Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 3 декабря 2015 г. N 20АП-4586/15 (ключевые темы: товарный знак - налоговая выгода - протокол допроса - необоснованная налоговая выгода - таможенная стоимость товаров)

Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 3 декабря 2015 г. N 20АП-4586/15

г. Тула

3 декабря 2015 г.

Дело N А68-7374/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 26.11.2015.

Постановление изготовлено в полном объеме 03.12.2015.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Заикиной Н.В., судей Еремичевой Н.В. и Федина К.А., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Бондаренко О.А., при участии представителей: заявителя - общества с ограниченной ответственностью Тульская продовольственная компания "БиоФуд" (Тульская область, г. Донской, ОГРН 1037101582540, ИНН 7114010781) - Королевой М.И. (доверенность от 20.04.2014 N 1392-6/1), Королева И.А. (доверенность от 20.04.2014 N 1391-6/1), Рыбакова А.Н. (доверенность от 20.04.2014 N 1390-6/1) и заинтересованного лица - межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области (г. Тула, ОГРН 1047101340000, ИНН 7107054160) Васильева А.Ю. (доверенность от 01.12.2014 N 02-06/06937), Дорофеева А.М. (доверенность от 29.12.2014 N 02-06/08060), Кожакова Е.В. (доверенность от 29.12.2014 N 02-06/08056), рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью Тульская продовольственная компания "БиоФуд" на решение Арбитражного суда Тульской области от 15.06.2015 по делу N А68-7374/2014, установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью "Тульская продовольственная компания "БиоФуд" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Тульской области с заявлением признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области (далее - инспекция) от 31.03.2014 N 4-Д о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления и предложения уплатить:

- недоимку по налогу на прибыль за 2011-2012 годы в сумме 91 436 009 руб. и соответствующие пени в сумме 18 781 145 руб.; недоимку по налогу на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2011 года, 1-4 кварталы 2012 года в сумме 121 411 574 руб. и соответствующие пени в сумме 21 460 904 руб.;

- привлечения к налоговой ответственности за неполную уплату: налога на прибыль в федеральный бюджет в виде штрафа, предусмотренного статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в сумме 1 828 720 руб.; налога на прибыль в бюджет субъекта в виде штрафа, предусмотренного статьей 122 НК РФ в сумме 16 458 482 руб.; налога на добавленную стоимость в виде штрафа, предусмотренного статьей 122 НК РФ в сумме 24 282 314 руб.

Решением Арбитражного суда Тульской области от 15.06.2015 заявленные требования удовлетворены частично. Оспариваемое решение инспекции признано недействительным в части привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату: налога на прибыль организаций в федеральный бюджет в виде штрафа в сумме 1 826 892 руб.; налога на прибыль организаций в бюджет субъекта в виде штрафа в сумме 16 442 024 руб.; налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 24 258 032 руб. В удовлетворении остальной части заявления обществу отказано.

В части отказа в удовлетворении заявленных требований судебный акт мотивирован тем, что в оспариваемой части решение налогового органа соответствует закону и не нарушает права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности с учетом того, что инспекция доказала факт получения обществом необоснованной налоговой выгоды.

Не согласившись с данным решением в части отказа в удовлетворении заявления, общество обратилось в Двадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит его в данной части отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

В обоснование жалобы общество ссылается на доказанность факта несения налогоплательщиком расходов в заявленном размере на приобретение спорного товара. Полагает, что инспекция в качестве критерия обоснованности расходов на приобретение сырья неправомерно применила таможенную стоимость товара. Указывает, что цена приобретения материалов полностью соответствует рыночному уровню цен на аналогичные товары. По мнению общества, налогоплательщик при заключении сделки преследовал деловую цель, проявил должную осмотрительность при выборе контрагента, подтвердил реальность спорных хозяйственных операций. Считает, что отношения общества и ООО "ТД "Кухня без границ" не повлияли на результаты сделок по реализации (приобретению) товара.

Инспекция просила оставить решение суда первой инстанции без изменения, ссылаясь на его законность и обоснованность.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и изложенные в отзыве возражения, выслушав представителей участвующих в деле лиц, Двадцатый арбитражный апелляционный суд полагает, что оспариваемый судебный акт подлежит оставлению без изменения по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов: налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость (далее - НДС), налога на имущество организаций, транспортного налога, водного налога, земельного налога за период с 01.01.2011 по 31.12.2012, налога на доходы физических лиц за период с 01.09.2012 по 31.12.2012.

Результаты проверки отражены в акте выездной налоговой проверки от 26.02.2014 N 2-Д.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и возражений заявителя начальником инспекции вынесено решение от 31.03.2014 N 4-Д о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с пунктом 1 резолютивной части указанного решения обществу доначислены налоги в общей сумме 212 890 451 руб., в том числе: налог на прибыль организаций в сумме 91 436 009 руб.; налог на добавленную стоимость в сумме 121 411 574 руб.

Согласно пункту 2 резолютивной части решения от 31.03.2014 N 4-Д Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в общей сумме 42 578 090 руб., в том числе: по налогу на прибыль в сумме 18 287 202 руб.; по налогу на добавленную стоимость - в сумме 24 290 888 руб.

В силу пункта 3 резолютивной части решения от 31.03.2014 N 4-Д обществу начислены пени по состоянию на 31.03.2014 в общей сумме 40 242 049 руб., в том числе: по налогу на прибыль в сумме 18 781 145 руб.; по налогу на добавленную стоимость в сумме 21 460 904 руб.

Основанием для вынесения налоговым органом решения от 31.03.2014 N 4-Д послужил вывод о том, что общество неправомерно заявило в составе налоговых вычетов в 2011-2012 годах НДС в сумме 121 411 574 руб. и неправомерно включило в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2011-2012 годы, затраты в сумме 457 180 045 руб. по сделке, заключенной обществом с ООО "Унипром" на поставку упаковочной продукции (бумажные стаканы, крышки, пленка, пакеты), одноразовых вилок, вкусовых приправ.

Не согласившись с решением инспекции от 31.03.2014 N 4-Д, общество обратилось с апелляционной жалобой в управление ФНС России по Тульской области.

Решением управления ФНС России от 16.07.2014 N 07-15/09585 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Считая, что решение налогового органа от 31.03.2014 N 4-Д в оспариваемой части является незаконным и нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Частично отказывая в удовлетворении заявления общества, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

Пунктом 1 части 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) предусмотрена обязанность налогоплательщиков уплачивать законно установленные налоги.

В соответствии со статьей 143 НК РФ общество является плательщиком налога на добавленную стоимость.

На основании пункта 1 части 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения данного вида налога признается, в том числе реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 166 НК РФ сумма налога при определении налоговой базы исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз. При этом общая сумма налога при реализации товаров (работ, услуг) представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных в соответствии с установленным порядком.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ определено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении: товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

На основании статьи 169 НК РФ, счет-фактура определен как документ, служащий основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Требования, предъявляемые к счету-фактуре, установлены пунктами 5 и 6 названной статьи НК РФ.

Счета-фактуры, не соответствующие установленным требованиям их заполнения, не могут являться основанием для возмещения покупателю сумм налога на добавленную стоимость (пункт 2 статьи 169 НК РФ).

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определениях от 25.07.2001 N 138-О и от 08.04.2004 N 169-О в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика, основанием для отказа в возмещении налога на добавленную стоимость может являться недобросовестность налогоплательщика, в том числе в отношениях с поставщиками.

Представляемые налогоплательщиком документы не только по форме должны отвечать установленным требованиям, но и содержать достоверную информацию.

Следовательно, возмещение налогоплательщиком налога на добавленную стоимость предполагает реальное осуществление сделок с реальными товарами и реальными контрагентами.

Согласно определению Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О возмещение из бюджета возможно при условии, что налогоплательщик действовал добросовестно.

В пункте 3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О разъяснено, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике-покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Представленные налогоплательщиком документы должны быть надлежащим образом оформлены и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает определенные правовые последствия.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций в соответствии со статьей 247 НК РФ признается прибыль, полученная налогоплательщиками, которая представляет собой полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

На основании пункта 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (действовал в период спорных правоотношений) все хозяйственные операции, проводимые организациями, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты: наименование документа, дату составления, наименование организации, от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц.

Из приведенных норм следует, что при исчислении налога на прибыль полученные организацией доходы и понесенные ею расходы должны подтверждаться соответствующими первичными документами и должны содержать соответствующие действительности сведения.

В сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков, и в случае, если установлена недобросовестность налогоплательщика, ему может быть отказано в защите его прав, в том числе права на возмещение налога (учет расходов).

Как следует из содержания определений Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 169-О и от 04.11.2004 N 324-О о недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков. Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Согласно правовой позиции, сформулированной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 (далее - постановление N 53), представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

При этом вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

Поскольку формирование состава расходов при исчислении налога на прибыль и состава налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость направлено на уменьшение налогового обязательства налогоплательщика, обязанность доказывания наличия перечисленных условий возлагается на налогоплательщика.

Из изложенного следует, что право на налоговые вычеты по НДС и правомерность отнесения затрат на расходы при определении налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщик должен подтвердить путем представления документов, предусмотренных статьями 171, 172, 169, 252 НК РФ. При этом документы в подтверждение правомерности формирования состава расходов и налоговых вычетов должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.

Как установлено арбитражным судом, между обществом и ООО "УниПром" заключен договор поставки с отсрочкой платежа от 15.02.2011 N 1 (далее - договор от 15.02.2011 N 1), согласно которому ООО "УниПром" (поставщик) обязуется поставить, а общество (покупатель) обязуется принять и оплатить с отсрочкой продукты питания, иные продовольственные и сельскохозяйственные товары, цена, количество, ассортимент и упаковка которых определяется согласно накладным, или по инициативе покупателя в соответствии с заказом, согласованным сторонами.

На основании пункта 2.1 договора от 15.02.2011 N 1 обязанности по доставке товара, в соответствии с согласованным заказом, могут быть возложены на поставщика или покупателя.

В соответствии с пунктом 3.1 договора от 15.02.2011 N 1 цены на товар устанавливаются в российских рублях и указываются в накладных на день отгрузки товара покупателю, при этом в силу пункта 3.2 при поставке товара транспортом поставщика цена товара включает в себя НДС, транспортные и накладные расходы поставщика. Цена переданного товара по накладной покупателю изменению не подлежит (пункт 3.3).

Пунктом 3.5 договора от 15.02.2011 N 1 предусмотрено, что покупатель уплачивает полную стоимость каждой партии товара. При этом из данного пункта не следует, что сторонами установлен конкретный порядок расчетов, в частности, с отсрочкой платежа, как следует из наименования самого договора поставки.

Из товарных накладных (по форме ТОРГ-12), а также счетов-фактур, представленных обществом в ходе проверки, следует, что ООО "УниПром" поставило импортную упаковочную продукцию (бумажные стаканы, крышки, пленка, пакеты), одноразовые вилки, вкусовые приправы: в 2011 году - на сумму 306 123 119 руб. (в т.ч. НДС 46 638 576 руб.); в 2012 году - на сумму 490 178 540 руб. (в т.ч. НДС 74 772 998 руб.).

Общество отразило в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль за 2011-2012 годы, затраты по указанной сделке с ООО "УниПром" на общую сумму 674 889 188 руб., в том числе: за 2011 год в сумме 259 483 646 руб.; за 2012 год в сумме 415 405 542 руб.

Кроме того, общество отразило в составе налоговых вычетов в 2011-2012 годах НДС в общей сумме 121 411 574 руб., в т.ч.: за налоговые периоды 2011 года в сумме 46 638 576 руб.; за налоговые периоды 2012 года в сумме 74 772 998 руб.

Как установлено в ходе налоговой проверки, ООО "УниПром" зарегистрировано 26.10.2010 и поставлено на налоговый учет в инспекции ФНС России N 24 по г. Москве, при этом организация имеет признаки миграции, поскольку в течение одного календарного года сменила три адреса регистрации.

С 07.11.2011 ООО "УниПром" зарегистрировано по адресу: г Москва, ул. Шипиловская, д. 64, корп. 1, офис 147, который является адресом "массовой" регистрации (по данному адресу зарегистрированы 1763 организации).

ООО "УниПром" не осуществляет по месту регистрации финансово-хозяйственную деятельность (протокол осмотра от 11.10.2013 N 3), не имеет необходимых ресурсов для осуществления реальной хозяйственной деятельности (отсутствуют основные средства, товарно-материальные ценности, товары для перепродажи, незавершенное производство, что подтверждается данными бухгалтерской отчетности за 2011-2012 годы).

Из анализа банковских выписок ООО "УниПром" следует, что данной организацией не перечислялись денежные средства организациям (индивидуальным предпринимателям) за услуги по хранению, доставке товарно-материальных ценностей, по содержанию и эксплуатации, ремонту и техническому обслуживанию собственных или арендованных складских помещений, гаражей, транспортных средств и т. п.

Также анализ движения денежных средств ООО "УниПром" по расчетному счету показал, что у данной организации отсутствуют платежи, связанные с ведением финансово-хозяйственной деятельности (расходы по оплате услуг ЖКХ, услуг связи, за аренду офисных и складских помещений, машин, оборудования, необходимых для ведения реальной хозяйственной деятельности).

В результате проведенного налоговым органом анализа банковских выписок ООО "УниПром" за период с 01.01.2011 по 31.12.2012 установлено, что общая сумма поступивших на расчетный счет денежных средств составила 772 471 000 руб., сумма списанных денежных средств - 772 389 000 руб., при этом денежные средства на счет ООО "УниПром" поступали от единственной организации - общества. Основанием для зачисления денежных средств являлись платежи за товар по договору от 15.02.2011 N 1 (без конкретизации).

Денежные средства, поступившие от общества на расчетный счет ООО "УниПром" в рамках заключенного договора от 15.02.2011 N 1 на поставку продукции, в течение 1-2 календарных дней перечислялись на расчетный счет ООО "Сапфир".

Таким образом, расчетный счет ООО "УниПром" использовался только для проведения транзитных платежей.

Обналичивание денежных средств со счетов ООО "УниПром" осуществлялось иными физическими лицами на основании доверенностей.

В связи с установлением налоговым органом указанных обстоятельств, им на основании статьи 90 НК РФ проведен допрос учредителя и руководителя ООО "УниПром" Цозика Олега Борисовича (протокол допроса от 11.10.2013 N 1), который показал, что с весны 2011 года и до настоящего времени является номинальным генеральным директором ООО "УниПром", учредителем данной организации не является, т.к. регистрацией этой фирмы занимался формально по указанию курьера, фамилию, имя и отчество которого не знает. Свидетель сообщил, что наименование общества ему знакомо, т.к. он подписывал документы с указанием данного наименования. Также указал, что ему знакома организация ООО "Сапфир", поскольку сведения о ней были указаны в документах, представляемых ему на подпись, в которых ООО "Сапфир" указывалось как поставщик товаров для ООО "УниПром", в дальнейшем реализуемых в адрес общества. Представителей ООО "Сапфир", ООО "ЭФФИ", ООО "Орбита", ООО "Октава", ООО "Бриз", ООО "Гранд Альянс", ООО "Виктория", ООО "БалтРегионСервис"", ООО "СибирьРегионтранс" он не видел, с руководителями данных организаций также не знаком. Свидетель пояснил, что налоговая и бухгалтерская отчетность им не сдавалась. Курьер привозил ему только первичные документы по взаимоотношениям с обществом и ООО "Сапфир". Судя по тем документам, которые ему представлялись на подпись, ООО "УниПром" являлось покупателем и продавцом упаковочной пленки и стаканов. Договор поставки от 15.02.2011 N 1 он подписал, не читая. Денежными средствами на расчетном счете ООО "УниПром" он не распоряжался. Кто являлся распорядителем денежных средств, он не знает, информацией о клиенте-банке не обладает, электронно-цифровой подписью не владеет. Обстоятельств подписания доверенности на представление интересов от имени ООО "УниПром" не помнит. Информацией о том, где осуществлялось хранение и складирование товаров в ООО "УниПром" не владеет, поскольку ему сообщили, что поставки товара идут напрямую, а ООО "УниПром" является транзитной организацией при осуществлении поставок в адрес общества. Ничего, кроме формального документооборота, между ООО "УниПром" обществом не осуществлялось. Кто и каким образом наносил и направлял в адрес ООО "УниПром" эскизы надписей, наносимых на упаковочную продукцию, реализуемую в адрес общества, не знает. Выдачу доверенностей, на основании которых осуществлялось обналичивание денежных средств со счетов ООО "УниПром", указанный свидетель не подтвердил.

Таким образом, значащийся руководителем ООО "УниПром" Цозик О.Б., несмотря на то, что не отрицал подписание первичных документов от имени данной организации, указал, что является номинальным руководителем данной организации, вся деятельность которой сводилась к созданию формального документооборота (пакета документов) для подтверждения факта приобретения товаров у ООО "Сапфир" и реализации данных товаров в адрес общества.

Налоговым органом проанализированы показатели деклараций по налогу на прибыль и по НДС, представленных ООО "УниПром" в налоговый орган, из которых следует, что за проверяемый период сумма заявленных расходов (налоговых вычетов) практически сопоставима с суммой заявленных доходов в декларации по налогу на прибыль, а также налоговой базой по НДС, т.е. ООО "УниПром" исчислены минимальные суммы налогов в бюджет по сравнению с заявленными доходами.

Таким образом, вышеуказанными показаниями единоличного исполнительного органа ООО "УниПром", операциями по расчетному счету, свидетельствующими об отсутствии у данной организации платежей, необходимых для ведения реальной деятельности, и сведениями об отсутствии имущества согласно данным бухгалтерского баланса подтверждается то обстоятельство, что указанная организация, не осуществляя реальной хозяйственной деятельности, представляло в налоговый орган формальную отчетность, в которой в целях создания видимости осуществления реальной хозяйственной деятельности отражало обороты по реализации, сопоставимые с оборотами по расчетному счету, и исчисляло минимальную налоговую базу и минимальные налоги к уплате в бюджет.

Налоговым органом на основании статьи 92 НК РФ проведен осмотр помещения (протокол от 11.10.2013 N 3) по адресу регистрации ООО "УниПром" (г. Москва, ул. Шипиловская, д.64, корп. 1, офис 147), в ходе которого установлено, что по адресу регистрации организация не располагается. В ходе осмотра установлено, что указанное помещение принадлежит Геворкяну Вагану Геворковичу на основании договора купли-продажи нежилого помещения от 25.07.2008.

В бланке заказа договора аренды юридического адреса, в графе "Контактные данные" указаны следующие сведения о лицах для оповещения о поступающей корреспонденции для ООО "УниПром": Двораковская Елена Ивановна, с указанием номера телефона (89163126149) и адреса электронной почты e_dvorakovskaya@tdkbg.ru; Кудрявцева Наталия Анатольевна с указанием адреса электронной почты n_kudryavceva@tdkbg.ru.

Как усматривается из материалов дела, Двораковская Елена Ивановна и Кудрявцева Наталия Анатольевна являются работниками ООО "Торговый Дом "Кухня без границ" (далее - ООО ТД "Кухня без границ").

В соответствии со статьей 90 НК РФ налоговым органом проведен допрос свидетеля Кудрявцевой Наталии Анатольевны (протокол допроса от 23.12.2013 N 17), которая сообщила, что работает в ООО "ТД "Кухня без границ" с 2006 года по настоящее время в должности юрисконсульта, а также подтвердила, что n_kudryavceva@tdkbg.ru - это адрес ее рабочей электронной почты.

Налоговым органом установлена взаимозависимость ООО ТД "Кухня без границ" и общества.

Так, учредителями общества являются: компания ограниченная акциями "Serling Bussiness S. А." (55 %); закрытая акционерная компания с ограниченной ответственностью ТМА ФУД ЛТД (30 %); частная компания с ограниченной ответственностью IMPRESSUM (UK) LTD (15 %).

Учредителями ООО ТД "Кухня без границ" являются: Хоанг Ань Минь (48 %); ЗАО компания ТМА ФУД ЛТД (25 %); НгоЧи Зунг(19 %); Лыонг Фан Шон (4,5 %); Чинь Тхань Хунг (3,5 %).

Таким образом, компания ТМА ФУД ЛТД является и участником общества (доля в уставном капитале 30 %), и участником ООО ТД "Кухня без границ" (доля в уставном капитале 25 %).

Кроме того, гражданин Социалистической Республики Вьетнам Нго Чи Зунг, являющийся участником ООО ТД "Кухня без границ" (доля 19 %) является членом Совета директоров общества, а также является полнородным братом директора компании с ограниченными акциями "Serling Busines S. А." Нго Тхань Ханг (доля которой в уставном капитале общества составляет 55 %). Гражданин СРВ Лыонг Фан Шон, являющийся участником ООО ТД "Кухня без границ" (доля 4,5 %), является председателем совета директоров общества и доверенным лицом частной компании с ограниченной ответственностью "IMPRESSUM (UK) LTD", доля которой в уставном капитале общества составляет 15 %.

Кроме того, налоговым органом установлено, что: ООО ТД "Кухня без границ" является основным покупателем продукции общества (доля согласно книгам продаж - 87, 3 %); Криницын Аркадий Робертович, возглавляющий логистическую службу в ООО ТД "Кухня без границ" по совместительству является заместителем генерального директора по логистике в общества (протокол допроса от 30.01.2014 N 20); Нгуен Ань Виет, являющийся сотрудником ООО ТД "Кухня без границ" (менеджер по планированию производства) является по совместительству менеджером аналитиком отдела снабжения общества (протокол допроса от 24.01.2014 N 18).

Учитывая взаимозависимость общества и ООО ТД "Кухня без границ", а также факт наличия контактных данных работников ООО ТД "Кухня без границ" (Двораковской Е.И., Кудрявцевой Н.А.) в бланке заказа договора аренды юридического адреса ООО "УниПром" для оповещения о поступающей корреспонденции для ООО "УниПром", инспекция пришла к обоснованному выводу о причастности ООО ТД "Кухня без границ" к формальной деятельности ООО "УниПром".

Данные обстоятельства свидетельствуют о том, что общество с участием ООО ТД "Кухня без границ" посредством формального документооборота создавало только видимость осуществления финансово-хозяйственной деятельности с ООО "УниПром" в рамках договора от 15.02.2011 N 1, что, в свою очередь, выразилось лишь в увеличении стоимости спорного товара и не повлияло на его поставку.

Как следует из материалов между ООО ТД "Кухня без границ" (лицензиар) и обществом (лицензиат) заключен договор о предоставлении права использования товарных знаков от 01.06.2011 N 2011/1 (далее - лицензионный договор от 01.06.2011 N 2011/1), по условиям которого лицензиар предоставляет за вознаграждение лицензиату неисключительную лицензию, исключая сублицензию, на право использования на территории Российской Федерации товарных знаков: "КУХНЯ БЕЗ ГРАНИЦ"; "БИТ ЛАНЧ"; "ЭНЦИКЛОПЕДИЯ ВКУСА"; "ГОРЯЧИЙ ПОЛДЕНЬ"; "АЛЕКСАНДРА И СОФЬЯ"; "Биг Ланч"; "BIG LUNCH".

Со стороны общества лицензионный договор от 01.06.2011 N 2011/1 подписан директором Маклаковой Н.Н., со стороны ООО ТД "Кухня без границ" - Неароновым А.Б.

Лицензионным договором от 01.06.2011 N 2011/1 предусмотрено, что лицензиат имеет право применять товарные знаки для индивидуализации товаров, работ и услуг, для которых зарегистрированы товарные знаки, в частности, путем размещении товарных знаков на товарах, в том числе, на этикетках, упаковках товаров, которые производятся. Лицензиат обязуется не изменять товарные знаки и использовать их в том виде, в каком они были зарегистрированы. Лицензиату не предоставлено право заключать сублицензионные договоры.

Налоговым органом на основании статьи 90 НК РФ проведены допросы должностных лиц общества по вопросу поставки упаковочной продукции, изготовления эскизов для упаковочного материала с нанесением товарных знаков, правообладателем которых является ООО ТД "Кухня без границ".

Налоговым органом проведен допрос Елисеевой Натальи Владимировны - главного технолога общества (протокол допроса от 04.12.2013 N 11) и Нгуена Ань Виета - менеджера-аналитика общества (протокол допроса от 24.01.2014 N 18), из показаний которых следует, что разработчиком дизайна упаковочной продукции является ООО ТД "Кухня без границ". Дизайн согласовывается с должностными лицами общества и направляется в ООО ТД "Кухня без границ". Утвержденная форма эскизов (дизайн) направляется по электронной почте поставщику упаковочной продукции в Китай и Вьетнам. Также именно сотрудниками общества направлялись заявки в Китай и Вьетнам, в которых указывался объем и наименование необходимой упаковочной продукции.

Кроме того, инспекцией дважды проведен допрос Криницына Аркадия Робертовича, являющегося заместителем генерального директора ООО "ТПК "БиоФуд" (протокол допроса от 04.12.2013 N 9), который, в том числе, подтвердил поставку товаров ООО "УниПром" в адрес общества, а также показал, что общество напрямую с производителями импортируемой упаковочной продукции не работает.

Однако, приняв во внимание, что ООО "УниПром" зарегистрирована в качестве юридического лица лишь 26.10.2010 и не могла иметь деловой репутации на рынке, отсутствие в материалах дела доказательств оплаты спорного товара по договору от 15.02.2011 N 1 с отсрочкой платежа (из имеющихся в деле доказательств следует, что перечисление денежных средств обществом в адрес ООО "УниПром" осуществлялось в день оформления документов от имени ООО "УниПром" или на следующий день после указанной даты), а также то обстоятельство, что Криницын А.Р., являясь заместителем генерального директора общества, в обязанности которого входит бесперебойное обеспечение общества сырьем и материалами, не владеет информацией о том, откуда конкретно осуществляется отгрузка спорного товара, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что сами по себе показания указанного лица не являются достоверными доказательствами, подтверждающими реальность спорных хозяйственных операций, добросовестность общества и направленность его действий на получение обоснованной налоговой выгоды.

Кроме того, отклоняя показания Криницына А.Р. о том, что коммерческие условия не позволяли обществу напрямую работать с иностранными организациями (при фактическом 100 % участии иностранных лиц в уставном капитале общества) и что взаимоотношения с иностранными организациями осуществлялись обществом "УниПром", арбитражным судом правомерно приняты во внимание показания учредителя и руководителя ООО "УниПром" Цозика О.Б. об отсутствии реальных хозяйственных отношений между ООО "УниПром" и ООО "ТПК "БиоФуд", факт взаимозависимости ООО "ТПК "БиоФуд" и ООО ТД "Кухня без границ", учредителями которых являются иностранные лица, а также первоначальные показания Криницына А.Р. о том, что он не имел личного общения с представителями ООО "УниПром".

Также в соответствии со статьей 90 НК РФ налоговым органом проведен допрос должностного лица ООО ТД "Кухня без границ" - директора по маркетингу Чекина Дениса Владимировича (протокол допроса от 19.02.2014 N 21) по вопросу поставки упаковочной продукции (бумажные стаканы, крышки, пленка, пакеты), одноразовые вилки, вкусовые приправы, изготовление эскизов для упаковочной продукции с нанесением товарных знаков, правообладателем которых является ООО ТД "Кухня без границ".

Учитывая показания Чекина Д.В., показания Криницына А.Р., Елисеевой Н.В., Нгуена Ань Виет, принимая во внимание взаимозависимость общества и ООО ТД "Кухня без границ" и наличие лицензионного договора от 01.06.2011 N 2011/1, в соответствии с которым общество обязуется не изменять товарные знаки и использовать их в том виде, в каком они были зарегистрированы ООО ТД "Кухня без границ", суд первой инстанции обоснованно указал, что поставка импортной упаковочной продукции осуществлялась при прямом участии ООО ТД "Кухня без границ", которое оказывало непосредственное влияние на результаты финансово-хозяйственной деятельности общества посредством создания видимости участия в поставке ООО "Унипром" в целях увеличения стоимости товара и занижения налоговой базы общества.

Из материалов дела усматривается, что упаковочная продукция (бумажные стаканы, крышки, пленка, пакеты), одноразовые вилки, вкусовые приправы ввезены на территорию Российской Федерации из Вьетнама и Китая (согласно ГТД отправителями и производителями упаковочной продукции являлись организации, зарегистрированные во Вьетнаме и в Китае).

Согласно материалам налоговой проверки установлено, что импортером ввезенного товара являлось ООО "Олимпэкс".

Из информации, полученной инспекцией от Тульской таможни, (письмо от 14.02.2014 N 05-08/1326) следует, что в письмах "О товарных знаках ООО "Торговый Дом Кухня без границ" содержится информация следующего содержания: "...настоящим общество с ограниченной ответственностью "Торговый Дом Кухня без границ", являясь единственным правообладателем следующих товарных знаков: "КУХНЯ БЕЗ ГРАНИЦ" (свидетельство на товарный знак (знак обслуживания) N 250879), "БИГ ЛАНЧ" (свидетельство на товарный знак (знак обслуживания) N 270275), "BIG LUNCH" (свидетельство на товарный знак (знак обслуживания) N 270274), "ГОРЯЧИЙ ПОЛДЕНЬ (свидетельство на товарный знак (знак обслуживания) N 345687), "ЭНЦИКЛОПЕДИЯ ВКУСА" (свидетельство на товарный знак (знак обслуживания) N 338916), "АЛЕКСАНДРА И СОФЬЯ" (свидетельство на товарный знак (знак обслуживания) N 208983, уполномочивает ООО "БалтРегионСервис" (место нахождения: Российская Федерация, г. Владивосток, ул. Русская, д. 17, корп. 2, пом. 704) на ввоз до 31.01.2013 на территорию Российской Федерации, реализацию и хранение товаров под вышеперечисленными товарными знаками.

Таким образом, непосредственными поставщиками импортной упаковочной продукции для общества с разрешения ООО ТД "Кухня без границ" являлись ООО "Олимпэкс" и ООО "БалтРегионСервис".

Принимая во внимание, что на ввозимом товаре (упаковочная продукция) размещены эскизы производимой обществом продукции с нанесением товарных знаков, право на использование которых имеется у налогоплательщика в соответствии с лицензионным договором от 01.06.2011 N 2011/1, при этом на ввозимом товаре указан адрес производителя продукции - общества (Тульская обл., г. Донской, мкр. Центральный, Садовый пер., дом 12), суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что импортируемый товар предназначен для использования только в деятельности самого общества, и не вправе использоваться другими организациями.

Из материалов дела видно, что перевалку и хранение продукции, ввезенной импортерами ООО "Олимпэкс" и ООО "БалтРегионСервис", осуществлял таможенный терминал ОАО "Петролеспорт", зарегистрированный по адресу: г. Санкт-Петербург, Гладкий остров, 1. Впоследствии товар с привлечением автотранспортных компаний отправлялся напрямую обществу.

Налоговым органом проведен допрос коммерческого директора таможенного терминала ОАО "Петролеспорт" Светличного Александра Васильевича (протокол допроса от 17.10.2013 N 5), который показал, что заявки на вывоз груза с территории ОАО "Петролеспорт" в адрес общества направляло ООО "Мивитранс-Евробалт", которое с привлечением организаций и индивидуальных предпринимателей осуществляло перевозку груза в адрес общества в 2011-2012 годах.

Перевозчиками в данной сделке выступали следующие организации: ООО ТК "Грандсервис", ООО "Автолайн", ООО "Малва", ЗАО "МСТ_Петербург", ООО "ЛогиТЭК", ИП Балаев В.А., ИП Бойдов А.В., ИП Нуйя Д.Л., ИП Зарембо Н.П., ИП Эскузян Г.С., ИП Жатько.

При этом фактическое движение товара от импортеров (ООО "Олимпэкс", ООО "БалтРегионСервис") до общества - конечного получателя и покупателя происходило напрямую.

Однако, движение денежных средств, направленных на приобретение импортной упаковочной продукции, осуществлялось с участием контрагентов (общество, ООО "Унипром", ООО "Сапфир", ООО "Виктория", ООО "Октава", ООО "БалтРегионСервис", ООО "Олимпэкс").

Инспекция установила, что на расчетный счет ООО "УниПром" за 2011-2012 годы поступили денежные средства в сумме 772 471 тыс. руб. от единственной организации - общества. Основанием для зачисления денежных средств являлись платежи за товар по договору от 15.02.2011 N 1 (без конкретизации).

Денежные средства, поступившие от общества, в течение 1-2 календарных дней перечислялись ООО "УниПром" транзитом на расчетный счет ООО "Сапфир" (всего перечислено за 2011-2012 годы 772 389 000 руб.).

С целью подтверждения фактов финансово-хозяйственных отношений проверяемого налогоплательщика по цепочке контрагентов до фактического производителя налоговым органом истребована в инспекции ФНС России N 9 по г. Москве информация об ООО "Сапфир", из которой следует, что данная организация зарегистрирована 20.10.2010 и поставлена на налоговый учет по адресу: г. Москва, переулок Колпачный, 10/7, стр.8, офис 3. Уставный капитал 13 000 руб. Единственным учредителем, руководителем организации является Ларин Алексей Валерьевич, численность сотрудников за 2011-2012 годы - 1 человек. ООО "Сапфир" не осуществляет по месту регистрации финансово-хозяйственную деятельность (акт осмотра от 25.11.2013), не имеет необходимых ресурсов для осуществления реальной хозяйственной деятельности (отсутствуют основные средства, товарно-материальные ценности, товары для перепродажи, незавершенное производство, что подтверждается данными бухгалтерской отчетности за 2011-2012 годы). Из анализа банковской выписки ООО "Сапфир" следует, что у данной организации отсутствуют платежи, связанные с ведением финансово-хозяйственной деятельности (расходы по оплате услуг ЖКХ, услуг связи, за аренду офисных и складских помещений, машин, оборудования, необходимых для ведения реальной хозяйственной деятельности). Также на основании банковской выписки установлено, что за период с 01.01.2011 по 31.12.2012 общая сумма поступивших на расчетный счет денежных средств составила 773 992 тыс. руб., сумма списанных денежных средств составила аналогичную сумму. Денежные средства, поступившие на расчетный счет ООО "Сапфир" от ООО "УниПром" в рамках договора от 14.01.2011 N 1/1 КП в течение 1-2 дней перечислялись на расчетные счета ООО "Виктория" и ООО "Октава", то есть расчетный счет ООО "Сапфир" использовался для проведения транзитных платежей.

Из письма инспекции ФНС России N 9 по г. Москве от 09.10.2013 N 15-05/19684 следует, что требование о представлении документов, направленное по адресу местонахождения ООО "Сапфир", последним не исполнено, документы не представлены.

Из документов, представленных ООО "УниПром" в ходе проверки, следует, что между ООО "УниПром" и ООО "Сапфир" заключен договор поставки от 14.01.2011 N 1/1 КП, в соответствии с которым ООО "Сапфир" (поставщик) обязуется поставить, а ООО "УниПром" (покупатель) обязуется принять и оплатить с отсрочкой продукты питания, иные продовольственные и сельскохозяйственные товары. Договор заключен в г. Москве. Со стороны ООО "Унипром" договор подписан генеральным директором Цозиком О.Б., со стороны ООО "Сапфир"- руководителем Лариным А.В.

При этом договоры, заключенные ООО "УниПром" с ООО "Сапфир" и обществом являются идентичными по содержанию.

Налоговым органом проведен допрос руководителя ООО "Сапфир" Ларина Алексея Валерьевича, который отрицал свое участие в деятельности данной организации и подписании каких-либо документов от имени ООО "Сапфир".

Инспекцией установлено, что за проверяемый период сумма заявленных расходов (налоговых вычетов) практически сопоставима с суммой заявленных доходов в декларации по налогу на прибыль, а также налоговой базой по НДС, т.е. ООО "Сапфир" исчислены минимальные суммы налогов в бюджет по сравнению с заявленными доходами. Так, за 2011 год ООО "Сапфир" исчислило к уплате в бюджет налог на прибыль в сумме 15 000 руб. при заявленном доходе от реализации 258 808 000 руб., т.е. сумма исчисленного налога составляет 0,006 % от суммы дохода (сумма прибыли, с которой исчислен налог на прибыль, составила 74 000 руб. или 0, 03 % от заявленного дохода от реализации, т.е. заявленная рентабельность является минимальной). За 2012 год ООО "Сапфир" исчислило к уплате в бюджет налог на прибыль в сумме 24 000 руб. при заявленном доходе от реализации 414 828 000 руб., т.е. сумма исчисленного налога составляет 0,006 % от суммы дохода (сумма прибыли, с которой исчислен минимальный налог, составила 119 000 руб. или 0, 029% от заявленного дохода от реализации, т.е. заявленная рентабельность является минимальной).

При заявленном НДС в сумме 127 986 000 руб., исчисленном с налоговой базы по НДС за налоговые периоды 2011-2012 годы в сумме 711 414 000 руб. ООО "Сапфир" заявило практически сопоставимую сумму НДС к вычету из бюджета (127 803 000 руб.), вследствие чего исчислило НДС к уплате в бюджет за 2011-2012 годы в сумме 184 000 руб. (или 0, 03 % от налоговой базы по НДС).

Таким образом, ООО "Сапфир", не осуществляя реальной хозяйственной деятельности, представляло в налоговый орган фактически формальную отчетность, согласно которой в целях создания видимости осуществления реальной хозяйственной деятельности отражало обороты по реализации, сопоставимые с оборотами по расчетному счету, и исчисляло минимальную налоговую базу и минимальные налоги к уплате в бюджет.

Аналогичные обстоятельства установлены инспекцией в отношении ООО "Виктория" и ООО "Октава", которым ООО "Сапфир" в течение 1-2 дней перечисляло поступившие от ООО "УниПром" денежные средства.

Учитывая изложенное, суд первой пришел к обоснованному выводу о создании обществом с участием ООО ТД "Кухня без границ" формального документооборота посредством цепочки перепродавцов (ООО "УниПром", ООО "Сапфир", ООО "Виктория", ООО "Октава") в целях создания формальных условий для удорожания стоимости товара и возникновения формального права на возмещение НДС и увеличение расходов по налогу на прибыль.

При этом проверкой установлено, что в ходе прохождения документов на поставку товаров от ООО "Олимпэкс" и ООО "БалтРегионСервис" до общества (через ООО "УниПром", ООО "Сапфир", ООО "Виктория", ООО "Октава") фактически произошло удорожание товара с 204, 1 млн. руб. до 674, 9 млн. руб.

Как следует из определений Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 169-О и от 04.11.2004 N 324-О заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Комментируя определение Конституционного Суда РФ от 08.04.2004 N 169-О, Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в письме от 11.11.2004 N С5-7/уз-1355 указал, что при обнаружении признаков фиктивности сделок, направленности на уход от налогов, согласованности действий поставщиков и налогоплательщиков, предъявляющих НДС к возмещению, необходимо выявлять в поведении налогоплательщика признаки недобросовестности.

Доказательствами налоговой недобросовестности является совокупность взаимосвязанных фактов, из которых следует, что налогоплательщик своими действиями преследовал цель по получению необоснованной налоговой выгоды. Существенным является комплекс документальных доказательств одновременного наличия фактов о не совершении конкретных хозяйственных операций налогоплательщиком и не ведении реальной деятельности его контрагентом. Значимыми доказательствами, раскрывающими фиктивность (имитацию) сделок налогоплательщика, являются данные о налоговой нелегитимности и недобросовестности контрагента.

Представление формально соответствующих требованиям законодательства документов не влечет автоматического предоставления права на применение налоговых вычетов по НДС и учет расходов по налогу на прибыль, а является лишь условием для подтверждения факта реальности хозяйственных операций, поэтому при решении вопроса о правомерности применения налогоплательщиком налоговых вычетов и включения в состав затрат по налогу на прибыль произведенных расходов учитываются результаты проведенных налоговыми органами проверок достоверности и непротиворечивости представленных документов, а также организаций-контрагентов.

Совокупностью имеющихся в деле доказательств подтвержден факт того, что в действительности контрагенты общества спорных хозяйственных операций не осуществляли, а в систему сделок и взаиморасчетов были вовлечены юридические лица, у которых отсутствовала реальная возможность осуществлять заявленные операции, схема взаимодействия контрагентов указывает на их цель - получение необоснованной налоговой выгоды.

При этом, как обоснованно указал суд первой инстанции, вывод о необоснованности налоговой выгоды сделан в оспариваемом решении инспекции на основании объективной информации, подтверждающей, что действия общества не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

Из пункта 7 постановления N 53 следует, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Налоговый орган, руководствуясь нормами НК РФ, а также правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 26.10.2006 N 53 и от 03.07.2012 N 2341/12, правомерно определил размер расходов общества исходя из таможенной стоимости товара, ввезенного на территорию России исключительно для использования обществом, а также с учетом транспортных расходов.

При этом налоговый орган руководствовался следующими установленными проверкой фактами:

ввозимый товар (упаковочная продукция) обладает индивидуальными признаками (т.е. уникален) и предназначен для использования только обществом;

оформление и отправку иностранному производителю заказов для производства упаковочной продукции (с дизайном, разработанным ООО ТД "Кухня без границ" и согласованным с обществом) осуществлял сотрудник налогоплательщика, являющийся по совместительству и сотрудником ООО ТД "Кухня без границ", что означает, что взаимоотношения с иностранным производителем по производству и поставке упаковочного товара осуществляло непосредственно общество под контролем ООО ТД "Кухня без границ";

доставка товара происходила с таможенного терминала непосредственно в адрес общества; контрагенты, формально задействованные в цепочке поставки, являются фактически нелегитимными (руководители и учредители свидетельствуют о формальном осуществлении хозяйственных операций за вознаграждение (ООО "УниПром"), отрицают свою причастность в качестве учреждения и руководства организацией (ООО "Сапфир", ООО "Виктория"), недоступны для налогового контроля и не являются по повесткам на допрос (ООО "Октава");

участие сотрудников ООО ТД "Кухня без границ" в создании видимости деятельности ООО "УниПром" (посредством оповещения именно сотрудников ООО ТД "Кухня без границ" о корреспонденции для ООО "УниПром"), что в условиях подтвержденного факта взаимозависимости и аффилированности ООО ТД "Кухня без границ" и общества свидетельствуют о том, что ООО "УниПром" является организацией, созданной посредством участия ООО ТД "Кухня без границ" для создания видимости осуществления ООО "УниПром" деятельности, а фактически в целях получения необоснованной налоговой выгоды подконтрольной организацией - обществом;

показания должностных лиц общества и ООО ТД "Кухня без границ", свидетельствующие об отсутствии непосредственных контактов с должностными лицами ООО "УниПром";

факт предоставления ООО ТД "Кухня без границ" права импортерам товара на ввод в гражданский оборот товара с товарными знаками, которые нанесены на упаковке, предназначенной исключительно для общества, и права на использование которых (товарных знаков) по лицензионному договору переданы налогоплательщику;

ни один из импортеров ввозимой на территорию Российской Федерации упаковочной продукции не представил документов, подтверждающих взаимоотношения с кем-либо из организаций, вовлеченных в схему поставки товара. Данное обстоятельство также свидетельствует о том, что вовлеченные организации номинальны, и, по сути, использованы лишь для осуществления документооборота без намерения осуществить реальные хозяйственные операции.

Доводы заявителя апелляционной жалобы о том, что инспекция в качестве критерия обоснованности расходов на приобретение сырья неправомерно применила таможенную стоимость товара, и что цена приобретения материалов полностью соответствует рыночному уровню цен на аналогичные товары, являлись предметом рассмотрения судом первой инстанции и были обоснованно им отклонены.

Необходимость корректировки размера затрат для целей исчисления налога на прибыль была вызвана положениями пункта 7 постановления N 53 и позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 03.07.2012 N 2341/12, согласно которым в случае если налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Учитывая позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, налоговый орган с учетом установленных по делу обстоятельств правомерно отказал обществу в налоговых вычетах в полном объеме, а также частично принял расходы по налогу на прибыль, определив реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль исходя из реального характера и действительного экономического смысла, заключенного в прямой поставке товара, предназначенного исключительно для общества, от третьих лиц напрямую, т.е. без участия номинальных фирм-посредников.

Таким образом, корректировка размера затрат обусловлена не претензиями к цене товара, а претензиями к реальности хозяйственных операций и необходимостью установления реального размера предполагаемой налоговой выгоды.

Аналогичный подход налоговых органов к определению размера затрат для целей исчисления налога на прибыль организаций в ситуации исключения из схемы поставки нереальных поставщиков, включенных с целью удорожания товара, изложен в определении Верховного Суда Российской Федерации от 19.09.2014 N 305-КГ14-1976 по делу N А40-156923/2013 и определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.07.2013 N ВАС-7048/13 по делу N А40-62131/12-91-355.

Таким образом, налоговым органом правомерно определен размер налоговых обязательств общества по налогу на прибыль с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла. Суд первой инстанции правильно указал, что в рассматриваемом случае (при доказанности налоговым органом необоснованной налоговой выгоды и фактического умысла налогоплательщика на совершение таких действий) статья 40 НК РФ и раздел VI НК РФ, в том значении, которая предписывает механизм поведения налогового органа при определении рыночных цен (контролируемых сделок), не подлежит применению.

Налоговый орган, учитывая, что сам факт поставки товара от иностранных производителей не опровергнут проверкой, товар реально поступил и использован обществом при производстве продукции, учел в составе расходов именно ту стоимость товара (с учетом транспортных расходов по его доставке), которую счел достоверной и о которой знало и не могло не знать само общество, поскольку (с участием ООО ТД "Кухня без границ") именно сотрудники общества отвечают за заказ товара у иностранных покупателей.

Определяя стоимость товара как таможенную задекларированную стоимость с учетом расходов на транспортировку, инспекция обоснованно руководствовалась тем обстоятельством, что под рыночной стоимостью понимается цена, по которой объект может быть отчужден на открытом рынке в условиях конкуренции, когда стороны сделки действуют разумно, располагая всей необходимой информацией.

Таможенная стоимость товаров - денежная стоимость товара, на основе величины которой начисляются таможенные пошлины, сборы и платежи на ввозимый в страну товар.

На основании пункта 3 статьи 64 Таможенного кодекса Таможенного союза (далее - ТК ТС), таможенная стоимость товаров определяется декларантом либо таможенным представителем, действующим от имени и по поручению декларанта.

Согласно пункту 4 статьи 65 ТК ТС заявляемая таможенная стоимость товаров и представляемые сведения, относящиеся к ее определению, должны основываться на достоверной, количественно определяемой и документально подтвержденной информации.

В соответствии с пунктом 5 статьи 65 ТК ТС декларант либо таможенный представитель, действующий от имени и по поручению декларанта, несет ответственность за указание в декларации таможенной стоимости недостоверных сведений и неисполнение обязанностей, предусмотренных статьей 188 ТК ТС, в соответствии с законодательством государств - членов Таможенного союза.

Из изложенного следует, что таможенная стоимость подлежит достоверному указанию декларантом товара и данная стоимость является по смыслу и функциям соответствующей цене товара, по которой данный товар ввозится на территорию Российской Федерации, т.е. соответствующей цене товаров, определенной договором (контрактом), и соответствующей уровню рыночных цен.

При этом, как обоснованно указал суд первой инстанции, в настоящем деле, исходя из характера правонарушения, факт рыночности или нерыночности не имеет значения при определении затрат в целях исчисления налога на прибыль, т.к. в данном случае речь идет об установлении предполагаемой налоговой выгоды исходя из подлинного экономического смысла операции, заключенного в прямой поставке товара, предназначенного исключительно для общества, напрямую от третьих лиц, т.е. без участия номинальных фирм-посредников.

Таким образом, необходимо руководствоваться не рыночными ценами по аналогичным сделкам, как это указано в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12, а той стоимостью, которая фактически сформировалась у третьих лиц, признанных реальными поставщиками товара, который в конечном итоге поступил в адрес общества.

С учетом изложенного налоговый орган определил размер затрат исходя из таможенной стоимости, с учетом таможенных пошлин и затрат по транспортировке товара.

Вместе с тем, для примера, налоговым органом был произведен перерасчет размера затрат общества исходя из цен по аналогичной сделке с ООО "ЛТЛ".

В качестве критериев аналогичности сделки налоговый орган учел следующие обстоятельства: аналогичный товар; одни и те же производители и импортеры; цепочка перепродавцов.

Сравнительный анализа цен, примененных обществом по сделке с ООО "ЛТЛ" с ценами по сделке с ООО "УниПром" показал, что размер затрат общества по ценам аналогичной сделки составляет: за 2011 год- 230 625 218 руб., что на 28 858 428 руб. меньше суммы затрат, понесенных по операциям с ООО "УниПром" (259 483 646 руб.); за 2012 год - 353 334 862 руб., что на 62 070 681 руб. меньше суммы затрат, понесенных по операциям с ООО "УниПром".

Таким образом, сумма налога, подлежащего доначислению за 2011-2012 годы по результатам налоговой проверки должна составить: налог -18 185 822 руб., штраф - 3 637 164 руб., пени - 3 355 291 руб.

Разница между суммами доначисленных налоговых платежей и суммами по приведенному расчету составляет: налог - 73 250 187 руб. (91 436 009 - 18 185 822), пени - 15 425 854 руб. (18 781 145 - 3 355 291), штраф - 14 650 038 руб. (18 287 202 - 3 355 291).

Арбитражным судом обоснованно отклонена ссылка общества на справку иностранных производителей о ценах, поскольку данный документ не содержит в себе информации и документов о том, по каким ценам фактически отпускался именно тот товар, который, в конечном счете, поступал обществу. Заявление общества о занижении импортерами таможенной стоимости товара документально не подтверждено. При этом цены, указанные в справке иностранных производителей, а также в маркетинговых исследованиях в части нейтральных иностранных производителей, существенно откланяются от тех цен, которые применены по сделке с ООО "УниПром".

Для примера налоговый орган в письменных пояснениях от 06.04.2015 произвел сравнительный анализ цен по товару крышка "Биг ланч" 90 гр. и по товару стакан бумажный "Биг Ланч" 90 гр., который показал, что цены иностранных производителей более чем в 2 раза ниже цен, применяемых по сделке с ООО "УниПром", и соответственно, более приближены к тому, что учтено налоговым органом.

Кроме того, арбитражным судом учтено, что в силу части 6 статьи 75 АПК РФ документ, полученный в иностранном государстве, признается в арбитражном суде письменным доказательством, если он легализован в установленном порядке.

Довод общества о том, что налоговый орган при оценке сделки с ООО "УниПром" не учитывал наличие разумных экономических причин по приобретению и использованию в производстве упаковочного материала, а также факт получения экономического эффекта в результате именно реальной деятельности, а не от получения налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль, правомерно не принят во внимание судом с учетом того, что налоговый орган ставит под сомнение лишь реальность взаимоотношений именно с поставщиком ООО "УниПром" и поставки спорной продукции по определенной цепочке перепродавцов. При этом налоговый орган не указывал на возможность приобретения товара у третьих лиц, а напротив, указывал на фактическое приобретение данного товар у третьих лиц напрямую, без участия номинальных перепродавцов.

Делая вывод о создании обществом и ООО ТД "Кухня без границ" формального документооборота посредством цепочки перепродавцов (ООО "УниПром", ООО "Сапфир", ООО "Виктория", ООО "Октава") в целях создания формальных условий для удорожания стоимости товара и возникновения формального права на возмещение НДС и увеличение расходов по налогу на прибыль, суд первой инстанции обоснованно принял во внимание следующие обстоятельства:

- уникальность товара, который с точки зрения своих потребительских свойств представляет интерес только лишь для общества (определенные требования к дизайну; параметрам; материалу; эскизам надписей нанесение товарных знаков; нанесение информации о производителе продуктов быстрого приготовления в лице общества, помещаемого в данный упаковочный материал), и предназначен не для свободного оборота с позиции заинтересованности третьих лиц в его приобретении (ограниченность спроса), а для конкретного потребителя в лице общества т.е. может быть использован только для конкретных целей и конкретным лицом, и соответственно не представляет никакого коммерческого интереса для третьих лиц;

- оформление и отправка иностранному производителю заказов для производства упаковочной продукции (с дизайном, разработанным ООО ТД "Кухня без границ" и согласованным с обществом) осуществлял сотрудник налогоплательщика, являющийся по совместительству и сотрудником ООО ТД "Кухня без границ", что означает, что взаимоотношения с иностранным производителем по производству и поставке упаковочного товара осуществляло непосредственно общество под контролем ООО ТД "Кухня без границ". Разработанный дизайн не передавался в адрес ООО "УниПром" и в принципе передан быть не мог, т.к. товар на территорию Российской Федерации ввозился по контрактам, которые были заключены с иностранными производителями задолго до заключения спорной сделки и создания ООО "УниПром", что, в свою очередь, указывает о производстве необходимого для общества товара задолго до взаимоотношений с ООО "УниПром".

Указанные обстоятельства подтверждаются показаниями свидетелей Нгуена Ань Виета, Елисеевой Н.В., Криницына А.Р.

- доставка товара происходила с таможенного терминала непосредственно в адрес общества, что также свидетельствует о том, что ввозимый товар изначально предназначался именно для общества, а ООО "УниПром" непосредственно не участвовало в фактической доставке товара.

- доставка товара не силами общества, отсутствие в цене товара транспортных расходов, отсутствие у ООО "УниПром" затрат, связанных с оплатой подобного рода услуг третьим лицам, что также свидетельствует о формальном участии ООО "УниПром" в поставке товара;

- контрагенты, формально задействованные в цепочке поставки, являются фактически нелегитимными (руководители и учредители свидетельствуют о формальном осуществлении хозяйственных операций за вознаграждение (ООО "УниПром"), отрицают свою причастность к учреждению и руководству организацией (ООО "Сапфир", ООО "Виктория"), недоступны для налогового контроля и не являются по повесткам на допрос (ООО "Октава").

- участие сотрудников ООО ТД "Кухня без границ" в создании видимости деятельности ООО "УниПром" посредством оповещения именно сотрудников ООО ТД "Кухня без границ" о корреспонденции для ООО "УниПром", что в условиях подтвержденного факта взаимозависимости и аффилированности ООО ТД "Кухня без границ" и общества, свидетельствует о том, что ООО "УниПром" является организацией, созданной посредством участия ООО ТД "Кухня без границ" для создания видимости осуществления ООО "УниПром" деятельности, а фактически в целях получения необоснованной налоговой выгоды подконтрольной организацией - обществом. Кроме того, данное обстоятельство свидетельствует о подконтрольности ООО "УниПром" обществу, а также согласованности их действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды. При этом взаимозависимость и аффилированность обществ и его контрагентов обществом по существу не оспаривается.

- показания должностных лиц общества а также сведения, представленные по требованию налогового органа свидетельствуют о том, что информация о деловой репутации ООО "УниПром" и возможности исполнения условий предстоящей сделки, учитывая, что упаковочная продукция является уникальной, обществом не выяснялась, что свидетельствует об отсутствии заинтересованности в проведении действий по выяснению деловой репутации организации, какая бы имела место быть в условиях реальной предпринимательской деятельности по заключению многомиллионных сделок не с производителем указанного уникального товара, что, в свою очередь указывает на отсутствие целей делового характера и непроявление должной осмотрительности при выборе контрагента. Само по себе заключение сделки с организацией, имеющей ИНН, банковские счета и юридический адрес, что может свидетельствовать об ее регистрации в установленном законом заявительном порядке, не является безусловным основанием для получения налоговой выгоды в виде признания расходов и налоговых вычетов по НДС обоснованными, если в момент выбора контрагентов общество надлежащим образом не проверило, в том числе, полномочия представителей сделки.

- факт предоставления права, данного ООО ТД "Кухня без границ" импортерам товара на ввод в гражданский оборот с продукции с товарными знаками, которые, в свою очередь, нанесены на упаковке, предназначенной для общества, и права на которые по лицензионному договору переданы обществу, также указывает на то, что фактически взаимоотношения налогоплательщика осуществлялись напрямую с производителями товара и его импортерами.

- отсутствие в бюджете сформированного источника для возмещения обществу НДС. Как установлено судом, ООО "УниПром", ООО "Сапфир", ООО "Виктория" и ООО "Октава", не осуществляя реальной хозяйственной деятельности, представляли в налоговый орган фактически формальную отчетность, согласно которой в целях создания видимости осуществления реальной хозяйственной деятельности отражали обороты по реализации, сопоставимые с оборотами по расчетному счету, и исчисляли минимальную налоговую базу и минимальные налоги к уплате в бюджет.

- ООО "УниПром" создано незадолго до заключения договора с обществом и осуществляло поставку соответствующего товара только обществу, что свидетельствует о разовом характере операций;

- осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций;

- осуществление расчетов с использованием одних и тех же банков;

- расчеты между всеми участниками схемы поставки напрямую зависели от факта перечисления денежных средств обществом в адрес ООО "УниПром", что в свою очередь также указывает на согласованность действий, а также на невозможность реально осуществлять расчеты по цепочке поставщиков без перечисления денежных средств обществом (отсутствие финансовой самостоятельности данных организаций);

- последующее перечисление денежных средств, начиная с ООО "УниПром" и заканчивая импортерами товара - ООО "БалтРегионСервис" и ООО "Олимпэкс" - производилось во исполнение сделок, заключенных по договору между обществом и ООО "УниПром", что прямо указывает на фиктивность хозяйственных операций, поскольку, например, у ООО "Сапфир" обязательства по поставке уникальной продукции возникают до заключения сделки между обществом и ООО "УниПром", и соответственно, до того, как само ООО "УниПром" могло получить информацию о товаре и его уникальности. Таким образом, ООО "УниПром", не имея взаимоотношений с обществом, заключает сделку на поставку уникальной продукции с ООО "Сапфир", который, в свою очередь заключает сделку с ООО "Виктория", не имея на данный момент взаимоотношений с ООО "УниПром". Данные обстоятельства показывают, что у ООО "Сапфир" возникают взаимоотношения с ООО "Виктория" на поставку уникальной продукции не только до того, как была заключена сделка с ООО "УниПром", но и до того, как была заключена сделка между ООО "УниПром" и обществом, что также объективно свидетельствует о номинальном участии фирм-посредников, поскольку информация о товаре могла поступать по цепочке перепродавцов только после заключения сделки между ООО "УниПром" и обществом.

На основании вышеизложенного, оценив совокупность имеющихся в деле доказательств по правилам статьи 71 АПК РФ, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, данные обстоятельства свидетельствуют о правомерности доначисления обществу налога на прибыль за 2011-2012 годы в сумме 91 436 009 руб. и соответствующих пеней в сумме 18 781 145 руб., налога на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2011 года и 1-4 кварталы 2012 года в сумме 121 411 574 руб., а также соответствующих пеней в сумме 21 460 904 руб.

Доводы апелляционной жалобы подлежат отклонению, поскольку сводятся к иной, чем у суда, трактовке обстоятельств и норм права и не опровергают правомерности и обоснованности выводов арбитражного суда первой инстанции.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возложена на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Однако, приведенная норма не освобождает полностью налогоплательщика, привлекаемого к налоговой ответственности, от обязанности доказывания тех обстоятельств, на которые он ссылается как на основания своих требований и возражений относительно предмета спора.

Согласно пункту 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Налогоплательщик обязан не только представить формальный пакет документов, подтверждающих обоснованность применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и расходов по налогам, но и доказать факт реальности произведенных хозяйственных операций именно со спорным контрагентом.

В рассматриваемом случае общество каких-либо доказательств, опровергающих выводы инспекции, основанные на совокупности имеющихся в деле доказательств, не представило.

Фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка. Оснований для их переоценки у судебной коллегии не имеется.

Нарушений норм процессуального права, предусмотренных частью 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом первой инстанции не допущено.

При вышеуказанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для отмены решения суда.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Тульской области от 15.06.2015 по делу N А68-7374/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня его изготовления в полном объеме. В соответствии с частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Н.В. Заикина

Судьи

Н.В. Еремичева К.А. Федин