довод апелляционной жалобы о несоответствии выводов суда первой инстанции обстоятельствам дела

Из материалов дела следует и установлено судом первой инстанции, что в течение 2010 года (январь-август 2010 г.) общество перевело часть имущества со счета 10 "Материалы" на счет 41 "Товары" (переквалифицированные активы). Перевод был осуществлен путем проведения записей в корреспонденции со счетами 1081 -1511 (т. 4, л.д. 141-147); 1081-7662 (т. 4, л.д. 148-150, т. 5, л.д. 1-4), 4141- 1541 (т. 5, л.д. 5-19), 4141-7662 (т. 5, л.д. 20).

Транспортные расходы, связанные с приобретением имущества, переквалифицированного обществом из материалов в товары, общество также сторнировало со счета 10 "Материалы" (по правилам формирования стоимости материалов транспортные расходы включаются в их стоимость) на счет 44 "Расходы на продажу" с использованием корреспонденции счетов 1081 -1511 (т. 4, л.д. 141-147); 1081-7662 (т. 4, л.д. 148-150, т. 5, л.д. 1-4), 4141-7662 (т. 5, л.д. 20).

Суд первой инстанции на основании исследования материалов дела правильно установил, что проводки, которые представляли собой переквалификацию обществом материалов в товары, имели место в январе-августе 2010 г.

Из материалов дела следует, что в налоговых регистрах по расчету транспортных расходов по переквалифицированным активам за 2010-2011 г.г. (т. 4, л.д. 85, 86), столбец "Остаток переквалифицированных активов на конец месяца" пополнялся также только с января по август 2010 г., что соотносится со временем проводок, которыми был осуществлен перевод имущества спорной группы переквалифицированных активов из материалов в товары.

В этой связи суд первой инстанции обоснованно не принял довод инспекции об отсутствии у общества переквалификации активов.

Инспекция не представила доказательств, которые бы опровергли установленные судом первой инстанции обстоятельства о наличии в январе-августе 2010 г. в бухгалтерском учете общества сторнировочных проводок по счету 10 "Материалы" в корреспонденции со счетами 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и проводок между счетами 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" в корреспонденции со счетами 41 "Товары", 44 "Расходы на продажу".

Суд первой инстанции также обоснованно не согласился с утверждением инспекции о создании обществом только видимости переквалификации активов.

Инспекция свидетельством отсутствия у общества переквалификации активов и о создании обществом только видимости переквалификации материалов в товары считает проводку в бухгалтерском учете в декабре 2010 года в сумме 2 178 232 639,98 руб. по кредиту счета 41 "Товары" в дебет счета 10 "Материалы", а также проводку по транспортным расходам в сумме 52 022 462,64 руб. с кредита счета 44 "Расходы на продажу" в дебет счета 10 "Материалы". В январе 2011 года были сделаны обратные проводки с использованием сторнировочных записей.

Суд первой инстанции на основании исследования материалов дела правильно установил, что проводки, на которые ссылается инспекция, имели место 31.12.2010 г. и 01.01.2011 г., что подтверждается данными бухгалтерского учета общества (т. 18, л.д. 135, 136). При этом данные налоговых регистров "Расчет транспортных расходов по

переквалифицированным активам" в столбце "Остаток переквалифицированных активов на конец месяца" за декабрь 2010 г. и январь 2011 г. не менялись (т. 4, л.д. 85, 86).

В этой связи судом первой инстанции был сделан обоснованный вывод о том, что проводки, на которые ссылается инспекция, не были связаны с налоговым учетом переквалифицированных активов, и не подтверждают утверждение инспекции о том, что данные проводки в декабре 2010 г. и в январе 2011 г. позволили обществу повторно заявить материально-производственные запасы и транспортные расходы для целей исчисления налога на прибыль.

Является несостоятельным довод апелляционной жалобы о том, что "ст. 320 НК РФ не предусматривает распределение прямых транспортных расходов в части транспортных расходов, относящихся к остаткам нереализованных товаров, по видам товаров"

Ссылка инспекции на Письмо Минфина РФ от 12.11.2009 N 03-03-06/4/98, в котором говорится о том, что ст. 320 НК РФ не предусматривает распределение прямых расходов в части транспортных расходов, относящихся к остаткам нереализованных товаров, по видам товаров, является несостоятельной.

Обособленный учет расходов, связанных с переквалифицированными активами, не был связан с разграничением товаров на виды.

Формирование группы переквалифицированных активов обусловлено решением продать невостребованные материалы.

Инспекция не выясняла, какие товары были реализованы в соответствующем отчетном (налоговом) периоде; какую сумму расходов на доставку покупных товаров, реализованных в данном отчетном (налоговом) периоде, понесло общество; какие товары значились в остатке нереализованных товаров на 01.01.2010 г.

Налоговый орган не выяснял причин обособления обществом для целей налогообложения группы переквалифицированного имущества. Инспекция подошла формально к проверке правильности исчисления обществом налогов, установив только тот факт, что в проверяемом периоде имущество, входившее в группу переквалифицированных активов, учитывалось на счете 41 "Товары".

Между тем законодательство о налогах и сборах в ст. 268 НК РФ разграничивает несколько категорий товаров:

-реализация амортизируемого имущества (пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ);

-реализация прочего имущества (пп. 2 п. 1 ст. 268 НК Р);

-реализация покупных товаров (пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ).

С учетом статьи 320 НК РФ, которую, по мнению инспекции, общество нарушило, формируются расходы, связанные с покупкой и реализацией только одной из выделенных в ст. 268 НК РФ категорий товаров - "покупных товаров", к которым группа имущества, переквалифицированного обществом из материалов в товары, не относилась, поскольку ст. 320 НК РФ регламентирует порядок учета расходов по торговым операциям, то есть применяется к тому имуществу и расходам, связанным с его приобретением и реализацией, которые приобретаются для продажи.

Как следует из материалов дела, имущество спорной группы переквалифицированных активов было переведено на счет 41 "Товары" со счета 10 "Материалы". Отражение имущества на счете 10 "Материалы" означает, что данное имущество не приобреталось для продажи.

Является необоснованным утверждение в апелляционной жалобе о неправильном применении судом первой инстанции материального права

Статья 320 НК РФ, которую, по мнению инспекции, общество нарушило, регулирует порядок определения расходов по торговым операциям, к которым относится приобретение товаров для их продажи.

Как следует из материалов дела, имущество спорной группы переквалифицированных активов было переведено на счет 41 "Товары" со счета 10 "Материалы". Отражение имущества на счете 10 "Материалы" означает, что данное имущество приобреталось не для продажи.

Вывод о том, что статья 320 НК РФ к торговым операциям относится приобретение товаров для их продажи, следует из следующих нормативных положений.

Согласно названию статьи 320 НК РФ она регулирует порядок определения расходов по торговым операциям. В абз. 1 ст. 320 НК РФ указано, что с учетом особенностей, предусмотренных в этой статье, формируют расходы на реализацию налогоплательщики, осуществляющие оптовую, мелкооптовую и розничную торговлю.

Согласно Федеральному закону от 28.12.2009 N 381-ФЗ "Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации" торговая деятельность (торговля) - вид предпринимательской деятельности, связанный с приобретением и продажей товаров.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н, для обобщения информации о наличии и движении товарно-материальных ценностей, приобретенных в качестве товаров для продажи, используется счет 41 "Товары".

Следовательно, к торговым операциям относится приобретение товаров с целью их продажи. При этом действие ст. 320 НК РФ применяется к расходам, связанным с приобретением тех товаров, которые принимаются к учету на счет 41 "Товары" в месяце осуществления соответствующих расходов.

Данный вывод следует из ст. 320 НК РФ, в которой установлено:

"Расходы текущего месяца разделяются на прямые и косвенные.

К прямым расходам относятся стоимость приобретения товаров, реализованных в данном отчетном (налоговом) периоде, и суммы расходов на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада налогоплательщика - покупателя товаров в случае, если эти расходы не включены в цену приобретения указанных товаров.

Все остальные расходы, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 Кодекса, осуществленные в текущем месяце, признаются косвенными расходами и уменьшают доходы от реализации текущего месяца".

Таким образом, учитывая, что согласно положениям статьи 320 НК РФ расходы по торговым операциям должны быть разделены на прямые и косвенные сразу же в месяце их осуществления, при этом косвенные расходы должны быть отнесены в месяце их осуществления на уменьшение налогооблагаемой прибыли, то, следовательно, действие ст. 320 НК РФ применяется к тем расходам, которые связаны с приобретением имущества, принятого к учету по счету 41 "Товары" в месяце осуществления соответствующих расходов.

Расходы же на приобретение имущества спорной группы переквалифицированных активов не принимались обществом к учету в месяце их осуществления на счет 41 "Товары", о чем свидетельствует то, что первые проводки по переквалификации данных активов из материалов в товары оформлялись в январе 2010 г. (т. 4, л.д. 141-147; л.д. 148-150, т. 5, л.д. 1-4; т. 5, л.д. 5-19; т. 5, л.д. 20). При этом сами расходы на приобретение имущества, которое переводилось в январе 2010 г. на счет 41 "Товары", понесены до 2010 г. (т. 5, л.д. 43-150, т.6-9, т. 10, л.д. 1-123).

Является несостоятельным довод апелляционной жалобы о том, что "если организация осуществляет торговлю несколькими видами товаров, долю прямых транспортных расходов, приходящихся на остатки нереализованных товаров, следует определять по общим остаткам нереализованных товаров без распределения их по видам, не взирая на цели, для которых приобретались данные товары".

Инспекцией не учтено, что для целей налогообложения необходимо различать товары, приобретаемые для продажи (торговые операции), от прочего реализуемого имущества.

В ст. 268 НК РФ выделено нескольких категорий товаров, при этом в данной статье указано, что только одна из выделенных в этой статье категорий товаров подпадает под действие статьи 320 НК РФ.

Так, в ст. 268 НК РФ разграничены следующие категории товаров:

-реализация амортизируемого имущества (пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ);

-реализация прочего имущества (пп. 2 п. 1 ст. 268 НК Р);

-реализация покупных товаров (пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ).

Во втором предложении последнего абзаца пункта 1 статьи 268 НК РФ предусмотрено, что с учетом статьи 320 формируются расходы, связанные с покупкой и реализацией только одной из категорий товаров - покупных товаров.

Однако помимо "покупных товаров" согласно статье 268 НК РФ товарами могут быть амортизируемое имущество (пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ) и прочее имущество (пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ).

Понятие амортизируемого имущества прямо противоречит признакам товара, установленным в ст. 38 НК РФ, поскольку согласно статье 38 НК РФ товаром для целей настоящего Кодекса признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации, а в соответствии с п. п. 1 ст. 257 НК РФ одним из признаков амортизируемого имущества является его назначение для использования в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией. Следовательно, при приобретении амортизируемого имущества оснований для его признания товаром не имеется. Однако в статье 268 НК РФ указывается на реализацию амортизируемого имущества как на один из случаев реализации товаров.

Согласно п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257 НК РФ расходы на доставку амортизируемого имущества должны включаться в его первоначальную стоимость, которая должна списываться на расходы через амортизационные отчисления, что исключает какую-либо возможность определения расходов, связанных с покупкой и реализацией амортизируемого имущества, в порядке статьи 320 НК РФ. Поэтому ст. 320 НК РФ применяется только к тому имуществу, которое приобретается для реализации. Иное любое имущество, которое не приобреталось для продажи и в силу этого обстоятельства в момент осуществления расходов не принималось в бухгалтерском учете на счет 41 "Товары", ст. 320 НК РФ не применяется.

Для случаев реализации имущества, которое в момент осуществления расходов по его приобретению не принимались в бухгалтерском учете по счету 41 "Товары", в статье 268 НК РФ установлен свой порядок определения расходов при их реализации.

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ, если реализуемое имущество не относится к покупным товарам, готовой продукции, ценным бумагам, амортизируемому имуществу, то для целей налогообложения при реализации такого имущества оно квалифицируется прочим имуществом.

Таким образом, к прочему реализуемому имуществу относится любое иное имущество, которое не приобреталось для продажи, при этом не относится к продукции собственного производства, амортизируемому имуществу или ценным бумагам.

Аналогичный вывод содержится в Письме Управления ФНС России по г. Москве от 12 марта 2012 г. N 16-15/020628@:

"Из положений пункта 1 статьи 268 НК РФ следует, что к прочему имуществу относится любое иное имущество, которое не относится к амортизируемому имуществу, иенным бумагам, продукции собственного производства, покупным товарам".

Поскольку имущество спорной группы переквалифицированных активов было переведено на счет 41 "Товары", учитывалось на счете 10 "Материалы", что означает, что данное имущество приобреталось не для совершения торговых операций, суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о том, что положения статьи 320 НК РФ общество не нарушило, обоснованно обособив учет расходов, относящихся к переквалифицированному имуществу, от расходов, связанных с покупкой и реализацией товаров, приобретаемых для осуществления торговых операций.

В соответствии с п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации прочего имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на цену приобретения (создания) этого имущества, а также на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией, в частности на расходы по оценке, хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемого имущества.

Из Регистра-расчета транспортных расходов по переквалифицированному имуществу за 2010-2011 гг. (т. 4, л.д. 85-86) следует, что первая операция по реализации переквалифицированных активов была в декабре 2011 года.

Первое списание транспортных расходов по переквалифицированному имуществу общество произвело также в декабре 2011 года, что подтверждается Регистром-расчетом транспортных расходов по переквалифицированному имуществу за 2010-2011 гг. (т. 4, л.д. 85-86).

Обособление учета для целей налогообложения транспортные расходы, которые вместе с переквалифицированным из материалов в товары имуществом общество перевело со счета 10 "Материалы" на счет 44 "Расходы на продажу", обеспечило списание транспортных расходов, непосредственно связанных с реализацией переквалифицированного имущества, по мере его реализации, что соответствует порядку определения расходов при реализации прочего имущества в соответствии со ст. 268 НК РФ и общему принципу признания расходов, согласно которому в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов.

С учетом изложенных обстоятельств, суд первой инстанции обоснованно заключил, что вывод о неправомерности обособления обществом учета расходов по

переквалифицированным активам, при определении транспортных расходов, подлежащих включению в состав расходов в отчетном периоде, сделан инспекцией необоснованно.

При названных обстоятельствах суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что доначисление налога на прибыль за 2010 г. в сумме 10 060 169 руб., налога на прибыль за 2011 г. в сумме 776 901 руб., соответствующих сумм пени и штрафа произведено инспекцией необоснованно.

По пункту 2 апелляционной жалобы (стр. 5-11) - исключение налоговым органом 43 047 045,54 рублей расходов, непосредственно связанных с реализованным имуществом

Как следует из материалов дела, в пункте 1.2. описательной части решения инспекции (т. 3, л.д. 58-78) сделан вывод о том, что общество в нарушение статей 252, 253, 254, 272, 318, 319, 320 НК РФ неправомерно уменьшило налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2010 г. на сумму 43 060 895,45 руб., что послужило основанием для доначисления обществу налога на прибыль за 2010 год в сумме 8 612 179,09 руб., соответствующей суммы пени и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ.

Общество оспорило в суд решение инспекции в части непризнания расходов в сумме 43 047 045,54 руб., доначисления налога на прибыль организаций за 2010 г. в сумме 8 609 409,11 руб., соответствующих сумм пени и штрафа.

Спор касается расходов, непосредственно связанных с приобретением оборудования "Кран портальный КПМ 32/16" в количестве 2 штук, которые был реализованы обществом в 2010 году.

Как следует из материалов дела, общество (принципал) в рамках агентского договора N 50-014/60-7ТГ (05/09-ГКИ) с ООО "Газкомплектимпэкс" (принципал) (т. 11, л.д. 29-35) поручило в агентском поручении N 7ТГ-004/45-1182 от 23.05.2005 г. (N 05/04/3-248 от 29.04.2005) (т. 11, л.д. 36-38) заключить договор поставки двух кранов портальных (КПМ-32/16-17/30-10,5К) для объекта КС "Сосьвинская", код стройки 2, "Газопровод СРТО-Торжок КС "Сосьвинская".

Строительство объекта КС "Сосьвинская" осуществлялось в рамках договора на реализацию инвестиционных проектов от 01.01.1999 N ЯГИ-99, в соответствии с которым общество являлось заказчиком (т. 11, л.д. 50-70).

Согласно п. 7.3 договора на реализацию инвестиционных проектов заказчик обеспечивает строящиеся объекты оборудованием.

Расходы общества на приобретение оборудования "Кран портальный КПМ 32/16" в количестве 2 штук подтверждается отчетом агента ООО "Газкомплектимпэкс" N 6134500176 от 17.07.2006 г. (т. 11, л.д. 39).

Спорные расходы подтверждаются следующими документами:

Отчетом агента ОО "Газкомплектимпэкс" N 6134500176 от 17.07.2006 г. (т. 11, л.д. 39) подтверждается, что общество понесло расходы на вознаграждение агента за исполнение поручения общества по приобретению оборудования "кран портальный КПМ 32/16" в количестве 2 штук.

Согласно указанному отчету N 6134500176 от 17.07.2006 г. расходы на вознаграждение агенту составили 2 939 895 руб., без учета НДС.

Отчетом агента ООО "Газкомплектимпэкс" N 6134500204 от 02.08.2006 г. (т. 11, л.д. 41) и счетом на возмещение расходов N 6134500204-Т от 02.08.2006 г. (т. 11, л.д. 42) подтверждается, что общество понесло расходы на возмещение агенту транспортных расходов в сумме 6 644 587 руб. 69 коп., без учета НДС.

Актом ООО "Логистика Северо-Европейских газопроводов" об оказании услуг по приему, хранению и учету оборудования N 02/07ХР-ЛСЕГ от 31.07.2006 г. (т. 11, л.д. 43) подтверждается, что общество понесло расходы на услуги по приему, хранению и учету оборудования "кран портальный КПМ 32/16" в количестве 2 шт. в сумме 29 571 885 руб., без учета НДС.

Отчетом ООО "Логистика газотранспортного строительства" N 05/01-293-IP от 10.08.2006 г. (т. 11, л.д. 45) и актом выполненных работ к отчету ООО "Логистика газотранспортного строительства" N 05/01-293-1Р от 10.08.2006 г. (т. 11, л.д. 46) подтверждается, что общество понесло расходы на организацию перевозки оборудования "кран портальный КПМ 32/16" в количестве 2 шт. на сумму 3 825 641,94 руб., без учета НДС, а также расходы на вознаграждение агенту за организацию перевозки в сумме 65 035,91 руб., без учета НДС.

Общая сумма оспариваемых обществом расходов составляет 43 047 045,54 рублей.

Как следует из материалов дела, в 2006 году оборудование было принято обществом к учету по счету 07 "Оборудование к установке" (т. 19, л.д. 39-44).

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению (утв. Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н) счет 07 "Оборудование к установке" предназначен для обобщения информации о наличии и движении оборудования, требующего монтажа.

Письмом от 26.11.2007 г. (т. 11 л.д. 113-118) общество внесло изменения к перечням объектов для учета затрат по инвестиционным проектам, исключив спорное оборудование "кран портальный КПМ 32/16" в количестве 2 штук из перечня затрат по инвестиционному объекту КС "Сосьвинская".

Позиция инспекции состоит в том, что с 26.11.2007 г. - после исключения оборудования "кран портальный КПМ 32/16" в количестве 2 штук из состава затрат по инвестиционному объекту это оборудование стало предназначаться для реализации.

В 2010 году общество заключило с ООО "Газпром трансгаз Югорск" договор поставки спорного оборудования N 12-12/02/05-2010 (т. 11, л.д. 71). Реализация обществом кранов портальных подтверждается товарной накладной N Ю 69 от 04.10.2010 г. (т. 11, л.д. 72).

В момент продажи оборудование смонтировано не было, это подтверждается данными бухгалтерского учета общества о том, что оборудование списано со счета 07 "Оборудование к установке" в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", а также актом ООО "Газпром трансгаз Югорск" о приемке-передаче оборудования в монтаж от 30.11.2010.

Доход от реализации оборудования "кран портальный КПМ 32/16" в количестве 2 штук общество уменьшило на расходы, непосредственно связанные с их приобретением, исходя из того, что в соответствии с п.п. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ оборудование "кран портальный КПМ 32/16" в количестве 2 шт. относится к прочему реализуемому имуществу.

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ к прочему имуществу относится любое реализуемое имущество, которое не относится к покупным товарам, к ценным бумагам, к готовой продукции или к амортизируемому имуществу.

Доход от продажи оборудования "кран портальный КПМ 32/16" общество отразило в составе выручки от реализации прочего имущества, что подтверждается Регистром реализации прочего имущества, декларацией по налогу на прибыль за 2010 год (т. 11, л.д. 139-142).

Инспекция подтвердила правильность признания обществом выручки от продажи оборудования "кран портальный КПМ 32/16" в количестве 2 шт. в составе доходов от реализации прочего имущества.

Однако в противоречие признанию правильным отражения обществом выручки от продажи оборудования "кран портальный КПМ 32/16" в составе доходов от реализации прочего имущества инспекция в части расходов, непосредственно связанных с данным оборудованием, заняла позицию о том, что после исключения в 2007 году спорного оборудования из состава затрат по инвестиционному проекту, спорные расходы, непосредственно связанные с его приобретением, должны были быть разделены на прямые и косвенные на основании ст. 320 НК РФ, которая регулирует порядок учета расходов по торговым операциям, и не регулирует порядок признания расходов, связанных с приобретением прочего имущества, о котором идет речь в пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ.

Позиция инспекции состоит в том, что в соответствии со статьей 320 НК РФ в 2007 году (с 26.11.2007) после исключения оборудования "кран портальный КПМ 32/16" в количестве 2 шт. из состава затрат по инвестиционному объекту КС "Сосьвинская", те спорные расходы, непосредственно связанные с приобретением данного оборудования, которые статья 320 НК РФ относит к косвенным расходам, должны были уменьшать доходы от реализации 2007 года. А спорные расходы на доставку оборудования "кран портальный КПМ 32/16" в количестве 2 шт., которые в соответствии со ст. 320 НК РФ относятся к прямым расходам, должны были, по мнению инспекции, списываться по правилам статьи 320 НК РФ - по среднему проценту за текущий месяц с учетом остатка нереализованных товаров.

Судом первой инстанции исследованы и обоснованно отклонены доводы налогового органа по следующим основаниям.

(1) Вывод инспекции о применимости к спорным расходам с 26.11.2007 статьи 320 НК РФ противоречит тому факту, что инспекция подтвердила правильность отражения дохода от продажи спорного оборудования в составе доходов от реализации прочего имущества (пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ)

Законодательство о налогах и сборах в ст. 268 НК РФ разграничивает несколько категорий товаров:

-реализация амортизируемого имущества (пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ);

-реализация прочего имущества (пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ);

-реализация покупных товаров (пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ).

В статье 268 НК РФ указано, что с учетом статьи 320 НК РФ (которая, по мнению инспекции, нарушена обществом) формируются расходы, связанные с покупкой и реализацией только одной из категорий товаров - покупных товаров.

Из анализа ст. ст. 268, 320 НК РФ следует, что действие ст. 320 НК РФ применяется к тем расходам, которые связаны с приобретением имущества, принятого к учету по счету 41 "Товары" в месяце осуществления расходов.

Позиция инспекции о том, что в 2007 году расходы, осуществленные в 2006 году, должны были уменьшить доходы от реализации 2007 года, прямо противоречит статье 320 НК РФ,

в которой установлен порядок формирования расходов (деление на прямые и косвенные), осуществленных в текущем месяце.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что поскольку спорные расходы осуществлены в 2006 году, в период 2007 года, как настаивает инспекция, к данным расходам положения ст. 320 НК РФ применяться не могли.

Кроме того, выручку от продажи в 2010 году спорного оборудования "кран портальный КПМ 32/16" в количестве 2 шт. общество отразило в составе выручки от реализации прочего имущества, что подтверждается Регистром реализации прочего имущества,

декларацией по налогу на прибыль за 2010 год (т. 11, л.д. 139-142).

Инспекция расценила правильным признание обществом выручки от продажи оборудования "кран портальный КПМ 32/16" в количестве 2 шт. в составе доходов от реализации прочего имущества.

Вывод инспекции о применимости к спорным расходам с 26.11.2007 статьи 320 НК РФ противоречит признанию ею правильным отражения обществом дохода от продажи спорного оборудования в составе доходов от реализации прочего имущества.

Ссылка в апелляционной жалобе на несогласие с выводом суда первой инстанции о том, что содержание понятия "покупные товары" следует из совокупного толкования ст.ст. 268, 320 НК РФ, не имеет правовых оснований

Инспекция указывает в жалобе, что она не согласна с указанным выводом суда в связи с тем, что определение покупного товара в НК РФ, других нормативных правовых актах не содержится.

Суд первой инстанции как раз и указал в своем решении о том, что определение понятия "покупные товары" в НК РФ отсутствует. Однако в ст. 268 НК РФ употребляется термин "покупные товары" и указано, что расходы, связанные с покупкой и реализацией покупных товаров формируются с учетом ст. 320 НК РФ. Также во втором предложении третьего абзаца статьи 320 НК РФ указано, что к прямым расходам относятся стоимость приобретения товаров, реализованных в данном отчетном (налоговом) периоде, и суммы расходов на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада налогоплательщика - покупателя товаров в случае, если эти расходы не включены в цену приобретения указанных товаров.

В статье 268 НК РФ словосочетание "покупные товары" употребляется наряду с иными случаями реализации товаров - прочего имущества (пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ) и амортизируемого имущества (пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ), которые также могут быть покупными.

С учетом этого суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что довод инспекции, что для общества любое оборудование является приобретенным товаром, основан на ошибочном толковании инспекцией ст.ст. 268, 320 НК РФ.

Согласно п. 3 ст. 38 НК РФ товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

Как указано в ст. 268 НК РФ, одним из случаев реализации товаров является реализация амортизируемого имущества. Определение в п. 1 ст. 257 НК РФ амортизируемого имущества прямо противоречит понятию товара, предусмотренному в п. 3 ст. 38 НК РФ. Следовательно, ряд выделенных в ст. 268 НК РФ категорий имущества для целей налогообложения признается товаром в силу факта его реализации, то есть когда является реализуемым имуществом.

Исходя из изложенных положений НК РФ, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что содержание понятия "покупные товары" можно вывести из системного анализа ст. ст. 268, 320 НК РФ.

Статья 320 НК РФ регулирует порядок определения расходов по торговым операциям. Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утв. Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н) для торговых операций используется счет 41 "Товары".

Как следует из материалов дела, спорное оборудование было принято обществом к учету в 2006 году по счету 07 "Оборудование к установке", что подтверждается данными бухгалтерского учета общества (т. 19, л.д. 39-44).

Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций предусмотрено, что при продаже оборудования к установке его стоимость списывается со счета 07 в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", т.е. без использования счета 41 "Товары".

Спорное оборудование было списано в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" со счета 07 "Оборудование к установке".

Таким образом, к спорным расходам порядок, предназначенный для учета расходов по торговым операциям, применению не подлежал. Однако даже если и исходить из неправомерной позиции инспекции о том, что сумма спорных расходов (за исключением расходов на доставку в размере 6 644 587,69 руб.) относится к косвенным расходам 2007 года и должна была уменьшать доходы от реализации 2007 года, то это означает, что общество занизило расходы 2007 года. В таком случае, общество было вправе учесть эти расходы в 2010 году в соответствии со ст. 54 НК РФ.

Кроме того, вывод инспекции по данному эпизоду о том, что к спорным расходам в период 2007 года должна была быть применена ст. 320 НК РФ, означает кроме того недостоверность доначислений, произведенных инспекцией по первому спорному эпизоду (пункт 1.1. описательной части решения инспекции). Расчет инспекции в пункте 1.1. описательной части решения инспекции не учитывает стоимость спорного оборудования "кран портальный КПМ 32/16" в остатке нереализованных товаров.

Является необоснованным довод апелляционной жалобы о том, что факт приобретения обществом спорного оборудования через агента "не исключает обязанности налогоплательщика относить на расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу ну прибыль, затраты, подтвержденные надлежащим образом оформленными первичными документами

Материалами дела подтверждается, что спорное оборудование приобреталось обществом через агента ООО "Газкомплектимпэкс".

В ст. 1008 ГК РФ установлено императивное требование к предоставлению принципалу агентом только отчета в подтверждение исполнения им поручения. Обязанность агента по предоставлению принципалу документов, подтверждающих произведенные расходы, законом не предусмотрена. Такая обязанность может быть установлена договором между принципалом и агентом. Однако согласно закону достаточным документальным подтверждением произведенных агентом расходов является отчет агента.

У инспекции отсутствуют какие-либо претензии к отчету ООО "Газкомплектимпэкс" N 6134500204 от 02.08.2006 г. (т. 11, л.д. 41), которым подтверждаю расходы общества по возмещению ООО "Газкомплектимпэкс" расходов на транспортировку в сумме 6 644 587,69 руб.

Довод инспекции о документальной неподтвержденности спорной суммы расходов основывается на претензиях к транспортным документам, которые изначально были предоставлены обществу в виде копий.

Обществу его агентом были предоставлены копии транспортных документов, при этом заверенные печатью агента, а также печатью контрагента агента общества (ООО "Торговый дом Нефтехимоборудование") (т. 11, л.д. 74-110). Не доверять представленным агентом заверенным копиям у общества не имелось.

Принципал не может располагать оригиналами первичных документов, которые подтверждают расходы агента. Следовательно, у принципала в любом случае не может быть в наличии надлежащим образом оформленных первичных документов, которые бы подтверждали расходы агента. Следовательно, документальным подтверждением расходов принципала является отчет агента.

Таким образом, довод апелляционной жалобы о том, что факт приобретения обществом спорного оборудования через агента не исключает обязанности налогоплательщика относить на расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу ну прибыль, затраты, подтвержденные надлежащим образом оформленными первичными документами, не основан на материалах дела. Документальным подтверждением расходов общества по возмещению агенту спорной суммы расходов на транспортировку является отчет 000 "Газкомплектимпэкс" N 6134500204 от 02.08.2006 г. (т. 11, л.д. 41).

Инспекция неправомерно полностью исключила расходы общества, связанные с транспортировкой кранов портальных до места, откуда они реализованы обществом.

Инспекция не оспаривает реальность продажи обществом кранов портальных из пос. Приобье, ХМАО. Учитывая, что поставщик данного оборудования находится в г. Санкт-Петербург, у инспекции отсутствовали основания в полном отказе в признании расходов, связанных с доставкой спорного оборудования до пос. Приобье, ХМАО.

При наличии у инспекции сомнений в документальной подтвержденности транспортных расходов инспекция должна была определить реальный размер налоговых обязательств общества с учетом необходимости его транспортировки до места, откуда они были реализованы обществом.

Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств.

При этом инспекцией не доказано, что учтенная обществом стоимость доставки кранов до пос. Приобье, ХМАО, является нерыночной.

На основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов расчетным путем, если в течение более двух месяцев налоговому органу не представлены необходимые для расчета налогов документы.

В данном случае, если, по мнению налогового органа, общество не представило документы, подтверждающие расходы на доставку спорного оборудования к месту его реализации обществом, налоговый орган должен был определить сумму подлежащего уплате налога, исходя из данных об иных аналогичных налогоплательщиках в соответствии с указанной правовой нормой.

Инспекция не имела права на исключение расходов на доставку в полной сумме, учтенной обществом для целей налогообложения. Налоговый орган должен был определить реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных обществом расходов по возмещению расходов на доставку спорного оборудования.

Реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных обществом расходов на доставку спорного оборудования исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам, инспекция не установила.

При этом вывод о том, что заверенные агентом общества, а также контрагентом агента общества копии транспортных документов не относятся к доставке спорного оборудования сделан инспекцией без учета всех документов, представленных обществом в ходе проверки, а также вследствие искажения информации, полученной инспекцией от третьих лиц и вследствие некорректно сформулированных налоговым органом в адрес третьих лиц запросов.

Инспекция сослалась на то, что грузоотправителями в транспортных документах значатся различные компании с местом нахождения в разных городах, при том, что поставщик спорного оборудования ОАО "Технорос" имеет адрес регистрации в г. Санкт-Петербург.

В железнодорожных квитанциях об отправке груза, копии которых, заверенные агентом и его поставщиком, общество предоставило инспекции в ходе проверки, в качестве грузоотправителей указаны другие организации (ОАО "Завод по выпуску тяжелых механических прессов" (правопреемник ЗАО "Тяжмехпресс"), ОАО "Петрозаводскмаш", ОАО "Средне-Невский судостроительный завод"), адрес отправки грузов также не соответствует адресу регистрации официального производителя спорного оборудования.

Однако в копии счета-фактуры контрагента ООО "Газкомплектимпэкс" (000 "Торговый дом Нефтехимоборудование"), заверенной печатью контрагента 000 "Газкомплектимпэкс" (000 "Торговый дом Нефтехимоборудование"), указаны номера ж/д квитанций, в которых грузоотправителями указаны ЗАО "Тяжмехпресс", ЗАО "Петрозаводскмаш", ОАО "Средне-Невский судостроительный завод" (т. 11, л.д. 49).

Кроме того, во всех спорных транспортных документах указана одна станция назначения - пос. Приобье, откуда в 2010 году и было реализовано обществом спорное оборудование.

Инспекция умолчала о том, что в ответе на требование налогового органа ОАО "Технорос" сообщило, что "Узлы этого оборудования были закуплены в 2006 г. и ранее...Регистры учета восстановленной архивной копии базы данных за 2006-2011 гг. не содержат информации о документах поступления узлов оборудования, в связи с чем предоставить информацию о наименовании привлеченных лиц не предоставляется возможным... ОАО "Технорос" в своей деятельности выступает как поставщик оборудования, привлекая к изготовлению оборудования третьи лица" (т. 11, л.д. 128).

Таким образом, ОАО "Технорос" подтвердило, что при поставке оборудования привлекало к его изготовлению третьих лиц. Согласно транспортным документам доставка спорного оборудования в адрес общества была в 2006 году, однако ОАО "Технорос" сообщило, что узлы этого оборудования были закуплены и ранее в 2006 г. Указать наименования лиц, у которых ОАО "Технорос" закупило узлы этого оборудования ранее в 2006 г. не представилось возможным по причине невозможности для ОАО "Технорос" восстановить эту информацию в учете, в чем вина общества отсутствует.

Таким образом, ответ ОАО "Технорос" о том, что в 2006 году у него отсутствовали взаимоотношения с ЗАО "Тяжмехпресс", ЗАО "Петрозаводскмаш", ОАО "Средне-Невский судостроительный завод" не доказывает, что представленные обществом транспортные документы не относятся к доставке спорного оборудования.

Кроме того, заверенными агентом общества и его поставщиком копиями писем в адрес ОАО "Технорос" от 09.06.2006 г. ЗАО "Тяжмехпресс", ОАО "Петрозаводскмаш" подтверждается, что при оформлении квитанций о приеме груза были допущены ошибки

при заполнении раздела "наименование груза" и вместо указанного необходимо читать "оборудование подъемно-транспортное и запасные части к нему" (т. 11, л.д. 111,112).

В обоснование вывода о документальной неподтвержденности спорной суммы расходов сделан инспекция также ссылается на ответы, полученные ею в ходе проверки от ОАО "Завод по выпуску тяжелых механических прессов" (правопреемник ЗАО "Тяжмехпресс"), ОАО "Петрозаводскмаш", ОАО "Средне-Невский судостроительный завод".

В ответах, данных этими организации, сообщается об отсутствии у них хозяйственных взаимоотношений с ЗАО "Ямалгазивест".

Однако общество не являлось стороной в сделке по приобретению спорного оборудования, в силу чего сообщение данных организаций об отсутствии у них взаимоотношений с обществом не противоречит обстоятельствам осуществления обществом спорной суммы расходов.

В ходе проведения проверки от ОАО "Технорос" инспекцией была получена копия счета-фактуры N 175 от 28.06.2006 г., выставленного ОАО "Технорос" в адрес ООО "Спецкомплектсервис", которому ОАО "Технорос" реализовало два крана портальных (т. 11, л.д. 123).

В этом документе расходы на транспортировку составили 6 644 587,69 руб. Именно на эту сумму обществу был выставлен счет его агентом на возмещение транспортных расходов (т.11,л.д.42).

Инспекцией в отзыве впервые заявлено о том, что счет-фактура N 175 от 28.06.2006 включает расходы на сумму 13 849,91 руб., которые обществом не обжалуются. Однако никаких доказательств в подтверждение заявленного в отзыве довода о том, что счет-фактура N 175 от 28.06.2006 включает расходы на сумму 13 849,91 руб., которые обществом не обжалуются, инспекция не представила.

Кроме того, у общества имеется товарная накладная ОАО "Технорос" N 4684 от 21.06.2006 г., в которой грузополучателем указано ООО "Строй Арсенал" для ЗАО "Ямалгазинвест", ХМАО, Тюменская область, пос. Приобье, при этом плательщиком указано ООО "Спецкомплектсервис", которое являлось покупателем кранов портальных в количестве 2 штук (т. 11, л.д. 124).

В товарной накладной ОАО "Технорос" N 4684 от 21.06.2006 г. указано, в частности, опорно-поворотное устройство к крану КПМ-32/16-17/30-10,5К в количестве 2-х штук.

При этом плательщиком в этом документе значится ООО "Спецкомплектсервис" -организация, которая являлась покупателем кранов у ОАО "Технорос", и в адрес которой ОАО "Технорос" выставило счет-фактуру N 175 от 28.06.2006 г. на возмещение транспортных расходов в сумме 6 644 587,69 руб.

Кроме того, у общества имеется заверенная агентом и контрагентом агента по поставке кранов копия акта сдачи-приемки услуг, в котором указано ОАО "Технорос" в качестве поставщика, а ООО "ТД Нефтехимоборудование" - в качестве покупателя (т. 11, л.д. 125).

Инспекция необоснованно оценила данный документ в качестве противоречащего позиции общества. В этом документе печать ОАО "Технорос" с подписью проставлены в той части акта, в которой ОАО "Технорос" указано в качестве поставщика. При этом в этом документе указаны номера всех спорных транспортных документов, согласно которым доставка осуществлялась в пос. Приобье, включая номера всех автотранспортных средств, указанных в товарно-транспортных накладных, в которых грузоотправителем является ОАО "Технорос" (т. 11, л.д. 93-110).

Следовательно, указание в указанном документе в верхней его части на ООО "Торговый дом "Нефтехимоборудование" как на поставщика не может быть истолковано никак иначе, как опечатка.

Кроме того, инспекция ссылается на выписку ОАО "Технорос" по счетам бухгалтерского учета. Инспекция указала, что выписки по счетам бухгалтерского учета ОАО "Технорос" за период до 2006 г. свидетельствуют о том, что реализация кранов в данном периоде была не единственной. Из этого инспекция делает вывод, что нельзя отнести расходы в выписке ОАО "Технорос" к оспариваемым кранам. Однако то, что реализация кранов в данном периоде была не единственной у ОАО "Технорос" не означает, что у данной организации не было расходов, связанных с их реализацией, в т.ч. на доставку.

Учитывая изложенные обстоятельства, вывод о том, что спорные транспортные документы не имеют отношения к доставке спорного оборудования, сделан инспекцией необоснованно.

Учитывая изложенные обстоятельства, инспекция не доказала, что общество неправомерно учло в целях налогообложения прибыли расходы, связанные с доставкой спорного оборудования, в сумме 6 644 587,69 руб.

Ввиду изложенных обстоятельств в их совокупности судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о том, что доначисление налога на прибыль организаций за 2010 г. в сумме 8 609 409, 11 руб., соответствующей суммы пени и штрафа, произведено инспекцией неправомерно.

На основании ст.Налогового кодекса РФ, руководствуясь статьями 110, 266, 267, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 23.09.2014 г. по делу N А40-114788/14 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

В.Я.Голобородько

Судьи

Н.О.Окулова Р.Г.Нагаев