Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 19 декабря 2014 г. N 08АП-10347/14

город Омск

19 декабря 2014 г.

Дело N А70-5692/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 12 декабря 2014 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 19 декабря 2014 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ивановой Н.Е.,

судей Киричёк Ю.Н., Кливера Е.П.,

при ведении протокола судебного заседания: секретарём Самовичем А.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-10347/2014) общества с ограниченной ответственностью Строительная компания "УралСтрой" на решение Арбитражного суда Тюменской области от 29.07.2014 по делу N А70-5692/2014 (судья Безиков О.А.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью Строительная компания "УралСтрой" (ОГРН 1087232046340; ИНН 7203226574)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 4

об оспаривании в части решения от 31.12.2013 N 07-10/101,

при участии в судебном заседании представителей:

от общества с ограниченной ответственностью Строительная компания "УралСтрой" - Гончарова Т.С. (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации, по доверенности от 08.12.2014 сроком действия до 31.03.2015);

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 3 - Иванов А.П. (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации, по доверенности от 08.10.2014 сроком действия по 31.12.2014),

установил:

общество с ограниченной ответственностью СК "УралСтрой" (далее по тексту - заявитель, общество, налогоплательщик, ООО СК "УралСтрой") обратилось в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Тюмени N 4 (далее по тексту - инспекция, налоговый орган, ИФНС России по г. Тюмени N 4) о признании недействительным решения от 31.12.2013 N 07-10/101 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части дополнительного начисления налога на прибыль организаций в размере 1 669 477 руб. и налога на добавленную стоимость в размере 1 835 999 руб. по хозяйственным операциям с ООО "Истелия" и ООО "СК "Спектр".

Решением по делу Арбитражный суд Тюменской области отказал в удовлетворении требований общества в полном объеме.

При этом суд первой инстанции признал обоснованными выводы налогового органа относительно не проявления обществом должной степени осторожности и осмотрительности при выборе контрагентов, создания формального документооборота и совершения умышленных действий, лишенных экономического содержания, направленных на искусственное, без реальной хозяйственной цели, создание условий для уменьшения налогообложения. По мнению суда первой инстанции, налогоплательщик неправомерно отнес к расходам по налогу на прибыль затраты по оплате услуг ООО "Истелия": в 2011 году в размере 4 178 569 руб. (налог на прибыль - 835 713 руб.), в 2012 году в размере 4 168 815 руб. (налог на прибыль - 833 763 руб.), а также принял к вычету НДС, относящийся к данным операциям: в 2011 году в общем размере 752 142 руб., в 2012 году в общем размере 750 385 руб. В отношении ООО "СК "Спектр" суд первой инстанции пришел к выводу об отсутствии у общества права на вычет НДС в размере 333 472 руб., заявленного в налоговой декларации за 3 квартал 2011 года.

Не согласившись с принятым решением, ООО СК "УралСтрой" обратилось в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

В обоснование апелляционной жалобы общество указывает на ошибочность вывода суда первой инстанции о непредставлении контрагентами документов по взаимоотношениям с обществом, поскольку данный вывод арбитражным судом сделан в отсутствие доказательств истребования у указанных контрагентов таких документов.

Бездоказательственным, по мнению общества, является и вывод суда первой инстанции о том, что отчетность контрагентов представлена с минимальными суммами налога к уплате, поскольку указанная отчетность в материалах дела отсутствует.

Также, как отмечает податель жалобы, материалами дела, в частности первичными документами поставщика, на основании которых общество приняло НДС к вычету, опровергается вывод налогового органа о непричастности ООО "СК "Спектр" к поставке продукции налогоплательщику. Так, как указывает общество, ООО "НПО "ПРОЭКТ" в подтверждение совершения хозяйственной операции с поставщиком заявителя (ООО "СК "Спектр") в материалы дела были представлены копии таких документов, как счета-фактуры, товарные накладные, платежное поручение, выписки из книг покупок и продаж.

Ошибочным, по мнению заявителя, является и вывод суда первой инстанции о том, что наличие товарно-транспортной накладной является необходимым условием для оприходования товара и подтверждения реальности хозяйственной операции, поскольку, как указывает налогоплательщик в апелляционной жалобе, действующее законодательство реальность факта поставки товара связывает с наличием товарной накладной.

При этом, как отмечает общество, заявитель не оспаривал факт невозможности оказания транспортных услуг силами контрагента, однако указывал, что ООО "Истелия" для выполнения обязательств по договорам с обществом привлекало иных лиц. Вместе с тем, как отмечает ООО СК "УралСтрой", суд первой инстанции оказание ООО "Истелия" спорных услуг третьими лицами, посчитал неподтвержденным, поскольку графа "назначение платежа" в банковской выписке субподрядчика, по мнению суда первой инстанции, не может свидетельствовать о перечислении денежных средств именно за указанные услуги. Податель жалобы полагает данный вывод суда первой инстанции необъективным, поскольку судом первой инстанции не принимается во внимание, что общество, в отличие от налогового органа и суда, не имеет никаких полномочий на проверку указанных в банковской выписке сведений. При этом инспекцией контрольных мероприятий в отношении лиц, которым перечислялись упомянутые денежные средства, не проводились. Кроме того, как отмечает податель жалобы, налоговым органом не представлено доказательств того, что содержащиеся в банковской выписке ООО "Истелия" сведения недостоверны. Таким образом, как полагает общество, отсутствуют основания утверждать, что лица, которым контрагент перечислял денежные средства с назначением платежа за выполненные работы и услуги, в том числе транспортные услуги, аренду техники, спецтехники, фактически эти услуги не оказывали.

Также, как указывает общество, судом первой инстанции сделан вывод о недостоверности подписей в первичных документах ООО "Истелия", подписанных представителем этой организации по доверенности Жегуновым А.В. в отсутствие надлежащих доказательств.

Кроме того, по мнению заявителя, судом первой инстанции необоснованно отклонены доводы ООО СК "УралСтрой" о допущенных налоговым органом при проведении проверки процессуальных нарушениях.

К тому же, как полагает общество, необоснованно судом первой инстанции оставлен без внимания довод общества, свидетельствующий о реальности хозяйственной операции налогоплательщика с ООО СК "Спектр", - наличие в деле доказательств приобретения контрагентом продукции, впоследствии реализованной налогоплательщику.

Таким образом, по мнению заявителя, в настоящем деле установлено, что заявленные в первичных документах ООО "Истелия" транспортные услуги фактически оказаны, при этом имеющиеся в материалах дела доказательства в совокупности с доказательствами, содержащимися в приложении N 4 к настоящей апелляционной жалобе, опровергают довод налогового органа о том, что эти услуги оказаны другим контрагентом общества - ООО ТЭК "Энергия". Кроме того, как отмечает податель жалобы, материалами дела подтверждается и проявление налогоплательщиком осмотрительности в отношении своих контрагентов. Так, как указывает налогоплательщик, общество не только удостоверилось в правоспособности данных организаций, но и проверило полномочия действующих от этих организаций лиц (запросило копии паспортов и доверенностей представителей).

Определением от 13.11.2014 по настоящему делу, суд апелляционной инстанции произвел замену заинтересованного лица по делу - ИФНС России по г. Тюмени N 4 на его процессуального правопреемника - Инспекцию Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 3 (далее по тексту - ИФНС России по г. Тюмени N 3).

В представленном до начала судебного заседания отзыве ИФНС России по г. Тюмени N 3 просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

До начала судебного заседания от ООО СК "УралСтрой" поступила уточнённая таблица с указанием томов и листов дела, на которых находятся доказательства, положенные в основу позиции подателя жалобы, с доказательствами направления данной таблицы в адрес ИФНС России по г. Тюмени N 3, а также ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных документов в целях подтверждения сведений, изложенных в таблице.

Представитель ИФНС России по г. Тюмени N 3 подтвердил получение указанной таблицы, также пояснил, что не оспаривает сведения, изложенные в сравнительной таблице по услугам оказанным ООО "Истелия" и ООО "ТЭК Энергия".

Суд апелляционной инстанции, руководствуясь статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, приобщил вышеназванные документы к материалам дела.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель ООО СК "УралСтрой" поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, просил решение суда первой инстанции отменить, считая его незаконным и необоснованным, апелляционную жалобу - удовлетворить.

Представитель ИФНС России по г. Тюмени N 3 поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просил оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки от 26.11.2013 N 07-10/95.

По итогам рассмотрения акта выездной проверки, материалов налоговой проверки и письменных возражений Общества Инспекцией было вынесено решение от 31.12.2013 N 07-10/101 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением заявитель привлечен к налоговой ответственности в общей сумме налоговых санкций в размере 242 180 руб., кроме того заявителю предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 4 225 906 руб., пени за несвоевременную уплату налогов по состоянию на 31.12.2013 в общей сумме 674 347 руб. 10 коп.

Не согласившись с принятым решением, заявитель обжаловал его в Управление Федеральной налоговой службы по Тюменской области (далее по тексту - Управление). По результатам рассмотрения жалобы Управлением вынесено решение от 24.04.2014 N 0177, которым решение инспекции отменено в части взыскания с общества штрафа и пени в общей сумме 19 479 руб. 14 коп. В остальной части решение налогового органа оставлено без изменения.

Полагая, что вышеуказанное решение инспекции не соответствует закону, нарушает права и законные интересы заявителя, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

29.07.2014 Арбитражным судом Тюменской области принято обжалуемое обществом в апелляционном порядке решение.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой части в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции находит основания для его частичной отмены, исходя из следующего.

В соответствии со статьями 143, 246 Налогового кодекса Российской Федерации ООО СК "УралСтрой" является плательщиком налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организаций.

Исходя из положений статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Условия предъявления налога на добавленную стоимость к вычету определены пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов. Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету.

Анализ статей 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации позволяет сделать вывод о том, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации также установлено право налогоплательщика уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов, под которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В соответствии с пунктом 7 статьи Налогового кодекса Российской Федерации в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Обязанность по доказыванию факта недобросовестности и представлению соответствующих доказательств возлагается на налоговый орган.

В соответствии с позицией, изложенной в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 10 названного Постановления факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Таким образом, помимо формальных требований, установленных статьями 169, 172, 252 Налогового кодекса Российской Федерации, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.

В соответствии с пунктом 9 данного Постановления установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Как следует из содержания решения ИФНС России по г. Тюмени N 4, основанием для его вынесения в оспариваемой налогоплательщиком части послужил вывод налогового органа о необоснованном получении налогоплательщиком налоговой выгоды в связи с недостоверностью и противоречивостью указанных в первичных документах сведений, не подтверждающих совершение обществом в действительности реальных хозяйственных операций с ООО "Истелия" и ООО СК "Спектр", базирующийся на следующем.

Между Обществом (Заказчик) и ООО "Истелия" (Исполнитель) заключен договор на оказание транспортных услуг N 2011/01/3 от 17.01.2011.

По условиям заключенного договора Исполнитель обязуется оказывать Заказчику транспортные услуги с использованием транспортных средств и специального оборудования в соответствии с Приложением N 1 к Договору, на основании заявки Заказчика, а Заказчик обязуется принять и оплатить услуги Исполнителя в размере и в указанные в Договоре сроки. Транспортные услуги оказываются персоналом Исполнителя на территории населенного пункта, на котором Заказчик осуществляет свою деятельность. Услуги считаются оказанными после подписания акта приема-сдачи услуг Заказчиком или его уполномоченным представителем. Стоимость одного часа оказываемых услуг определяется в Приложении N 1 к Договору. Расчет по Договору производится в течение пяти рабочих дней после подписания акта оказанных услуг путем перечисления денежных средств на расчетный счет Исполнителя.

Договор вступил в силу с момента его подписания и действует до 31.12.2011.

Также между Обществом (Покупатель) и ООО СК "Спектр" (Поставщик) заключен договор поставки N ДП - 35 от 26.07.2011.

Предметом заключенного договора явилась обязанность Поставщика поставлять, а Покупателя принимать и оплачивать продукцию на условиях, в порядке и в сроки, предусмотренные договором.

Согласно спецификации N 1 от 26.07.2011 к поименованному договору осуществляется поставка полотна нетканого иглопробивного. Срок поставки с 26.07.2011 до 22.08.2011.

Указанные договора подписаны со стороны ООО "Истелия" директором Семеновой О.В., со стороны ООО СК "Спектр" - директором Камаловым В.Г., со стороны Общества - директором Манукян А.Н.

В ходе выездной проверки инспекция пришла к выводу о том, что действия jбщества носят недобросовестный характер, поскольку сделки с вышеуказанными контрагентами создают только видимость оказания услуг (поставки товара) путем создания формального документооборота и имитируют внешнее соответствие действий налогоплательщиков требованиям налогового законодательства. Фактически контрагенты не могли осуществлять обязательства по договору.

Выводы налогового органа основаны на совокупности следующих фактов и обстоятельствах, представленных суду первой инстанции в качестве доказательств по делу.

- контрагенты не располагают необходимыми условиями для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, транспортных средств;

- контрагенты не осуществляли платежи за пользование коммунальными услугами (электроэнергию, водоснабжение, вывоз мусора и другие), за услуги телефонной связи, перечислений по заработной плате, что обусловлено отсутствием ведения финансово-хозяйственной деятельности указанными организациями, а, следовательно, отсутствием реальной возможности осуществить поставку товаров и выполнить работы в адрес общества;

- обществом не проведена проверка реальности существования контрагентов как субъектов предпринимательской деятельности, полномочий лиц, представляющих интересы ООО СК "Спектр";

- первичные бухгалтерские документы и счета-фактуры в отношении ООО "Истелия" содержат заведомо недостоверные сведения, поскольку установлено, что услуги по обслуживанию улично-дорожной сети и придомовой территории Центрального и Калининского административного округа по тому же маршруту и в тот же период оказывало ООО ТЭК "Энергия";

- контрагенты зарегистрированы по адресам места жительства их руководителей, при этом по юридическим адресам они не находятся;

- отчетность представлена с минимальными суммами налога к уплате, в то время как согласно выпискам банка по движению денежных средств на счетах оборот данных организаций составил более 50 млн. руб.;

- истребуемые документы по взаимоотношениям с обществом контрагентами не представлены;

- документы, подтверждающие факт доставки товара ООО СК "Спектр" (товаротранспортные накладные), налогоплательщиком не представлены.

По результатам проведения почерковедческой экспертизы получено заключение эксперта ООО "Агентство экономической безопасности "ОПТИУМ" от 26-27 ноября 2013 года, в котором сделан вывод, что подписи от имени Камалова В.Г., Семеновой О.В., выполнены не ими, а другими неустановленными лицами, с подражанием их подписей.

В соответствии со статьей 90 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым органом г. Екатеринбурга проведен допрос в качестве свидетеля Камалова В.Г. (протокол допроса свидетеля N 355 от 29.08.2013), в ходе которого свидетель пояснил, что никакого отношения к финансово-хозяйственной деятельности ООО СК "Спектр" не имеет, факт подписания первичных и иных документов от имени данной организации отрицает. Вместе с тем, свидетель подтвердил, что посещал, совместно с иными людьми, нотариуса для регистрации организаций, а также банк для открытия счета, за что получал денежное вознаграждение. Свидетелю ничего неизвестно о деятельности ООО СК "Спектр".

Провести допрос руководителя ООО "Истелия" не представилось возможным ввиду смерти 12.08.2011 Семеновой О.В. При этом инспекцией было также установлено, что часть документов от имени Семеновой О.В. были составлены после ее смерти.

Таким образом, налоговый орган пришел к выводу о том, что фактически перечисленные контрагенты не вступали и не могли вступать в гражданско-правовые отношения с обществом.

Как следует из обжалуемого решения, суд первой инстанции, оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные в материалы дела доводы и доказательства сторон, пришел к выводу об обоснованности позиции налогового органа и подтверждённости материалами дела выводов инспекции о том, что спорные контрагенты, в силу вышеперечисленных обстоятельств, не могли выполнить обязательства, предусмотренные договором, что послужило основанием для отказа в удовлетворении заявления общества.

Суд апелляционной инстанции, повторно оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные в материалы дела доводы и доказательства сторон, соглашается с выводом суда первой инстанции только в части признания получения необоснованной налоговой выгоды обществом при применении налоговых вычетов по НДС по сделкам с ООО "Истелия", поскольку установленные инспекцией обстоятельства, в том числе факт смерти директора ООО "Истелия", подтверждают невозможность фактического оказания спорных работ и услуг данным контрагентом, в связи с чем соответствующие доводы апелляционной жалобы налогоплательщика подлежат отклонению.

Вместе с тем суд апелляционной инстанции не может согласиться с позицией налогового органа, поддержанной судом первой инстанции, в части выводов об отсутствии реальности приобретения налогоплательщиком самих работ и услуг, на основании нижеследующего.

Так, утверждая о выполнении спорных работ силами самого налогоплательщика либо ООО ТЭК "Энергия", налоговым органом в нарушение части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в материалы дела не представлено достаточных и достоверных доказательств, подтверждающих изложенные обстоятельства.

Между тем, ООО СК "УралСтрой" в опровержение соответствующего вывода налогового органа сопоставило оказанные ООО "Истелия" и ООО ТЭК "Энергия" транспортные услуги по объектам, периодам, видам услуг и использованной контрагентами технике (сравнительная таблица, т. 1 л.д. 45-58), а также представило в материалы дела документы, подтверждающие указанные в таблице сведения.

Представитель инспекции в судебном заседании суда апелляционной инстанции пояснил, что не оспаривает фактические сведения, изложенные в сравнительной таблице по услугам, оказанным ООО "Истелия" и ООО "ТЭК Энергия".

Суд апелляционной инстанции, исследовав и оценив сравнительную таблицу и представленные доказательства, соглашается с доводами апелляционной жалобы о том, что представленный в материалы дела сравнительный анализ доказывает несостоятельность довода инспекции об оказании обществу услуг, означенных в первичных документах ООО "Истелия", силами другого контрагента - ООО ТЭК "Энергия", в силу имеющихся несовпадений периодов проведения работ, видов и объектов работ.

По убеждению апелляционного суда, частичное имеющееся совпадение не может лишать налогоплательщика права отнесения реально понесённых затрат в расходы в полном объеме, поскольку инспекцией указанное обстоятельство достоверно не установлено, как и не определена стоимость таких частично совпадающих работ.

При этом подтверждением реального приобретения транспортных услуг, в том числе, являются как их сдача заказчику, так и справки для расчетов за выполненные работы (услуги), составленные от имени ООО "Истелия", содержащие наименования транспортных средств, которые зарегистрированы за ООО МСК "Сибагро", то есть наименования реально существующих транспортных средств.

Так, из пункта 7 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" следует, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 03.07.2012 N 2341/12, принятом в целях единообразия в толковании и применении арбитражными судами норм права, при принятии инспекцией решения, в котором была установлена недостоверность представленных налогоплательщиком документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам; иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

Из подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что налоговым органам предоставлено право определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 19.07.2011 N 1621/11, разъясняя порядок применения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации, указал, что наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов.

В то же время, поскольку налогоплательщик, представивший налоговому органу в обоснование соответствующих расходов документы, оформленные ненадлежащим образом, не может быть поставлен в худшее положение, нежели налогоплательщик, вообще не представивший налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, то подпункт 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации, как устанавливающий дополнительные гарантии налогоплательщику, подлежит применению не только в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, но и при признании их ненадлежащими. Иное толкование нарушило бы принцип равенства налогообложения (пункт 1 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации).

Правильность такого вывода прямо подтверждается абзацем 5 пункта 8 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", в котором разъяснено, что в случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика.

Учитывая изложенное, налоговый орган, установив наличие у общества в учете ненадлежащих документов при реальности выполнения для общества работ, обязан в целях исчисления налога на прибыль определить размер указанных расходов расчетным путем.

Таким образом, проанализировав перечисленные выше нормы права в совокупности с фактическими обстоятельствами дела, суд апелляционной инстанции считает, что при отсутствии доказательств необоснованного завышения таких расходов, не соответствия их нормальным условиям ведения хозяйственной деятельности, наличия обстоятельств взаимозависимости (аффилированности), иной заинтересованности и осведомленности общества о недобросовестности своего контрагента, у налогового органа отсутствовали правовые основания для исключения из состава расходов ООО СК "УралСтрой" спорных затрат, оформленных документами от ООО "Истелия", как следствие, необоснованном доначислении налога на прибыль, начислении на него соответствующих сумм пени и налоговых санкций, а потому оспариваемое решение инспекции в рассмотренной части подлежит признанию недействительным.

Кроме того, оценив документы, представленные налогоплательщиком для проведения проверки на предмет подтверждения обоснованного предъявления к вычету заявленных сумм НДС по сделке с ООО СК "Спектр" в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд считает, что обществом соблюдены требования, с которыми законодательство о налогах и сборах связывает право налогоплательщика на получение налогового вычета по НДС, в связи с чем в названной части оспариваемое решение налогового органа также подлежит признанию недействительным, решение суда первой инстанции частичной отмене, а апелляционная жалоба ООО СК "УралСтрой" - частичному удовлетворению.

Как указывалось выше, помимо формальных требований, установленных статьями 169, 172 Налогового кодекса Российской Федерации, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.

В подтверждение права на применение налоговых вычетов по ООО СК "Спектр" налогоплательщиком были представлены следующие документы: договор поставки N ДП-35 от 26.07.2011, спецификация к договору, товарная накладная от 08.08.2011 N 116, счёт-фактура от 08.08.2011 N 124.

По мнению налогового органа, указанные документы не подтверждают реальность сделки с вышеуказанным контрагентом, у контрагента отсутствуют необходимые ресурсы, управленческий и технический персонал, основные и транспортные средства для осуществления спорных хозяйственных операций, в связи с чем инспекцией сделан вывод о том, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности при выборе спорного контрагента.

Между тем, обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных статьёй 169 Налогового кодекса Российской Федерации, возлагается на продавца.

Следовательно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.

При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, упомянутых в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

О необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

По убеждению апелляционной коллегии, инспекцией в ходе проверки не было установлено ни одного из перечисленных обстоятельств, позволяющих усомниться в добросовестности налогоплательщика.

Так, как обоснованно указывает заявитель в апелляционной жалобе, согласно банковской выписке ООО СК "Спектр" (т. 3 л.д. 149-163) 27.07.2011 последним перечислены денежные средства в размере 655 804 руб. 80 коп. ООО "НПО ПРОТЭКТ" с указанием назначения платежа "оплата по договору N П-02419/11 от 26.07.2011 за поставку продукции".

Как отражено в решении УФНС России по Тюменской области, в рамках рассмотрения апелляционной жалобы ООО СК "УралСтрой" вышестоящим налоговым органом у ООО "НПО ПРОТЭКТ" в соответствии со статьёй 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации были затребованы документы по сделке с ООО СК "Спектр".

ООО "НПО ПРОТЭКТ" предоставило копии документов (счета-фактуры, товарные накладные, платёжное поручение, выписки из книг покупок и продаж), подтверждающие совершение хозяйственной операции с поставщиком заявителя.

Указанные обстоятельства подтверждают приобретение ООО СК "Спектр" товара, впоследствии реализованного ООО СК "УралСтрой".

Кроме того, в решении УФНС России по Тюменской области также отмечено, что из декларации по НДС ООО СК "Спектр" за 3 квартал 2011 года видно, что сумма реализации отражена в большем размере (17 544 627 руб.), чем сумма сделки с ООО СК "Уралстрой" (2 186 100 руб.); доказательств того, что данная сумма не включает в себя спорную, инспекцией не предоставлено, в то время как согласно положениям, установленным пунктом 6 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации, неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Ссылка налогового органа на то обстоятельство, что документы и счета-фактуры, предоставленные для применения вычетов, содержат недостоверную информацию, а именно: подписи от имени руководителя ООО СК "Спектр" Камалова В.Г. выполнены иным лицом, отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку согласно позиции, изложенной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценки арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее Постановление ВАС РФ N53), а так же в разъяснениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлениях от 20.04.2010 N 18162/09, от 25.05.2010 N15658/09, от 08.06.2010 N 17684/09, вывод о недостоверности документов в связи с их подписанием неустановленным лицом, подтверждающих право на налоговый вычет, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, не могут рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной.

Доказательств того, что заявитель в силу особенностей взаимоотношений с ООО СК "Спектр" располагал сведениями о подписании документов не руководителем организации, инспекцией также не представлено.

Апелляционная коллегия находит ошибочным вывод суда первой инстанции о том, что наличие товарно-транспортной накладной, оформленной в соответствии с установленным порядком, является необходимым условием для оприходования товара и подтверждения реальной его перевозки.

Согласно постановлению Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.12.2010 N 8835/10 если компания-покупатель приобретает товар и не выступает в качестве заказчика по договору перевозки, такая компания имеет право учесть затраты на приобретение товарно-материальных ценностей в расходах и принять к вычету входной НДС по таким товарам, даже если у покупателя нет товарно-транспортной накладной.

Аргументы налогового органа об отсутствии у спорного контрагента основных средств, внеоборотных и оборотных активов, транспортных средств также не принимаются судом апелляционной инстанции, поскольку отсутствие основных и транспортных средств не препятствуют организации заключению сделок, исполнение которых возможно путем заключения гражданско-правовых сделок с иными лицами. Кроме того, как указывалось выше, материалами проверки подтверждается реальное приобретение спорного товара ООО СК Спектр".

Учитывая факт наличия у заявителя документов, подтверждающих реальность осуществленных хозяйственных операций, факт реальной оплаты НДС в размере 333 472 руб. в составе платежей контрагенту, недоказанность налоговым органом получения заявителем необоснованной налоговой выгоды, у налогового органа отсутствовали законные основания для отказа в принятии налоговых вычетов по сделкам с ООО СК "Спектр".

Инспекцией в ходе проверки не было установлено обстоятельств, позволяющих усомниться в добросовестности налогоплательщика. Спорные товары приобретены для целей предпринимательской деятельности и использованы в предпринимательской деятельности.

Таким образом, материалами дела подтверждается сам факт приобретения товаров и понесенных налогоплательщиком в связи с этим расходов. Полученные налоговым органом сведения могут свидетельствовать о нарушениях контрагентом налоговых обязательств, но, безусловно, не подтверждают недобросовестность самого налогоплательщика.

Доказательств, свидетельствующих о том, что при выборе контрагента и заключении сделки с ним налогоплательщик не проявил должной осмотрительности и осторожности, а также доказательств взаимосвязи или аффилированности заявителя и контрагента, отсутствии в действиях налогоплательщика разумной деловой цели, либо их направленности исключительно на создание благоприятных налоговых последствий, инспекцией не предоставлено.

В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.01.2007 N 83-О-О отмечается, что положения Кодекса, регулирующие порядок возмещения НДС, направлены на реализацию, а не на ограничение прав налогоплательщиков, их применение налоговыми органами и судами связано с казуальным толкованием, при котором учитываются фактические обстоятельства каждого конкретного дела.

Как неоднократно указывалось Конституционным Судом Российской Федерации, при рассмотрении налоговых споров суды должны исследовать все фактические обстоятельства дела, а не только формальные условия применения правовой нормы. В случае сомнений в правильности применения налогового законодательства арбитражные суды обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела юридически значимых обстоятельств, наличие иных документов, подтверждающих хозяйственные операции (постановления от 28.10.1999 N 14-П, от 14.07.2003 N 12-П, определения от 15.02.2005 N 93-О, от 28.05.2009 N 865-О-О, от 19.03.2009 N 571-О-О).

По настоящему делу налоговым органом не представлено ни одного безусловного и достоверного доказательства того, что заявителю было известно о нарушении налогового законодательства, допускаемого контрагентом; не доказан намеренный выбор заявителем данного контрагента и правовая зависимость этого факта с порядком исчисления НДС, участия заявителя в "схеме" ухода от налогообложения.

В рассматриваемом случае, поскольку контрагент исполнил принятые на себя обязательства, доказательства чего были установлены судом в ходе рассмотрения настоящего дела, а также, поскольку представителем заявителя был истребован необходимый пакет документов для заключения договора (свидетельство о государственной регистрации и постановки на налоговый учет, учредительные документы, приказ о назначении директора, копия паспорта директора (т.4 л.д. 1-11)), следовательно, в изложенной ситуации заявитель проявил осмотрительность, достаточную для получения налоговой выгоды.

Указанное свидетельствует о проявлении заявителем должной степени осмотрительности в рамках возможных действий субъекта предпринимательских отношений по предварительной проверке благонадежности своего контрагента.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции пришёл к выводу о том, что налоговым органом не доказан факт направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды при приобретении товара у ООО СК "Спектр".

Суд апелляционной инстанции, проверив процедуру принятия оспариваемого решения в отношении ООО СК "Уралстрой", с учетом положений статей 89, 100, 101, 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации, поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что существенных нарушений процедуры, которые могли бы повлиять на правильность принятого решения, заявителем не названо и арбитражным судом не установлено.

При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции подлежит частичной отмене согласно изложенному на основании пункта 1 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела) с принятием в данной части нового судебного акта, а апелляционная жалоба ООО СК "УралСтрой" - частичному удовлетворению.

Судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы ООО СК "УралСтрой" в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации относятся на ИФНС России по г. Тюмени N 3.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 1 части 1 статьи 270, статьёй 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Тюменской области от 29.07.2014 по делу N А70-5692/2014 отменить в части отказа в признании недействительным решения от 31.12.2013 N 07-10/101 Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Тюмени N4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, принятого в отношении общества с ограниченной ответственностью Строительная Компания "УралСтрой", в части доначисления сумм налога на прибыль организаций в размере 1 669 477 руб., сумм налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2011 года в размере 333 472 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций.

Принять в данной части новый судебный акт:

Признать недействительным решение от 31.12.2013 N 07-10/101 Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Тюмени N4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, принятого в отношении общества с ограниченной ответственностью Строительная Компания "УралСтрой", в части: доначисления сумм налога на прибыль организаций в размере 1 669 477 руб., сумм налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2011 года в размере 333 472 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций.

Решение суда первой инстанции в оставшейся части оставить без изменения.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Тюмени N 3 в пользу общества с ограниченной ответственностью Строительная Компания "УралСтрой" судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере 3000 руб.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Н.Е. Иванова

Судьи

Ю.Н. Киричёк Е.П. Кливер