Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14 октября 2015 г. N 14АП-6125/15

г. Вологда

14 октября 2015 г.

Дело N А52-3046/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 07 октября 2015 года.

В полном объеме постановление изготовлено 14 октября 2015 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Докшиной А.Ю., судей Виноградовой Т.В. и Мурахиной Н.В. при ведении протокола секретарем судебного заседания Леоновой А.В.,

при участии предпринимателя Сергеева Анатолия Федоровича (личность установлена на основании паспорта), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Псковской области Самохваловой Н.Г. по доверенности от 04.07.2013 N 179, Богарской К.В. по доверенности от 19.08.2015 N 336,

рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием системы видео-конференц-связи при содействии Арбитражного суда Псковской области апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Сергеева Анатолия Федоровича на решение Арбитражного суда Псковской области от 09 июня 2015 года по делу N А52-3046/2013 (судья Леднева О.А.),

установил:

индивидуальный предприниматель Сергеев Анатолий Федорович (место жительства: 180011, город Псков; ОГРНИП 304602728700358; ИНН 602700272987) обратился в Арбитражный суд Псковской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Псковской области (место нахождения: 180017, город Псков, улица Яна Фабрициуса, дом 2а; ОГРН 1046000330683; ИНН 6027022228; далее - инспекция, налоговый орган), о признании недействительным решения от 11.09.2013 N 1665 об отказе в осуществлении зачета (возврата) по заявлению от 28.08.2013 о зачете излишне уплаченного единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) в сумме 256 609 руб. в счет задолженности по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ).

Определением суда от 01 ноября 2013 года заявление принято к производству, делу присвоен номер А52-3046/2013.

Кроме того предприниматель обратился в Арбитражный суд Псковской области со следующими заявлениями:

- о признании недействительным решения инспекции от 11.09.2013 N 1666 об отказе в осуществлении зачета (возврата), принятого по заявлению от 28.08.2013 о зачете излишне уплаченного ЕНВД на сумму 64 629 руб. в счет задолженности по единому социальному налогу (далее - ЕСН) (определением от 25 декабря 2013 года заявление принято к производству, делу присвоен номер А52-3906/2013);

- о признании незаконным бездействия инспекции, выразившегося в оставлении без рассмотрения уточненных налоговых деклараций предпринимателя по ЕНВД за 2008 и 2009 годы и о возложении на налоговый орган обязанности произвести зачет излишне уплаченного ЕНВД в сумме 327 106 руб. в счет погашения недоимки по НДФЛ в сумме 256 609 руб. и недоимки по ЕСН в сумме 64 629 руб. (определением от 25 декабря 2013 года заявление принято к производству, делу присвоен номер А52-3907/2013);

- о признании недействительным решения инспекции от 15.08.2013 N 18-04/7872, вынесенного по итогам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по ЕНВД за 1-й квартал 2010 года (определением от 25 декабря 2013 года заявление принято к производству, делу присвоен номер А52-3905/2013);

- о признании недействительным решения инспекции от 15.08.2013 N 18-04/7873, вынесенного по итогам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по ЕНВД за 2-й квартал 2010 года (определением от 25 декабря 2013 года заявление принято к производству, делу присвоен номер А52-3908/2013);

- о признании недействительным решения инспекции от 15.08.2013 N 18-04/7874, вынесенного по итогам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по ЕНВД за 3-й квартал 2010 года (определением от 25 декабря 2013 года заявление принято к производству, делу присвоен номер А52-3909/2013);

- о признании недействительным решения инспекции от 15.08.2013 N 18-04/7875, вынесенного по итогам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по ЕНВД за 4-й квартал 2010 года (определением от 25 декабря 2013 года заявление принято к производству, делу присвоен номер А52-3910/2013).

Этими же определениями дела N А52-3905/2013, А52-3906/2013, А52-3907/2013, А52-3908/2013, А52-3909/2013, А52-3910/2013 объединены в одно производство с делом N А52-3046/2013 для совместного рассмотрения в рамках данного дела.

Заявлением от 28.01.2014 (том 2, лист 1) предприниматель Сергеев А.Ф. также просил признать недействительным решение инспекции от 29.12.2011 N 14-06/416 в части начисления пеней по НДФЛ в сумме 61 623 руб. 38 коп. и пеней по ЕСН в сумме 16 326 руб. 90 коп.

Однако заявлением от 12.02.2014 (том 1, лист 119) заявитель отказался от указанного ходатайства и просил его не рассматривать.

Определением Арбитражного суда Псковской области от 25 марта 2014 года требования заявителя о признании недействительными решений инспекции от 15.08.2013 N 18-04/7872, 18-04/7873, 18-04/7874, 18-04/7875 выделены в отдельное производство, делу присвоен номер А52-877/2014.

В связи с этим определением от 25 марта 2014 года производство по настоящему делу N А52-3046/2013 приостанавливалось до рассмотрения дела N А52-877/2014. Определением от 10 марта 2015 года производство по настоящему делу возобновлено.

Решением Арбитражного суда Псковской области от 09 июня 2015 года по делу N А52-3046/2013 в удовлетворении заявленных требований отказано в полном объеме.

Предприниматель Сергеев А.Ф. с судебным решением не согласился и обратился с апелляционной жалобой, в которой просит суд апелляционной инстанции его отменить и принять новый судебный акт об удовлетворении требований. Мотивируя жалобу, ссылается на несоответствие выводов суда о том, что корректировка уточненных деклараций по ЕНВД за 2008 - 2010 годы произведена с учетом пропорции, представленным в материалы дела доказательствам. Полагает, что суд неправильно применил нормы права и пришел к неправильному выводу о пропуске заявителем трехлетнего срока на возврат (зачет) излишне уплаченного ЕНВД. Считает, что о наличии переплаты по указанному налогу предприниматель узнал именно в момент получения решения инспекции от 29.12.2011 N 14-06/416, следовательно, по мнению заявителя, срок для зачета излишне уплаченного налога в счет недоимки по другим налогам не пропущен.

В судебном заседании предприниматель поддержал доводы и требования апелляционной жалобы, сославшись на неправомерность отказа в признании незаконным бездействия инспекции по нерассмотрению уточненных налоговых деклараций по ЕНВД за 2008 и 2009 годы.

Инспекция в отзыве и ее представители в судебном заседании доводы жалобы отклонили, просили решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения. Указали на отсутствие у предпринимателя переплаты по ЕНВД в спорных суммах.

Заслушав пояснения представителей сторон, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность решения, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.

Как установлено решением Арбитражного суда Псковской области от 28 июня 2012 года по делу N А52-1669/2012, оставленным без изменения постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 04 сентября 2012 года, по результатам выездной налоговой проверки предпринимателя Сергеева А.Ф., проведенной за период с 01.01.2008 по 31.12.2010, инспекцией составлен акт от 06.12.2011 N14-06/119 и принято решение от 29.12.2011 N 14-06/416, которым заявителю доначислены и предложены к уплате налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 1 026 517 руб., НДФЛ в сумме 256 609 руб., ЕСН в сумме 64 629 руб., пени по указанным налогам в сумме 400 768 руб. 79 коп., предприниматель привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату этих налогов в виде штрафа в сумме 157 200 руб., по статье 119 НК РФ за несвоевременное представление налоговых деклараций по указанным налогам в виде штрафа в сумме 235 800 руб.

В ходе указанной проверки инспекцией установлено, что предприниматель Сергеев А.Ф. в указанные периоды осуществлял деятельность по оказанию услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств, изготовлению и установке выхлопных систем на автомобили, подлежащую обложению ЕНВД, представлял налоговые декларации по данному налогу, применяя в расчетах физический показатель - количество работающих лиц (от 8 до 11 человек), своевременно и в полном объеме уплачивал указанный налог.

Вместе с тем инспекцией выявлено, в акте проверки и в решении от 29.12.2011 N 14-06/416 отражено, что в проверяемый период налогоплательщик осуществлял деятельность по изготовлению и реализации металлоконструкций (металлических каркасов, урн, скамеек, детских комплексов, стоек, стеллажей, ограждений, перил и других изделий), автомобильных деталей и узлов, налоги по которой подлежат исчислению по общей системе налогообложения.

По результатам рассмотрения заявления предпринимателя Сергеева А.Ф. об оспаривании решения налогового органа от 29.12.2011 N 14-06/416 решением Арбитражного суда Псковской области от 28 июня 2012 года по делу N А52-1669/2012, оставленным без изменения постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 04 сентября 2012 года, вышеуказанное решение инспекции признано недействительным в части начисления 148 700 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ, в том числе 87 952 руб. 40 коп. по НДС, 48 321 руб. 80 коп. по НДФЛ и 12 425 руб. 80 коп. по ЕСН, начисления 228 800 руб. штрафа по статье 119 НК РФ, в том числе 136 428 руб. 60 коп. по НДС, 73 982 руб. 70 коп. по НДФЛ и 18 388 руб. 70 коп. по ЕСН.; в удовлетворении остальной части заявленных требований предпринимателя отказано.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 23 ноября 2012 года, оставленным без изменения постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.09.2013 N 3365/13, решение Арбитражного суда Псковской области от 28 июня 2012 года и постановление Четырнадцатого Арбитражного апелляционного суда от 04 сентября 2012 года по делу N А52-1669/2012 отменены в части отказа в удовлетворении требований предпринимателя о признании недействительным решения инспекции от 29.12.2011 N 14-06/416 в части доначисления НДС, соответствующих сумм пеней и штрафов, решение налогового органа в этой части признано недействительным. В остальной части судебные акты первой и апелляционной инстанции по делу N А52-1669/2012 оставлены без изменения.

Вступившим в законную силу решением Арбитражного суда Псковской области от 01 апреля 2013 года по делу N А52-4855/2012 установлено, что на основании вступившего в силу решения налогового органа N 14-06/416 предпринимателю выставлено требование N 520 по состоянию на 29.02.2012 об уплате налогов, пеней, штрафов в общей сумме 406 688 руб. 28 коп., в том числе НДФЛ в сумме 256 609 руб., ЕСН в сумме 64 629 руб., пеней в сумме 77 950 руб. 28 коп., штрафов в общей сумме 7500 руб.

В связи с истечением срока для добровольного исполнения указанного требования инспекция приняла решение от 19.03.2012 N 64794 о взыскании за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках, а также электронных денежных средств указанной задолженности.

В связи с отсутствием у налогоплательщика денежных средств на счете в банке инспекцией вынесены решение и постановление от 07.12.2012 N 15646 о взыскании налогов, пеней, штрафов в размере неуплаченных сумм за счет имущества налогоплательщика.

Не согласившись с постановлением налогового органа от 07.12.2012 N 15661 о взыскании налога, пени, штрафа в сумме 406 688 руб. 28 коп. за счет имущества налогоплательщика, предприниматель Сергеев А.Ф. обжаловал его в судебном порядке.

Однако решением Арбитражного суда Псковской области от 01 апреля 2013 года по делу N А52-4855/2012, оставленным без изменения постановлением Четырнадцатого Арбитражного апелляционного суда от 27 января 2014 года, в удовлетворении заявленных требований отказано.

Как установлено решением Арбитражного суда Псковской области от 06 мая 2014 года по делу N А52-877/2014, оставленным без изменения постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11 августа 2014 года и постановлением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 11 ноября 2014 года, предприниматель Сергеев А.Ф. 11.03.2013 представил в налоговый орган уточненные налоговые декларации по ЕНВД за 1-й - 4-й кварталы 2008, 2009, 2010 годов, в которых сумма налога, подлежащая уплате, уменьшена заявителем в связи с корректировкой физического показателя, характеризующего деятельность по оказанию услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств, изготовлению и установке выхлопных систем на автомобили, подлежащую обложению единым налогом на вмененный доход.

При этом в сопроводительном письме, с которым представлены указанные декларации, предприниматель пояснил, что согласно ранее представленным им в налоговый орган декларациям по ЕНВД за 2008 - 2010 годы сумма исчисленного ЕНВД составила 611 550 руб., в том числе за 2008 год - 168 116 руб., за 2009 год - 202 176 руб., за 2010 год - 241 258 руб., при этом величина физического показателя (количество работающих лиц) в декларациях указывалась в количестве от 8 до 11 человек; в решении от 29.12.2011 N 14-06/416, принятом по результатам проведения выездной налоговой проверки заявителя, указано процентное соотношение дохода, полученного от предпринимательской деятельности по общей системе налогообложения к общей сумме полученного дохода от осуществления предпринимательской деятельности: в 2008 году - 84,32 %, в 2009 году - 49,37 %, в 2010 году - 51,58 %, соответственно, процентное соотношение дохода, полученного от деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, в общей сумме полученного дохода составило в 2008 году - 15,68 %, в 2009 году - 50,63 %, в 2010 году - 48,42 %.

Исходя из приведенных соотношений по видам деятельности, методом пропорции самим предпринимателем Сергеевым А.Ф. установлено, что деятельностью, подлежащей обложению ЕНВД, у него занимались в 2008 году - 1,25 работника (округлено до 2 работников), в 2009 году - 4,4 работника (округлено до 5), в 2010 году - 4,6 работника (округлено до 5).

Кроме того, налогоплательщик с учетом примененной им пропорции откорректировал сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период времени в соответствии с законодательством Российской Федерации при выплате вознаграждений работникам, занятым в тех сферах деятельности налогоплательщика, по которым уплачивается единый налог, на которую налогоплательщик вправе уменьшить сумму ЕНВД, исчисленную за налоговый период, в порядке, предусмотренном частью 2 статьи 346.32 НК РФ в редакции, действовавшей в рассмотренные периоды.

С учетом пропорционального изменения величины физического показателя и суммы страховых взносов размер исчисленного предпринимателем ЕНВД определен заявителем в размере 284 444 руб., в том числе за 2008 год - 42 028 руб., за 2009 год - 116 554 руб., за 2010 год - 125 872 руб.

На основании изложенного, по мнению предпринимателя Сергеева А.Ф., сумма излишне уплаченного ЕНВД за 2008 - 2010 годы составила 327 106 руб. (611 550 руб. - 284 444 руб.), в том числе за 1-й - 4-й кварталы 2010 года - 60 837 руб. (123 777 руб. - 62 940 руб.).

Камеральные налоговые проверки уточненных налоговых деклараций по ЕНВД за 1-й - 4-й кварталы 2008, 2009 годов не были проведены инспекцией со ссылкой на статью 78 и пункт 1 статьи 115 НК РФ в связи с невозможностью учета данных деклараций по причине истечения трехлетнего срока со дня окончания соответствующих налоговых периодов.

По результатам рассмотрения материалов камеральных проверок уточненных налоговых деклараций предпринимателя по ЕНВД за 1-й - 4-й кварталы 2010 года, представленных в налоговый орган 11.03.2013, инспекцией приняты следующие решения:

- по декларации за 1-й квартал 2010 года - от 15.08.2013 N 18-04/7872;

- по декларации за 2-й квартал 2010 года - от 15.08.2013 N 18-04/7873;

- по декларации за 3-й квартал 2010 года - от 15.08.2013 N 18-04/7874;

- по декларации за 4-й квартал 2010 года - от 15.08.2013 N 18-04/7875.

По итогам данных проверок налоговым органом доначислен ЕНВД в сумме 226 572 руб. за 1-й - 4-й кварталы 2010 года, в том числе подлежащий уплате с учетом уменьшения на сумму уплаченных заявителем страховых взносов, в сумме 163 636 руб., разница по сравнению с первоначально поданными декларациями составила 39 859 руб. (с учетом откорректированной налогоплательщиком суммы страховых взносов) и 100 696 руб. по сравнению с уточненными декларациями (с учетом откорректированной налогоплательщиком суммы страховых взносов и корректировки физического показателя).

Основанием для доначисления ЕНВД по камеральным проверкам уточненных деклараций послужил вывод инспекции о неправомерном уменьшении предпринимателем физического показателя, характеризующего деятельность по оказанию услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств, изготовлению и установке выхлопных систем на автомобили, пропорционально выручке, полученной от данного вида деятельности, к общей сумме выручки, полученной от всех видов деятельности.

При этом налоговый орган, применив обратную пропорцию, получил величину физического показателя 9 человек применительно ко всем налоговым периодам (1-й - 4-й кварталы 2010 года), поэтому фактически разница по сравнению с первоначально поданными декларациями по ЕНВД с учетом откорректированной налогоплательщиком суммы страховых взносов составила 54 545 руб.

Не согласившись с решениями налогового органа от 15.08.2013 N 18-04/7872, 18-04/7873, 18-04/7874, 18-04/7875, предприниматель оспорил их в судебном порядке в части доначисления ЕНВД.

Вступившим в законную силу решением Арбитражного суда Псковской области от 06 мая 2014 года по делу N А52-877/2014 признаны частично недействительными решения инспекции на общую сумму 54 545 руб., в том числе решение от 15.08.2013 N 18-04/7872 - на сумму 12 587 руб., решение от 15.08.2013 N 18-04/7873 - на сумму 12 587 руб., решение от 15.08.2013 N 18-04/7874 - на сумму 13 636 руб., решение от 15.08.2013 N 18-04/7875 - на сумму 15 735 руб.; в удовлетворении остальной части требований предпринимателя отказано.

Вместе с тем предприниматель Сергеев А.Ф. обратился в налоговый орган с заявлением от 28.08.2013 о проведении зачета излишне уплаченной, по его мнению, суммы ЕНВД в счет уплаты НДФЛ в сумме 256 609 руб. и в счет уплаты ЕСН в сумме 64 629 руб., доначисленных по результатам выездной налоговой проверки по решению от 29.12.2011 N 14-06/416 (том 1, лист 109).

По итогам рассмотрения названного заявления инспекцией приняты решения от 11.09.2013 N 1665 и 1666 (том 1, листы 14 и 108) об отказе в осуществлении зачета (возврата) налога. При этом основанием для отказа в проведении зачета послужило отсутствие у налогоплательщика какой-либо переплаты по ЕНВД.

С учетом вынесенных судебных актов по делу N А52-877/2014 и уточненной позиции заявителя предметом рассмотрения по настоящему делу являются следующие требования:

- о признании недействительными решений инспекции от 11.09.2013 N 1665, 1666 об отказе в осуществлении зачета;

- о признании незаконным бездействия инспекции, выразившегося в оставлении без рассмотрения уточненных налоговых деклараций по ЕНВД за 2008, 2009 годы;

- о возложении на ответчика обязанности произвести зачет излишне уплаченного ЕНВД в сумме 327 106 руб. в счет погашения недоимки по НДФЛ в сумме 256 609 руб. и недоимки по ЕСН в сумме 64 629 руб.

По смыслу статей 198 и 201 АПК РФ условиями признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений, действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц являются несоответствие оспариваемого акта, решения, действия (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и одновременно с этим нарушение названным актом, решением, действием (бездействием) прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Основанием для признания незаконными действий (бездействия), ненормативного правового акта органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц является наличие одновременно двух условий: их несоответствие закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов лица, обратившегося в суд с соответствующим требованием, в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности (статьи 198, 200 и 201 АПК РФ, пункт 6 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации").

Частью 4 статьи 200 АПК РФ предусмотрено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными (часть 2 статьи 201 АПК РФ).

Следовательно, для признания арбитражным судом ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствия оспариваемого акта требованиям действующего законодательства и нарушения данным актом прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Отсутствие предусмотренной статьей 198 АПК РФ совокупности условий, необходимой для оспаривания ненормативного правового акта, действия, решения, влечет в силу части 3 статьи 201 АПК РФ отказ в удовлетворении заявленных требований.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Как усматривается в материалах дела, камеральные налоговые проверки уточненных налоговых деклараций по ЕНВД за 1-й - 4-й кварталы 2008 и 2009 годов не были проведены инспекцией со ссылкой на статью 78 и пункт 1 статьи 115 НК РФ в связи с невозможностью учета данных деклараций по причине истечения трехлетнего срока со дня окончания соответствующих налоговых периодов, о чем налоговый орган сообщил предпринимателю письмом от 11.09.2013 N 18-06/24915.

Суд первой инстанции установил факт незаконного бездействия налогового органа, выразившегося в оставлении без рассмотрения уточненных налоговых деклараций предпринимателя по ЕНВД за 2008 и 2009 годы, представленных 11.03.2013, однако пришел к выводу о том, что данное бездействие не нарушает прав и законных интересов заявителя.

Апелляционная инстанция находит правильным данный вывод суда в силу следующего.

В силу подпункта 4 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

Налоговая декларация представляет собой письменное заявление или заявление, составленное в электронной форме и переданное по телекоммуникационным каналам связи с применением усиленной квалифицированной электронной подписи, налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога (пункт 1 статьи 80 названного Кодекса).

В соответствии со статьей 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей.

В силу абзаца второго пункта 4 статьи 80 НК РФ налоговый орган не вправе отказать в принятии налоговой декларации (расчета), представленной налогоплательщиком (плательщиком сборов, налоговым агентом) по установленной форме (установленному формату), и обязан проставить по просьбе налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) на копии налоговой декларации (копии расчета) отметку о принятии и дату ее получения при получении налоговой декларации (расчета) на бумажном носителе либо передать налогоплательщику (плательщику сбора, налоговому агенту) квитанцию о приеме в электронной форме - при получении налоговой декларации (расчета) по телекоммуникационным каналам связи.

У налогового органа имеется право на проверку уточненной налоговой декларации в соответствии с пунктом 1 статьи 87 НК РФ и статьей 88 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 88 НК РФ предусмотрено проведение камеральной налоговой проверки по месту нахождения налогового органа на основе документов, представленных налогоплательщиком и имеющихся у налогового органа.

Таким образом, как верно отмечено судом первой инстанции, нормы НК РФ не ограничивают возможность представления уточненных налоговых деклараций какими-либо условиями или сроками, в том числе и в тех случаях, когда уменьшаются исчисленные ранее к уплате в бюджет суммы налога, а предусмотренное пунктом 4 статьи 80 названного Кодекса правило о том, что налоговый орган не вправе отказать в принятии налоговой декларации, означает как непосредственно получение налоговым органом декларации, так и ее проверку и соответствующие действия по учету данных декларации.

С учетом изложенного является правильным вывод суда о том, что налоговый орган мог и обязан был провести камеральные налоговые проверки представленных предпринимателем Сергеевым А.Ф. 11.03.2013 уточненных налоговых деклараций по ЕНВД для отдельных видов деятельности за 1-й - 4-й кварталы 2008 и 2009 годов.

Вместе с тем суд первой инстанции обоснованно указал на то, что оспариваемое бездействие ответчика не нарушило прав и законных интересов заявителя, поскольку у налогоплательщика в рассматриваемой ситуации не установлено ни самой переплаты по ЕНВД в спорной сумме, ни права на зачет или возврат такого налога.

Согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 21 и статье 78 НК РФ налогоплательщик имеет право на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных налогов, пеней, штрафа.

Статья 78 НК РФ регламентирует порядок реализации налогоплательщиком этого права, предоставляя ему возможность подать заявление о возврате названных сумм либо об их зачете в счет предстоящих платежей или в счет имеющейся задолженности, одновременно обязывая налоговый орган рассмотреть такое заявление в соответствии с определенными этой статьей правилами и в установленные сроки принять по нему решение.

Заявление о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации о налогах и сборах (пункт 7 статьи 78 НК РФ).

Излишне уплаченной суммой налога может быть признано зачисление на счета соответствующего бюджета денежных средств в размере, превышающем подлежащие уплате суммы налога за определенные налоговые периоды.

Следовательно, в силу статьи 65 АПК РФ предприниматель обязан представить суду доказательства, достоверно подтверждающие факты излишней уплаты налога, а также момент, когда ему стало известно о наличии такой переплаты.

В силу части 1 статьи 4 АПК РФ налогоплательщик может обратиться в суд только в случае нарушения его права на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных налогов, пеней, штрафа, то есть когда надлежащее соблюдение им регламентированной статьей 78 НК РФ процедуры не обеспечило реализации данного права в административном (внесудебном) порядке по причине неисполнения или ненадлежащего исполнения налоговым органом возложенных на него законом обязанностей.

В данном случае, по мнению предпринимателя Сергеева А.Ф., сумма излишне уплаченного ЕНВД за 2008 - 2010 годы с учетом представленных уточненных деклараций по указанному налогу составила 327 106 руб. (611 550 руб. - 284 444 руб.).

Данная сумма ЕНВД обозначена предпринимателем в качестве переплаты в заявлениях о признании незаконными решений инспекции от 11.09.2013 N 1665 и 1666.

Вместе с тем судом первой инстанции установлено, что при исчислении размера переплаты предпринимателем допущена арифметическая ошибка.

Так, судом установлено, что по первичным декларациям им исчислен к уплате ЕНВД в размере 611 550 руб. (168 116 руб. + 202 176 руб. + 241 258 руб.), тогда как по уточненным декларациям предпринимателем исчислен к уплате ЕНВД в размере 284 458 руб. (42 028 руб. + 116 554 руб. + 125 876 руб.), а не в сумме 284 444 руб., как это указано заявителем.

Следовательно, исходя из правовой позиции подателя жалобы, сумма переплаты должна была составить 327 092 руб. (611 550 руб. - 284 458 руб.), а не 327 106 руб., как определено подателем жалобы.

Таким образом, разница в арифметическом исчислении переплаты, которая, по мнению заявителя, имеется у него, составила 14 руб., а потому в любом случае заявлена налогоплательщиком ошибочно и не относится ни к одному из спорных налоговых периодов.

В свою очередь, исходя из правовой позиции предпринимателя, оставшаяся часть якобы имеющейся у него переплаты по ЕНВД, должна составить в 2008 году - 126 088 руб. (168 116 руб. - 42 028 руб.), в 2009 году - 85 622 руб. (202 176 руб. - 116 554 руб.), в 2010 году - 115 382 руб. (241 258 руб. - 125 876 руб.).

Вместе с тем ранее в настоящем постановлении апелляционной инстанцией установлено, что основанием для представления в налоговый орган уточненных налоговых деклараций по ЕНВД за 2008 - 2010 годы послужил тот факт, что в решении от 29.12.2011 N 14-06/416, принятом по результатам проведения выездной налоговой проверки заявителя, налоговым органом установлено процентное соотношение дохода, полученного от предпринимательской деятельности по общей системе налогообложения к общей сумме полученного дохода от осуществления предпринимательской деятельности, которое составил в 2008 году - 84,32 %, в 2009 году - 49,37 %, в 2010 году - 51,58 %, и процентное соотношение дохода, полученного от деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, в общей сумме полученного дохода, которое составил в 2008 году - 15,68 %, в 2009 году - 50,63 %, в 2010 году - 48,42 %.

Исходя из приведенных соотношений по видам деятельности, методом пропорции предпринимателем определен физический показатель, подлежащий, по его мнению, применению при исчислении ЕНВД за спорные налоговые периоды.

В связи с этим в уточненных декларациях по ЕНВД изменена величина физического показателя (количество работающих лиц), примененного при исчислении данного налога: в 2008 году - 1,25 работника (округлено до 2 работников), в 2009 году - 4,4 работника (округлено до 5), в 2010 году - 4,6 работника (округлено до 5), тогда как в первоначальных декларациях заявителем был применен физический показатель в количестве от 8 до 11 человек.

Данные обстоятельства отражены самим заявителем в сопроводительном письме от 11.03.2013, с которым представлены указанные декларации.

Кроме того, налогоплательщик с учетом примененной им пропорции откорректировал сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период времени в соответствии с законодательством Российской Федерации при выплате вознаграждений работникам, занятым в тех сферах деятельности налогоплательщика, по которым уплачивается единый налог, на которую налогоплательщик вправе уменьшить сумму ЕНВД, исчисленную за налоговый период, в порядке, предусмотренном частью 2 статьи 346.32 НК РФ в редакции, действовавшей в рассмотренные периоды.

Между тем суды всех трех судебных инстанций по делу N А52-877/2014 установили, что предложенная предпринимателем для этого случая методика определения физического показателя, характеризующего деятельность, подлежащую обложению ЕНВД, пропорционально размеру выручки, полученной предпринимателем от деятельности, подлежащей обложению по общей системе, не имеет правового и фактического обоснования.

Суды пришли к выводу о том, что данная методика не соответствует положениям действующего законодательства, поскольку в главе 26.3 НК РФ не предусмотрена, и не может применяться в силу того, что согласно положениям указанной главы Кодекса налоговая база по ЕНВД не связана с экономическими результатами деятельности налогоплательщика. Расчет физического показателя пропорционально выручке не соответствует принципу "вмененного" дохода, то есть потенциально возможного, исчисление которого согласно положениям названной главы НК РФ должно базироваться на постоянных показателях. При расчете налоговой базы по ЕНВД используются не стоимостные показатели, связанные с размером фактически полученного дохода, а показатели, связанные с используемыми налогоплательщиком ресурсами (такими как количество работников, транспортных средств, площадь торговых объектов и т.д.), на основе количественных характеристик которых и определяется потенциальный доход налогоплательщика. При распределении работников пропорционально выручке этот принцип нарушается.

Таким образом, как указал суд первой инстанции в решении от 06 мая 2014 года по делу N А52-877/2014, тот факт, что в рассматриваемом случае одни и те же работники выполняли свои трудовые функции по двум видам деятельности, облагаемым налогами по разным режимам налогообложения, не является основанием для изменения значения физического показателя.

При таких обстоятельствах с учетом правовой позиции, изложенной во вступивших в законную силу судебных актах по делу N А52-877/2014, следует признать, что в данном случае ввиду ошибочности примененной предпринимателем Сергеевым А.Ф. в уточненных налоговых декларациях по ЕНВД за 2008-2010 годы методики исчисления указанного налога, переплата по этому налогу как таковая не возникла.

При этом сам факт представления в инспекцию уточненных налоговых деклараций по ЕНВД с уменьшенными к уплате суммами налога сам по себе не свидетельствует об автоматическом возникновении у налогоплательщика переплаты по названному налогу в указанных заявителем суммах за спорные налоговые периоды, так как выше в настоящем постановлении установлена ошибочность исчисления этих сумм исходя из примененной предпринимателем методики, признанной в судебном порядке незаконной.

Следовательно, образовавшаяся в результате арифметического подсчета заявителе разница в суммах налога, исчисленного к уплате в первоначальных и уточненных налоговых декларациях по ЕНВД, не может быть признана излишне уплаченным налогом.

На основании изложенного, в нарушение требований статьи 65 АПК РФ подателем жалобы не подтверждено наличие у него переплаты по ЕНВД в сумме 327 106 руб. за 2008 - 2010 годы.

Кроме того, судом первой инстанции установлено, что с сопроводительным письмом от 01.12.2014 (то 2, лист 114), то есть после вступления в законную силу решения Арбитражного суда Псковской области от 06 мая 2014 года по делу N А52-877/2014, предпринимателем представлены в налоговый орган уточненные налоговые декларации по ЕНВД за 1-й - 4-й кварталы 2010 года с приложением копий документов за 2008-2010 годы, свидетельствующие о наличии у него раздельного учета объектов по осуществляемым им видам деятельности.

По данным инспекции (том 2, лист 113), с учетом этих уточненных деклараций и документов налогоплательщика сумма ЕНВД за 2010 год составила 62 940 руб. (15 735 руб. в квартал), в лицевой карточке предпринимателя инспекцией отражена сумма к уменьшению в размере 46 151 руб.

Вместе с тем налоговым органом в письме от 17.03.2015 N 18-06/047124 о результатах камеральной проверки указанных деклараций указано на то, что за 2010 год предпринимателем уплачен ЕНВД в размере 123 777 руб., сумма исчисленного за 2010 год налога с учетом уточненных налоговых деклараций за 1-й - 4-й кварталы 2010 года, представленных в налоговый орган 01.12.2014, составила 62 940 руб., переплата в сумме 60 837 руб. была зачтена решениями от 28.03.2013 в счет погашения задолженности по акту выездной налоговой проверки в счет уплаты НДФЛ - в размере 49 685 руб. 39 коп., в счет уплаты ЕСН (федеральный бюджет) - в размере 11 151 руб. 54 коп., в счет уплаты ЕСН (ФОМС) - в размере 00 руб. 01 коп., в счет уплаты ЕСН (ТФОМС) - в размере 00 руб. 06 коп., что подтверждается выписками из лицевого счета налогоплательщика.

В связи с этим, по данным ответчика, переплата по ЕНВД по состоянию на 17.03.2015 у предпринимателя также отсутствует.

Доводы предпринимателя о наличии у него переплаты по ЕНВД в спорной сумме были предметом детального и объективного рассмотрения суда и обосновано отклонены.

При таких обстоятельствах в данном случае не имеется правовых оснований для признания недействительными решений инспекции от 11.09.2013 N 1665, 1666 об отказе в осуществлении зачета, мотивированных отсутствием у налогоплательщика переплаты по ЕНВД, а также для признания незаконным бездействия инспекции, выразившегося в оставлении без рассмотрения уточненных налоговых деклараций по ЕНВД за 2008, 2009 годы, которое не повлекло нарушения прав и законных интересов заявителя.

В отсутствие доказательств наличия у заявителя излишне уплаченного ЕНВД в спорной сумме за 2008 - 2010 годы ссылка подателя жалобы на соблюдение им трехлетнего срока обращения в суд с заявлением о возложении на налоговый орган обязанности произвести зачет излишне уплаченного ЕНВД в сумме 327 106 руб. в счет погашения недоимки по НДФЛ в сумме 256 609 руб. и недоимки по ЕСН в сумме 64 629 руб. не имеет правового значения для настоящего спора, при том что данный доводы получил подробную оценку в решении уда первой инстанции.

На основании изложенного суд первой инстанции правомерно отказал в удовлетворении заявленных требований предпринимателя.

Доводы апелляционной жалобы не опровергают выводы, изложенные в решении суда.

Выводы суда соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам. Нарушений норм материального и процессуального права не установлено.

Таким образом, апелляционная инстанция приходит к выводу о том, что оснований для отмены (изменения) решения суда первой инстанции в данном случае не имеется, апелляционная жалоба предпринимателя удовлетворению не подлежит.

В связи с отказом в удовлетворении апелляционной жалобы уплаченная при подаче жалобы государственная пошлина в размере 150 руб. относится на ее подателя.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Псковской области от 09 июня 2015 года по делу N А52-3046/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Сергеева Анатолия Федоровича - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

А.Ю. Докшина

Судьи

Т.В. Виноградова Н.В. Мурахина