Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 12 июля 2007 г. N 02АП-1523/06

12 июля 2007 г.

Дело N А82-105/05-37

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего: Л.Н.Лобановой,

судей: М.В.Немчаниновой, Л.И.Черных

при ведении протокола судебного заседания судьей Л.Н.Лобановой,

при участии в судебном заседании, состоявшемся 21.06.2007 года:

от заявителя: Павлов М.И. - по доверенности от 22.06.2006 г. N юр/04-156

Саттаревой Т.В. - по доверенности от 22.01.2007 г. N 04/07-21,

от заинтересованного лица: Захаровой О.В. - по доверенности от 09.01.2007 г. N 07-12116, Кулезневой И.В. - по доверенности от 09.01.2007 г. N ЛМ-03-12/12, Пивоваровой Т.В. - по доверенности от 09.01.2007 г. N 02-12/16

от третьего лица - не явился, извещен надлежащим образом,

рассмотрел в судебном заседании апелляционные жалобы

открытого акционерного общества "Ярэнерго" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам

по Ярославской области

на решение Арбитражного суда Ярославской области

от 09 марта 2007 года по делу N А82-105/05-37,

принятое судьей Малышевой Е.В.

по заявлению открытого акционерного общества "Ярэнерго"

к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ярославской области о признании недействительным решения

от 28.12.2004 года N 6

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество (далее ОАО "Ярэнерго", Общество) обратилось в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ярославской области (далее Инспекция, налоговый орган) от 28.12.2004 N 6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено ЗАО "ЦДР ФОРЭМ".

Решением суда первой инстанции от 04.04.2006 с учетом определения об исправлении опечатки от 26.06.2006 г оспариваемый акт налогового органа признан недействительным в части доначисления Обществу 863 870 661 рубля 86 копеек налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пеней и штрафа, 164 636 рублей налога на имущество за 2001 год, соответствующих сумм пеней и штрафа, налога на имущество за 2002 - 2003 годы и соответствующих ему сумм пеней и штрафа, без учета переплаты по налогу за 2001 год, пеней по налогу на землю в сумме, превышающей 37 631 рубль 36 копеек, 488 рублей отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы, соответствующих сумм пеней и штрафа, 782 рублей платы за пользование недрами, соответствующих сумм пеней и штрафа, 40 176 рублей платы за загрязнение окружающей природной среды, соответствующих сумм пеней и штрафа, 166 557 рублей пеней по налогу на прибыль, а также в части неучтения при определении убытка за 2002 год и излишне уплаченного налога на прибыль за 2003 год, расходов по оплате страховой премии в сумме 23 227 495 рублей, консультационных услуг в сумме 8 598 738 рублей, оценке имущества в сумме 5 954 802 рублей и отчислений в резерв по сомнительным долгам в сумме 28 393 492 рублей.

Производство по делу прекращено в части заявленных Обществом требований о признании недействительным указанного решения по доначислению налогоплательщику 5 703 рублей налога с владельцев транспортных средств, 3 048 рублей пеней и 1 141 рубля штрафа по данному налогу, 330 925 рублей земельного налога, 252 534 рублей пеней и 66 185 рублей штрафа по этому налогу, 4 181 933 рублей налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пеней и штрафа в связи с отказом Общества от этой части требований. В удовлетворении остальной части заявленных требований налогоплательщику отказано.

Постановлением Второго арбитражного апелляционного суда от 04.08.2006 года решение суда оставлено без изменения.

Не согласившись с принятыми решением и постановлением, ОАО "Ярэнерго" и Инспекция обратились в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационными жалобами, в которых просят отменить данные судебные акты.

Постановлением Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 07.11.2006 года по Делу А82-105/05-37 указанные судебные акты по отдельным эпизодам были отменены:

- по эпизоду о доначислении налога на прибыль за 2004 год "по базе переходного периода" в сумме 7 703 259 руб., а также соответствующих пени и штрафа. Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа было вынесено новое решение и обжалуемое решение налогового органа было признано недействительным;

- по эпизоду о доначислении

- налога на прибыль "по базе переходного периода" со сроком уплаты в 2003 году,

- земельного налога за 2001-2003 годы в размере 566 477 руб.,

- платежей за право пользования водными объектами за 2002 год в размере 162 120 руб.,

- налога на добавленную стоимость в сумме 74 044 064 руб.,

а также соответствующих пени и налоговых санкций, вышеуказанные судебные акты отменены, а дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ярославской области.

В остальной части судебные акты оставлены без изменения.

При новом рассмотрении суд кассационной инстанции указал суду первой инстанции на необходимость проверить наличие полномочий у мэра города Ярославля на установление тарифов на коммунальные услуги и уточнить размер недоимки по налогу на прибыль, земельному налогу и платежам за пользование водными объектами, соответствующих сумм пени и штрафов, подлежащих уплате.

По итогам нового рассмотрения деда Решением Арбитражного суда Ярославской области от 09.03.2007 года по делу А82-105/05-37 требования заявителя по эпизодам о доначислении:

- налога на прибыль "по базе переходного периода" со сроком уплаты в 2003 году, соответствующих сумм пени и штрафа, без учета излишне уплаченного налога по общей базе за 2003 год в сумме 752 424 рубля,

- земельного налога за 2001-2003 гг. в размере 235 552 руб.,

- платежей за право пользования водными объектами за 2002 год в размере 162 120 рублей, взыскания штрафа по п.1 ст. 122 Налогового Кодекса РФ за неуплату земельного налога за 2002 и 2003 годы были удовлетворены.

По эпизоду о доначислении налога на добавленную стоимость в сумме 74 044 064 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, в удовлетворении требований Обществу отказано.

Не согласившись в данной части с решением суда первой инстанции Общество обратилось с апелляционной жалобой во Второй арбитражный апелляционный суд.

ОАО "Ярэнерго" считает, что решение Арбитражного суда Ярославской области от 09.03.2007 г. по делу А82-105/05-2007 в части отказа в удовлетворении требований Общества о признании недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Ярославской области от 28.12.2004 года N 6 в части доначисления сумм налога на добавленную стоимость в размере 74 044 064 руб., соответствующих сумм пени и штрафа принято с нарушением норм процессуального и материального права и, следовательно, в данной части в силу статьи 270 АПК РФ подлежит отмене.

По мнению предприятия суд первой инстанции не применил подлежащие применению нормы пункта 2 статьи 154 Налогового Кодекс РФ, являющиеся специальными по отношению к примененным нормам пункта 1 статьи 162 Налогового Кодекса РФ и пункта 2 статьи 153 Налогового Кодекса РФ.

ОАО "Ярэнерго" полагает, что Инспекция незаконно доначислила ему 74044064 рубля 41 копейку налога на добавленную стоимость за 2002, 2003 годы и I квартал 2004 года, поскольку предприятие правомерно воспользовалось льготой, установленной в пункте 2 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации, так как средства, полученные налогоплательщиком из бюджета города Ярославля в соответствии с постановлением Правительства Ярославской области от 22.05.1995 N 115, постановлением мэра города Ярославля от 28.12.2001 N 4014 и решением региональной энергетической комиссии Ярославской области от 24.05.1995 N 5, по своей сути представляют субсидии, направленные на компенсацию полученных Обществом убытков от реализации населению города Ярославля тепловой энергии по ценам, установленным названными актами, то есть государственно регулируемым ценам.

Считает, что суд первой инстанции не учел данное обстоятельство, что явилось причиной принятия незаконного решения.

Инспекция просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, ссылаясь на законность и обоснованность судебного акта в данной части.

При этом указывает, что на момент издания постановления Правительства Ярославской области от 24.05.1995 г. N 115, установившего особый порядок расчета за теплоэнергию органом, осуществляющим государственное регулирование, являлись региональные энергетические комиссии, органы местного самоуправления в силу указанного закона наделялись правом установления тарифов только для организаций, находящихся в муниципальной собственности.

В соответствии с п.4 ст.62 Устава города Ярославля, утвержденного решением муниципалитета г.Ярославля от 16.10.1995 N 42, к полномочиям муниципалитета города относится регулирование в соответствии с законодательством цен и тарифов на товары и услуги, производимые и оказываемые муниципальными предприятиями. Соответственно, мэру г.Ярославля решением муниципалитета г.Ярославля от 24.01.1996 г. N 75 переданы полномочия по регулированию цен и тарифов на товары и услуги, оказываемые муниципальными предприятиями города.

Инспекция приходит к выводу, что в проверяемом периоде органы местного самоуправления в отношении энергоснабжающих организаций, не находящихся в муниципальной собственности, были лишены права принимать участие в осуществлении регулирования цен (тарифов) на теплоэнергию, поставляемую потребителям, включая население.

Поскольку ОАО "Ярэнерго" не является муниципальным предприятием, полномочиями по установлению государственных тарифов мэр г.Ярославля в рассматриваемый период не был наделен, тарифы, установленные мэром г.Ярославля, нельзя рассматривать в качестве государственных регулируемых тарифов.

На основании изложенного приходит к выводу о том, что ОАО "Ярэнерго" не производило реализацию по государственно регулируемым тарифам, что исключает возможность применения в спорной ситуации положений пункта 2 статьи 154 Налогового Кодекс РФ

Учитывая, что цены на тепловую энергию, установленные постановлением мэра г. Ярославля, не относятся к государственным регулируемым ценам, компетентным органом - Региональной энергетической комиссией - в течение проверяемого периода утверждались цены на теплоэнергию, в том числе для непромышленных потребителей и жилого фонда, то по мнению налогового органа, полученные из городского бюджета средства связаны с оплатой реализованных товаров и по своему экономическому содержанию представляют часть выручки от реализации теплоэнергии, поэтому действия по включению данных средств в налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость считает правомерным, при этом ссылается на п.13 ст.40, п.1 ст.154, пп.2.п.1.ст.162 Налогового Кодекса РФ.

Считает выводы суда первой инстанции от 09.03.2007 года правомерными, обоснованными нормами права, а поэтом не усматривает оснований для отмены судебного акта по мотивам, изложенным в апелляционной жалобе Общества.

В свою очередь налоговый орган не согласен с решением суда первой инстанции в части признания недействительным решения налогового органа о предложении Обществу уплатить 235 552 рубля земельного налога за2001-2003 годы, 161 406 рублей платы за пользование водными объектами за 2002 год, взыскания налога на прибыль по базе переходного периода за 2003 год, соответствующих сумм пени и штрафа без учета излишне уплаченного налога по общей базе за 2003 год в сумме 752 424 рубля.

Уточнением к жалобе, сделанным в ходе судебного заседания21.06.2007 года налоговый орган пояснил, что не оспаривает решение суда первой инстанции о признании недействительным решения налогового органа N 6 от 28.12.2004 года в части взыскания штрафа по п.1 ст.122 Налогового Кодекса РФ за неуплату земельного налога за 2002-2003 года.

По мнению Инспекции, указание в решении на доначисленные, а также излишне уплаченные суммы налогов не нарушает права налогоплательщика, поскольку тот вправе воспользоваться предоставленными ему возможностями зачета либо возврата излишне уплаченных налогов. Полагает, что образовавшуюся в результате принятия дополнительных затрат переплату по налогу на прибыль за 2003 год в первую очередь следует относить на доначисленный проверкой налог на прибыль по базе переходного периода со сроками уплаты в 2002 году и только после этого - в счет уплаты налога по базе "переходного периода" за 2003 год. Также ссылается на зачисление земельного налога в бюджеты разного уровня и, соответственно, невозможность произвести зачет переплаты из бюджета одного уровня в счет недоимки по бюджету другого уровня.

Общество в отзыве на апелляционную жалобу просит оставить решение суда Ярославской области в оспариваемой налоговым органом части без изменений, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

ЗАО "ЦДР ФОРЭМ" отзыв на апелляционные жалобы не представило, надлежащим образом извещенное о времени и месте судебного заседания своих представителей на рассмотрение апелляционных жалоб не направило.

Представители ЗАО "Ярэнерго" и Инспекции в судебном заседании поддержали свои позиции, изложенные в апелляционных жалобах и отзывах на них.

Законность судебного акта Арбитражного суда Ярославской области проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном в статьях 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса РФ.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку ОАО по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2001 по 31.12.2003 (кроме налога на добавленную стоимость и единого социального налога); по налогу на добавленную стоимость за период с 01.01.2002 по 31.07.2004; правильности исчисления и удержания налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2002 по 31.07.2004, своевременности перечисления налога на доходы физических лиц за период с 26.03.2002 по 31.08.2004; соблюдения валютного законодательства при осуществлении валютных операций за период с 01.10.2001 по 31.07.2004.

В ходе проверки налоговый орган установил неуплату Обществом: в нарушение пункта 2 статьи 154, подпункта 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации 88 168 476 рублей 41 копейки (74 044 064 рублей 41 копейки) налога на добавленную стоимость за 2002, 2003 годы и I квартал 2004 года вследствие занижения налоговой базы на суммы денежных средств, полученных из местного бюджета в возмещение отрицательной разницы между стоимостью тепловой энергии, реализованной по тарифам, утвержденным мэрией города Ярославля для населения, и ценой на теплоэнергию, установленной региональной энергетической комиссией для ОАО; 30 470 384 рубля налога на прибыль по базе переходного периода и 5 012 888 рублей налога на пользователей автомобильных дорог за 2001 и 2002 годы в результате занижения налоговых баз на указанные суммы денежных средств, полученных из местного бюджета; 488 рублей отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы и 782 рубля платы за пользование недрами ввиду необоснованного применения льготы, установленной в статье 40 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах"; 164 636 рублей налога на имущество за 2001 год, налога за 2002 - 2003 годы (без учета переплаты по налогу за 2001 год) ввиду незаконного применения льготы, предусмотренной в Законе Ярославской области "Об областном бюджете на 2001 год"; 849 458 789 рублей 96 копеек налога на добавленную стоимость ввиду неправомерного применения налогового вычета в данной сумме с электроэнергии (мощности), приобретенной на ФОРЭМ, по счетам-фактурам, оформленным с нарушением пункта 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации; 40 176 рублей платы за загрязнение окружающей природной среды за первое полугодие 2003 года ввиду исчисления налогоплательщиком данного сбора на основании постановления Правительства Российской Федерации от 12.06.2003 N 344, а не Федерального закона "О федеральном бюджете на 2002 год". Проверяющие пришли к выводу о том, что Обществом допущено занижение налоговой базы по налогу на прибыль по причине необоснованного отнесения на расходы предприятия оплаты консультационных услуг в сумме 8 598 738 рублей, расходов по оценке имущества в размере 5 954 802 рублей, отчислений в резерв по сомнительным долгам в сумме 28 393 492 рубля.

Результаты проверки оформлены актом от 30.11.2004 N 5, на основании которого заместитель руководителя Инспекции принял решение от 28.12.2004 N 6 о привлечении Общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога с владельцев транспортных средств, транспортного налога, налога на имущество, налога на рекламу, земельного налога, платы за пользование водными объектами, налога на добавленную стоимость, налога с продаж, налога на прибыль по базе переходного периода в виде взыскания штрафов на общую сумму 192617869 рублей; за неперечисление сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания 7476 рублей штрафа; за непредставление в установленный срок в налоговые органы документов, необходимых для осуществления налогового контроля по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания 1700 рублей штрафа; за грубое нарушение правил учета доходов, повлекшее занижение налоговой базы по налогу на пользователей автомобильных дорог и налогу на имущество по пункту 3 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафов на общую сумму 575241 рубль и предложил в срок, установленный в требовании, уплатить указанные суммы налоговых санкций, 5012888 рублей налога на пользователей автомобильных дорог, 14585 рублей налога на владельцев транспортных средств, 2480 рублей транспортного налога, 756660 рублей налога на имущество, 47436 рублей налога на рекламу, 566477 рублей земельного налога, 162120 рублей платы за пользование водными объектами, 488 рублей отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы, 782 рубля платы за пользование недрами, 941189901 рубль налога на добавленную стоимость, 3353 рубля налога с продаж, 30470384 рубля налога на прибыль по базе переходного периода, 20 рублей неперечисленного налога на доходы физических лиц и 37358 рублей неудержанного налога на доходы физических лиц, а также 253091462 рубля пеней и 40176 рублей платы за загрязнение окружающей природной среды. В том же решении налогоплательщику уменьшены исчисленные в завышенных размерах земельный налог на сумму 840423 рубля, плата за пользование водными объектами на сумму 161406 рублей, налог на прибыль за 2001 год на сумму 955834 рубля и налог на прибыль за 2003 год на сумму 7155076 рублей.

Управление Федеральной налоговой службы по Ярославской области решением от 11.04.20054 N 9 отменило указанное решение Инспекции в части налога с владельцев транспортных средств за 2002 год в сумме 5703 рублей, земельного налога за 2001 год в сумме 330925 рублей, налога на добавленную стоимость за декабрь 2003 года в сумме 4181933 рублей, а также соответствующих сумм пеней и налоговых санкций.

Общество обжаловало решение Инспекции в части, оставленной Управлением без изменения, в арбитражный суд.

Арбитражный суд Ярославской области, отказывая ОАО "Ярэнерго" в удовлетворении требований о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Ярославской области N 6 от 28.12.2004 г. в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 74 044 064 рубля, а также соответствующих налогу пени и штрафа сослался на пункт 4 ст.62 Устава города Ярославля, утвержденного решением муниципалитета г. Ярославля от 16.10.1995 N 42, и установил, что к полномочиям муниципалитета города относится регулирование в соответствии с законодательством цен и тарифов на товары и услуги, производимые и оказываемые муниципальными предприятиями. Соответственно, мэру г.Ярославля решением муниципалитета г.Ярославля от 24.01.1996 г. N 75 переданы полномочия по регулированию цен и тарифов на товары и услуги, оказываемые муниципальными предприятиями города.

Арбитражный суд Ярославской области пришел к выводу о том, что в проверяемом периоде органы местного самоуправления в отношении энергоснабжающих организаций, не находящихся в муниципальной собственности, были лишены права принимать участие в осуществлении регулирования цен (тарифов) на теплоэнергию, поставляемую потребителям, включая население.

Поскольку ОАО "Ярэнерго" не является муниципальным предприятием, полномочиями по установлению государственных тарифов мэр города Ярославля в рассматриваемый период не был наделен, тарифы, установленные мэром города Ярославля нельзя рассматривать в качестве государственных регулируемых тарифов.

Кроме того, при разрешении спора суд первой инстанции принял во внимание, что Региональной энергетической комиссией, обладающей предоставленными в силу Закона полномочиями по установлению тарифов, в течение 2002-2004 г,г. издавались приказы, утвердившие государственные тарифы для ОАО "Ярэнерго" без учета введенного на территории Ярославской области эксперимента.

Суд первой инстанции посчитал, что с учетом получаемого из местного бюджета возмещения, совокупная величина причитающихся поступлений в связи с отпуском теплоэнергии населению г.Ярославля обеспечивала для заявителя реализацию теплоэнергии но цене, установленной РЭК. Принимая во внимание, что тарифы РЭК определены по результатам технико-экономического анализа с учетом рентабельности, при возложении на налогоплательщика обязанности производить отпуск тепла населению г.Ярославля по тарифам, утведржденным постановлением мэра г. Ярославля, за счет бюджетных выплат кроме прочего по мнению суда производилось возмещение неполученной прибыли (дохода от реализации теплоэнергии).

Удовлетворяя требования акционерного общества в части признания недействительным решения налогового органа о доначислении штрафа за неуплату земельного налога за 2002-2003 годы, предложения уплатить в бюджет 235 552 руб. земельного налога за 2001-2003 годы, 161 400 руб. платы за пользование водными объектами за 2002 год, взыскания налога на прибыль по базе переходного периода за 2003 год суд первой инстанции исходил из того, что в рассматриваемом случае имеет место излишняя уплата в бюджет налогов, указанных выше, которая превышает сумму доначисленных налогов по акту проверки.

При разрешении данного спора Второй арбитражный апелляционный суд исходит из следующего.

Как следует из материалов дела, ОАО "Ярэнерго" заключены договоры с Департаментом финансов мэрии г.Ярославля и Департаментом городского хозяйства мэрии г.Ярославля от 23.03.2000 г. N 1 и от 10.05.2000 г. N 2, согласно которым ОАО "Ярэнерго" за счет средств городского бюджета возмещается разница между стоимостью реализованной тепловой энергии по тарифам, принятым для населения, и тарифам, исчисленным исходя из установленных Региональной энергетической комиссией (л.д.14-21, т. 6).

Данные договоры были заключены на основании постановления Правительства Ярославской области от 22.05.1995 г. N 115 "О порядке расчетов за тепловую энергию, отпускаемую для населения г. Ярославля", установившего в Ярославской области эксперимент, при котором отпуск тепловой энергии жилому фонду всех форм собственности производится энергоснабжающей организацией по тарифам, установленным для населения. Возмещение разницы между стоимость отпущенной теплоэнергии по тарифам для населения и тарифам, установленных региональной энергетической комиссией, производилось по статье экономической классификации 130130 "Субсидии на покрытие убытков организаций, возникающих при продаже товаров (работ, услуг)" (письмо Департамента финансов мэрии г. Ярославля от 03.03.2006 г. N 06-02-14/312), данные средства налогоплательщик не включал в налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость.

В пункте 13 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации (далее Кодекс) предусмотрено, что при реализации товаров (работ, услуг) по государственным регулируемым ценам (тарифам), установленным в соответствии с законодательством Российской Федерации, для целей налогообложения принимаются указанные цены (тарифы).

На основании статьи 153 Кодекса налоговая база по налогу на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с настоящей главой в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

Согласно абзацу 2 пункта 2 статьи 154 Кодекса при реализации товаров (работ, услуг) с учетом дотаций, предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с федеральным законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации.

Из содержания статей 5 - 7, 11 и 12 Федерального закона от 14.04.1995 N 41-ФЗ "О государственном регулировании тарифов на электрическую и тепловую энергию в Российской Федерации" следует, что к органам, осуществляющим государственное регулирование тарифов, относятся также органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации и региональные энергетические комиссии. Упомянутые органы в соответствии с принципами, установленными Законом, исходя из Основ ценообразования на электрическую энергию, установленных Правительством Российской Федерации, осуществляют государственное регулирование тарифов на электроэнергию.

Это свидетельствует о том, что названные органы, осуществляющие предусмотренные федеральным законодательством полномочия, своими последовательными действиями в едином процессе принимаемых всеми государственными органами решений обеспечивают государственное регулирование тарифов на электроэнергию, отпускаемую энергоснабжающими организациями.

На основании статьи 15 Закона Российской Федерации "Об основах федеральной жилищной политики" оплата жилья и коммунальных услуг по договору найма устанавливается в размере, обеспечивающем возмещение издержек на содержание и ремонт жилья, а также на коммунальные услуги. Переход на новую систему оплаты жилья и коммунальных услуг осуществляется поэтапно в течение 15 лет с использованием указанных в данной статье мер социальной защиты граждан. Этапы и порядок перехода на новую систему оплаты жилья и коммунальных услуг определяются Правительством Российской Федерации совместно с органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации.

Правительство Российской Федерации в пункте 8 постановления от 02.08.1999 N 887 "О совершенствовании системы оплаты жилья и коммунальных услуг и мерах по социальной защите населения", действовавшего в период рассматриваемых отношений, установило, что органами местного самоуправления утверждаются ставки и тарифы на жилищно-коммунальные услуги (кроме тарифов на электроэнергию и газ).

Из анализа приведенных норм следует, что законодатель разграничил компетенцию органов, устанавливающих тарифы на тепловую энергию, поставляемую энергоснабжающими организациями, и органов местного самоуправления, утверждающих тарифы по платежам за коммунальные услуги для населения, включая горячее водоснабжение и отопление.

Таким образом, органы местного самоуправления в спорный период были наделены полномочиями по установлению тарифов на коммунальные услуги, в том числе на услуги по теплоснабжению и горячему водоснабжению.

Согласно постановлению правительства Ярославской области от 22.05.1995 N 115 "О порядке расчетов за тепловую энергию, отпускаемую для населения города Ярославля" и решению РЭК от 24.05.1995 N 5 теплоснабжающие организации были обязаны оказывать услуги по обеспечению населения горячей водой по ценам, установленным для данной категории потребителей, то есть по тарифам, установленным органами местного самоуправления в качестве коммунальных платежей.

Обязанность по возмещению убытков ОАО взяла на себя мэрия города Ярославля за счет средств местного бюджета по статье бюджетной росписи 130130 "Субсидии на покрытие убытков организаций, возникающих при продаже товаров (работ, услуг)". В дело представлено постановление мэра города Ярославля от 31.01.2003 N 381 "О мерах по обеспечению устойчивого теплоснабжения жилищного фонда и горячего водоснабжения" (том 6, лист дела 27), согласно которому размер тарифа, установленный на 2002 год, сохранен на 2003 год.

В силу приведенных норм органы местного самоуправления реализуют свои властные полномочия в вопросах установления цен на услуги горячего водоснабжения и отопления, оказываемые населению, посредством установления тарифов на них.

Обязанность ОАО применять именно цены, установленные органом местного самоуправления, никем не оспаривается и подтверждается материалами дела.

Более того, обязанность ОАО "Ярэнерго" применять вышеуказанный порядок была подтверждена вступившим в законную силу Решением Арбитражного суда Ярославской области от 31.07.2003 по делу N А82-38/03-Г/10 по преддоговорному спору ОАО "Ярэнерго" с МУ "Дирекцией Единого Заказчика" г.Ярославля (МУ "ДЕЗ"), с участием в данном деле в качестве третьих лиц Департаментов финансов и городского хозяйства Мэрии г. Ярославля.(л.д.54-58 т.2).

Целью введение особого порядка являлось повышение эффективности расходования бюджетных средств (пресечение возможности использования муниципальными предприятиями в целях не связанных с отоплением населения) и обеспечение своевременности расчетов с теплоснабжающей организацией - ОАО "Ярэнерго" для обеспечения возможности закупки топлива Эти цели прямо указаны в Постановлении Правительства Ярославской области от 22.05.1995 N 115.

В соответствии с п. 4 ст. 62 Устава г. Ярославля (в первоначальной редакции номеров статей) утвержденного решением муниципалитета г. Ярославля от 16.10.1995 N 42, к полномочиям муниципалитета города относится регулирование в соответствии с законодательством цен и тарифов на товары и услуги, производимые и оказываемые муниципальными предприятиями.

При этом согласно п. 20 ст. 62 Устава г. Ярославля муниципалитет вправе принять решение о передаче отдельных полномочий мэру города, за исключением вопросов, отнесенных законодательством и настоящим Уставом к исключительному ведению муниципалитета города.

В закрытом перечне вопросов, находящихся в исключительном ведении муниципалитета города, установленным ст. 61 Устава г. Ярославля, вопросы установления тарифов в коммунальной сфере не отнесены к исключительному ведению муниципалитета города.

В силу этого на основании п. 20 ст. 62 Устава г. Ярославля решением муниципалитета г. Ярославля от 24.01.1996 N 75 "О передаче полномочий мэру; города по регулированию цен тарифов" (т.д. 37, л.д. 26) полномочия по регулированию в соответствии с законодательством РФ цен и тарифов на товары и услуги, производимые и оказываемые муниципальными предприятиями города, с момента принятия Устава г. Ярославля, переданы мэру г. Ярославля.

Таким образом, муниципалитет г. Ярославля, воспользовавшись своим правом, предусмотренным Уставом города, передал полномочия по установлению тарифов на коммунальные услуги мэру города, в связи с чем, мэр г. Ярославля, устанавливая тарифы для отпуска тепловой энергии для населения, действовал в рамках своих полномочий и принятые им нормативно-правовые акты, устанавливающие тарифы за теплоэнергию для населения в спорный период, изданы им без превышения полномочий.

Апелляционный суд считает, что суд первой инстанции в своем решении неправомерно разделяет понятия "тариф для населения" и "цены на товары и услуги, оказываемые муниципальными предприятиями города", как два самостоятельных и взаимоисключающих понятия.

Данные понятия являются кратким условным обозначением одного и того же понятия, а именно : "цена по договору на оказание коммунальных услуг (включая теплоснабжение - ст.57 ЖК РСФСР), заключенному между муниципальным предприятием коммунального хозяйства и отдельным гражданином - нанимателем жилого помещения

Таким образом, как в Постановлении Правительства Ярославской области от 22.05.1995 N 115 оперирующим термином "тарифам, установленным для населения", так в Уставе г.Ярославля с термином "цены на услуги, оказываемые муниципальными предприятиями" подразумевается один и тот же термин "цена по договору на оказание коммунальных услуг, заключенному между муниципальным предприятием коммунального хозяйства и отдельным гражданином - нанимателем жилого помещения".

То есть, полномочия по регулированию тарифов для населения (иначе называемых тарифами на услуги муниципальных предприятий) были переданы Муниципалитетом г. Ярославля Мэрии г. Ярославля на основании его Решения 24.01.1995 N 75.

Апелляционный суд также находит ошибочным выводы суда первой инстанции о том, что Муниципалитет г.Ярославля и мэр г.Ярославля были лишены права принимать участие в тарифном регулировании немуниципальных организаций, таких как ОАО "Ярэнерго".

Мэрия г. Ярославля в рамках полномочий предоставленных ей Муниципалитетом г. Ярославля регулировала цены на договоры оказания коммунальных услуг, заключаемых между муниципальными предприятиями и населением. Такие полномочия Муниципалитету г. Ярославля предоставил не Устав г. Ярославля, а ст. 15 Закона РФ от 24.12.1992 N 4218-1 "Об основах федеральной жилищной политики", п. 8 Постановления Правительства РФ от 02.08.1999г.N887 "О совершенствовании системы оплаты жилья и коммунальных услуг и мерах по социальной защите населения".

То есть Мэрия г.Ярославля регулировала цены договоров между муниципальными предприятиями и населением и действовала в рамках своей компетенции.

Спорные же отпускные цены ОАО "Ярэнерго" по договорам теплоснабжения с муниципальными предприятиями, обслуживающими жилой фонд, установлены не Решениями Мэрии г. Ярославля, а Правительством Ярославской области.

Постановление Правительства Ярославской области N 115 не содержит норм, делегирующих Мэрии г. Ярославля полномочия по установлению тарифов для ОАО "Ярэнерго". Данные нормы буквально гласящие "отпуск тепловой энергии жилому фонду всех форм собственности производится теплоснабжающими организациями по тарифам, установленным для населения" имеют не делегирующий, а отсылочный характер - понуждают ОАО "Ярэнерго" заключать с муниципальными предприятиями договоры по ценам, применяемым в других сделках - договорах между муниципальными предприятиями и населением.

Оценив конкретные обстоятельства данного спора, Второй арбитражный апелляционный суд приходит к выводу о том, что спорные денежные средства, полученные ОАО "Ярэнерго" от Мэрии города Ярославля являются субсидиями, прямо подпадающими под действие пункта 2 ст.154 НК РФ. Пункт 2 ст.154 НК РФ является нормой специальной по отношению к общим нормам НК РФ, в том числе к п.1 ст.162 и п.2 ст.153 НК РФ.

Тарифы на тепловую энергию для населения, примененные ОАО "Ярэенрго", установлены Правительством Ярославской области, его Постановлением от 22.05.1995 N 115 и являются государственно регулируемыми ценами (тарифами). Полномочия Правительства Ярославской области на регулирование тарифов для ОАО "Ярэнерго" подтверждены материалами дела.

Учитывая изложенное, средства местного бюджета, полученные обществом в проверяемый период в качестве дотаций на покрытие убытков в связи с применением тарифов на теплоэнергию для населения, обоснованно на основании п. 2 ст. 154 НК РФ не включались в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость, которая в данном случае правомерно определялась им из фактической цены реализации теплоэнергии.

В этой связи решение суда первой инстанции в указанной части подлежит отмене, а требования общества о признании недействительным решения налоговой инспекции по данному эпизоду - удовлетворению.

Как следует из материалов дела, в ходе проверки налоговый орган установил неуплату 566 477 руб. земельного налога за 2001-2003г.г., в том числе 381 797 руб. за 2001 год, 74360 руб. эа 2002 год, 110 320 руб. за 2003 год, и указал на завышение подлежащего уплате земельного налога за 2002 год в сумме 651 496 руб., за 2003 год -в сумме 188 927 руб.

Решением Управления ФНС по Ярославской области, вынесенным по жалобе ОАО "Ярэнерго" решение инспекции отменено в части доначисления 330 925 руб. земельного налога за 2001 год. По требованию налогоплательщика о признании недействительным решения Инспекции в указанной части производство по делу прекращено, решение суда первой инстанции постановлением суда кассационной инстанций не отменено, вступило в законную силу.

Учитывая позицию суда кассационной инстанции, указавшего на необходимость определения суммы налога, подлежащего уплате в целом по решению, и принимая по внимание, что сумма излишне уплаченного налога за 2002-2003 гг. превышает доначисленный по проверке налог за 2001-2003 гг., суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение инспекции и части предложения уплатить 235 552 руб. земельного налога без учета переплаты по налогу в сумме 840 423 руб.

По этим же основаниям суд апелляционной инстанции считает незаконным предложение уплатить 161 406 руб. платы за пользование водными объектами за апрель 2002 года без учета излишне уплаченной платы за июнь 2002 года в том же размере.

Довод Инспекции о том, что земельный налог распределяется между бюджетами разного уровня, апелляционным судом не принимается, поскольку согласно федеральным законам о бюджете на 2001,2002,2003г.г. платеж по налогу в полном объеме зачисляется налогоплательщиком на счета органа федерального казначейства и лишь в дальнейшем распределяется органом федерального казначейства между бюджетами разного уровня.

Переплата земельного налога в местный бюджет за 2002-2003 годы документально подтверждена и не оспаривается налоговым органом. Поэтому доводы Инспекции, что при учете переплаты и привлечении к ответственности по уплате земельного налога в местный бюджет суд первой инстанции должен был учитывать недоимку и переплату по месту нахождения каждого структурного подразделения Общества апелляционным судом не принимаются, поскольку они не обоснованы нормами права.

Налоговый орган утверждает, что переплата по налогу возникла в более поздние периоды, по сравнению с теми за которые доначислен налог, что является основанием для привлечения Общества к ответственности. Однако, данное утверждение опровергается материалами дела, в том числе таблицей, составленной самой Инспекцией в апелляционной жалобе (ст.2). Более того, налоговый орган не оспаривает решение суда первой инстанции о признании недействительным решения Инспекции в части доначисления штрафа за 2002 и 2003 год за неуплату земельного налога.

В этой связи суд первой инстанции правомерно признал решение Инспекции о привлечении к ответственности за неуплату земельного налога за 2002 и 2003 годы недействительным.

Как правильно указал суд первой инстанции основания для освобождения от ответственности за неуплату земельного налога за 2001 год и платы за пользование водными объектами за апрель 2002 года не имеется, поскольку переплата возникла в более поздние налоговые периоды.

Принимая во внимание рекомендации суда кассационной инстанции по земельному налога и плате за пользование водными объектами Арбитражный суд Ярославской области правомерно посчитал обоснованным распространить тот же принцип определения суммы налога на прибыль по "базе переходного периода", подлежащей уплате в 2003 году.

Как следует из материалов дела, налоговым органом при проверке правильности исчисления налога на прибыль по базе "переходного периода" установлена неуплата налога в сумме.30 470 384 руб., в том числе по. срокам уплаты в 2'002 году - 15 063 865 руб., в 2003 году - 7 703 260 руб. Также проверкой установлено завышение налога на прибыль по общей базе 2003 года, в том числе с учетом принятия дополнительно заявленных затрат, в общей сумме 15 816 289 руб.

Данные обстоятельства Инспекцией не оспариваются.

Поскольку излишне уплаченный налог за 2003 год по аналогии с земельным налогом и платой за пользование водными объектами, следует зачесть в первую очередь в счет уплаты недоимки по налогу на прибыль по базе "переходного периода" со сроками уплаты 2002 года, остаток переплаты, приходящийся на 2003 год составляет 752 424 руб., решение Инспекции правомерно признано недействительным в части предложения уплатить налог по базе "переходного периода" за 2003 год, соответствующих сумм пени и штрафа, без учета излишне уплаченного налога по общей базе в сумме 752 424 руб.

Решение суда первой инстанции об отказе в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения Инспекции в части взыскания налога на прибыль по базе "переходного периода" за 2002 год судом кассационной инстанции не отменено, вступило в законную силу, в связи с чем предметом рассмотрения по настоящему делу не является.

Налоговый орган считает, что формулировка в резолютивной части решения с предложением уплатить сумму доначисленных налогов, в том числе земельного налога, платы за пользование водными объектами, налога на прибыль, доначисленного по базе "переходного периода" не нарушает прав налогоплательщика.

Апелляционный суд отклоняет данный довод Инспекции, поскольку считает, что в решении о привлечении Общества к ответственности должна быть определена сумма налога, подлежащая уплате в целом по решению с учетом имеющейся переплаты по налогу.

Более того, на основании вынесенного решения налоговый орган направил в адрес Общества требование об уплате в бюджет доначисленных налогов и сборов без учета имеющихся переплат. Апелляционный суд считает, что в данном конкретном случае права ОАО "Ярэнерго" нарушены, поскольку основания для вывода о наличии недоимки по вышеназванным налогам отсутствуют, так как занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом в части уплаты конкретного налога.

Исходя из изложенного, оснований для отмены решения Арбитражного суда Ярославской области от 09.03.2007 г. по мотивам, изложенным в апелляционной жалобе налогового органа не имеется.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, не установлено.

Расходы по государственной пошлине по апелляционной жалобе налогового органа следует отнести на последнего.

С Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Ярославской области следует взыскать в пользу ОАО "Ярэнерго" 800 рублей госпошлины по апелляционной жалобе Общества пропорционально размеру удовлетворенных требований.

Руководствуясь статьями 258, 268, п.2 ст.269, п.п. 4 п.1 ст.270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу Открытого акционерного общества "Ярэнерго" удовлетворить.

Решение Арбитражного суда Ярославской области от 09.03.2007 г. по делу N А82-105/05-37 изменить.

Признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Ярославской области N 6 от 28.12.2004 года, вынесенное в отношении Ярославского Открытого Акционерного общества энергетики и электрификации "Ярэнерго" в части доначисления НДС в размере 74 044 064 рублей, а также соответствующих налогу пени и налоговых санкций.

В остальной части решение Арбитражного суда Ярославской области от 09.03.2007 г. по делу А82-105/05-37 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Ярославской области без удовлетворения.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Ярославской области (ул. Некрасова д.42, г.Ярославль 150040) в пользу ОАО "Ярэнерго" государственную пошлину в размере 800 рублей.

Выдать исполнительный лист.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в установленном законом порядке.

Председательствующий

Л.Н.Лобанова

Судьи

М.В.Немчанинова Л.И.Черных Сомова Я.В.