Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 25 декабря 2014 г. N 04АП-5092/14

г. Чита

25 декабря 2014 г.

Дело N А78-6519/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 18 декабря 2014 года.

Полный текст постановления изготовлен 25 декабря 2014 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Никифорюк Е.О.,

судей: Ткаченко Э.В., Басаева Д.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Жалсановым Б.Ц., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Шелопугина Михаила Николаевича на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 14 августа 2014 года по делу N А78-6519/2014 по заявлению индивидуального предпринимателя Шелопугина Михаила Николаевича о признании частично недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 2 по г. Чите от 20.03.2014 N 16-06/5, с привлечением к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора - УФНС России по Забайкальскому краю,

(суд первой инстанции - Д.Е. Минашкин),

при участии в судебном заседании:

от заявителя: Филиппова Э.А., представитель по доверенности от 26.06.2014;

от заинтересованного лица:

Романенко Р.Н., представитель по доверенности от 09.01.2014;

Жамсаранова С., представитель по доверенности от 09.01.2014;

от третьего лица:

Вайвод О.А., представитель по доверенности от 03.03.2014;

установил:

Индивидуальный предприниматель Шелопугин Михаил Николаевич (ОГРН 304753428500214, ИНН 753400005169, 672000, г.Чита, далее - ИП Шелопугин М.Н., предприниматель, заявитель) обратился в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 АПК РФ, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите (ОГРН 1047550035400, ИНН 7536057435 672000, Забайкальский край, г. Чита, ул. Бутина, 10, далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения N 16-06/5 от 20.03.2014 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления единого налога по УСН за 2010 год в размере 671476 руб., за 2012 год в размере 1170906 руб.; привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату единого налога по УСН за 2010 год в размере 134295 руб., за 2012 год в размере 234181 руб.; начисления пени по единому налогу по УСН за 2010 год в размере 192353,35 руб., за 2012 год в размере 104327,74 руб.

Определением суда от 22.07.2014 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю (ОГРН 1047550033739, ИНН 7536057354, 672000, Забайкальский край, г. Чита, ул. Анохина 63, далее - управление).

Решением Арбитражного суда Забайкальского края в удовлетворении заявленных требований отказано. В обосновании суд первой инстанции указал, что суд не усматривает полноценной подтвержденности со стороны предпринимателя затрат, которые не были приняты налоговым органом в части рассматриваемых эпизодов, а также в части дополнительно представленных в дело, и не учтенных краевым налоговым управлением, а потому считает правильными выводы инспекции в части спорных расходов заявителя при исчислении единого налога по УСН за 2010 и 2012 годы, и о верности доначисления оспариваемых сумм недоимок по нему.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, предприниматель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение арбитражного суда Забайкальского края от 14 августа 2014 года по делу N А78-6519/2014 отменить, требования заявителя удовлетворить.

Полагает, что налоговый орган не принимает во внимание в целях подтверждения размера убытков расходы по строительству объекта, понесенные предпринимателем в результате закупа материалов у ООО "Забайкальская транспортная компания", и в результате оплаты работ ОАО ПСК "Читаспецстрой". Сомнительность данных расходов, по сути, обосновывается налоговым органом только показаниями главных бухгалтеров названных предприятий, которые отрицают факт наличия взаимоотношений с предпринимателем Шелопугиным.

Также предприниматель полагает, что совокупностью представленных налогоплательщиком документов реальность отношений налогоплательщика с ООО "Забайкальская транспортная компания" и с ОАО ПСК "Читаспецстрой" полностью подтверждается, тем более, что часть расходов по ООО "Забайкальская транспортная компания" была налоговым органом принята.

Кроме того, предприниматель обращает внимание на то, что в рассматриваемом деле, суд положил в основу выводов о неподтвержденности затрат по ООО "Забайкальская транспортная компания" и ОАО ПСК "Читаспецстрой" доводы, которые налоговой проверкой не устанавливались, в решении о привлечении к налоговой ответственности не приведены. Таким образом, суд вышел за пределы своих полномочий, установив дополнительные основания для привлечения предпринимателя к ответственности.

На апелляционную жалобу поступил отзыв налогового органа, в котором он соглашается с выводами суда первой инстанции и просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

О месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, что подтверждается уведомлениями вручении. Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционным жалобам размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 25.10.2014.

Представитель предпринимателя в судебном заседании дала пояснения согласно доводам апелляционной жалобы. Просила решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.

Представители налогового органа и управления дали пояснения согласно отзыву на апелляционную жалобу. Просили решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Изучив материалы дела, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и правильно установлено судом первой инстанции, в отношении предпринимателя инспекцией была проведена выездная налоговая проверка, по результатам которой составлен акт N 16-07/49 от 22.11.2013 (далее - акт проверки) и вынесено решение N 16-06/5 от 20.03.2014 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение), оставленное без изменения решением УФНС России по Забайкальскому краю от 30.05.2014 N 2.14-20/154-ИП/06207 (далее - решение управления).

Не согласившись с решением налогового органа в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2010 и 2012 годы, обусловленного корректировкой убытка 2010 года на суммы не принятых расходов по приобретению стройматериалов у ООО "Забайкальская транспортная компания" в размере 847426,80 руб. и по выполнению работ ОАО ПСК "Читаспецстрой" в размере 5104233 руб.; корректировкой убытка 2012 года на сумму убытков прошлых периодов, связанных с расходами по введению в эксплуатацию торгового центра "Меркурий" в размере 43350070 руб.; а также в связи с необходимостью учтения дополнительных расходов по ООО "Элис" и ООО "Сотар", предприниматель оспорил его в данной части в Арбитражный суд Забайкальского края.

Решением Арбитражного суда Забайкальского края в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, предприниматель обратился в суд апелляционной инстанции.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы и отзыва, заслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, в судебном заседании, приходит к выводу об отсутствии оснований для изменения или отмены решения суда первой инстанции по следующим мотивам.

В соответствии с ч.4 ст.200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Согласно части 5 ст.200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Как следует из решения налогового органа, он пришел к выводу, что в нарушение п. 1 ст. 346.18 Налогового кодекса РФ налогоплательщиком занижена налогооблагаемая база для исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в 2010 году на сумму 5 975 544,40 руб., в 2012 году на 9 101 456 руб., что привело к неполной уплате налога на 671 476 руб. и 1 171 006 руб. (из них оспаривается 1 170 906 руб.) соответственно.

ИП Шелопугиным М.Н. в спорные периоды применялась упрощенная система налогообложения в виде уплаты единого налога с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.

Рассматривая дело, суд первой инстанции правильно исходил из следующих положений.

Пунктами 1 и 2 статьи 346.14. НК РФ установлено, что объектом налогообложения признаются доходы, а также доходы, уменьшенные на величину расходов. Выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком, за исключением случая, предусмотренного пунктом 3 настоящей статьи. Объект налогообложения не может меняться налогоплательщиком в течение трех лет с начала применения упрощенной системы налогообложения.

Пунктами 2, 5 статьи 346.18 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.

При определении налоговой базы доходы и расходы определяются нарастающим итогом с начала налогового периода.

Положениями статьи 346.19 НК РФ определено, что налоговым периодом признается календарный год. Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

В соответствии с положениями пункта 1 статьи 346.16. НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на перечисленные в пункте расходы.

Согласно пункту 2 статьи 346.16. НК РФ расходы, указанные в пункте 1 настоящей статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 настоящего Кодекса.

Расходы, указанные в подпунктах 5, 6, 7, 9 - 21, 34 пункта 1 настоящей статьи, принимаются применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций статьями 254, 255, 263, 264, 265 и 269 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Как следует из решения налогового органа и соответствует материалам дела, предприниматель в корректирующей налоговой декларации по единому налогу по УСН за 2010 год заявил убыток от предыдущих периодов в размере 52530070 руб., соответствующий произведенным расходам по введению в эксплуатацию построенного объекта недвижимости - торгового центра "Меркурий", расположенного по адресу: г. Чита, ул. Богомягкова, 12.

При этом в подтверждение понесенных затрат в связи со строительством данного торгового объекта, заявителем с возражениями на акт выездной налоговой проверки были представлены расходные документы по его возведению на сумму 10536773,40 руб., из которых принято инспекцией - 4585113,60 руб. Оставшаяся не принятой часть из этих затрат - 5951659,80 руб. сложилась из расходов по приобретению заявителем стройматериалов у ООО "Забайкальская транспортная компания" в размере 847426,80 руб. и по выполнению работ ОАО ПСК "Читаспецстрой" в размере 5104233 руб.

Обосновывая отказ в принятии приведенных затрат по таким контрагентам заявителя, налоговый орган исходил из того, что представленные в их обоснование документы содержат недостоверные и противоречивые сведения, послужившие основанием для получения необоснованной налоговой выгоды в виде увеличения затратной части при исчислении налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в соответствующих размерах.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что позиция налоговой проверки, сформировавшая соответствующие выводы о сумме непринятых расходов предпринимателя за 2010 год в приведенных размерах в целях исчисления единого налога по УСН, является правильной, исходя из следующего.

В силу пункта 7 статьи 346.18. НК РФ налогоплательщик, использующий в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, вправе уменьшить исчисленную по итогам налогового периода налоговую базу на сумму убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов, в которых налогоплательщик применял упрощенную систему налогообложения и использовал в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов. При этом под убытком понимается превышение расходов, определяемых в соответствии со статьей 346.16 настоящего Кодекса, над доходами, определяемыми в соответствии со статьей 346.15 настоящего Кодекса.

Налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на будущие налоговые периоды в течение 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток.

Налогоплательщик вправе перенести на текущий налоговый период сумму полученного в предыдущем налоговом периоде убытка.

Убыток, не перенесенный на следующий год, может быть перенесен целиком или частично на любой год из последующих девяти лет.

Если налогоплательщик получил убытки более чем в одном налоговом периоде, перенос таких убытков на будущие налоговые периоды производится в той очередности, в которой они получены.

Налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка и сумму, на которую была уменьшена налоговая база по каждому налоговому периоду, в течение всего срока использования права на уменьшение налоговой базы на сумму убытка.

В соответствии с пунктом 2 статьи 4 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (действующего в рассматриваемом периоде) граждане, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном налоговым законодательством Российской Федерации.

Исходя из изложенного, на индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, возложена обязанность по соблюдению порядка ведения учета, установленного в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Приказом Министерства финансов Российской Федерации N 86Н и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N БГ-3-04/430 утвержден Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей (далее Порядок).

В соответствии с пунктом 3 данного Порядка он не распространяется на доходы индивидуальных предпринимателей, по которым применяется упрощенная система налогообложения учета и отчетности, предусмотренная для субъектов малого предпринимательства, а также на доходы, по которым уплачиваются единый налог на вмененный доход и единый сельскохозяйственный налог. Вместе с тем в части распространения действия Порядка на предпринимателей, уплачивающих единый налог по УСН, таких ограничений нет.

Кроме того, подпунктами 3 и 9 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах, а также нести иные обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

В силу пункта 4 статьи 346.11, пункта 5 статьи 346.26, пункта 1 статьи 346.28 Налогового кодекса Российской Федерации для предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения сохраняются действующие порядок ведения расчетных и кассовых операций в наличной и безналичной формах, установленный в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Как правильно указывает суд первой инстанции, в обоснование факта несения и размера спорных расходов, связываемых предпринимателем с приобретением стройматериалов у ООО "Забайкальская транспортная компания" в размере 847426,80 руб., в дело представлены счета-фактуры N N 00000032, 00000033 от 22.10.2007, 00000034 от 29.10.2007, 00000042 от 10.12.2007, с приложением к ним сопутствующих товарных накладных и квитанций к приходно- кассовым ордерам, а по выполненным работам ОАО ПСК "Читаспецстрой" в размере 5104233 руб. - договор на выполнение функций заказчика-застройщика от 27.11.2006 с приложением N 1 к нему, счета-фактуры NN 00000003 от 30.01.2007, 00000005 от 28.02.2007, 00000008 от 30.03.2007, 00000014 от 30.04.2007, 00000015 от 31.05.2007, 00000021 от 29.06.2007, с приложением к ним сопутствующих актов о приемке выполненных работ формы NКС-2, справок о стоимости выполненных работ и затрат формы N КС-3, квитанций к приходно-кассовым ордерам, ссылка на которые также содержится в оспариваемом решении (стр. 19-20, т. 1, л.д. 41, 42).

Изучив данные документы, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что само по себе наличие таких документов, оформленных 2006-2007 годами, безусловно не свидетельствует о правильности включения затрат по ним в сумму заявленных предпринимателем убытков 2010 года, поскольку без всей совокупности необходимых учетных документов заявителя предыдущих периодов (регистров налогового учета и иных аналитических документов), согласно которых можно было бы вести речь о преемственности данных бухгалтерского учета заявителя из периода в период, и не представляется возможным достоверно установить факт того, что такие расходы ранее не заявлялись налогоплательщиком в периодах, с ними соотносимых, то есть в 2007 году, а также с момента ввода в эксплуатацию торгового объекта (с 06.08.2008 согласно Разрешению N 1027501176053-47) - в составе убытков 2008-2009 годов, то есть исключить факт их повторного учтения налогоплательщиком.

Апелляционный суд, изучив материалы дела, пришел к аналогичному выводу, поскольку налоговым периодом по УСН является год, то есть убытки формируются как результат всей деятельнолсти за год, а не по отдельным хозяйственным операциям, следовательно, для установления факта наличия убытков необходимо как наличие всех первичных документов за рассматриваемый период, так учетных документов, отражающих совокупный результат деятельности. Причем данные документы должны сохраняться налогоплательщиком в течение всех периодов, в которые включаются в последующем ранее полученные убытки.

Поэтому, независимо от неуказания на эти обстоятельства в оспариваемом решении инспекции, суд первой инстанции, делая такой вывод, правильно исходил из того, что порядок документального оформления затрат установлен совокупностью положений Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и вышеназванного Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, которые предполагают обязательное оформление всех хозяйственных операций, проводимых налогоплательщиком, оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский и налоговый учет.

Апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции о том, что в случае отражения в налоговой декларации убытка без соответствующих подтверждающих первичных документов на основании регистров налогового учета и иных аналитических документов, порядок, установленный абзацем седьмым пункта 7 статьи 346.18 Налогового кодекса РФ, нельзя признать соблюденным, поскольку возможность учтения суммы убытка носит заявительный характер, и именно на налогоплательщика возложена обязанность доказать их правомерность и обоснованность.

Судом первой инстанции были предприняты меры по созданию предпринимателю возможности подтвердить заявленные убытки. Так, как правильно указывает суд первой инстанции, определениями от 22.07.2014 и от 07.08.2014 заявителю неоднократно предлагалось, в том числе, представить документальное и нормативное обоснование убытков, заявленных в налоговых декларациях по УСН за 2010, 2012 гг., однако помимо вышеприведенных документов 2006-2007 годов (счетов-фактур, накладных, квитанций к ПКО, актов КС-2 и КС-3, договора) иных заявителем не представлено.

Также судом первой инстанции правильно было учтено следующее.

Согласно пункту 9 Порядка выполнение хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должно подтверждаться первичными учетными документами.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных Государственным комитетом Российской Федерации по статистике по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации и Министерством экономического развития и торговли Российской Федерации. Документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты, обеспечивающие возможность проверки достоверности сведений, указанных в первичных документах:

1) наименование документа (формы);

2) дату составления документа;

3) при оформлении документа от имени: юридических лиц - наименование организации, от имени которой составлен документ, ее ИНН;

индивидуальных предпринимателей - фамилия, имя, отчество, номер и дата выдачи документа о государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя, ИНН;

физических лиц - фамилия, имя, отчество, наименование и данные документа, удостоверяющего личность, адрес места жительства, ИНН, если он имеется;

4) содержание хозяйственной операции с измерителями в натуральном и денежном выражении;

5) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления (для юридических лиц);

6) личные подписи указанных лиц и их расшифровки, включая случаи создания документов с применением средств вычислительной техники.

При оформлении любой хозяйственной операции по приобретению товара к накладной на отпуск товара или другому документу, в котором фиксируется отпуск товаров, как-то: товарному чеку, счету - фактуре, договору, торгово - закупочному акту, -должен прилагаться документ, подтверждающий факт оплаты товара, а именно: кассовый чек или квитанция к приходному кассовому ордеру, или платежное поручение с отметкой банка об исполнении, или документ строгой отчетности, свидетельствующий о фактически произведенных расходах.

Как правильно указывает суд первой инстанции, в части спорных затрат по ООО "Забайкальская транспортная компания" на сумму 847426,80 руб. в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля был проведен допрос свидетеля - главного бухгалтера ЗАО "Забайкальские сувениры" Непомнящих Ж.Ш., исполнявшей свои трудовые обязанности по совместительству в период 2007- 2008 гг. в ООО "Забайкальская транспортная компания".

Согласно ее показаниям между ООО "Забайкальская транспортная компания" и индивидуальным предпринимателем Шелопугиным М.Н. был заключен договор на поставку керамической плитки, при реализации товара в обязательном порядке оформлялись счет-фактура, товарная накладная, квитанции к ПКО, кассовый чек. Согласно свидетельским показаниям Непомнящих Ж.Ш., счета-фактуры N 32 от 22.10.07 на сумму 53870,40 руб., N 33 от 22.10.07 на сумму 222292,80 руб., N 34 от 29.10.07 на сумму 536588,40 руб., N 42 от 10.12.07 на сумму 34675,20 руб. ООО "Забайкальской транспортной компании" не выставлялись, подпись в указанных счетах-фактурах, а также в квитанциях к приходным кассовым ордерам NN 47-53 ей не принадлежит, данные в них недостоверны.

В отношении расходов по ОАО ПСК "Читаспецстрой" на сумму 5104233 руб. из оспариваемого решения инспекции следует, что в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля было направлено требование о представлении документов (информации) N 16-48/26155 от 20.01.14 ОАО ПСК "Читаспецстрой" (ИНН 7534015581 КПП 753401001), на которое был получен ответ вх. N 03637 от 03.02.2014 конкурсного управляющего ОАО ПСК "Читаспецстрой" - Филиппова С.А. о том, что решением Арбитражного суда Забайкальского края от 29.07.11 в отношении ОАО ПСК "Читаспецстрой" открыта процедура конкурсного производства, предоставить запрашиваемые документы невозможно в связи с истечением сроков хранения.

Более того, при анализе выписки из Единого государственного реестра юридических лиц на ОАО ПСК "Читаспецстрой" налоговым органом установлено, что этим юридическим лицом заявлен основной вид экономической деятельности - "строительство зданий и сооружений", дополнительные виды деятельности: архитектурная деятельность; деятельность автомобильного грузового транспорта; финансовое посредничество, не включенное в другие группировки; предоставление посреднических услуг при покупке, продаже и аренде жилого недвижимого имущества; розничная торговля строительными материалами; оптовая торговля прочими строительными материалами; проектирование, связанное со строительством инженерных сооружений; производство санитарно-технических работ; производство отделочных работ; производство общестроительных работ по возведению зданий; производство бетонных и железобетонных работ; производство изделий из проволоки; производство гипсовых изделий для использования в строительстве; производство строительных металлических конструкций.

По имеющимся у налогового органа сведениям, полученным при проведении контрольных мероприятий в отношении ОАО ПСК "Читаспецстрой", последнее имело лицензии:

- N ГС-6-38-02-26-0-7534015581-004913-3, выданную Государственным комитетом РФ по строительству и жилищно-коммунальному комплексу, на осуществление строительства зданий и сооружений I и II уровней ответственности, сроком действия с 27.02.2006 по 27.02.2011,

- N ГС-6-38-02-27-0-7534015581-003392-2 от 22.11.2004, выданную Комитетом разрешений и лицензирования Администрации г. Читы, на осуществление строительства зданий и сооружений, за исключением сооружений сезонного или вспомогательного назначения, сроком действия с 22.11.2004 по 22.11.2009.

При этом представленные заявителем на проверку счета-фактуры, акты выполненных работ, справки о стоимости выполненных работ, выставленные в период с 01.01.2007 по 31.12.2007 от имени ОАО ПСК "Читаспецстрой" в адрес ИП Шелопугина М.Н., содержат указание на выполнение работ по электроснабжению, электроосвещению и силовому оборудованию, электромонтажные работы и т.д., то есть на такие работы, которые в 2007 году ещё требовали специального разрешения на их проведение, исходя из следующего.

В соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности ОК 029-2001, утвержденным постановлением Госстандарта Российской Федерации от 06.11.2001 N 454-ст, в раздел F "строительство", класс 45 "строительство" входит группа 45.31 "производство электромонтажных работ".

Согласно пункту 6.1 статьи 18 Федерального закона от 08.08.2001 N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" с 1 января 2010 года прекращается лицензирование указанных в пункте 1 статьи 17 настоящего Федерального закона видов деятельности, в том числе, строительство зданий и сооружений, за исключением сооружений сезонного или вспомогательного назначения. Предоставление лицензий на осуществление указанных видов деятельности прекращается с 1 января 2009 года. Действие лицензий на осуществление указанных видов деятельности, в том числе лицензий, срок действия которых продлен, прекращается с 1 января 2010 года.

Федеральным законом от 22.07.2008 N 148-ФЗ "О внесении изменений в Градостроительный кодекс Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" предусмотрен переходный период до 01.01.2010, в течение которого деятельность по строительству, реконструкции, капитальному ремонту объектов капитального строительства может осуществляться по выбору исполнителя соответствующих работ на основании лицензии, выданной в соответствии с Федеральным законом от 08.08.2001 N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности"; или выданного саморегулируемой организацией в области строительства, реконструкции, капитального ремонта объектов капитального строительства в порядке, установленном Градостроительным кодексом Российской Федерации, свидетельства о допуске к определенному виду или видам работ по строительству, реконструкции, капитальному ремонту объектов капитального строительства, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства.

Частью 1 статьи 55.8 Градостроительного кодекса Российской Федерации предусмотрено, что индивидуальный предприниматель или юридическое лицо вправе выполнять работы, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства, при наличии выданного саморегулируемой организацией свидетельства о допуске к таким работам.

Под объектом капитального строительства следует понимать здание, строение, сооружение, объекты, строительство которых не завершено, за исключением временных построек, киосков, навесов и других подобных построек (пункт 10 статьи 1 Градостроительного кодекса Российской Федерации).

В соответствии с Перечнем видов работ по инженерным изысканиям, по подготовке проектной документации, по строительству, реконструкции, капитальному ремонту объектов капитального строительства, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства, утвержденным Приказом Министерства регионального развития Российской Федерации от 09.12.2008 N 274, работы по строительству, реконструкции, капитальному ремонту относятся к работам, оказывающим влияние на безопасность объектов капитального строительства.

Как следует из материалов налоговой проверки и правильно указано судом первой инстанции, лицензия на осуществление работ по электроснабжению, электроосвещению и силовому оборудованию, электромонтажные работы, ссылка на которые имеется в соответствующих счетах-фактурах, актах выполненных работ, справках о стоимости выполненных работ, оформленных в период с 01.01.2007 по 31.12.2007 от имени ОАО ПСК "Читаспецстрой", у последнего отсутствует. Доказательств того, что оно является членом саморегулируемой организации в строительной отрасли, не имеется.

Кроме того, судом первой инстанции правильно учтено, что по договору на выполнение функции заказчика-застройщика от 27.11.2006, с приложением N 1 к нему, ОАО ПСК "Читаспецстрой" (исполнитель) осуществляет функции заказчика-застройщика по строительному объекту Универсам, расположенному по адресу: Читинская область, г. Чита, ул. Богомякова,12-а, в соответствии с перечнем выполняемых функций, в том числе: на предпроектной стадии - изучение строительной площадки; консультации с инвестором и специалистами городских служб; изучение возможности получения основных разрешительных документов; на стадии разработки проектной документации - подготовку и утверждение технического задания на разработку проектной документации; приемку проектной документации; согласование разделов проекта с городскими службами; согласование документации в органах архитектуры, экспертизы; организация согласования и утверждения проектно-сметной документации; на стадии строительства - технадзор за проведением строительных работ; подготовку договоров с поставщиками.

Таким образом, условиями договора на выполнение функции заказчика-застройщика от 27.11.2006 не было предусмотрено выполнение работ исполнителем по электроснабжению, электроосвещению и силовому оборудованию, электромонтажу. Иных, содержащих сопоставимые с представленными документами договоры, либо свидетельствующих о других хозяйственных взаимоотношениях указанных лиц, предпринимателем не представлено.

Кроме этого, инспекцией с учетом данных единого реестра юридических лиц на ОАО ПСК "Читаспецстрой" установлено, а заявителем не опровергнуто, что генеральным директором этого общества являлся Капустин С.В. в период с 25.05.2004 по 25.04.2007. Между тем, счета-фактуры N 14 от 30.04.2007, N 15 от 31.05.2007, N 21 от 29.06.2007, акты выполненных работ и справки о стоимости выполненных работ и затрат к ним, то есть за пределами 25.04.2007 подписаны от имени ОАО ПСК "Читаспецстрой" Капустиным С.В., как руководителем этой организации.

Из информации, полученной при допросе главного бухгалтера ОАО "Читаспецстрой" Скуратовой Н.Г. (протокол допроса N 16-36/9 от 28.01.2014), работавшей в качестве такового в период с 01.01.2007 по 31.12.2007, следует, что счета-фактуры ИП Шелопугину М.Н. в период с 01.01.2007 по 31.12.2007 не выставлялись, услуги электроснабжения ОАО ПСК "Читаспецстрой" никогда не оказывало, такого вида деятельности не заявлено, в счетах-фактурах подпись не Скуратовой Н.Г., взаиморасчеты с ИП Шелопугиным М.Н. не производились.

Доводы апелляционной жалобы о том, что суд первой инстанции основывает свои выводы только на показаниях главных бухгалтеров указанных контрагентов, отклоняются, поскольку это не соответствует тексту судебного акта, протоколы допросов свидетелей явились одними из доказательств, проанализированных судом первой инстанции. При этом данные выводы являются дополнительными к основному выводу о том, что предпринимателем не представлен необходимый пакет первичных и учетных документов в совокупности, подтверждающих убытки.

Таким образом, апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции о том, что позиция налоговой проверки, исключившей из состава затрат предпринимателя, заявленных в показателях его убытков 2010 года спорных сумм расходов в отношении ООО "Забайкальская транспортная компания" и ОАО ПСК "Читаспецстрой" является правильной, в связи с чем, в состав расходов названного периода не подлежат включению затраты по приобретению стройматериалов у ООО "Забайкальская транспортная компания" в размере 847426,80 руб. и затраты по выполнению работ ОАО ПСК "Читаспецстрой" в размере 5104233 руб.

Апелляционный суд также соглашается с выводами суда первой инстанции о том, что выводы инспекции о необоснованности переноса предпринимателем убытка прошлых периодов при исчислении единого налога по УСН по итогам 2012 года, являются правильными, поскольку индивидуальным предпринимателем в налоговой декларации по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2012 год была фактически заявлена сумма убытка от предыдущих периодов в размере 43350070,00 руб., соответствующая (следуя зафиксированным в оспариваемом решении инспекции пояснений предпринимателя, не опровергнутых им) сумме произведенных расходов, связанных с введением в эксплуатацию построенного объекта недвижимости - Торгового центра "Меркурий". Принимая во внимание то, что сумма убытка от предыдущих периодов подтверждена из заявленной предпринимателем суммы на 4585113,60 руб., и уже учтена в 2010 году, она не может уменьшать налоговую базу по единому налогу по УСН за 2012 год, по смыслу абзаца четвертого пункта 7 статьи 346.18 НК РФ, из содержания которого следует, что только не перенесенный на следующий год убыток может быть перенесен целиком или частично на любой год из последующих девяти лет.

В части довода предпринимателя о необходимости принятия дополнительных расходов по ООО "Элис" и ООО "Сотар", не учтенных УФНС России по Забайкальскому краю при рассмотрении его апелляционной жалобы, суд первой инстанции правильно указал следующее.

Согласно пункту 4 статьи 140 Налогового кодекса РФ документы, представленные вместе с жалобой на решение, вынесенное в порядке, предусмотренном статьей 101 или 101.4 настоящего Кодекса, или вместе с апелляционной жалобой, и дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения соответствующей жалобы до принятия по ней решения, рассматриваются вышестоящим налоговым органом, если лицо, подавшее соответствующую жалобу, представило пояснения причин, по которым было невозможно своевременное представление таких документов налоговому органу, решение которого обжалуется.

Вместе с тем, её буквальное содержание не предполагает права вышестоящего налогового органа не принимать во внимание дополнительно представленные налогоплательщиком документы по мотивам, связанным с оценкой уважительности их подачи лишь на стадии пересмотра решения налогового органа, поскольку допущение ситуации, при которой доказательство, не принятое вышестоящим налоговым органом, но в последующем возможно принятое судом, противоречит сути административной стадии урегулирования спора, и потому пояснение причин несвоевременного представления документов налоговому органу фактически должно сводиться не к доказыванию уважительности их непредставления, а лишь к объяснению того, почему, и каким образом вновь представленные документы опровергают выводы обжалуемого решения, и, соответственно, они должны учитываться и оцениваться вышестоящим налоговым органом.

Между тем, налогоплательщик в данном конкретном случае не вправе ссылаться на то, что ему не было предоставлено возможности передачи дополнительных документов в полном объеме по причине позднего выставления инспекцией требования (15.10.2013) со сроком его исполнения 08.11.2013, в то время как 01.11.2013 проверка была завершена, поскольку документы в подтверждение заявленных ИП Шелопугиным М.Н. убытков запрашивались у него в ходе проверки, и это явствует из пункта 1 требования от 15.10.2013 N 16-30/28882 о представлении документов, полученное его уполномоченным представителем 24.10.2013, и оно могло исполняться предпринимателем в установленные сроки, несмотря на завершение проверки 01.11.2013.

Более того, материалы дела не содержат информации о том, что налогоплательщик при получении такого требования воспользовался своим правом, предусмотренным пунктом 3 статьи 93 НК РФ, согласно которому в случае, если проверяемое лицо не имеет возможности представить истребуемые документы в течение установленного настоящим пунктом срока, оно в течение дня, следующего за днем получения требования о представлении документов, письменно уведомляет проверяющих должностных лиц налогового органа о невозможности представления в указанные сроки документов с указанием причин, по которым истребуемые документы не могут быть представлены в установленные сроки, и о сроках, в течение которых проверяемое лицо может представить истребуемые документы.

В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля в адрес ИП Шелопугина М.Н. выставлено требование о представлении документов от 29.01.2014 N 16-30/31195, согласно которому запрошены документы, подтверждающие заявленные убытки, и в ответ на которое от заявителя получено письменное сообщение (вх. N01774/35 от 13.02.2014) о невозможности представления истребуемых документов в связи с их уничтожением, и приложением актов об уничтожении документов от 26.08.2013, и о выделении документов на уничтожение от 23.03.2011.

Исходя из правовой позиции, изложенной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 12 июля 2006 года N 267-О, налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде во всяком случае не может быть лишен права представлять документы, которые являются основанием получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и предоставлении налогового вычета, а суд обязан исследовать соответствующие документы.

Пунктом 78 Постановления Пленума ВАС РФ N 57 от 30.07.2013 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" определено, что из положений статей 88, 89, 100, 101, 139 НК РФ следует, что право налогового органа осуществлять сбор доказательств, равно как и право налогоплательщика знакомиться с этими доказательствами, представлять возражения против выводов налогового органа и подтверждающие такие возражения доказательства, предоставляются им на всех стадиях осуществления налогового контроля вплоть до вынесения вышестоящим налоговым органом решения по жалобе налогоплательщика на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

При этом в силу пункта 8 статьи 101 Кодекса в названных решениях среди прочего должны быть изложены обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения и (или) обстоятельства, послужившие основанием для доначисления налога и пеней, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов.

В связи с этим судам необходимо исходить из того, что по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора.

В случае представления дополнительных доказательств суд по ходатайству лица, участвующего в деле, вправе в целях предоставления другой стороне возможности ознакомления с ними и представления опровергающих их доказательств объявить перерыв в судебном заседании или отложить судебное разбирательство. При этом в целях получения доказательств, опровергающих дополнительные доказательства, лицо, участвующее в деле, вправе заявлять ходатайство об истребовании судом необходимых доказательств с обоснованием причин невозможности самостоятельного получения этих доказательств.

При этом независимо от результатов рассмотрения дела судебные расходы по нему применительно к части 1 статьи 111 АПК РФ полностью или в части могут быть отнесены на сторону, представившую в суд доказательства, не раскрытые в ходе осуществления мероприятий налогового контроля и досудебного разрешения налогового спора при отсутствии объективных препятствий к их своевременному представлению.

Как правильно указывает суд первой инстанции, к поданной предпринимателем на оспариваемое решение инспекции в УФНС России по Забайкальскому краю апелляционной жалобе (вх. N 05320/32 от 28.04.2014), им дополнительно представлены документы по реестру: договоры поставок, счета-фактуры с кассовыми чеками, товарные накладные по ООО "Элис" и ООО "Сотар". Данные документы переданы налоговым органом в материалы дела по реестру (вх. N А78-Д-4/27003 от 31.07.2014).

По итогу оценки представленных в материалы дела по такому поводу документов в части ООО "Элис" и ООО "Сотар", суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что они с учетом аналогии выводов суда относительно необходимости подтверждения сумм заявленных убытков налогоплательщиком совокупностью доказательств, сами по себе не могут безусловно свидетельствовать о правильности включения затрат по ним в сумму заявленных предпринимателем убытков, поскольку без всей совокупности необходимых учетных документов заявителя предыдущих периодов (регистров налогового учета и иных аналитических документов), согласно которых можно было бы вести речь о преемственности данных бухгалтерского учета заявителя из периода в период, суду не представляется возможным достоверно установить факт того, что такие расходы ранее не заявлялись налогоплательщиком в периодах, с ними соотносимых, то есть в 2006-2009 годах, а также с момента ввода в эксплуатацию торгового объекта, на который они могли быть направлены, в составе убытков соответствующих периодов, то есть исключить факт их повторного учтения налогоплательщиком.

Кроме того, согласно ответу заявителя, переданного в инспекцию в ответ на требование о представлении документов (вх. N 01774/35 от 13.02.2014), предприниматель сообщил, что документы по приобретению материалов, используемых при строительстве объекта, документы по учету материалов (акты о списании строительных материалов, отчеты о расходе материалов и другие первичные учетные документы) не могут быть представлены, поскольку в соответствии с договорами на строительство объекта работы осуществлялись иждивением подрядчика, то есть за его счет, и с его материалами и оборудованием, соответственно документы на приобретение материалов, их использование (списание) - это внутренние документы организации подрядчика.

Апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции о том, что из материалов дела не усматривается полноценной подтвержденности со стороны предпринимателя затрат, которые не были приняты налоговым органом в части рассматриваемых эпизодов, а также в части дополнительно представленных в дело, и не учтенных краевым налоговым управлением, а потому являются правильными выводы инспекции в части спорных расходов заявителя при исчислении единого налога по УСН за 2010 и 2012 годы, и о верности доначисления оспариваемых сумм недоимок по нему.

Иные доводы, приведенные в апелляционной жалобе, также отклоняются апелляционным судом, поскольку при имеющейся ситуации, когда не представлены необходимые документы для подтверждения убытков, принятие какой то части расходов не нарушает прав налогоплательщика, а дополнительные выводы суда первой инстанции связаны с доводами самого заявителя.

Относительно предъявленных предпринимателю по решению сумм спорных пени в размере 192353,35 руб. за 2010 год и 104327,74 руб. за 2012 год, а также штрафов за неуплату единого налога по УСН за 2010 и 2012 годы в размерах 134295 руб. и 234181 руб., суд первой инстанции правильно отметил, что расчет пени на доначисленные спорные суммы налога произведен налоговым органом с соблюдением положений статьи 75 НК РФ, соответствует закону.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

Согласно пункту 1 статьи 45 Налогового кодекса РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Согласно пункту 5 статьи 23 Налогового кодекса РФ за невыполнение или ненадлежащее выполнение возложенных на него обязанностей налогоплательщик (плательщик сборов) несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В силу статьи 106 Налогового кодекса РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

Согласно пункту 1 статьи 122 НК РФ (в редакции спорных периодов) неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 17.12.1996 N 20-П указал, что взыскание различного рода штрафов по своему существу носит не восстановительный, а карательный характер и является наказанием за налоговое правонарушение, то есть за предусмотренное законом противоправное виновное деяние, совершенное умышленно либо по неосторожности, а при производстве по делу о налоговом правонарушении подлежат доказыванию как сам факт совершения такого правонарушения, так и степень вины налогоплательщика.

Расчет штрафов судом первой инстанции был проверен и признан правильным.

Наличия смягчающих обстоятельств судом первой инстанции не установлено, из материалов дела не усматривается.

Относительно выводов суда первой инстанции в части штрафов и пеней в апелляционной жалобе самостоятельных доводов не приведено.

Апелляционный суд считает, что суд первой инстанции правомерно отказал в удовлетворении заявленных требований.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность и обоснованность принятого по делу судебного акта.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 14 августа 2014 года по делу N А78-6519/2014 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение двух месяцев с даты принятия через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

Е.О.Никифорюк

Судьи

Э.В. Ткаченко Д.В.Басаев