Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26 января 2015 г. N 14АП-10538/14

г. Вологда

26 января 2015 г.

Дело N А05-8961/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 20 января 2015 года.

В полном объёме постановление изготовлено 26 января 2015 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Мурахиной Н.В., судей Осокиной Н.Н. и Холминова А.А.

при ведении протокола секретарем судебного заседания Куликовой М.А.,

при участии от заявителя Федоровского А.П. по доверенности от 21.10.2014 N 104, Стенюшкина А.Н. по доверенности от 15.01.2015 N 3, от ответчика Ханталиной Л.С. по доверенности от 12.01.2015 N 02-10/00013, Гревцовой А.Л. по доверенности от 12.01.2015 N 02-10/00015, Корельской С.А. по доверенности от 20.01.2015 N 02-10/00177,

рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием системы видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Архангельской области апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Архангельской области от 29 сентября 2014 года по делу N А05-8961/2014 (судья Ипаев С.Г.),

установил:

закрытое акционерное общество "Нордавиа - региональные авиалинии" (ОГРН 1042900018908, ИНН 2901126323; место нахождения: 163053, город Архангельск, территория Аэропорт Архангельск, дом 4, корпус 1; далее - ЗАО "Нордавиа-РА", общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (ОГРН 1072901006463, ИНН 2901163565; место нахождения: 163013, город Архангельск, улица Адмирала Кузнецова, дом 15, корпус 1; далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 26.05.2014 N 08-09/502 о привлечении к налоговой ответственности в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 14 791 447 руб. 62 коп., соответствующих сумм пеней и привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 29 сентября 2014 года по делу N А05-8961/2014 заявленные требования удовлетворены.

Инспекция с судебным актом не согласилась и обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить. В обоснование жалобы указывает на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права. Ссылаясь на положений норм, содержащихся в статьях 171, 172, 146, 149 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), считает, что налогоплательщик не может произвольно применять (не применять) освобождение от налогообложения НДС операций, определенных пунктами 1 и 2 статьи 149 НК РФ, в том числе при приобретении услуг, предусмотренных подпунктом 22 пункта 2 статьи 149 указанного Кодекса.

ЗАО "Нордавиа-РА" в отзыве на жалобу с изложенными в ней доводами не согласилось, просит решение оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Заслушав объяснения лиц, участвующих в деле, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность решения суда, изучив доводы жалобы, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда подлежит отмене в связи с неправильным применением норм материального права.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки деятельности общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) ряда налогов, в том числе и НДС за период с 01.01.2010 по 31.12.2012 инспекцией составлен акт от 22.04.2013 N 08-09/140, а также с учетом возражений налогоплательщика принято решение от 26.05.2014 N 08-09/502 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением ЗАО "Нордавиа-РА" в частности привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 1 278 717 руб. Кроме того, обществу предложено уплатить 14 937 067 руб. НДС, 3 340 770 руб. пени.

Управление Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу своим решением от 09.07.2014 N 07-10/1/07704, принятым по итогам рассмотрения апелляционной жалобы общества, отменило решение инспекции от 26.05.2014 в части привлечения к ответственности по статье 123 НК РФ в части взыскания штрафа превышающего 262 500 руб.

Не согласившись с решением налогового органа от 26.05.2014 N 08-09/502 в указанной выше части, ЗАО "Нордавиа-РА" обратилось в арбитражный суд с указанным выше заявлением.

Суд первой инстанции удовлетворил заявленные требования, при этом сослался на правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении от 03.06.2014 N 17-П (далее - Постановление N 17-П), и в решении отметил, что положения статей 169, 170, 171,172,173 НК РФ и фактические обстоятельства дела, подтверждающие уплату обществом сумм НДС на основании счетов-фактур, выставленных поставщиками услуг по операциям, освобожденных от НДС в силу подпункта 22 пункта 2 статьи 149 НК РФ, свидетельствуют об отсутствии оснований у налогового органа для исключения из состава налоговых вычетов по НДС 14 791 447 руб. 92 коп., доначисления названного налога, начисления пени и привлечения к ответственности за неуплату налога на добавленную стоимость.

С такой позицией апелляционная коллегия не может согласиться в связи со следующим.

В силу подпункта 22 пункта 2 статьи 149 НК РФ не подлежит обложению НДС (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации услуг, оказываемых непосредственно в аэропортах Российской Федерации и воздушном пространстве Российской Федерации по обслуживанию воздушных судов, включая аэронавигационное обслуживание.

Инспекция в ходе проверки пришла к выводу и отразила в своем решении, что поскольку операции по реализация услуг по метеорологическому обеспечению, поставке бортпитания, обеспечению воздушных судов авиаГСМ, по уборке салонов воздушных судов, освобождены от уплаты НДС как относящиеся к услугам, указанным в подпункте 22 пункта 2 статьи 149 НК РФ, то получившее данные услуги ЗАО "Нордавиа-РА" неправомерно приняло за 2010-2012 годы к вычету 14 791 447 руб. 22 коп., НДС, уплаченного на основании счетов-фактур, выставленных поставщиками указанных услуг

Глава 21 НК РФ не содержит ни определения понятия "услуги, оказываемые непосредственно в аэропортах Российской Федерации и воздушном пространстве Российской Федерации по обслуживанию воздушных судов", ни перечня таких услуг.

В статье 50 Воздушного кодекса Российской Федерации услуги по обслуживанию воздушных судов также не поименованы.

Согласно пункту 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено данным Кодексом.

В силу статьи 779 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

Таким образом, под услугами, освобождаемыми от обложения НДС, следует понимать любые услуги, если они связаны с обслуживанием воздушных судов непосредственно в аэропортах Российской Федерации и воздушном пространстве Российской Федерации.

Тот факт, что оказанные обществу названные услуги в силу подпункта 22 пункта 2 статьи 149 НК РФ отнесены к таким услугам, и в связи с этим их реализация не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) на территории Российской Федерации, обществом при рассмотрении дела судом апелляционной инстанции не оспаривается.

ЗАО "Нордавиа-РА", полагая, что поскольку поставщики этих услуг выставляли счета-фактуры с выделением сумм НДС и указанные суммы были им перечислены, а сами счета-фактуры соответствуют предъявленным к ним статьей 169 НК РФ требованиям; НК РФ не ограничивает право покупателя на вычет суммы налога, выставленной в счете-фактуре по приобретенным товарам (работам, услугам), реализация которых освобождения налогообложения, то оно правомерно предъявило к вычету спорные суммы НДС, уплаченного поставщикам услуг.

Вместе с тем, обществом и судом первой инстанции не принято во внимание следующее.

Действительно, пунктом 1 статьи 169 НК РФ установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой.

Вместе с тем, само по себе надлежащее оформление указанного документа не свидетельствует о праве на налоговый вычет по НДС.

В силу пункта 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в порядке, предусмотренном статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Однако применение налоговых вычетов в соответствии со статьями 171, 172 Кодекса производится при наличии объекта обложения НДС, указанного в подпункте 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса, а также при соблюдении требований, установленных для применения таких вычетов.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе по реализации предметов залога и передаче товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также по передаче имущественных прав.

В соответствии со статьей 171 указанного Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении: товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 170 НК РФ в случае приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов.

В силу пункта 1 статьи 172 данного Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 указанного Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных этой статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Между тем, поскольку подпунктом 22 пункта 2 статьи 149 НК РФ прямо установлено, что не подлежит обложению НДС (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации услуг, оказываемых непосредственно в аэропортах Российской Федерации и воздушном пространстве Российской Федерации по обслуживанию воздушных судов, включая аэронавигационное обслуживание, то с учетом норм, содержащихся в статьях 146 и 171 НК РФ, апелляционная коллегия поддерживает вывод налогового органа о неправомерном применении обществом налоговых вычетов сумм НДС, уплаченных своим контрагентам за услуги по метеорологическому обеспечению, поставке бортпитания, обеспечению воздушных судов авиаГСМ, по уборке салонов воздушных судов.

Освобождаемым от налогообложения работам (услугам), поименованным в подпункте 22 пункта 2 статьи 149 Кодекса, корреспондирует подпункт 1 пункта 2 статьи 170 Кодекса: суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении работ (услуг), учитываются в стоимости работ (услуг) в случае их приобретения для осуществления операций, освобожденных от налогообложения.

Ссылка общества на положения подпункта 2 пункта 5 статьи 173 НК РФ является ошибочной, поскольку данная норма не регулирует порядок предоставления вычетов, а предусматривает обязанность продавца, выставившего счет - фактуру с НДС при осуществлении операций, не подлежащих налогообложению, уплатить налог в бюджет.

Позиция Конституционного Суда Российской Федерации, изложенная в Постановлении N 17-П, по мнению апелляционной коллегии, не подлежит применению по данному делу, так как предметом рассмотрения Конституционного Суда Российской Федерации являлись положения пунктов 6 и 7 статьи 168 и пункта 5 статьи 173 НК РФ, поскольку эти положения в их взаимосвязи могут служить основанием для возложения на лицо, признанное плательщиком единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД), обязанности по уплате налога на добавленную стоимость с операций по розничной реализации товаров без выставления покупателям счетов-фактур.

Конституционный Суд Российской Федерации пришел к выводу о том, что пункт 5 статьи 173 НК РФ возлагает обязанность по уплате НДС на лиц, не являющихся его плательщиками, или на плательщиков данного налога, освобожденных от исполнения обязанностей, связанных с его исчислением и уплатой, не ввиду одного лишь факта реализации ими товаров (работ, услуг), но при условии выставления покупателю счета-фактуры с выделением суммы данного налога; вместе с тем пункт 5 статьи 173 НК РФ не предназначен для регулирования отношений, возникающих между продавцом товаров (работ, услуг) и конечным их потребителем, которому счет-фактура не выставляется, поскольку он не является плательщиком НДС, применяющим налоговый вычет. Соответственно, положения пунктов 6 и 7 статьи 168 и пунктом 5 статьи 173 НК РФ не должны пониматься как допускающие признание лица, которое не является плательщиком НДС в силу абзаца 3 пункта 4 статьи 346.26 НК РФ и не выставляет покупателям счета-фактуры с выделенной в них суммой НДС, обязанным уплатить этот налог в бюджет только на том основании, что такое лицо, полагая необходимым использование общей системы налогообложения, указывало его в своей налоговой декларации, исчисляя при розничной реализации товаров (работ, услуг) сумму налога расчетным путем.

С учетом изложенного, у суда первой инстанции не имелось оснований для признания недействительным решения налогового органа от 26.05.2014 N 08-09/502 в оспариваемой обществом части.

Руководствуясь статьями 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 29 сентября 2014 года по делу N А05-8961/2014 отменить.

Отказать закрытому акционерному обществу "Нордавиа - региональные авиалинии" в признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 26.05.2014 N 08-09/502.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

Н.В. Мурахина

Судьи

Н.Н. Осокина А.А. Холминов