Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21 апреля 2015 г. N 17АП-3314/15 (ключевые темы: внереализационные расходы - многоквартирный дом - участник долевого строительства - налоговое правонарушение - объекты недвижимости)

Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21 апреля 2015 г. N 17АП-3314/15

г. Пермь

21 апреля 2015 г.

Дело N А60-37827/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 16 апреля 2015 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 21 апреля 2015 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Савельевой Н. М.,

судей Васильевой Е.В., Голубцова В.Г.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Горбуновой Л.Д.,

при участии:

от заявителя общества с ограниченной ответственностью "Метеорит и Ко" (ОГРН 1026602341545, ИНН 6658128875) - Садчиков Д.А., доверенность от 17.02.2014,

от заинтересованного лица Инспекции Федеральной налоговой службы по Верх-Исетскому району г. Екатеринбурга (ОГРН 1046602689495, ИНН 6658040003) - Манакова Е.В., доверенность от 24.12.2014, Чирик Е.А.. доверенность от 19.12.2014,

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заинтересованного лица Инспекции Федеральной налоговой службы по Верх-Исетскому району г. Екатеринбурга

на решение Арбитражного суда Свердловской области

от 30 января 2015 года

по делу N А60-37827/2014

принятое судьей С.О. Ивановой

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Метеорит и Ко"

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Верх-Исетскому району г. Екатеринбурга

о признании ненормативного акта недействительным,

установил:

ООО "Метеорит и Ко" обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Верх-Исетскому району города Екатеринбурга (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган) N 27р/04 от 07.05.2014 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 771 756 рублей 25 копеек и налога на прибыль в размере 1 011 858 рублей 20 копеек, а также соответствующих им сумм пени и налоговых санкций в связи с неотражением экономии подрядчика; доначисления налога на прибыль организаций в размере 208 639,99 рублей, а также соответствующих им сумм пени и налоговых санкций в связи с занижением налоговой базы за счет внереализационных расходов при отсутствии подтверждающих документов; доначисления налога на добавленную стоимость в размере 3 966 879 рублей 28 копеек, а также соответствующих им сумм пени и налоговых санкций, по взаимоотношениям с проблемными контрагентами ООО "КВС-Лифт", ООО "Уралпоставка", ООО "Стройресурс", ООО "СтройЛайн" и ООО "Терминал" в целях получения необоснованной налоговой выгоды; привлечения к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в размере 1787 199 рублей 18 копеек на суммы несвоевременно перечисленного НДФЛ, в связи с истечением сроков давности привлечения к налоговой ответственности; привлечения к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в размере 1 143 228 рублей 58 копеек на суммы несвоевременно перечисленного НДФЛ в связи с наличием обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность; привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст. 126 НК РФ в размере 80 000 рублей 00 копеек в связи с несвоевременным представлением документов.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 30 января 2015 года заявленные требования удовлетворены частично: решение налогового органа признано недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 771 756 рублей 25 копеек, налога на прибыль в размере 1 011 858 рублей 20 копеек, а также соответствующих им сумм пени и налоговых санкций в связи с не отражением экономии подрядчика; в части выводов о необоснованном включении в расходы затрат на сумму 1042761 рубль 99 копеек и доначисления соответствующих сумм налога на прибыль, пени и штрафа, доначисления налога на добавленную стоимость в размере 3 832 336 рублей 92 копейки, а также соответствующих им сумм пени и налоговых санкций, привлечения к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в общей сумме 2 767 109 рублей 40 копеек, привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст. 126 НК РФ в размере 80 000 рублей 00 копеек. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с указанным судебным актом, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт.

В апелляционной жалобе ее заявитель указывает на следующие обстоятельства: 1) по эпизоду доначисления НДС в сумме 771 756,25 руб. и налога на прибыль организаций в сумме 1 011 858,20 руб. - полагает, что налогоплательщик необоснованно не включил во внереализационный доход экономию средств участников долевого строительства, образовавшуюся после ввода в эксплуатацию первого этапа строительства объекта недвижимости в 2011 году, поскольку первый комплекс был введен в эксплуатацию, передан инвесторам, на обслуживание сначала в управляющую компанию, а затем в ТСЖ; суд первой инстанции допустил нарушение норм процессуального права, поскольку не обязал заявителя представить в материалы дела и раскрыть содержание обязательных приложений к инвестиционному договору; несмотря на то, что налоговым органом был признано неверное определение налоговой базы по налогу на прибыль в связи с включением в нее сумм НДС, суд первой инстанции признал недействительным решение инспекции по налогу на прибыль организаций в полном объеме; 2) по эпизоду доначисления налога на прибыль организаций в связи с занижением налогооблагаемой базы за счет внереализационных расходов - указывает, что до настоящего времени налогоплательщик не представил достаточных доказательств в подтверждение по списанию сумм во внереализационные расходы (уплату спорных сумм в добровольном или принудительном порядке); 3) по эпизоду доначисления НДС в сумме 3 966 879,28 руб. - указывает факт получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды подтвержден материалами дела; 4) по эпизоду привлечения к налоговой ответственности по ст.123 НК РФ в сумме 1 787 199,18 руб. указывает, что суд первой инстанции не учел, что срок давности привлечении общества к ответственности не истек; 5) по эпизоду привлечения к налоговой ответственности по ст.123 НК РФ в сумме 1 143 228,58 руб. - указывает на отсутствие оснований у суда первой инстанции для снижения размера налоговых санкций до 163 318,36 руб.; 6) по ст.126 НК РФ - указывает, что налоговое законодательство не запрещает выставление требования в последний день налоговой проверки.

Представитель заинтересованного лица в судебном заседании доводы жалобы поддержал, просит решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.

Представитель заявителя в судебном заседании поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, решение суда первой инстанции считает законным и обоснованным, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В суде апелляционной инстанции стороны не обжалуют эпизоды по включению во внереализационные расходы суммы 437,93 руб., и по НДС, в связи с получением налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды по контрагенту ООО "Терминал".

Законность и обоснованность судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст. 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, ИФНС РФ по Верх-Исетскому району г.Екатеринбурга проведена выездная налоговая проверка ООО "Метеорит и Ко" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты в бюджет налогов.

Результаты проверки оформлены актом от 31.12.2013 N 25/04, которым установлены факты неуплаты заявителем налога на прибыль, НДС, несвоевременного перечисления НДФЛ в бюджет.

На основании акта проверки и с учетом возражений налоговым органом вынесено решение от 07.05.2014 N 27р/04, которым ООО "Метеорит и Ко" доначислены налог на прибыль, НДС, начислены пени и наложен штраф по п.1 ст.122 НК РФ, ст.123 НК РФ, п.1 ст.ст.126 НК РФ.

Налогоплательщик обжаловал решение в апелляционном порядке в Управление ФНС России по Свердловской области, которое своим решением от 17.07.2014 N 838/14 решение ИФНС РФ по Верх-Исетскому району г.Екатеринбурга от 07.05.2014 N 27р/04 оставило без изменения, а жалобу без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа в части, заявитель обратился в суд.

Суд первой инстанции удовлетворил заявленные требования частично.

Заявитель апелляционной жалобы оспаривает выводы суда первой инстанции, ссылаясь на следующие обстоятельства:1) по эпизоду доначисления НДС в сумме 771 756,25 руб. и налога на прибыль организаций в сумме 1 011 858,20 руб. - полагает, что налогоплательщик необоснованно не включил во внереализационный доход экономию средств участников долевого строительства, образовавшуюся после ввода в эксплуатацию первого этапа строительства объекта недвижимости в 2011 году, поскольку первый комплекс был введен в эксплуатацию, передан инвесторам, на обслуживание сначала в управляющую компанию, а затем в ТСЖ; суд первой инстанции допустил нарушение норм процессуального права, поскольку не обязал заявителя представить в материалы дела и раскрыть содержание обязательных приложений к инвестиционному договору; несмотря на то, что налоговым органом был признано неверное определение налоговой базы по налогу на прибыль в связи с включением в нее сумм НДС, суд первой инстанции признал недействительным решение инспекции по налогу на прибыль организаций в полном объеме; 2) по эпизоду доначисления налога на прибыль организаций в связи с занижением налогооблагаемой базы за счет внереализационных расходов - указывает, что до настоящего времени налогоплательщик не представил достаточных доказательств в подтверждение по списанию сумм во внереализационные расходы (уплату спорных сумм в добровольном или принудительном порядке); 3) по эпизоду доначисления НДС в сумме 3 966 879,28 руб. - указывает факт получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды подтвержден материалами дела; 4) по эпизоду привлечения к налоговой ответственности по ст.123 НК РФ в сумме 1 787 199,18 руб. указывает, что суд первой инстанции не учел, что срок давности привлечении общества к ответственности не истек; 5) по эпизоду привлечения к налоговой ответственности по ст.123 НК РФ в сумме 1 143 228,58 руб. - указывает на отсутствие оснований у суда первой инстанции для снижения размера налоговых санкций до 163 318,36 руб.; 6) по ст.126 НК РФ - указывает, что налоговое законодательство не запрещает выставление требования в последний день налоговой проверки.

Указанные доводы исследованы судом апелляционной инстанции и не подлежат удовлетворению в связи со следующим.

В отношении эпизода по не отражению в налоговой базе полученной экономии подрядчика от строительства жилого дома, судом установлено следующее.

Статьей 1 Федерального закона N 39-ФЗ от 25.02.1999 "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" (далее - Закон N 39-ФЗ) установлено, что под инвестиционной деятельностью понимается вложение инвестиции, осуществление практических действий в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта.

Согласно части 2 статьи 4 Закона N 39-ФЗ инвесторы осуществляют капитальные вложения на территории Российской Федерации с использованием собственных и (или) привлеченных средств в соответствии с законодательством Российской Федерации. Инвесторами могут быть физические и юридические лица, создаваемые на основе договора о совместной деятельности, не имеющие статуса юридического лица объединения юридических лиц, государственные органы, органы местного самоуправления, а также иностранные субъекты предпринимательской деятельности.

Заказчик, не являющийся инвестором, наделяется правами владения, пользования и распоряжения капитальными вложениями на период и в пределах полномочий, которые установлены договором в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии со статьей 4 Закона N 39-ФЗ субъектами инвестиционной деятельности являются инвесторы, заказчики, подрядчики, пользователи объектов капитальных вложений и другие лица.

Субъект инвестиционной деятельности вправе совмещать функции двух и более субъектов, если иное не установлено договором и (или) государственным контрактом, заключаемым между ними в соответствии со статьей 8 Закона N 39-ФЗ.

Статьей 8 Закона N 39-ФЗ предусмотрено, что отношения между субъектами инвестиционной деятельности осуществляются на основе договора, заключаемого между ними в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Кроме того, в силу положений ст.1 Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" допускается привлечение денежных средств граждан, связанное с возникающим у граждан правом собственности на жилые помещения в многоквартирных домах, которые на момент привлечения таких денежных средств граждан не введены в эксплуатацию в порядке, установленном законодательством о градостроительной деятельности жилищно-строительными и жилищными накопительными кооперативами в соответствии с федеральными законами, регулирующими деятельность таких кооперативов.

Согласно п.1 ст.4 указанного закона по договору участия в долевом строительстве (далее - договор) одна сторона (застройщик) обязуется в предусмотренный договором срок своими силами и (или) с привлечением других лиц построить (создать) многоквартирный дом и (или) иной объект недвижимости и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию этих объектов передать соответствующий объект долевого строительства участнику долевого строительства, а другая сторона (участник долевого строительства) обязуется уплатить обусловленную договором цену и принять объект долевого строительства при наличии разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости.

В силу п. 2 ст. 2 указанного Федерального закона 214-ФЗ объект долевого строительства - жилое или нежилое помещение, общее имущество в многоквартирном доме и (или) ином объекте недвижимости, подлежащие передаче участнику долевого строительства после получения разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости и входящие в состав указанного многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости, строящихся (создаваемых) также с привлечением денежных средств участника долевого строительства.

В соответствии с п. 1 ст. 18 Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ денежные средства, уплачиваемые участниками долевого строительства по договору, подлежат использованию застройщиком только для строительства (создания) многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости в следующих целях: 1) строительство (создание) многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости в соответствии с проектной документацией или возмещение затрат на их строительство (создание) 2) возмещение затрат на приобретение, в том числе оформление, права собственности или права аренды, права субаренды на земельные участки, на которых осуществляется строительство (создание) многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости; 3) возмещение затрат на подготовку проектной документации и выполнение инженерных изысканий для строительства (создания) многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости, а также на проведение экспертизы проектной документации и результатов инженерных изысканий в случае, если проведение такой экспертизы является обязательным; 4) строительство систем инженерно-технического обеспечения, необходимых для подключения (присоединения) многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости к сетям инженерно-технического обеспечения, если это предусмотрено соответствующей проектной документацией; 5) возмещение затрат в связи с внесением платы за подключение (присоединение) многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости к сетям инженерно-технического обеспечения; 6) возмещение затрат в связи с заключением в соответствии с законодательством о градостроительной деятельности договора о развитии застроенной территории и исполнением обязательств по этому договору (за исключением затрат на строительство и (или) реконструкцию объектов социальной инфраструктуры), если строительство (создание) многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости осуществляется на земельных участках, предоставленных застройщику на основании этого договора и находящихся в границах такой застроенной территории; 7) возмещение затрат на подготовку документации по планировке территории и выполнение работ по обустройству застроенной территории посредством строительства объектов инженерно-технической инфраструктуры, если строительство (создание) многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости осуществляется на земельном участке, предоставленном застройщику для комплексного освоения в целях жилищного строительства, или земельных участках, образованных в границах земельного участка, предоставленного застройщику для комплексного освоения в целях жилищного строительства.

Из анализа диспозиции п. 1 ст. 18 Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ следует, что средства участников долевого строительства могут быть использованы застройщиком на приобретение работ и услуг, осуществляемых до начала непосредственно строительства, во время него и по завершении строительства объекта долевого строительства в части или полностью.

Следовательно, в рамках строительства одного объекта долевого строительства, застройщик не лишен права определять экономию или перерасход денежных средств участников долевого строительства в целом по всему объекту недвижимости.

В силу ст. 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

На основании п. 1 ст. 248 Кодекса к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

Пунктом 3 ст. 271 Кодекса предусмотрено, что для доходов от реализации при методе начисления датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая в соответствии с п. 1 ст. 39 Кодекса, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

Объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации и передаче имущественных прав (подп. 1 п. 1 ст. 146 Кодекса).

Согласно п.2 ст.153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральных формах, включая оплату ценными бумагами.

Согласно п. 1 ст. 39 Кодекса реализацией товаров, работ или услуг в целях налогообложения признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе

Как уже указывалось, в соответствии со ст. 4 Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" субъектами инвестиционной деятельности являются инвесторы, заказчики, подрядчики, пользователи объектов капитальных вложений и другие лица.

В данном случае, заявитель, с учетом вышеуказанных правовых норм и фактических обстоятельств фактически совмещает функции застройщика, заказчика и подрядчика.

Расходы на строительство объекта учитываются в составе незавершенного строительства до ввода объекта в эксплуатацию (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство" (ПБУ 2/94), утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 20.12.1994 N 167, действующего в момент заключения договоров и начала строительства).

Согласно положениям действующего в настоящее время ПБУ 2/2008 в случае, когда одним договором предусмотрено строительство комплекса объектов для одного или нескольких заказчиков по единому проекту, для целей бухгалтерского учета строительство каждого объекта должно рассматриваться как отдельный договор только при соблюдении одновременно следующих условий:

а) на строительство каждого объекта имеется техническая документация;

б) по каждому объекту могут быть достоверно определены доходы и расходы.

Расходами по договору являются понесенные организацией за период с начала исполнения договора до его завершения.

Пунктом 3.2.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного Письмом Министерства финансов Российской Федерации от 30.12.1993 N 160, предусмотрено, что законченные строительством здания и сооружения, установленное оборудование, законченные работы по реконструкции объектов, увеличивающие их первоначальную стоимость, приемка в эксплуатацию которых оформлена в установленном порядке, зачисляются в состав основных средств. Основанием для зачисления является акт приемки-передачи основных средств (форма N ОС-1а, утвержденная Постановлением Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 21.01.2003 N 7).

Согласно указанному Положению под застройщиками понимаются предприятия, специализирующиеся на выполнении функций организации строительства, контроля за его ходом и ведения бухгалтерского учета производимых при этом затрат.

Обязанности застройщика носят длящийся и непрерывный характер. Они включают в себя сбор технических условий, проектирование, государственную экспертизу проекта, получение разрешения на строительство, организация строительства, технический надзор, получение заключения государственного органа о соответствии выстроенного объекта проектной документации, получения разрешения на ввод объекта в эксплуатацию. Вся документация, подтверждающая выполнение указанных функций, находится в распоряжении застройщика до момента передачи ее эксплуатирующей организации.

Начисляя налог на прибыль, НДС, доначисляя пени и штрафы, налоговый орган счел, что налогоплательщиком в 2011 году был получен доход в виде экономии средств участников долевого строительства, образовавшейся после ввода в эксплуатацию 1 очереди объектов недвижимости жилищного назначения.

Судом первой инстанции установлено, и из материалов дела следует, что заявитель в проверяемый период осуществлял строительство объекта капитального строительства - многоэтажные жилые дома с подземной парковкой и нежилыми помещениями на первом этаже по ул.П.Лумумбы в Чкаловском районе г.Екатеринбурга, состоящего из трех очередей:

- первая очередь - по генплану N 1А - многоэтажный жилой дом на 220 квартир, в том числе вспомогательные помещения, кладовые, помещения управляющей компании, вспомогательные помещения встроенного торгового центра, помещения ТСО, венткамера, электрощитовая, серверная, диспетчерская лифтов, диспетчерская охраны, помещения ТСЖ;

- вторая очередь по генплану N 1Б - многоэтажный жилой дом на 207 квартир, в том числе вспомогательные помещения, электрощитовая, комната общественных организаций, кладовая, диспетчерская охраны паркинга, диспетчерская лифтов; 1 пожарный отсек подземного паркинга на отм. - 11,740 - 77 м/мест, на отм. - 8,770 - 66 м/мест, на отм - 5,665 - 58 м/мест 2 пожарный отсек подземного паркинга на отм. - 11,740 - 76 м/мест, на отм. - 8,770 - 59 м/мест, пандусы въезда-выезда в 1 и 2 пожарные отсеки подземного паркинга, спортивный центр, в том числе универсальный спортивный зал, фитнес-зал, тренажерный зал, бассейн, встроенная трансформаторная подстанция;

- третья очередь по генплану N 1В - многоэтажный жилой дом на 235 квартир, в том числе вспомогательные помещения, электрощитовая, комната общественных организаций, диспетчерская лифтов, венткамера противодымной защиты лифта с режимом "перевозка пожарных подразделений" на 1 этаже, 3 пожарный отсек подземного паркинга на отм.11,740 - 56 м/мест, на отм. - 8,770 - 57 м/мест, пандусы въезда-выезда в 3 пожарный отсек подземного паркинга, встроенный торговый центр, вспомогательные помещения магазина, подземный паркинг для посетителей магазина и спортивного центра, на отм. - 12,220 - 65 м/мет, на отм. - 9,470 - 61 м/место (Сводное заключение N 06-033/1у по проекту на строительство многоэтажных жилых домов с подземной парковкой и нежилыми помещениями на первом этаже по ул.П.Лумумбы в Чкаловском районе г.Екатеринбурга ш.28.03.05-2005-2007 г., утвержденное Управлением государственной экспертизы Свердловской области 16.07.2007.

Для осуществления указанного строительства Администрацией г.Екатеринбурга заявителю во временное владение и пользование на основании договора аренды земельного участка от 07.12.2005 N 5-1111 предоставлен земельный участок по ул.П.Лумумбы в г.Екатеринбурге.

Согласно п.2.1.5 указанного договора участок предоставляется для строительства трех многоэтажных жилых домов с подземной парковкой, встроенно-пристроенными нежилыми помещениями и детским клубом на первых этажах.

Согласно п.2.4 договора заявитель обязуется получить в Администрации г.Екатеринбурга разрешение на строительство соответствующей очереди многоэтажных жилых домов с подземной парковкой, встроенно-пристроенными нежилыми помещениями и детским клубом на первых этажах, вести строительство домов в соответствии с утвержденной проектной документацией по очередям; получить в Администрации г.Екатеринбурга разрешение на ввод объектов в эксплуатацию после окончания соответствующей очереди строительства.

В соответствии с агентским договором от 11.10.2005 N 1/Б ООО "Метеорит и Ко" (принципал) поручил ООО "ЛТ -Строй" (агент)от своего имени, но за счет ООО "Метеорит и Ко" совершать юридические и фактические действия, связанные с организацией строительства жилого комплекса "Три Д клуб", находящегося по адресу: г.Екатеринбург, ул.П.Лумумбы-Братская (адрес строительный).

Согласно п.1.1.1 указанного договора агент - ООО "ЛТ-Строй", в том числе, осуществляет поиск инвесторов и заключение с ними договоров инвестирования в строительство вышеуказанного жилого комплекса, поиск проектных организацией и заключение с ними договоров подряда на проектирование жилого комплекса "Три Д Клуб" как в целом, так и его элементов (жилые дома, инженерные коммуникации и другое), формирование бухгалтерской отчетности по счету 08.3 "Затрат на строительство основных средств".

Согласно п.1.1 дополнительного соглашения N 1 от 30.07.2010 к агентскому договору в состав жилого комплекса "три Д Клуб" входят три многоэтажных жилых дома с подземной парковкой, детским клубом и нежилыми помещениями на первых этажах.

В силу п.2.1.1 договора агент - ООО "ЛТ-Строй" обязан заключать договоры инвестирования в целях организации строительства жилого комплекса "три Д Клуб" на условиях привлечения денежных средств для проектирования и строительства жилого комплекса "Три Д Клуб", включая многоквартирные жилые дома, объекты общей инфраструктуры, инженерные сети и коммуникации и другие необходимые объекты и сооружения.

Во исполнение указанного договора ООО "ЛТ-Строй", в частности, заключил договор инвестирования N 1 от 28.12.2005 с потребительским кооперативом "Жилищно-строительный кооператив "Три Д Клуб" (инвестор), в соответствии с которым кооператив инвестирует средства в строительство объекта с целью удовлетворения потребностей членов кооператива в жилых помещениях.

В рамках указанного договора ООО "ЛТ - Строй" выступает как исполнитель, осуществляющий полномочия заказчика, действующего на основании агентского договора от 11.10.2005 и осуществляющий всю совокупность действий и формальностей, связанных с возведением объекта.

При этом, под объектом понимается жилой комплекс с подземной автостоянкой и встроенными нежилыми помещениями, расположенный по адресу: г.Екатеринбург, ул.П.Лумумбы, создаваемый исполнителем.

Условиями договора предусмотрено строительство в три этапа.

Пунктом 1.1. указанного договора инвестирования предусмотрено, что ООО "ЛТ-Строй" осуществляет строительство объекта и по окончании строительства передает в собственность инвестора жилые помещения, а инвестор финансирует строительство объекта.

Также, ООО "ЛТ-Строй" во исполнение агентского договора для осуществления строительства жилого комплекса заключило с ООО "Метеорит и Ко" договоры строительного подряда на строительство соответствующей очереди жилого комплекса.

Так, в материалах дела имеется договор строительного подряда N 68 от 01.01.2006, в соответствии с которым ООО "ЛТ-Строй" сдает, а ООО "Метеорит и Ко" принимает на себя генеральный подряд по строительству жилого дома со встроенными офисными помещениями и подземной парковкой, расположенный по адресу: г.Екатеринбурга, ул.П.Лумумбы по проекту, утвержденному Главархитектурой г.Екатеринбурга.

Также, в деле имеется договор строительного подряда от 01.09.2006 N 69, в соответствии с которым ООО "ЛТ-Строй" сдает, а ООО "Метеорит и Ко" принимает на себя генеральный подряд по строительству жилого дома со встроенными офисными помещениями и подземной стоянкой (2 очередь), расположенного по адресу: г.Екатеринбург, ул.П.Лумумбы по проекту, утвержденному Главархитектурой г.Екатеринбурга.

Согласно дополнениям к учетной политике предприятия в целях налогового учета на 2009 и последующие годы", утвержденными приказом руководителя ООО "Метеорит и Ко" от 31.12.2009 N 1, финансовый результат (прибыль) от строительства в качестве застройщика формируется по окончании строительства в целом по объекту. Если объект строительства состоит из нескольких частей, то организация рассматривает его как единый объект строительства, если имеются следующие основания: единый проект на возведение объекта строительства; объект возводится на едином земельном участке; единое благоустройство для всех объектов, входящих в единый комплекс.

Финансовый результат возникает как разница между средствами, полученными от инвестора и средствами, потраченными на строительство.

Моментом определения финансового результата от строительства является момент передачи объекта строительства инвесторам по актам приема передачи. Если на объект недвижимости (комплекс) заключены договоры инвестирования с несколькими инвесторами, то экономия определяется после передачи всего комплекса (объекта) строительства все его инвесторам, то есть на дату последнего акта-приема передачи последнему инвестору.

На основании изложенного, судом первой инстанции верно указано, что инвестиционный проект - строительство жилых домов по адресу: г.Екатеринбург, ул.П.Лумумбы, является единым объектом: находится на едином земельном участке, имеет общую территорию, благоустройство, единые коммуникации, единую стилобатную часть, расположенную под всеми тремя зданиями, имеющийся проект един для всех домов, входящих в жилой комплекс, дома имеют единое сводное заключение по проекту на строительство многоэтажных жилых домов.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что до окончания строительства в целом невозможно определить сумму фактической экономии инвестиционных средств, а равно посчитать финансовый результат строительства на момент завершения строительства первого из домов, а соответственно, налогоплательщик вправе производить расчеты по завершению строительства всего Объекта в целом.

Доводы заявителя апелляционной жалобы о том, что первый комплекс был передан инвесторам и введен в эксплуатацию, передан на обслуживание сначала в управляющую компанию, а затем в ТСЖ, отклоняется на основании следующего.

Из положений п. 1 ст. 18 Федерального закона от 30.12.2004 г. N 214-ФЗ следует, что средства участников долевого строительства могут быть использованы застройщиком на приобретение работ и услуг, осуществляемых до начала непосредственно строительства, во время него и по завершении строительства объекта долевого строительства в части или полностью.

Поскольку материалами дела доказано, что комплекс из трех очередей является единым Объектом, налогоплательщик вправе производить расчеты по завершению строительства всего Объекта и вводу его в эксплуатацию.

Доводы заявителя апелляционной жалобы о том, что суд первой инстанции допустил нарушение норм процессуального права, поскольку не обязал заявителя представить в материалы дела и раскрыть содержание обязательных приложений к инвестиционному договору, агентскому договору, отклоняется, поскольку суд первой инстанции надлежащим образом исследовал условия данных договоров, при этом не обосновывал свои выводы на приложениях к договорам.

Довод заявителя жалобы о том, что несмотря на то, что налоговым органом был признано неверное определение налоговой базы по налогу на прибыль в связи с включением в нее сумм НДС, суд первой инстанции признал недействительным решение инспекции по налогу на прибыль организаций в полном объеме, подлежит отклонению, поскольку оспариваемое решение налоговым органом откорректировано не было.

По эпизоду о не принятии в составе внереализационных расходов затрат на сумму 1043199 рублей 92 копейки (в том числе за 2010 год - 37177,44 рубля, за 2011 год - 1006022 рубля 48 копеек) судом установлено следующее.

Статьей 247 НК РФ установлено, что объектом обложения налогом на прибыль являются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба предусмотрены подп. 13 п. 1 ст. 265 Кодекса как внереализационные расходы.

Кроме того, в соответствии со статьями 329 и 330 Гражданского кодекса Российской Федерации неустойка является способом обеспечения исполнения обязательства, которая представляет собой определенную законом или договором денежную сумму, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения.

Признание должником суммы неустойки свидетельствует о подтверждении им факта существования с контрагентом определенных правоотношений, наличия с его стороны нарушения (неисполнения или ненадлежащего исполнения) принятых на себя договорных обязательств, а также желания добровольного возмещения заранее оговоренных с контрагентом сумм штрафных санкций за совершение этих нарушений.

Момент признания названных расходов определен подп. 8 п. 7 ст. 272 Кодекса, согласно которому датой осуществления внереализационных расходов признается дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда.

Между тем порядок признания расходов в виде санкций и иных платежей за нарушение договорных обязательств, подлежащих уплате на основании вступившего в силу решения после даты вступления решения суда в законную силу подп. 8 п. 7 ст. 272 Кодекса не определен, поэтому подлежат применению общие правила признания расходов при методе начисления, содержащиеся в п. 1 ст. 272 Кодекса (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 02.09.2008 по делу N 3873/08).

Согласно п. 1 ст. 272 Кодекса, определяющему порядок признания расходов при методе начисления, расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

Также, согласно п.п.8, абз.2 п.п.8 п.1 ст.265 НК РФ в состав внереализационных расходов входят расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, на списание нематериальных активов, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, а также расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества), охрану недр и другие аналогичные работы, если иное не установлено статьей 267.4 настоящего Кодекса;

Расходы в виде сумм недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации включаются в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, только по объектам амортизируемого имущества, по которым амортизация начисляется линейным методом. Объекты амортизируемого имущества, по которым амортизация начисляется нелинейным методом, выводятся из эксплуатации в порядке, установленном пунктом 13 статьи 259.2 настоящего Кодекса.

В соответствии с ст. 272 НК РФ, расходы учитываются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся.

Согласно абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ, в случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Кроме того, данной нормой предусмотрено, что налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога (в ред. Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ).

Из положений Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2005 N 5 следует, что признание налогоплательщиком расходов для целей налогообложения в более поздних периодах не приводит к возникновению недоимки, если предположить, что расходы, относящиеся к более ранним периодам, в силу положений налогового законодательства могли быть учтены при исчислении налоговой базы ранее, но фактически учтены не были. При доначислении налога и привлечении налогоплательщика к ответственности налоговый орган должен учитывать все его обязательства по уплате налогов, в том числе за предыдущие налоговые периоды.

Кроме того, Постановлением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.11.2004 N 6045/04 разъяснено, что невключение расходов в налогооблагаемую базу предыдущего периода могло привести в этом периоде либо к завышению налогооблагаемой прибыли и переплате налога на прибыль (при положительном финансовом результате по итогам налогового периода), либо к занижению убытка (при отрицательном финансовом результате). В первом случае неправильный учет повлек бы излишнюю уплату налога, что компенсирует занижение налога в следующем периоде, во втором - увеличилась бы сумма убытка, на которую в силу законодательства о налоге на прибыль уменьшалась бы налогооблагаемая прибыль последующих налоговых периодов.

Таким образом, Высший Арбитражный Суд Российской Федерации подтвердил, что перенесение спорных затрат на более ранние периоды, влечет за собой не только образование недоимки за тот год, в котором такие затрат были признаны ранее, но и возникновение переплаты в более раннем периоде.

В Определении от 24.04.2008 N 4916/08 Высший Арбитражный Суд Российской Федерации указал, что отнесение налогоплательщиком убытков (расходов) прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде, к расходам текущего налогового периода и, как следствие, занижение налога на прибыль за этот период компенсируется излишней уплатой им налога на прибыль за предыдущий налоговый период в связи с невключением спорных затрат в состав расходов предыдущего налогового периода и, соответственно, завышением налогооблагаемой базы.

В соответствии с определениями ВАС РФ от 25.11.2013 г. N ВАС-16026/13, от 22.10.2013 г. N ВАС-14554/13 излишне уплаченными суммами налогов, пеней штрафов могут считаться суммы, превышающие действительные налоговые обязательства налогоплательщика, приходящиеся на соответствующие налоговые периоды.

Неполное списание в затраты сумм косвенных расходов приводит к завышению налоговой базы по налогу на прибыль и, соответственно, к превышению действительных налоговых обязательств налогоплательщика.

Судом первой инстанции установлено, и из материалов дела следует, что в подтверждение обоснованности отнесения на спорные внереализационные расходы заявителем представлены следующие документы:

- 3 000 рублей - в возмещение морального вреда в пользу Лазаревой М.И.: решение Верх-Исетского районного суда г. Екатеринбурга от 23.12.2009 г., которое вступило в силу по истечении 10 дней (то есть в 2010 году). Кроме того, указанные расходы подтверждаются инкассовым поручением N 34278 от 02.02.2010 г. с отметкой об исполнении 15.02.2010 года;

- 15 000 рублей - неустойка за срыв благоустройства: договор N 25 от 27.01.2009 г. с администрацией города Екатеринбурга о сроках восстановления внешнего благоустройства и естественного ландшафта, пунктом 2 которого предусмотрена ответственность за несоблюдение сроков выполнения работ; счет N 4 от 28.04.2010 года для оплаты неустойки и платежное поручение N 664 от 27.05.2010 года;

- 2 325,80 рублей - пени по договору поставки: решение Арбитражного суда Свердловской области по делу N А60-46617/2009 от 09.11.2009 г., платежное поручение N 811 от 16.06.2010 года;

- 15 000 рублей - услуги представителя: решение Арбитражного суда Свердловской области по делу N А60-44164/2009 от 18.12.2009 г. и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда по тому же делу от 03.03.2010 г.;

- 1 851,64 рубля - списание остаточной стоимости неамортизированного основного средства: приказ о списании N 10, акт о списании от 01.02.2010 года, акт о приеме-передаче объекта основных средств, инвентарная карточка и товарная накладная от 16.04.2008 г.

- 500 000 рублей - в возмещение морального вреда в пользу Ахматовой З.Р.: решение Верх-Исетского районного суда г. Екатеринбурга от 09.03.2010 г., постановление службы судебных приставов о возбуждении исполнительного производства N 42216 от 12.08.2010 года, а также платежные поручения и ордера;

- 24 615,80 рублей - неустойка из договоров подряда: соглашение о порядке расчетов с ЗАО "ТРЕСТ "Уралстройконструкция" от 19.09.2011 г.;

- 15 622 рубля - пени: решение Арбитражного суда Свердловской области по делу N А60-41748/2010 от 11.02.2011 г. и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда по тому же делу от 27.04.2011 г.;

- 9 997,41 рублей - пени, решение Арбитражного суда Свердловской области по делу N А60-2996/2011 от 11.02.2011 г. и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда по тому же делу от 27.04.2011 г.

- 6 387,30 рублей - пени: решение Арбитражного суда Свердловской области по делу N А60-43948/2011 от 11.04.2011 г. и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда по тому же делу от 01.07.2011 г.

- 5 973,33 рублей - текущие проценты с 18.11.2010 г. до момента оплаты: решение Арбитражного суда Свердловской области по делу N А60-43948/2011 от 11.04.2011 г. и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда по тому же делу от 01.07.2011 г., инкассовое поручение от 03.08.2011 N 32939;

- 430 000 рублей - стоимость услуг адвоката: акт сдачи-приемки оказанных услуг от 31.12.2011 к соглашению от 27.04.2010 N 413; счета на оплату N 12 от 01.02.2011 г., N 41 от 11.03.2011 г., N 59 от 01.04.2011 г., N 69 от 12.04.2011 г., N 101 от 24.05.2011 г., N 147 от 12.09.2011 г., N 148 от 12.09.2011 г., N 187 от 17.11.2011 г., N 196 от 12.12.2011 г., N 197 от 12.12.2011 г., N 198 от 12.12.2011 г., N 199 от 12.12.2011 г., N 200 от 13.12.2011 г., а также соответствующие им платежные поручения;

- 13 426,64 рублей - списание остаточной стоимости неамортизированного основного средства: приказ о списании N 18, акт о списании от 22.02.2011 года, акт о приеме-передаче объекта основных средств, инвентарная карточка и товарная накладная от 29.01.2010 г.

Согласно Учетной политике организации амортизация по всем объектам основных средств начисляется линейным способом.

Учитывая, что Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит разъяснений о том, какие именно документы могут подтвердить расходы, суд первой инстанции пришел к верному выводу о правомерности действий общества по учету вышеуказанных спорных расходов при исчислении налога на прибыль за 2010,2011 годы в сумме 1 042 761 рубль 99 копеек.

Довод заявителя апелляционной жалобы о том, что часть выплат была произведена не заявителем, а за него третьим лицом, обоснованно не принят судом первой инстанции, поскольку оплата за другое лицо не запрещена нормами законодательства.

Довод заявителя апелляционной жалобы о том, что решение в пользу Ахматовой З.Р. вступило в силу в 2010 году, списание во внереализационные расходы произведено в 2011 году, был предметом рассмотрения суда первой инстанции, и ему дана надлежащая правовая оценка.

Допущенное организацией ошибочное распределение расходов само по себе не может служить доказательством нарушения порядка расчета налоговой базы по налогу на прибыль.

Более того, в спорной правовой ситуации речь идет о корректировке налоговых обязательств, порядок проведения которой определен именно в статье 54 НК РФ (статья 272 НК РФ не содержит положений о том, каким образом производится перерасчет налоговой базы, в случае наличия или обнаружения ошибки в исчислении налога на прибыль, допущенных в предыдущих отчетных (налоговых) периодах).

Согласно абзацу 3 статьи 54 НК РФ налогоплательщику предоставлено право на перерасчет налоговой базы текущего периода в случае: если период совершения ошибок (искажений) определить невозможно; если допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога в периоде совершения ошибки.

Кроме того, суд при принятии решения установил, что указанные расходы исключены налоговым органом из состава затрат, уменьшающих налогооблагаемую прибыль в 2010 году (пени в сумме 2325,80 рублей) и в 2011 году - компенсация морального вреда 500000 рублей) в полном объеме без корректировки дохода на указанную сумму, с которого заявителем в предыдущих годах уплачен и исчислен налог. Иного судом не установлено, а налоговым органом не доказано.

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 16.07.2004 N 14-П, основное содержание выездной налоговой проверки - проверка правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) одного или нескольких налогов по месту нахождения налогоплательщика на основе изучения как документальных источников информации, так и фактического состояния объектов налогообложения.

Таким образом, при проведении проверки налоговая инспекция должна установить действительный объем налоговых обязательств налогоплательщика по уплате налогов в бюджет и соответственно от этих сумм рассчитать пени и штрафы (подпункт 1 статьи 32, статьи 38 и 39 НК РФ).

Довод заявителя апелляционной жалобы о том, что возмещение морального вреда не может быть приравнено к возмещению материального вреда, был предметом рассмотрения суда первой инстанции, и ему дана надлежащая правовая оценка. Суд верно указал, что подпункт 13 пункта 1 статьи 265 НК РФ не ставит в зависимость право по отнесению спорных сумм в состав внереализационных расходов с тем, какой ущерб подлежит возмещению - материальный или моральный.

Довод заявителя апелляционной жалобы о том, что представленные платежные поручения нельзя идентифицировать, не может быть принят, так как помимо платежных документов налоговый орган располагал выпиской по расчетному счету заявителя.

По эпизоду непринятия налоговым органом к вычету НДС в общей сумме 3 966 879 рублей 28 копеек по взаимоотношениям с ООО "КВС-Лифт", ООО "Уралпоставка", ООО "Стройресурс", ООО "СтройЛайн", судом установлено следующее.

В силу пунктов 1 и 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Во втором абзаце данной нормы указано, что вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии со ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с позицией, изложенной в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Согласно правовой позиции, сформулированной Конституционным Судом Российской Федерации в Определении от 16.10.2003 N 329-О, истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

В Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.11.2007 N 9893/07 надзорная инстанция окончательно сформулировала императивное правило о недопустимости различной правовой оценки доказательств при решении вопроса, связанного с налогообложением прибыли и налоговыми вычетами по НДС. В названном Постановлении Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации указал, что использование права на налоговые вычеты, равно как и права уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов, поставлено в зависимость от подтверждения налогоплательщиком факта совершения реальной хозяйственной операции по реализации товаров (работ, услуг).

В Постановлении Президиума от 20.04.2010 N 18162/09 Высший Арбитражный Суд Российской Федерации также указал на то, что обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных статьей 169 Кодекса, возлагается на продавца. Следовательно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.

Основанием для отказа в возмещении НДС и признания неправомерными вычетов послужил вывод налогового органа о необоснованном увеличении заявителем суммы налоговых вычетом, ввиду создания искусственного документооборота по приобретению товаров без осуществления реальных сделок.

Судом первой инстанции установлено, и из материалов дела следует, что в проверяемый период заявителем в рамках хозяйственных отношений осуществлялась приобретение товарно-материальных ценностей у ООО "КВС-Лифт", ООО "Уралпоставка", ООО "Стройресурс", ООО "СтройЛайн".

В подтверждение указанных обстоятельств заявителем в налоговый орган были представлены: договоры, заключенные между обществом и спорными контрагентами, счета-фактуры, оборотно-сальдовые ведомости, книги покупок.

Также заявителем были представлены сертификаты соответствия на цемент за 2010 и 2011 годы, документы по производству бетона за 2010 и 2011 годы, паспорта электрических лифтов.

Оплата по указанным договорам производилась по безналичному расчету. Товар, приобретенный у указанных контрагентов, был оприходован и отражен в бухгалтерском учете заявителя.

Материалы, приобретенные у ООО "Уралпоставка", ООО "Стройресурс", ООО "СтройЛайн", в дальнейшем использованы в производстве бетона.

Полученная от спорных контрагентов продукция обществом отражена в бухгалтерском и налоговом учете, оплачена обществом.

Таким образом, судом первой инстанции верно указано, что со стороны заявителя все условия для получения налогового вычета были соблюдены: им представлены все надлежащим образом оформленные документы, подтверждающие правомерность предъявления налога на добавленную стоимость к вычету.

Доказательства совершения Обществом и спорными контрагентами лишенных экономического содержания согласованных действий, направленных на искусственное, без реальной хозяйственной цели, создание условий для незаконного применения налоговых вычетов по НДС, в материалах дела отсутствуют.

Признаков взаимозависимости участников сделок, налоговым органом не установлено.

Сумма заявленных вычетов соответствует понесенным расходам при осуществлении спорной сделки.

При указанных обстоятельствах суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о подтверждении материалами дела факта приобретения заявителем товаров - именно от спорных контрагентов в целях предпринимательской деятельности в приобретенных объемах, а соответственно, подтверждает наличие разумной деловой цели и правомерность произведенных вычетов по НДС.

Довод заявителя апелляционной жалобы о том, что спорные контрагенты обладают признаками "анонимных" структур, в том числе: по месту регистрации не находятся, налоговая отчетность представлялась в минимальных суммах, спорные контрагенты не имеют персонала и основных средств, в том числе транспорта, отклоняется, так как при реальности произведенного сторонами исполнения по сделке, то обстоятельство, что спорный контрагент обладает признаками анонимной структуры, само по себе не является безусловным и достаточным доказательством, свидетельствующим о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды.

Довод заявителя апелляционной жалобы о том, что установлено несоответствие адреса покупателя, указанному в счетах-фактурах, его фактическому адресу (ООО "Уралпоставка"), был предметом рассмотрения суда первой инстанции, и ему была дана надлежащая правовая оценка.

Ошибки в заполнении счетов-фактур, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца товаров, наименование товаров, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, не является основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога.

Довод заявителя апелляционной жалобы о том, что заявителем не проявлена должная степень осмотрительности при выборе контрагента, не принимается, поскольку у налогоплательщика не имеется прав и возможности устанавливать те обстоятельства, которые могут быть выявлены налоговыми и правоохранительными органами (вызвать и получить объяснения у физического лица, получить информацию об уплате контрагентами налогов, их размере и пр.). Налогоплательщики не должны и не вправе заниматься контролем за деятельностью третьих лиц.

В отношении наложения на заявителя штрафа по ст.123 НК РФ в размере 2 930 427 рублей 76 копеек, судом первой инстанции установлено следующее.

В соответствии с п. 1 ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.

Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги.

Статьей 226 НК РФ установлено, что российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 224 НК РФ.

Исчисление сумм и уплата налога в соответствии со ст. 226 НК РФ производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст. 214.1, 227 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм налога.

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

В силу п. 6 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

За неисполнение данной обязанности в установленный в ст. 226 НК РФ срок статьей 123 НК РФ (в редакции, действующей с 02.09.2010) установлена налоговая ответственность в виде взыскания с налогового агента штрафа в размере 20 процентов суммы несвоевременно перечисленного налога.

В соответствии со ст. 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие)

В то же время, как установлено ст. 113 НК РФ, лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).

При этом, исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных статьями 120 и 122 НК РФ.

В силу п. 6 ст. 226 НК РФ заявитель обязан перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

Таким образом, днем совершения налогового правонарушения, выразившегося в несвоевременном перечислении удержанного НДФЛ, следует считать в отношении доходов, выплачиваемых в денежной форме, день фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, в отношении дохода, перечисляемого со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика, - день перечисления такого дохода.

Судом первой инстанции установлено, и из материалов дела следует, что в ходе анализа счета 68.1 "расчеты с бюджетом по НДФЛ", банковских документов движения денежных средств по счету, кассовых документов, расчетных ведомостей по заработной плате, платежных поручений на перечисление НДФЛ в бюджет налоговым органом установлено, что обществом неправомерно не перечислен в бюджет НДФЛ за 2010-2011 годы. Фактически, налог перечислен в бюджет в январе-феврале 2012 года.

Таким образом, инспекцией установлено, что в нарушение п.п.1 п.3 ст.24, ст.223, п.6 ст.226 НК РФ заявитель как налоговый агент допускал случаи несвоевременного перечисления в бюджет НДФЛ, удержанного из доходов в виде заработной платы.

Данное обстоятельство явилось основанием для наложения на заявителя штрафа по ст.123 НК РФ в размере 2 930 427 рублей 76 копеек.

Заявитель, не оспаривая факта несвоевременного перечисления НДФЛ в бюджет, полагает, что на дату вынесения решения штраф за период с 03.09.2010 по 26.04.2011 включительно наложен неправомерно в связи истечением срока давности привлечения к налоговой ответственности. В связи с чем, оспаривает в полном объеме размер штрафа, составляющего 1 787 199 рублей 18 копеек.

Для целей применения ст. 113 НК РФ моментом вынесения решения о привлечении общества к ответственности по настоящему делу является - 07.05.2014.

Расчет штрафа осуществлен налоговым органом в отношении неперечисленных сумм НДФЛ за период с 03.09.2010 по 23.12.2011.

Соответственно, учитывая, что оспариваемое решение о привлечении общества к ответственности вынесено 07.05.2014, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что общество неправомерно привлечено к ответственности за несвоевременное перечисление НДФЛ при выплате дохода в период с 03.09 2010 по 26.04.2011 в виде штрафа в размере 1 787 199 рублей 18 копеек, в связи с чем, в данной части оспариваемое решение правомерно признано недействительным.

Далее, в части оспаривания штрафа по ст.123 НК РФ в размере 1 143 228 рублей 58 копеек, налогоплательщик, не оспаривая факта выявленных нарушений, повлекших наложение штрафа по ст.123 НК РФ в указанном размере за период с 12.05.2011 по 23.12.2011, ссылается на то, что штраф может быть уменьшен в порядке статей 112 и 114 НК РФ.

Согласно п.п.4 п.5 ст.101 НК РФ в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с п. 4 ст. 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются налоговым органом, судом и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном ст. 114 НК РФ.

В силу п. 3 ст. 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства, размер штрафа подлежит уменьшению не менее, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей гл. 16 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность лица за совершение налогового правонарушения, признаются:

1) совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;

2) совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;

3) тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;

4) иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Как видно, перечень смягчающих налоговую ответственность обстоятельств является открытым и неограниченным.

Поскольку обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения, то установление смягчающих ответственность обстоятельств - не только право, но и обязанность суда или налогового органа, рассматривающего дело.

Так, Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ указал, что для удовлетворения судом требования налогового органа представляется недостаточной только констатация самого факта правонарушения без учета личности налогоплательщика и иных обстоятельств (Постановление от 01.02.2002 года N 6106/01), суд обязан учитывать смягчающие ответственность обстоятельства (Постановление от 06.03.2001 года N 8337/00).

В качестве смягчающих налоговую ответственность обстоятельств, могут быть признаны также следующие обстоятельства:

- несоразмерность налоговой санкции характеру совершенного налогового правонарушения и (или) его вредным последствиям. В Постановление Конституционного Суда РФ от 12 мая 1998 г. N 14-П указано, что меры взыскания должны применяться с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств деяния;

- статус налогоплательщика, характер его деятельности, финансовое положение.

Судом первой инстанции установлено, и из материалов дела следует, что заявитель впервые привлекается к налоговой ответственности за аналогичные правонарушения, иного суду налоговым органом не указано, не относится к категории злостных неплательщиков налогов, фактически перечислил налог в бюджет.

На основании изложенного, суд первой инстанции правомерно счел возможным снизить размер штрафных санкций, в 7 раз - до 163 318 рублей 36 копеек.

Довод заявителя апелляционной жалобы о том, что у суда отсутствовали основания для снижения размера штрафа по ст. 123 НК РФ, отклоняется на основании вышеизложенного.

В отношении штрафа по ст. 126 НК РФ судом установлено следующее.

Подпунктом 6 пункта 1 статьи 23 НК РФ установлена обязанность налогоплательщиков представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены НК РФ, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

В силу п. 1 ст. 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы.

Документы, которые были истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней со дня получения соответствующего требования (п. 3 ст. 93 НК РФ).

Пунктом 1 статьи 126 НК РФ установлена ответственность за непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах, если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных ст. 119 и 129.4 НК РФ.

В соответствии со ст. 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность. Согласно ст. 109 НК РФ налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии события налогового правонарушения либо при отсутствии его вины в совершении налогового правонарушения.

В силу взаимосвязанных положений ст. 89, 93 НК РФ правонарушение, предусмотренное п. 1 ст. 126 НК РФ, считается оконченным по истечении установленного законом срока исполнения требования о представлении документов и длящейся, но неисполненной к этому сроку обязанности налогоплательщика по представлению этих документов.

Как следует из содержания п. 8 ст. 89 НК РФ, срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке.

После составления справки проведение мероприятий налогового контроля прекращается, что для налогоплательщика означает прекращение обязанностей, обусловленных проведением выездной налоговой проверки.

Данный вывод следует также из содержания п. 26, 27 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 о различных последствиях приостановления и окончания выездной налоговой проверки.

В силу ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возложена на орган, который принял решение.

Судом первой инстанции установлено, и из материалов дела следует, что в ходе проверки на основании ст.93 НК РФ налоговым органом в адрес заявителя были выставлены требования N 04-11/28395 от 28.10.2013, N 04-11/28905 от 31.10.2013, N 04-11/29308 от 05.11.2013 о предоставлении документов в десятидневный срок с момента получения требований.

Непредставление документов установленный срок явилось основанием для привлечения заявителя к налоговой ответственности по п.1 ст.126 НК РФ в виде штрафа в размере 80 000 рублей за непредставление 400 документов.

Выставленные инспекцией в ходе проверки требования получены обществом соответственно 28.10.2013, 31.10.2013, 05.11.2013.

Согласно материалам дела, пояснениям налогового органа, решению от 07.05.2014 (стр.1) выездная проверка окончена 06.11.2013.

С учетом изложенного, учитывая на дату срока исполнения указанных требований, выездная налоговая проверка в отношении ООО "Метеорит и Ко" была окончена, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что оснований для привлечения налогоплательщика к ответственности за непредставление истребованных в период проведения проверки документов у налогового органа не имелось.

На основании изложенного, решение суда первой инстанции отмене не подлежит. Основания для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 30 января 2015 года по делу N А60-37827/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

Н.М.Савельева

Судьи

Е.В.Васильева В.Г.Голубцов