Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 23 апреля 2015 г. N 05АП-2800/15

г. Владивосток

23 апреля 2015 г.

Дело N А59-1951/2013

Резолютивная часть постановления оглашена 20 апреля 2015 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 23 апреля 2015 года.

Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего А.В. Пятковой,

судей Е.Л. Сидорович, Т.А. Солохиной,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Т.С. Гребенюковой,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Компании с ограниченной ответственностью "Сайпем Лимитед",

апелляционное производство N 05АП-2800/2015

на решение от 05.02.2015

судьи С.А. Киселева

по делу N А59-1951/2013 Арбитражного суда Сахалинской области

по заявлению Компании с ограниченной ответственностью "Сайпем Лимитед" (ИНН 9909338058)

о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Сахалинской области (ОГРН 1046505403163, ИНН 6517006514, дата государственной регистрации в качестве юридического лица 27.12.2004) от 16.01.2013 N 06/7661 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

третье лицо: Открытое акционерное общество "Межрегионтрубопроводстрой"

при участии:

от МИФНС N 4 по Сахалинской области: Маркевич Т.А. по доверенности от 17.04.2015 N 36 сроком на 1 год, удостоверение,

от Компании с ограниченной ответственностью "Сайпем Лимитед": не явились;

от ОАО "Межрегионтрубопроводстрой": не явились,

УСТАНОВИЛ:

Компания с ограниченной ответственностью "Сайпем Лимитед" (далее - компания, налогоплательщик) обратилась в Арбитражный суд Сахалинской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 1 по Сахалинской области (далее - инспекция, налоговый орган) от 16.01.2013 N 06/7661 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Протокольным определением суда от 29.07.2013 к участию в деле в качестве третьего лица привлечено открытое акционерное общество "Межрегионтрубопроводстрой" (далее - ОАО "МРТС").

Решением суда от 23.09.2013, оставленным без изменения постановлением Пятого арбитражного апелляционного суда от 02.12.2013, заявленное компанией требование об оспаривании ненормативного правового акта налогового органа удовлетворено в полном объеме.

Постановлением Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 31.03.2014 данные судебные акты отменены и дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Сахалинской области.

При этом, отменяя судебные акты первой и апелляционной инстанции, суд кассационной инстанции исходил из того, что выводы судов изложены с нарушением пункта 3 части 4 статьи 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее по тексту АПК РФ), а доводы налогового органа о невозможном принятии к вычету иностранной организацией суммы НДС, уплаченной в бюджет российской организацией в качестве налогового агента с сумм авансовых платежей, перечисленных до постановки на учет налогоплательщика (иностранной компании) в налоговом органе Российской Федерации, нуждаются в дополнительной проверке с учетом норм налогового законодательства.

При новом рассмотрении ФАС Дальневосточного округа указал на необходимость устранить отмеченные недостатки и в соответствии с положениями налогового законодательства рассмотреть по существу возникший вопрос по эпизоду предъявления иностранной компанией вычетов в сумме 66.195.809 руб.

Решением суда от 05.02.2015 в удовлетворении требований КОО "Сайпем Лимитед" отказано по мотивам законности решения налогового органа от 16.01.2013 N 06/7661.

Обжалуя в порядке апелляционного производства вынесенный судебный акт, общество просит его отменить как вынесенный с нарушением норм материального права и без учета обстоятельств, установленных по делу.

В обоснование доводов жалобы КОО "Сайпем Лимитед" указывает на неверное применение судом положений пункта 8 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту НК РФ), поскольку исчисление и уплата налога на добавленную стоимость налоговым агентом не лишает иностранную компанию, поставленную в соответствующем порядке на налоговый учет, права на заявление вычетов с операций по реализации товаров и работ, со стоимости которых был уплачен НДС.

Кроме того, судом не учтено, что с момента удержания налоговым агентом из денежных средств иностранной организации суммы НДС, именно последняя считается исполнившей обязанность по уплате налога, соответственно, и право на налоговый вычет возникает у КОО "Сайпем Лимитед".

Таким образом, доначисление обществу налога на добавленную стоимость за счет исключения из вычетов суммы НДС, ранее уплаченных с авансов, приведет к двойному доначислению налога, поскольку с одной и той же операции НДС в бюджет будет уплачен дважды.

В судебное заседание апелляционной инстанции представители КОО "Сайпем Лимитед", ОАО "Межрегионтрубопроводстрой" не явились, о времени и месте судебного заседания извещены надлежащим образом, в соответствии со статьей 156 АПК РФ судебная коллегия рассмотрела апелляционную жалобу компании в отсутствие представителя заявителя, третьего лица.

Представитель налогового органа в судебном заседании на доводы апелляционной жалобы возражал по основаниям, изложенным в письменном отзыве, представленном в материалы дела. Просил решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Из материалов дела коллегией установлено.

Компания с ограниченной ответственностью "Сайпем Лимитед" 14.08.2012 представила в налоговую инспекцию уточненную налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 года, где в разделах 1, 3 отразила следующие показатели:

- налоговая база по реализации товаров по ставке 18% (строка 010 раздел 3) - 1.744.069.511 руб.;

- сумма НДС с реализации - 319.332.512 руб.;

- сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении на территории РФ товаров (работ, услуг), имущественных прав, подлежащая вычету (строка 130 раздела 3) - 6.866.135 руб.;

- сумма налога, исчисленная с сумм оплаты, частичной оплаты, подлежащая вычету с даты отгрузки (строка 200 раздела 3) - 66.195.809 руб.;

- общая сумма НДС, подлежащая вычету (строка 220 раздела 3) - 73.061.944 руб.;

Итого сумма НДС, исчисленная к уплате в бюджет по строке 230 раздела 3, составила 246.270.568 руб.

В соответствии со статьей 88 НК РФ в период с 14.08.2012 по 14.11.2012 налоговым органом проведена камеральная проверка представленной уточненной декларации, в ходе которой установлено неправомерное заявление вычетов в сумме 66.195.809 руб.

Нарушения, обнаруженные в ходе проверки, отражены в акте от 23.11.2012 N 06/7393.

По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки, а также представленных компанией возражений, 16.01.2013 инспекция вынесла решение N 06/7661 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым компания привлечена к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату суммы НДС в результате неправомерного завышения налоговых вычетов в 4 квартале 2011 года, в виде штрафа в размере 6.619.580,90 руб. (с учетом смягчающих обстоятельств).

Также названным решением КОО "Сайпем Лимитед" начислены пени в размере 5.497.158,42 руб. и предложено уплатить недоимку по НДС в размере 66.195.809 руб.

Не согласившись с решением инспекции от 16.01.2013 N 06/7661, компания обжаловала его в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган.

По результатам рассмотрения жалобы налогоплательщика решением УФНС России по Сахалинской области от 16.04.2013 N 052 решение инспекции от 16.01.2013 N 06/7661 оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения. При этом решение инспекции утверждено и признано вступившим в законную силу.

Не согласившись с решением налогового органа от 16.01.2013 N 06/7661, компания с ограниченной ответственностью "Сайпем Лимитед" обратилась в арбитражный суд с настоящим заявлением.

При новом рассмотрении суд первой инстанции, выполнив в соответствии с частью 2 статьи 289 АПК РФ указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения и постановления суда апелляционной инстанций, отказал заявителю в удовлетворении требований, при этом, правомерно руководствовался следующим.

Согласно статье 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются, в числе прочего, операции: по реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В соответствии с пунктом 1 статьи 161 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными организациями, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации таких товаров (работ, услуг) с учетом налога. Налоговая база в таких случаях, согласно пункту 2 статьи 161 НК РФ, определяется налоговыми агентами, которыми признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, и приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у указанных в пункте 1 данной статьи иностранных лиц.

Сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, при реализации товаров (работ, услуг), перечисленных в статье 161 НК РФ, исчисляется и уплачивается в полном объеме налоговыми агентами, указанными в данной норме, одновременно с перечислением денежных средств (пункт 4 статьи 173 НК РФ).

Налогоплательщики - иностранные организации, не состоящие на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика, в соответствии с пунктом 3 статьи 166 НК РФ не исчисляют общую сумму НДС.

Как следует из материалов дела, между иностранной организацией - компанией с ограниченной ответственностью "Сайпем Лимитед" (Подрядчик) и ОАО "МРТС" был заключен договор субподряда от 10.06.2011 N 4511-001 (далее - контракт) на обустройство Киринского газоконденсатного месторождения, согласно которому Подрядчик выполнял комплекс работ по обустройству указанного месторождения.

Согласно пункту 17.13 контракта оплата ОАО "МРТС" выполненных работ подлежит, в том числе, путем перечисления Подрядчику суммы предварительной оплаты в течение 15 календарных дней с момента подписания Контракта в размере 15% от контрактной стоимости работ и 50% цены мобилизации по Контракту.

Во исполнение условий контракта и в соответствии с пунктом 1 статьи 161 НК РФ компания выставила ОАО "МРТС" счета от 01.07.2011 N KIR_1-11-01 и от 01.07.2011 N KIR_1-11-02 на авансовые платежи, с указанием сумм НДС, подлежащих уплате в бюджет налоговым агентом, так как на момент выставления счетов компания не была зарегистрирована в налоговом органе по месту ведения деятельности.

03.08.2011 компанией были выставлены счета-фактуры N N 001-А, 002-А.

На основании заявлений от 03.08.2011 N 1 и от 05.08.2011 N 2 ОАО "МРТС" перевело на имя компании денежные средства в размере 20.114.400,00 долларов США (559.490.081,76 руб.) и 15.974.400,00 долларов США (444.778.414,08 руб.) соответственно.

При этом ОАО "МРТС" удержало сумму НДС, указанную в счетах, и перечислило ее в качестве налогового агента в бюджет в сумме 100.708.214,72 руб. по платежному поручению от 03.08.2011 N 23800 и в сумме 80.060.114,53 руб. по платежному поручению от 05.08.2011 N 23767.

НДС предъявлен ОАО "МРТС" к вычету в 3 квартале 2011 года в размере 114.506.361 руб. и в 4 квартале 2011 года - 66.261.968 руб., а всего в сумме 180.768.329 руб.

02.08.2011 компания "Сайпем Лимитед" была поставлена на налоговый учет в Межрайонную ИФНС России N 4 по Сахалинской области в связи с осуществлением деятельности через отделение, в связи с чем, стала самостоятельно исполнять обязанности по исчислению и уплате НДС в отношении работ, выполненных в 3, 4 кварталах 2011 года.

При расчете обязательств по НДС за 4 квартал 2011 года компания исчислила НДС в размере 319.332,512 руб. исходя из стоимости выполненных работ, а также применила налоговые вычеты, в том числе, в размере 66.195.809 руб. на сумму НДС, уплаченного в бюджет налоговым агентом (ОАО "МРТС") с сумм авансов, ранее перечисленных компании и относящихся к оплате за работы, выполненные компанией по контракту в 4 квартале 2011 года.

Как следует из решения инспекции от 16.01.2013 N 06/7661, налоговый орган посчитал, что КОО "Сайпем Лимитед" неправомерно включила в состав налоговых вычетов НДС в размере 66.195.809 руб., уплаченный в бюджет налоговым агентом (ОАО "МРТС") с сумм авансов, ранее перечисленных компании, поскольку иностранная компания самостоятельно НДС в размере 66.195.809 руб. не исчисляла и не уплачивала, в книге продаж и в декларации не отражала. Более того, ОАО "МРТС" воспользовалось своим правом и предъявило НДС со спорных авансов к вычету в 4 квартале 2011 года в размере 66.261.968 руб.

С учетом указанных обстоятельств суд первой инстанции пришел к правильному выводу об отсутствии у компании правовых оснований для применения спорного налогового вычета по НДС, установленных статьями 171, 172 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

В силу пункта 8 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).

Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса (пункт 1 статьи 172 НК РФ).

Согласно пункту 6 статьи 172 НК РФ вычеты сумм налога, указанных в пункте 8 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Необходимым условием для применения налогового вычета по НДС является фактическая уплата НДС в бюджет налогоплательщиком.

Таким образом, из анализа пункта 8 статьи 171, пункта 6 статьи 172 НК РФ следует, что в налоговой декларации по НДС отражаются суммы НДС, самостоятельно исчисленные налогоплательщиком-продавцом с полученных сумм предоплаты (частичной оплаты).

Вместе с тем, из уточненной налоговой декларации, представленной Компаний с ограниченной ответственностью "Сайпем Лимитед" за 4 квартал 2011 года, следует, что по строке 010 раздела 3 налогоплательщиком отражена налоговая база в сумме 1.774.069.511 руб., с которой исчислен налог в сумме 319.332.512 руб. При этом в строке 070 раздела 3 сумма полученной оплаты, частичной оплаты в счет предстоящего выполнения работ не отражена, налог с перечисленного аванса не исчислен, в связи с чем материалами дела подтверждено и компанией не опровергнуто, что сумма налога, исчисленная с авансовых платежей, не отражалась в разделе 3 налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2011 года и не отражалась в общей сумме налога, исчисленного к уплате.

Кроме того, следует учитывать, что на момент заключения договора субподряда от 10.06.2011, выставления счетов от 01.07.2011 N KR-1-11-01, N KR-1-11-02 компания не состояла на учете в налоговых органах Российской Федерации и самостоятельно налог с сумм частичной оплаты в счет будущих предстоящих работ не исчисляла и в своих декларациях не отражала, спорный НДС с авансов в сумме 66.195.809 руб. был исчислен и перечислен в бюджет налоговым агентом, а именно ОАО "Межрегионтрубопровод". Также счета-фактуры на авансовые платежи не зарегистрированы в книге продаж и дополнительном листе к книге продаж за 4 квартал 2011 года КОО "Сайпем Лимитед", что свидетельствует о том, что источник возмещения НДС из бюджета не сформирован, соответственно, право на вычет НДС у компании отсутствует.

При таких обстоятельствах, принятие к вычету иностранной организацией сумм НДС, уплаченных в бюджет российской организацией в качестве налогового агента с сумм авансовых платежей в счет выполнения работ (оказания услуг), перечисленных КОО "Сайпем Лимитед" до постановки на учет в налоговом органе Российской Федерации, не предусматривают право предъявления НДС с указанных авансов к вычету после постановки на налоговый учет, поскольку такая возможность нормами главы 21 НК РФ не предусмотрена.

С учетом изложенного, судебная коллегия поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что КОО "Сайпем Лимитед" неправомерно в нарушение статей 171, 172 НК РФ, Приказа Минфина РФ от 15.10.2009 N 104н (ред. от 21.04.2010) отразила в строке 200 раздела 3 налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2011 года налоговые вычеты в сумме 66.195.809 руб. с полученного аванса, в связи с чем отказ в принятии спорных вычетов основан на правильном применении норм главы 21 НК РФ.

Таким образом, как обоснованно указал суд первой инстанции, вынесенное налоговым органом решение от 16.01.2013 N 06/7661, которым КОО "Сайпем Лимитед" доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 66.195.809 руб., пени в сумме 5.497.158 руб., а также штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 6.619.580 руб. (с учетом смягчающих обстоятельств), является правомерным.

Доводы жалобы о двойном налогообложении авансового платежа, об уплате НДС в бюджет агентом за счет денежных средств компании, о постановке на налоговый учет в Российской Федерации после заключения договора подряда и выставления счетов на перечисление аванса в счет оплаты выполнения будущих работ, отклоняются судом апелляционной инстанции как основанные на неверном толковании норм материального права, поскольку не свидетельствуют о наличии у компании правовых оснований на заявление спорных вычетов.

Принимая во внимание, что суд первой инстанции правильно применил нормы материального права и при оценке доказательств по делу не допустил нарушения положений главы 7 АПК РФ, у суда апелляционной инстанции, располагающего такими же доказательствами по делу, что и суд первой инстанции, отсутствуют правовые основания для их переоценки.

Таким образом, судом первой инстанции обоснованно отказано заявителю в удовлетворении требований, в связи с чем у коллегии не имеется оснований, предусмотренных статьей 270 АПК РФ, для отмены или изменения решения суда первой инстанции.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Сахалинской области от 05.02.2015 по делу N А59-1951/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Сахалинской области в течение двух месяцев.

Председательствующий

А.В. Пяткова

Судьи

Е.Л. Сидорович Т.А. Солохина