Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12 ноября 2015 г. N 15АП-17427/15

город Ростов-на-Дону

12 ноября 2015 г.

дело N А53-6739/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 10 ноября 2015 года.

Полный текст постановления изготовлен 12 ноября 2015 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Стрекачёва А.Н.

судей Д.В. Николаева, Н.В. Сулименко

при ведении протокола судебного заседания

секретарем судебного заседания Баевой А.П.

при участии:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 21 по Ростовской области: представитель Щербаков П.В. по доверенности от 09.11.2015, представитель Соколов А.А. по доверенности от 09.11.2015,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Российская транспортная компания" на решение Арбитражного суда Ростовской области от 26.08.2015 по делу N А53-6739/2015 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Российская транспортная компания" (ИНН 6144009975, ОГРН 1046144002376) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 21 по Ростовской области о признании недействительным решения,

принятое в составе судьи Тихоновского Ф.И.

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Российская транспортная компания" (далее - ООО "РТК", общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 21 по Ростовской области (далее - Межрайонная ИФНС России N 21 по Ростовской области, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 24.12.2014 N 51.

Решением Арбитражного суда Ростовской области от 26.08.2015 в удовлетворении требований отказано.

Конкурсный управляющий ООО "РТК" Каплиева Е.В. обжаловала решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и просила отменить решение суда от 26.08.2015 полностью и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Апелляционная жалоба мотивирована тем, что налоговым органом не представлены доказательства надлежащего извещения конкурсного управляющего общества о дате и месте рассмотрения материалов проверки, а также доказательства, опровергающие реальность сделок ООО "РТК" с организациями. Инспекцией и судом не исследованы обстоятельства, смягчающие ответственность.

В отзыве на апелляционную жалобу инспекция просит решение суда оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения по мотивам, изложенным в отзыве.

В судебном заседании представитель инспекции поддержал доводы отзыва.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующего в деле лица, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 21 по Ростовской области в соответствии со статьей 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) проведена выездная налоговая ООО "Российская транспортная компания" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, земельного налога.

По результатам выездной налоговой проверки составлен акт N 58дсп от 06.11.2014, который в соответствии с пунктом 5 статьи 100 НК РФ 11.11.2014 направлен налогоплательщику по почте заказным письмом, что подтверждается квитанцией почтового отделения, согласно уведомлению почтового отделения получен обществом 17.11.2014.

Налогоплательщик был должным образом уведомлен о месте и времени рассмотрения акта выездной налоговой проверки и других материалов налоговой проверки. Уведомление N 14-35/016970 от 11.11.2014 о времени и месте рассмотрения материалов проверки направлено налогоплательщику почтовым заказным отправлением 11.11.2014, что подтверждается квитанцией почтового отделения. Рассмотрение материалов проверки назначено на 23.12.2014.

Общество не воспользовалось правом, предусмотренным пунктом 6 статьи 100 НК РФ, по предоставлению письменных возражений на акт проверки.

В соответствии со статьей 101 НК РФ материалы проверки рассмотрены в отсутствие представителей ООО "РТК". Факт рассмотрения материалов проверки подтверждается протоколом от 23.12.2014.

По результатам рассмотрения материалов в соответствии со статьей 101 НК РФ Межрайонной ИФНС России N 21 по Ростовской области вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N51ДСП от 24.12.2014, в соответствии с которым налогоплательщику доначислен налог на прибыль в сумме 896 869 руб., начислены пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 66 302,07 руб., общество привлечено к налоговой ответственности в соответствии с пунктом 3 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 358 748 руб., доначислен НДС в сумме 732 554 руб., пени за несвоевременную уплату НДС в сумме 61 764,91 руб., общество привлечено к налоговой ответственности в соответствии с пунктом 3 статьи 122 НК РФ за неполную уплату НДС в виде штрафа в сумме 293 022 руб.

Не согласившись с указанным решением, обществом подана апелляционная жалоба, которая решением УФНС России по Ростовской области от 05.03.2015 N 1515/645 оставлена без удовлетворения.

22.05.2015 обществом подана жалоба в ФНС России, из которой следует, что заявителем дополнительно обжалуется оспариваемое решение в части также и нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Решением от 03.08.2015 жалоба налогоплательщика была оставлена без удовлетворения.

Общество, полагая, что решение инспекции не соответствует нормам НК РФ и нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании указанного ненормативного правового акта недействительным.

Рассматривая заявленные требования, суд правомерно руководствовался следующим.

Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, суд пришел к выводу, что выводы, содержащиеся в решении инспекции, соответствуют обстоятельствам дела и имеющимся доказательствам, законодательству о налогах и сборах.

Так согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав.

При этом в статье 166 НК РФ определено, что сумма налога при определении налоговой базы исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 настоящего Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

На основании пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы данного налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу главой 21 НК РФ, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В статье 172 НК РФ определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, установленные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно статье 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия к вычету сумм налога, предъявленных покупателю продавцом товаров.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В пункте 5 статьи 169 НК РФ перечислены все обязательные реквизиты, которые должен содержать правильно оформленный счет-фактура. При этом указанные реквизиты должны не только иметь место, но и содержать достоверные данные.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой понимаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

К доходам в целях исчисления налога на прибыль статьей 248 НК РФ отнесены доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, которые определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета, в порядке, установленном статьей 249 НК РФ.

Как установлено статьей 249 НК РФ доходом от реализации признается, в первую очередь, выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав, которая определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В силу статьи 9 Федерального закона Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога на прибыль необходимо исходить из реальности расходов, произведенных в целях получения дохода, а также их документального подтверждения.

Налоговое законодательство не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). Решение вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли зависит от того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, факт осуществления заявленных расходов или нет.

В соответствии с позицией, изложенной в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 10 данного постановления факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Таким образом, помимо формальных требований, установленных статьей 252 НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.

Пунктами 3, 5 названного постановления определено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии, в том числе, следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Согласно пункту 6 указанного постановления судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

В соответствии с пунктом 9 данного постановления установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

В пункте 2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что в соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Таким образом, помимо формальных требований, установленных статьей 171, 172, 252 НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.

Таким образом, возможность учета расходов и вычетов обусловливается наличием реального осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать в принятии расходов и вычетов в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.

При этом, из правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09, следует, что доказательством должной осмотрительности служит не только представление стандартного перечня документов, но и обоснование мотивов выбора контрагента и пояснение обстоятельств заключения и исполнения договора с контрагентом, при чем последние обстоятельства должны в равной степени устанавливаться в целях установления факта реальности хозяйственной операции.

Кроме того, реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара или выполнением работ, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком, подрядчиком.

При этом обоснование выбора в качестве контрагента, а также доказательства фактических обстоятельств заключения и исполнения спорного договора имеют существенное значение для установления судом факта реальности исполнения договора именно заявленным контрагентом.

Таким образом, в деле о налоговом правонарушении первостепенное значение имеет сбор доказательств о конкретных хозяйственных проявлениях результатов сделок непосредственно в обороте самого налогоплательщика, а также третьих лиц, вовлеченных в движение товарно-материальных ценностей.

Согласно части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, а также законности принятия оспариваемого решения и обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт.

Вместе с тем, данные обстоятельства не исключают обязанности налогоплательщика доказать обоснованность предъявляемых расходов по операциям приобретения товаров (работ, услуг).

Более того, поскольку налогоплательщик самостоятельно определяет налоговую базу по налогу на прибыль, а право на вычеты по НДС носит заявительный характер, он должен доказать обстоятельства, подтверждающие соблюдение им условий, позволяющих учесть расходы и вычеты для целей налогообложения.

Кроме того в пункте 7 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" предусмотрена возможность определения объема прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, в случае, если будет установлено, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом.

В силу названных норм НК РФ и постановления Пленума от 12.10.2006 N 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Налоговые обязательства, будучи прямым следствием деятельности в экономической сфере, неразрывно с нею связаны. Их возникновению, как правило, предшествует вступление лица в гражданские правоотношения, то есть налоговые обязательства базируются на гражданско-правовых отношениях либо тесно с ними связаны. Предпринимательские отношения хозяйствующих субъектов в гражданском обороте оформляются сделками между ними. Оценка добросовестности налогоплательщика в спорах о получении налоговых выгод предполагает оценку сделок с его участием, по которым им задекларированы и заявлены налоговые доходы, расходы и выгоды, особенно в тех случаях, когда они не имеют деловой цели либо налоговая цель превалирует в них над экономической.

Оценка фактических обстоятельств дела в налоговых спорах, связанных с получением налоговых выгод, предполагает оценку сделок с участием проверяемого налогоплательщика через ракурс поступления оплаченных им товаров (работ, услуг) и сформированных в результате этих сделок денежных потоков.

При этом следует принимать во внимание, что по смыслу статьи 54 НК РФ налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки, а совершаемые в их исполнение финансово - хозяйственные операции, отражаемые в бухгалтерском учете.

Кроме того, в деле о налоговом правонарушении первостепенное значение имеет сбор доказательств о конкретных хозяйственных проявлениях результатов сделок непосредственно в обороте самого налогоплательщика а также третьих лиц, вовлеченных в движение товарно-материальных ценностей, работ, услуг.

Из материалов проверки следует, что между ООО "РТК" и ООО "ТК Ресурс" был заключён договор от 01.04.2013 N 4/03-13 (л.д. 7-8 т. 3), предметом которого является определение порядка взаимоотношений между заказчиком и исполнителем при планировании и осуществлении погрузки и разгрузки грузов, получаемых у организаций перевозчиков и расчетов между партнерами, экспедирование груза в пути следования.

ООО "РТК" в книге покупок отражены счета-фактуры, выставленные ООО "ТК Ресурс" за услуги по осуществлению погрузочно-разгрузочных работ на ж/д станции г. Гуково в сумме 732 554,23 руб.

Для подтверждения факта выполнения услуг налогоплательщиком представлены акты выполненных работ.

Кроме того, в состав расходов, уменьшающих доходы в целях налогообложения прибыли, обществом включены затраты в 2013 году в сумме 3 631 610,19 рублей.

В отношении ООО "ТК "Ресурс" инспекцией были использованы данные, полученные в ходе предыдущей выездной налоговой проверки ООО "РТК".

Так, 07.05.2014 г. был проведен осмотр помещения, находящегося по адресу г. Шахты, ул. Аксайская 4 А., являющегося юридическим адресом ООО "ТК Ресурс". Согласно протоколу осмотра N 45 от 24.02.2014 вывесок и представителей организации не обнаружено.

Инспекцией проведен опрос собственника помещения по адресу: г. Шахты, ул. Аксайская 4 А. Валюхова Д. О. (протокол от 29.04.2014), который пояснил, что им сдается в пользование помещение ООО "ТК Ресурс" на основании договора аренды. Платежи за аренду перечисляются на расчетный счет. Анализом расчетных счетов ИП Валюхова Д.О., не установлен факт перечисления денежных средств за аренду помещений от ООО "ТК Ресурс".

В ходе проведения анализа выписок по движению денежных средств по счетам ООО "ТК Ресурс" арендных платежей, снятия денежных средств для выдачи заработной платы, перечисления заработной платы, а также перечислений для обеспечения повседневных нужд организации (оплата электроэнергии, коммунальных услуг, приобретения канцтоваров и т.д.) не установлено. По выписке банка установлено, что ООО "РТК" перечислены денежные средства за погрузочно-разгрузочные работы в адрес ООО "ТК Ресурс", который в свою очередь перечислил средства за стройматериалы в адрес ООО "ТД Прогресс", которое, в свою очередь, перечисляет их за табачную продукцию и продукты питания в адрес организаций и индивидуальных предпринимателей, представляющих сети розничной торговли. Таким образом, на каждом звене происходит изменение назначения платежа и, впоследствии, обналичивание денежных средств.

Инспекцией проведен опрос директора ООО "ТК Ресурс" Гугняка С. А. (протокол от 16.05.2014), который ввиду своей неосведомленности о деятельности организации отказался отвечать на вопросы, касающиеся ООО "ТК Ресурс", ссылаясь на положения Конституции РФ.

Инспекцией проведен опрос заместителя директора ООО "РТК" Гришкевича Д.В. (протокол от 28.02.2014), который пояснил, что основным видом деятельности ООО "РТК" является оказание услуг по транспортировке и оформлению документов таможенных грузов. Для выполнения всего комплекса услуг нанимаются третьи лица, в том числе сторонние организации. ООО "ТК Ресурс" выполняла погрузочно-разгрузочные работы путем привлечения специальной техники и грузчиков. Для выполнения погрузочно-разгрузочных работ необходимо оформить пропуск, который в свою очередь оформляется на конкретных лиц и технику. Лица, не имеющие данного пропуска, не могут допускаться к выполнению погрузочно-разгрузочных работ. С представителями ООО "ТК Ресурс" не знаком, переговоры вел директор ООО "РТК" Козлов С.В.

Инспекцией проведен опрос директора ООО "РТК" Козлова С.В. (протокол от 24.03.2014), который пояснил, что основным видом деятельности ООО "РТК" является экспортно-импортная деятельность по оказанию услуг по транспортировке грузов, а также доведение товара до соответствия требованиям Российской железной дороги. Для выполнения данных работ он привлекает сторонних организаций, в том числе ООО "ТК Ресурс" и другие. С представителями ООО "ТК Ресурс" познакомился на РЖД (с кем именно не помнит). Директора указанной организации он никогда не видел и не встречался, при заключении договоров не присутствовал, уже подписанные договоры привозились представителем.

Инспекцией проведен опрос начальника станции г. Гуково Поволоцкого А.В. (протокол от 12.05.2014), который пояснил, что для организации работ на территории станции г. Гуково по погрузке и выгрузке вагонов заключаются договоры на оказание услуг при организации работы по погрузке (выгрузке) грузов на местах общего пользования, а также договор на производство разгрузочных работ. Данные договоры заключаются непосредственно организациями, выполняющими работы по погрузке и выгрузке с ОАО "РЖД", в данном случае с ООО "РТК". Таким образом, ОАО "РЖД" непосредственно осуществляет взаимоотношения с ООО "РТК", т.е. выполняет для нее услуги по подаче уборке вагонов и оплату услуг по погрузке (выгрузке). Организация

ООО "ТК Ресурс" договоров на выполнение данных работ с ОАО "РЖД" не заключала и соответственно работы не выполняла. При выполнении работ необходимо предварительное согласование списков лиц и сотрудников, а также список автомобилей, выполнявших работы по погрузке и выгрузке на территории станции г. Гуково, которые согласовываются непосредственно с начальником станции, а также с пограничной и таможенной службами. Организация ООО "ТК Ресурс" на ж/д станции г. Гуково не выполняла никаких работ по погрузке и выгрузке вагонов и соответственно не предъявляла никаких списков на согласование. Работы выполнялись ООО "РТК". Фактически работы по погрузке (выгрузке) вагонов выполнялись работниками ОАО "РЖД", а транспорт предоставляло ООО "РТК".

В ответ на требование инспекции о предоставлении документов, разрешающих со стороны ОАО "РЖД" выполнение работ ООО "ТК Ресурс", общество сообщило, что погрузочно-разгрузочные работы ООО "ТК Ресурс" выполнялись согласно заключенных договоров с ООО "РТК".

Согласно письму Лиховского линейного отдела МВД России на транспорте нахождение посторонних лиц на территории ст. Гуково без надлежаще оформленного пропуска, а также без согласования с начальником станции Гуково невозможно,

Инспекцией в соответствии со статьей 95 НК РФ на основании постановления N 123 от 03.10.2014 проведена почерковедческая экспертиза подписей в первичных документах по факту финансово-хозяйственных взаимоотношений ООО "РТК" и ООО "ТК Ресурс", выполненных от имени директора ООО "ТК Ресурс" Гугняк С.А. Согласно заключению эксперта N 5 от 28.10.2014 подписи в договоре, счетах-фактурах, актах выполненных работ, указанных в решении, от имени Гугняка С. А. выполнены не Гугняком С. А., а иным неопределенным лицом.

Кроме того, из материалов дела следует, что обществом в 2013 году в состав расходов, уменьшающих доходы в целях налогообложения, включены затраты в сумме 852 736 рублей по взаимоотношениям с ООО "ТПК".

Для подтверждения обоснованности затрат обществом представлен договор N 6/04-12 от 10.04.2012, заключённый между ООО "РТК" и ООО "ТПК", предметом которого является определение порядка взаимоотношений между заказчиком и исполнителем при планировании и осуществлении погрузки и разгрузки грузов, получаемых у организаций перевозчиков и расчетов между партнерами, экспедирование груза в пути следования.

Для подтверждения факта выполнения услуг налогоплательщиком представлены акты выполненных работ:

Проведенными контрольными мероприятиями установлено, что ООО "ТПК" относится к мигрирующим предприятиям, за проверяемый период дважды сменен юридический адрес, а именно, с момента образовании организации до 14.02.2013 юридическим адресом является: г. Шахты, ул. Ионова, 106 а, оф. 3, затем: до 09.09.2013 - Краснодарский край, ст. Кущевская; в последующем: г. Шахты, ул. Аксайская,4 А.

При этом, в документах, изъятых у ООО "РТК" по факту взаимоотношений с ООО "ТПК", а именно счет-фактуре N 36 от 22.02.2013, акте N 36 от 22.02.2013, счет-фактуре N 31 от 31.03.2013, акте N 36 от 22.02.2013, имеет место указание юридического адреса ООО "ТПК" г.Шахты, ул. Ионова, 106 а, оф. 3.

ООО "ТПК" и ООО "ТК Ресурс" зарегистрированы по одному юридическому адресу: г. Шахты, ул. Аксайская 4 А.

В ходе контрольных мероприятий проведен осмотр по адресу г.Шахты, ул. Аксайская, 4 А., являющегося юридическим адресом ООО "ТПК". Согласно протоколам осмотра N 45 и N 46 от 24.02.2014 вывески с наименованием организации и ее представителей не обнаружено.

Инспекцией проведен опрос собственника помещения по адресу г. Шахты, ул. Аксайская, 4 А. Валюхова Д. О. (протокол от 29.04.2014), который пояснил, что им сдается в аренду помещение ООО "ТПК" ИНН 6155058942 на основании договоров аренды. Платежи за аренду перечисляются на расчетный счет. При этом при анализе расчетного счета ИП Валюхова Д.О. факт перечисления за аренду помещений ООО "ТПК" не установлен.

В ходе анализа выписок по движению денежных средств по счетам ООО "ТПК" арендных платежей, снятия денежных средств для выдачи заработной платы, перечисления заработной платы, а также перечислений для обеспечения повседневных нужд организации (оплата электроэнергии, коммунальных услуг, приобретения канцтоваров и т.д.) не установлено. По выписке банка установлено, что ООО "РТК" перечислены денежные средства за погрузочно - разгрузочные работы в адрес ООО "ТПК", который в свою очередь перечислил средства за стройматериалы и запасные части в адрес ООО "ТД Прогресс", который, в свою очередь, перечисляет за табачную продукцию и продукты питания в адрес организаций и индивидуальных предпринимателей, представляющих сети розничной торговли. Таким образом, на каждом звене происходит изменение назначения платежа и, впоследствии, обналичивание денежных средств.

Контрольными мероприятиями установлено, что с 15.02.2013 директором ООО "ТПК" стал Коваленко В.В., который также являлся директором ООО "ТД Прогресс"- 3 "звено" в обналичивании денежных средств.

На требование инспекции о предоставлении заявок, документов по деловой переписке с ООО "ТПК", обществом документы не представлены, со ссылкой на согласование вопросов в телефонном режиме. При этом обществом представлены отчеты ООО "ТПК" об обработанных объемах грузов, в которых в качестве исполнителя являлось ООО "ТПК", в то время как в нижней части отчетов присутствовала печать ООО "ТК Ресурс". По данному факту представители налогоплательщика пояснили, что на отчетах ошибочно бухгалтером организации была проставлена другая печать.

В ходе выемки документов ООО "РТК" по взаимоотношениям с ООО "ТК Ресурс" и ООО "ТПК" изъяты уже исправленные Отчеты с печатями ООО "ТПК".

Из опроса бывшего директора ООО "ТПК" Ежова А.П. от 29.08.2013, следует, что в 2010 году знакомый по имени Леонид предложил ему зарегистрировать организацию ООО "ТПК" за ежемесячную заработную плату в размере 8000 рублей. После регистрации организации все документы и печать были переданы Леониду. Иногда Леонид привозил документы, которые необходимо было подписать, какие это были документы он не знает, чем реально занималась организация, знает со слов Леонида. Реального управления организацией не осуществлял, имуществом и денежными средствами организации не распоряжался, налоговую и бухгалтерскую отчетность не представлял, учет хозяйственных операций не вел. Всем занимался Леонид и люди, на которых он выписывал доверенности в банк. Кто изготавливал первичные документы ООО "ТПК", он не знает.

Из протокола опроса заместителя директора ООО "РТК" Гришкевича Д.В. (протокол от 28.02.2014) следует, что основным видом деятельности ООО "РТК" является оказание услуг по транспортировке и оформлению документов таможенных грузов. Для выполнения всего комплекса услуг нанимаются третьи лица, в том числе сторонние организации, такие как ООО "ТПК". Данная организация выполняла погрузочно-разгрузочные работы путем привлечения специальной техники и грузчиков. Представителя данной организации не знает, так как все переговоры вел директор ООО "РТК" Козлов С.В. Для выполнения погрузочно-разгрузочных работ необходимо оформить пропуск, который в свою очередь оформляется на конкретных лиц и технику.

Лица, не имеющие данного пропуска, не могут допускаться к выполнению погрузочно-разгрузочных работ.

Инспекцией проведен опрос директора ООО "РТК" Козлова С.В. (протокол от 24.03.2014), в ходе которого он пояснил, что основным видом деятельности ООО "РТК" является экспортно-импортная деятельность по оказанию услуг по транспортировке грузов, а также доведение товара до соответствия требованиям Российской железной дороги. Для выполнения данных работ он привлекает сторонних организаций, в том числе ООО "ТК Ресурс" ООО "Мегатранзит" и другие. С представителями ООО "ТПК" познакомился на станции г. Гуково. После согласования условий была достигнута договоренность о сотрудничестве и заключен договор. В последующем весь документооборот осуществлялся через представителя, который привозил первичные документы в офис г. Гуково, или на ж/д станцию г. Гуково. Директора никогда не видел и не встречался, при заключении договоров они не присутствовали, уже подписанные договора привозились представителем.

Проведен опрос начальника станции г. Гуково Поволоцкого А.В. (протокол от 12.05.2014), который пояснил, что для организации работ на территории станции г. Гуково по погрузке и выгрузке вагонов заключаются договора на оказание услуг при организации работы по погрузке (выгрузке) грузов на местах общего пользования, а также договор на производство разгрузочных работ. Договора заключаются непосредственно организациями, выполнявшими работы по погрузке и выгрузке с ОАО "РЖД", в данном случае с ООО "РТК" ИНН 6144009975. Порядок выполнения работ регламентирован этими договорами. Таким образом ОАО "РЖД" непосредственно осуществляет взаимоотношения с данной организацией, т.е. выполняет для нее услуги по подаче уборке вагонов и оплату услуг по погрузке (выгрузке). Организация ООО "ТПК" договор на выполнение данных работ с ОАО "РЖД" не заключала и соответственно работы не выполняла. При выполнении данных работ необходимо предварительное согласование списков лиц и сотрудников, а также список автомобилей выполнявших работы по погрузке и выгрузке на территории станции г. Гуково, которые согласовываются непосредственно с начальником станции, а также с пограничной и таможенной службами. Организации ООО "ТПК" и ООО "ТК Ресурс" на ж/д станции г. Гуково не выполняли никаких работ по погрузке и выгрузке вагонов и соответственно не предъявляли никаких списков на согласование. Данные работы выполнялись ООО "РТК". Фактически работы по погрузке (выгрузке) вагонов выполнялись работниками ОАО "РЖД" а транспорт предоставляло ООО "РТК".

В соответствии с положениями статьи 96 НК РФ проведено почерковедческое исследование подписи директора ООО "ТПК" Ежова А.П. в документах, изъятых у ООО "РТК" (счет-фактурах, актов выполненных работ и отчетах за проверяемый период) и техническое исследование документов ООО "ТПК" и ООО "ТК Ресурс" на предмет их выполнения из одного графического файла или его копии. Согласно заключению специалиста N 155 от 15.05.2014 г. подписи в первичных документах ООО "ТПК" от имени Ежова А. П. выполнены не Ежовым А.П., а другим неустановленным лицом. Согласно заключению специалиста N 156 от 15.05.2014, документы ООО "ТПК" и ООО "ТК Ресурс" (счет-фактуры и акты выполненных работ за проверяемый период) выполнены из одного графического файла или его копии.

На требование инспекции о представлении документов, разрешающих со стороны ОАО "РЖД" выполнение работ организациями ООО "ТПК" и ООО "ТК Ресурс", ООО "РТК" документы не представило, указав на то, что погрузочно-разгрузочные работы ООО "ТК Ресурс" и ООО "ТПК" выполнялись согласно заключенных договоров с ООО "РТК".

Указанные факты позволили инспекции прийти к выводу об отсутствии реальных взаимоотношений заявителя с ООО "ТК "Ресурс" и ООО "ТПК" в части оказания погрузочно-разгрузочных работ.

Инспекцией, в частности, были приняты во внимание следующие обстоятельства:

- отсутствие ликвидного имущества, в том числе основных средств, складских помещений и транспортных средств;

- эквивалентность поступивших денежных средств на расчетный счет организации списанным денежным средствам с расчетных счетов за проверяемый период в адрес в основном ООО "ТД Прогресс", с дальнейшим обналичиванием денежных средств;

- расположение контрагентов, участвующих в денежном обороте по одному юридическому адресу, а также ошибки в проставлении печатей организаций на первичных документах свидетельствуют о согласованности действий и об отсутствии реальной коммерческой деятельности ООО "ТК Ресурс" и ООО "ТПК".

- факт наличия номинальных руководителей, никаким образом не участвующих в деятельности организаций;

- отсутствие допусков ООО "ТК Ресурс" и ООО "ТПК" на территорию ж/д станции г. Гуково для осуществления выполняемых работ;

- показания должностных лиц станции об отсутствии необходимых допусков ООО "ТК Ресурс" и ООО "ТПК" и отрицание выполнения работ данными организациями;

- полученная информация от Лиховского ЛО МВД России на транспорте об обязательном оформлении допусков для проведения указанных работ и отсутствии данных относительно ООО "ТК Ресурс" и ООО "ТПК";

- подписание первичных документов неустановленными лицами;

- изготовлением первичных документов ООО "ТК Ресурс" и ООО "ТПК" из одного графического файла либо его копии.

При этом, анализ движения денежных средств по счетам всех спорных контрагентов в банках позволяет сделать вывод об их транзитном перемещении между взаимозависимыми юридическими организациями с последующим обналичиванием физическими лицами, о том, что контрагенты со своих расчетных счетов налоги и сборы не перечисляли либо перечисляли в незначительных размерах, заработную плату работникам не выплачивали, арендные платежи за пользование недвижимым имуществом и транспортными средствами не производили, коммунальные платежи и оплату услуг связи, электроэнергии не осуществляли, что также свидетельствует об отсутствии фактической возможности реальной хозяйственной деятельности указанных организаций, в том числе по заявленным хозяйственным операциям с заявителем.

Указанные обстоятельства также свидетельствуют о невозможности осуществления спорных операций в связи с отсутствием в штате спорных контрагентов сотрудников, наемных работников, что также подтверждено представленными материалами налоговой проверки.

Согласно правовой позиции ВАС РФ, изложенной в Постановлении Президиума от 25.05.2010 N 15658/09, налогоплательщик в обоснование доводов о проявлении им должной осмотрительности вправе приводить доводы в обоснование выбора контрагента, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставления обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

В качестве проявления должной осмотрительности и заботливости заявитель указывает на выписки из ЕГРЮЛ, содержащие сведения о руководителях, от имени которых и были подписаны договоры.

Суд правомерно нашел данные доводы несостоятельными, поскольку данный довод относим к реальным хозяйственным операциям тогда как в рассматриваемом случае имел место документооборот с фирмами -"однодневками" (скрывающих от налоговых органов место своего нахождения, не имеющих необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности (персонал, основные средства, производственные активы, складские помещения, транспортные средства).

Представленные заявителем документы в подтверждение взаимоотношений с контрагентами в совокупности с представленными налоговым органом документами содержат противоречивые сведения и не свидетельствуют о реальности совершенных операций.

Полученные в результате мероприятий налогового контроля сведения свидетельствуют о том, что фактически заявленные обществом услуги по подаче уборке вагонов и оплату услуг по погрузке (выгрузке) выполнены ООО "РТК" на основании имеющихся договорных отношений с ОАО "РЖД", имеют специальный регламент допуска лиц для выполнения данных работ при согласовании с начальником станции, а также с пограничной и таможенной службами.

Общество документы, подтверждающие основания возникновения обязанности по оплате вышеназванным контрагентам стоимости услуг и реальности их оказания указанными организациями не представило.

В данном случае речь идет о том, что общество в нарушение вышеназванных норм права не подтвердило первичными документами хозяйственные операции, с которыми связывает право на налоговые льготы, а именно приобретение конкретных услуг у конкретных организаций - ООО "ТПК" и ООО "ТК Ресурс".

Речь идет не о наличии отдельных недостатков того или иного документа, а о том, что общество не подтвердило первичными документами хозяйственные операции, с которыми оно связывает свое право на отнесение затрат к расходам. Налоговым органом доказано, что сведения, содержащиеся в представленных документах, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с правовой позицией, изложенной, в частности, в принятом в обеспечение единообразия применения Закона Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.12.2005 N 10048/05, право налоговых органов истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получать объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления налогов, проводить встречные проверки представлено налоговым органам статьями 88, 93 Налогового кодекса Российской Федерации. В частности, если налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности хозяйственные операции производителями (поставщиками) продукции не осуществлялись и налоги в бюджет ими не уплачивались, в систему поставок взаиморасчетов вовлечены юридические лица, зарегистрированные по подложным или утерянным документам или несуществующим адресам, либо схема взаимодействия производителя, поставщика продукции и покупателя указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Оценивая в совокупности установленные налоговым органом во время выездной налоговой проверки обстоятельства, суд пришел к обоснованному выводу о том, что спорные хозяйственные операции не могли быть выполнены конкретно ООО "ТПК" и ООО "ТК Ресурс", указанными в первичных документах, в связи с чем, расходы по налогу на прибыль и вычеты по НДС не могут быть приняты в целях налогообложения.

Суд правомерно установил, что в отношении названных выше контрагентов не могут быть применены выводы постановления Президиума ВАС РФ N 2341/12, поскольку налоговым органом доказана нереальность хозяйственных операций с ними, из которой и исходит суд в рассматриваемой ситуации. Кроме того, налогоплательщик не обосновал то обстоятельство, что без учета затрат по этим контрагентам размер его налогового бремени будет не соответствовать действительному экономическому смыслу налогообложения.

Дополнительным доводом, служащим основанием сомневаться в добросовестности действий ООО "РТК", служит факт оформления документов от имени ООО "ТПК", скрепленные печатью иного юридического лица - ООО "ТК Ресурс".

В данном случае налоговым органом собраны достаточные и непротиворечивые доказательства отсутствия факта реальности хозяйственных операций с ООО "ТПК" и ООО "ТК Ресурс" и использования расчетных счетов и реквизитов данной организации для создания фиктивного документооборота в отсутствие реального осуществления хозяйственных взаимоотношений, исключительно с целью уменьшения налоговых обязательств, поэтому первичные бухгалтерские документы, составленные от лица данной организации, не могут подтверждать право на вычеты по НДС и отнесения на расходы уменьшающие налогооблагаемую прибыль.

Указанные выше обстоятельства в совокупности свидетельствуют об умышленном создании обществом фиктивного документооборота, в отсутствие реальных хозяйственных отношений с ООО "ТПК" и ООО "ТК Ресурс", в связи с чем возложение бремени налоговой ответственности подлежит на лицо, воспользовавшееся услугами таких организаций с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Доводы заявителя о незаконности оспариваемого решения со ссылкой на то, что экспертиза содержит пороки в оформлении, правомерно отклонены судом.

Объектом почерковедческой экспертизы является сличение сведений (информации), содержащихся на документе, а не сам документ, его формальные характеристики.

Такими сведениями (информацией), содержащимися в документе, являются написанные слова, в том числе подписи конкретных лиц. Возможность проведения экспертизы по представленным налоговым органом документам и образцам, содержащим исследуемые подписи, относится к исключительной компетенции эксперта.

Пунктом 5 статьи 95 НК РФ предусмотрен отказ эксперта от дачи заключения, если предоставленные ему материалы являются недостаточными или если он не обладает необходимыми знаниями для проведения экспертизы.

Из материалов дела следует, что экспертом при проведении рассматриваемой экспертизы ходатайство о предоставлении дополнительных документов не заявлялось, а также не произведен отказ от дачи заключения, а представленные для исследования материалы не признаны экспертом недостаточными и непригодными для идентификации исполнителей подписей.

Суд, исследуя заключение почерковедческой экспертизы, пришел к правильному выводу, что оно не содержит противоречий либо неясности в выводах эксперта, составлено со ссылками на примененные методы исследования, соответствует требованиям научности, объективности, обоснованности, достоверности и проверяемости, дано по тем вопросам, для ответа на которые оказалось достаточным представленных на исследование документов, выводы эксперта носят категоричный, а не вероятностный характер, исследование документов проведено квалифицированным специалистом, обладающим специальными знаниями, эксперт дал подписку об ответственности за дачу заведомо ложного заключения, доказательств дачи экспертом заведомо ложного заключения не представлено, достоверность выводов надлежащим образом не опровергнута, доказательства какой-либо заинтересованности эксперта налогоплательщиком не представлено.

Таким образом, основания для сомнения в квалификации эксперта, примененных им методик исследований, компетентности и объективности его выводов у суда отсутствуют.

Суд обратил при этом внимание заявителя на то, что доводы в данной части являются предположением, поскольку заявитель не обладает специальными познаниями в области проведения почерковедческих экспертиз.

Кроме того, результаты почерковедческой экспертизы являются лишь одним из доказательств непроявления налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента. Суд пришел к выводу, что в совокупности налоговым органом собрана достаточная доказательственная база, подтверждающая совершение налогоплательщиком правонарушения, в связи с чем результаты экспертизы лишь дополняют совокупность доказательств и служат дополнительным доводом, свидетельствующим о правомерности выводов налогового органа.

При изложенных обстоятельствах, суд пришел к правильному выводу о том, что налоговым органом правомерно исключены при определении налоговых обязательств заявителя вычеты по НДС и расходы налогу на прибыль, начислены обществу налог на добавленную стоимость, налог на прибыль, соответствующие пени на основании статьи 75 НК РФ.

За неуплату вышеназванных налогов инспекция привлекла общество к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 651 770 рублей.

В соответствии с пунктом 3 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

С учетом вышеустановленных обстоятельств, принимая во внимание наличие доказанности фиктивного документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды, а также вывод о том, что схема взаимодействия заявителя с его контрагентами указывает на согласованность действий участников сделки с целью получения необоснованной налоговой выгоды, из чего следует, что занижая налоговую базу по спорным налогам, заявитель осознавал противоправный характер своих действий и желал наступления вредных последствий таких действий в виде неуплаты НДС и налога на прибыль, инспекция правомерно привлекла общество к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ, соответственно оснований для признания решения инспекции недействительным у суда первой инстанции не имелось.

Общество указало на необоснованное неприменение налоговым органом смягчающих ответственность обстоятельств. По мнению заявителя, инспекция, будучи осведомлённой о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности впервые, обязана была снизить размер вменяемых штрафов не менее, чем в 2 раза.

Согласно пункту 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Пунктом 3 статьи 114 НК РФ предусмотрена возможность уменьшения размера штрафа не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса, при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства.

Перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, указанный в пункте 1 статьи 112 НК РФ, не является исчерпывающим.

Так, согласно подпункту 3 пункта 1 данной статьи смягчающими могут быть признаны и иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть приняты таковыми.

Из материалов дела следует, что при вынесении оспариваемого решения налоговым органом смягчающие ответственность обстоятельства учтены не были.

Вместе с тем, действующее процессуальное законодательство не содержит запрета на заявление в суде доводов о снижении размера налоговой санкции ввиду наличия смягчающих ответственность обстоятельств, при их учете налоговым органом на стадиях досудебного урегулирования налогового спора, а также на невозможность суда учесть данные обстоятельства повторно либо учесть иные обстоятельства и снизить размер налоговой санкции, в случае несоблюдения налоговым органом принципа соразмерности наказания за допущенное правонарушение.

Арбитражный суд при оценке обоснованности и законности оспариваемого решения налогового органа вправе проверять соразмерность примененной меры ответственности и с учетом установленных в судебном порядке обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность, вправе изменить оспариваемое решение налогового органа в части определения размера налоговой санкции.

При этом, отсутствие ходатайства налогоплательщика о применении судом смягчающих ответственность обстоятельств не исключает обязанности суда дать оценку соразмерности исчисленного штрафа тяжести совершенного правонарушения и применить иные смягчающие ответственность обстоятельства и в том случае, если налоговый орган частично применил положения статьи 112 НК РФ (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2010 N 3299/10).

Изложенное не ограничивает арбитражный суд при рассмотрении дела как признать в качестве смягчающих ответственность иные, не установленные инспекцией, обстоятельства, так и с учетом тех же обстоятельств признать необходимым дополнительное уменьшение размера штрафа.

Иное не обеспечило бы эффективное восстановление нарушенных прав налогоплательщика и означало бы необоснованный отказ в судебной защите, что противоречит статье 46 Конституции Российской Федерации, части 1 статьи 198 АПК РФ, статьям 137, 138 НК РФ.

Оценивая доводы заявителя о наличии смягчающих ответственность обстоятельств, суд пришел к правомерному выводу об отсутствии таковых в рассматриваемом случае.

Так, из оспариваемого решения инспекции следует, что общество было привлечено к налоговой ответственности в соответствии с пунктом 3 статьи 122 НК РФ.

Объективная сторона правонарушения, ответственность за которое предусмотрена пунктом 3 статьи 122 НК РФ, характеризуется наличием вины в виде умысла.

Суд пришел при этом к выводу, что занижая налоговую базу по спорным налогам, заявитель осознавал противоправный характер своих действий и желал наступления вредных последствий таких действий в виде неуплаты НДС и налога на прибыль, в связи с чем инспекцией налоговое правонарушение, совершённое заявителем, было верно квалифицировано именно по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

Суд пришел к правильному выводу о том, что выбранная налоговым органом квалификация состава правонарушения, характеризуемая виной в виде умысла, с учётом фактических обстоятельств дела, исключает применение в данном случае смягчающих ответственность обстоятельств.

Исходя из изложенного, решение налогового органа в данной части признано судом законным и обоснованным.

Общество указало на нарушение инспекцией существенных условий процедуры рассмотрения материалов выездной налоговой проверки.

В частности, заявитель утверждает, что он не был извещён о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, поскольку уведомление не было направлено по адресу конкурсного управляющего ООО "РТК".

В соответствии с пунктом 4 статьи 31 НК РФ документы, используемые налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, могут быть переданы налоговым органом лицу, которому они адресованы, или его представителю непосредственно под расписку, направлены по почте заказным письмом или переданы в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота, если порядок их передачи прямо не предусмотрен настоящим Кодексом.

Положениями пункта 5 статьи 31 НК РФ установлено, что в случае направления документов, которые используются налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, по почте такие документы направляются налоговым органом налогоплательщику - российской организации (ее филиалу, представительству) - по адресу места ее нахождения (места нахождения ее филиала, представительства), содержащемуся в Едином государственном реестре юридических лиц

Пунктом 1 статьи 101 НК РФ определено, что акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 Кодекса.

В пункте 2 статьи 101 НК РФ указано, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

Неявка лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителя), извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для рассмотрения материалов налоговой проверки, за исключением тех случаев, когда участие этого лица будет признано руководителем (заместителем руководителя) налогового органа обязательным для рассмотрения этих материалов.

Положениями пункта 3 статьи 101 НК РФ установлено, что перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен установить факт, явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении. В случае неявки этих лиц руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выясняет, извещены ли участники производства по делу в установленном порядке, и принимает решение о рассмотрении материалов налоговой проверки в отсутствие указанных лиц либо об отложении указанного рассмотрения, либо вынести решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки в случае неявки лица, участие которого необходимо для рассмотрения.

В соответствии с пунктом 7 статьи 101 НК РФ по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое должно быть вручено лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителю), в течение пяти дней после дня его вынесения.

Согласно пункту 14 статьи 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

В соответствии с пунктом 2 статьи 54 Гражданского кодекса Российской Федерации (в ред. Федерального закона от 21.03.2002 N 31-ФЗ) место нахождения юридического лица определяется местом его государственной регистрации. Государственная регистрация юридического лица осуществляется по месту нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, а в случае отсутствия постоянно действующего исполнительного органа - иного органа или лица, имеющих право действовать от имени юридического лица без доверенности.

Положениями пункта 3 статьи 54 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что юридическое лицо несет риск последствий неполучения юридически значимых сообщений (статья 165.1), доставленных по адресу, указанному в едином государственном реестре юридических лиц, а также риск отсутствия по указанному адресу своего органа или представителя. Сообщения, доставленные по адресу, указанному в едином государственном реестре, юридических лиц, считаются полученными юридическим лицом, даже если оно не находится по указанному адресу.

Согласно пункту 3 статьи 18 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и "индивидуальных предпринимателей" (далее - Закон N 129-ФЗ) государственная регистрация изменений, вносимых в учредительные документы юридического лица, и (или) внесение в единый государственный реестр юридических лиц изменений, касающихся сведений о юридическом лице, но не связанных с изменениями, вносимыми в учредительные документы юридического лица, осуществляются в сроки, предусмотренные статьей 8 Закона N 129-ФЗ.

Пунктом 1 статьи 8 Закона N 129-ФЗ предусмотрено, что государственная регистрация осуществляется в срок не более чем пять рабочих дней со дня представления документов в регистрирующий орган, если иное не предусмотрено Законом N 129-ФЗ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 11 Закона N 129-ФЗ моментом государственной регистрации признается внесение регистрирующим органом соответствующей записи в соответствующий государственный реестр.

На основании пункта 4 Правил ведения Единого государственного реестра налогоплательщиков, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 26.02.2004 N 110, датой постановки на учет организации или индивидуального предпринимателя в налоговом органе по месту нахождения или по месту жительства, изменения сведений о них в реестре, снятия с учета по основаниям, установленным настоящим пунктом, является дата внесения соответствующих записей в государственные реестры.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 8 постановления Пленума от 30.07.2013 N 61 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с достоверностью адреса юридического лица", переход полномочий органов юридического лица в установленных законом случаях (пункт 3 статьи 62 Гражданского кодекса Российской Федерации, пункт 1 статьи 94 и пункт 2 статьи 126 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ"0 несостоятельности (банкротстве)" и т.п.), а равно смена лица, имеющего право действовать от имени юридического лица без доверенности, по решению учредителей (участников) или иного уполномоченного органа юридического лица, в том числе передача полномочий единоличного исполнительного органа управляющей организации или управляющему, сами по себе не влекут изменение места нахождения юридического лица.

Из материалов дела следует, что по результатам проведенной выездной налоговой проверки общества, инспекцией составлен акт, который вместе с приложениями на 90 листах 11.11.2014 направлен по адресу заявителя, указанному в ЕГРЮЛ (Ростовская область, г. Гуково, ул. Гагарина, 56, 3), что подтверждается квитанцией с почтовым идентификатором 34781074052733 и описью вложения с отметкой отделения Почты России.

Акт вместе с приложениями получен обществом 17.11.2014, что подтверждается уведомлением о вручении.

05.11.2014 сотрудниками инспекции осуществлен выезд по адресу заявителя, указанному в ЕГРЮЛ (Ростовская область, г. Гуково, ул. Гагарина, 56, 3) с целью вручения уведомления от 05.11.2014 N 14-35/016754 о рассмотрении 23.12.2014 материалов выездной налоговой проверки. По указанному адресу представителей общества не обнаружено, о чем составлен акт о невозможности вручения уведомления. В связи с этим уведомление от 05.11.2014 N 14-35/016754 направлено по почте, что подтверждается квитанцией с почтовым идентификатором N 34781079061884 и получено адресатом 13.11.2014, что подтверждается данными с официального сайта Почты России.

Уведомлением от 11.11.2014 N 14-35/016970, направленным по адресу заявителя, указанному в ЕГРЮЛ (Ростовская область, г. Гуково, ул. Гагарина, 56, 3), общество повторно извещено о рассмотрении 23.12.2014 материалов выездной налоговой проверки, что подтверждается уведомлением о вручении с почтовым идентификатором 34781074052993 (л.д. 73-74 т. 4).

В связи с неявкой заявителя, надлежащим образом уведомленного о дате, месте и времени рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, материалы выездной налоговой проверки общества рассмотрены в отсутствие представителя заявителя 23.12.2014, что подтверждается протоколом от 23.12.2014.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки инспекцией вынесено решение, которое направлено по адресу Общества, указанному в ЕГРЮЛ (Ростовская область, г. Гуково, ул. Гагарина, 56, 3), и получено адресатом 12.01.2015, что подтверждается уведомлением о вручении с почтовым идентификатором 34781082000436.

При изложенных обстоятельствах, суд пришел к правильному выводу о том, что инспекцией приняты необходимые и достаточные меры по вручению заявителю уведомлений о рассмотрении материалов выездной налоговой проверки и не установлено обстоятельств ненадлежащего извещения общества о времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки.

Кроме того, суд принял во внимание и то, что заявитель всячески препятствовал осуществлению мероприятий налогового контроля и уклонялся от получения корреспонденции от налогового органа. Указанный факт подтверждён в том числе и постановлением по делу об административном правонарушении от 30.12.2014, вынесенным Мировым судьёй судебного участка N 3 Гуковского судебного района Ростовской области (л.д. 30-32 т.3), в соответствии с которым директор ООО "РТК" С.В. Козлов был признан виновным в совершении правонарушения, предусмотренного ч. 1 ст. 19.4.1 КоАП РФ, за воспрепятствование законной деятельности должностного лица органа государственного контроля по проведению проверок.

В отношении довода заявителя о том, что уведомление о рассмотрении материалов выездной налоговой проверки не направлялось в адрес конкурсного управляющего, суд правомерно отметил следующее.

27.08.2014 налоговым органом в ЕГРЮЛ внесена запись о принятии ООО "РТК" решения о ликвидации и назначении ликвидатора Козлова В.А.

При этом решением Арбитражного суда Ростовской области от 17.11.2014 по делу А53-21913/2014 о ведении в отношении общества конкурсного производства (резолютивная часть объявлена 06.11.2014) на ликвидатора Козлова С.В. возложена обязанность в течение трех дней с утверждения конкурсного управляющего обеспечить передачу бухгалтерской и иной документации должника, печатей, штампов, материальных и иных ценностей конкурсному управляющему Каплиевой Екатерине Васильевне.

Однако до даты оглашения резолютивной части решения Арбитражного суда Ростовской области по делу А53-21913/2014 о ведении в отношении общества конкурсного производства (06.11.2014) инспекцией были предприняты все исчерпывающие меры для должного извещения общества о времени и месте рассмотрения материалов проверки.

Таким образом, уведомление от 11.11.2014 N 14-35/016970 было правомерно вручено руководителю общества Козлову С.В., являвшемуся также и ликвидатором ООО "РТК". Следовательно, Козлов С.В., как ликвидатор ООО "РТК", обязан был в соответствии с решением Арбитражного суда Ростовской области от 17.11.2014 по делу А53-21913/2014 передать указанное уведомление конкурсному управляющему ООО "РТК".

Кроме того, в соответствии с правовой позицией Пленум ВАС РФ, изложенной в пункте 68 постановления от 30.07.2013 N 57, если в поданном в суд заявлении о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения налогоплательщик ссылается на нарушение налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки (пункт 14 статьи 101 НК РФ), судам надлежит исходить из того, что такого рода доводы могут быть приняты ими во внимание только при условии заявления их в жалобе, направлявшейся в вышестоящий налоговый орган.

Как следует из текста апелляционной жалобы заявителя, направленной в УФНС России по Ростовской области (л.д. 99-101 т.4), подобные доводы заявителем не приводились.

Указанные доводы были приведены заявителем только лишь при направлении соответствующей жалобы в ФНС России, не являющейся вышестоящим налоговым органом по отношению к МРИ ФНС России N 21 по Ростовской области.

Суд исходил при этом из буквального толкования пункта 2 статьи 138 НК РФ, разграничивающего понятия "вышестоящий налоговый орган" и "орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов", каковым в данном случае в соответствии с пунктом 1 Положения о Федеральной налоговой службе, утверждённого Постановлением Правительства Российской Федерации от 30 сентября 2004 г. N 506, является ФНС России.

С учетом указанных обстоятельств суд пришел к правильному выводу о том, что в рассматриваемом случае отсутствуют нарушения существенных условий процедуры рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, которые могли бы повлечь признание решения инспекции недействительным, в связи с чем вышеуказанный довод общества является необоснованным.

При указанных обстоятельствах, суд правомерно отказал в удовлетворении требований общества.

Доводы апелляционной жалобы свидетельствуют о несогласии заявителя с установленными по делу фактическими обстоятельствами и оценкой судом первой инстанции доказательств, но не опровергают правильность сделанных судом первой инстанции и подтвержденных материалами дела выводов.

Оснований для переоценки выводов и доказательств, которые при рассмотрении дела были исследованы и оценены судом первой инстанции с соблюдением требований статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не имеется.

При указанных обстоятельствах основания для отмены или изменения обжалуемого судебного акта отсутствуют.

Нарушений процессуальных норм, влекущих отмену оспариваемого акта (ч. 4 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), судом апелляционной инстанции не установлено. С учетом изложенного, основания для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

Судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы, понесенные конкурсный управляющим ООО "РТК" Каплиевой Е.В. согласно чеку-ордеру от 10.11.2015 в сумме 1 500 руб., в силу статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации относятся на заявителя.

Руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 26.08.2015 по делу N А53-6739/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

А.Н. Стрекачёв

Судьи

Д.В. Николаев Н.В. Сулименко