Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 21 декабря 2015 г. N 02АП-9876/15

г. Киров

21 декабря 2015 г.

Дело N А82-8872/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 14 декабря 2015 года.

Полный текст постановления изготовлен 21 декабря 2015 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Устюжанинова В.А.,

судей Немчаниновой М.В., Хоровой Т.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Сысолятиной К.А.,

при участии представителей:

от заявителя - Дунаева В.В., действующего по доверенности от 23.04.2014,

от Управления Федеральной налоговой службы Ярославской области - Багно Г.А., действующей по доверенности от 08.04.2015,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Антонова Станислава Владимировича

на решение Арбитражного суда Ярославской области от 25.09.2015 по делу N А82-8872/2015, принятое судом в составе судьи Ландарь Е.В.,

по заявлению индивидуального предпринимателя Антонова Станислава Владимировича (ИНН: 771774941130; ОГРНИП: 314774611301120)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ярославской области (ИНН: 7608009539; ОГРН: 1047601205926),

Управлению Федеральной налоговой службы Ярославской области (ИНН: 7604013647; ОГРН: 1047600431670)

о признании недействительными решений,

установил:

индивидуальный предприниматель Антонов Станислав Владимирович (далее - заявитель, Предприниматель) обратился в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ярославской области, Управлению Федеральной налоговой службы Ярославской области (далее - ответчики, Инспекция, Управление) о признании недействительными решения Инспекции от 05.05.2015 N 05-12/1/03447 и решения Управления от 19.06.2015 N 14-40/08092с об отказе в установлении и возврате излишне уплаченного земельного налога (далее - Решение от 05.05.2015, Решение от 19.06.2015), об обязании устранить допущенные нарушения.

Решением от 25.09.2015 отказано в удовлетворении заявления.

Предприниматель, не согласившись с принятым решением, обратился во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит отменить данное решение и принять новый судебный акт.

По мнению заявителя, обжалуемое решение принято с нарушением норм права.

В жалобе указано, что в отношении земельных участков, собственником которых является заявитель, судебными решением от 13.01.2015 и определением от 12.02.2015 по делу N 3-24/2015 по состоянию на 01.01.2010 установлена новая кадастровая стоимость, равная рыночной стоимости. В связи с этим земельный налог, поскольку за прошедшие периоды уплачен с учетом прежней кадастровой стоимости, переплачен, подлежит перерасчету и возврату.

В обоснование Предприниматель ссылается на положения статей 3, 5, 21, 32, 78 Налогового кодекса Российской Федерации, Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 02.07.2013 N 17-П, определения Конституционного Суда Российской Федерации от 21.06.2001 N 173-О, от 08.02.2007 N 381-О-П, Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", определение Верховного Суда Российской Федерации от 14.10.2015 N 309-КГ15-7403, письма Министерства финансов Российской Федерации от 10.03.2011 N 03-05-04-02/18, от 01.03.2012 N 03-05-05-02/89, от 15.03.2012 N 03-05-05-02/15, от 30.08.2012 N 03-05-04-02/17, от 26.10.2012 N 03-05-05-02/107, от 19.12.2015 N 03-05-05-02/123 (далее - НК РФ, Постановление N 17-П, Определение N 173-О, Определение N 381-О-П, Определение ВС РФ от 14.10.2015, Письма NN 18, 89, 15, 17, 107, 123).

Инспекция и Управление в отзывах возражали против удовлетворения жалобы. При этом исходили из того, что в обжалуемом решении правильно указано на применение кадастровой стоимости, установленной упомянутыми выше решением и определением, с начала того года, в котором подано в суд заявление об установлении кадастровой стоимости равной рыночной. То есть, с 01.01.2014, поскольку Предприниматель с соответствующим заявлением обратился в декабре 2014 года. Новая кадастровая стоимость не является тем обстоятельством, которое влечет возврат излишне уплаченного земельного налога, не распространяется на ранее возникшие налоговые правоотношения за предыдущие налоговые периоды, учитывается при определении налоговой базы только на будущий налоговый период, каковым в данном случае является 2014 год.

В подтверждение своей позиции ответчики приводят, среди прочего, положения статей 5, 391, 393, 397 НК РФ, 66 Земельного кодекса Российской Федерации, 24.19, 24.20 Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации", постановлений Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.06.2011 N 913/11, от 25.06.2013 N 10761/11, определений Конституционного Суда Российской Федерации от 03.07.2014 N 1555-О, от 23.10.2014 N 2342-О, Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 30.06.2015 N 28 "О некоторых вопросах, возникающих при рассмотрении судами дел об оспаривании результатов определения кадастровой стоимости объектов недвижимости" (далее - ЗК РФ, Закон N 135-ФЗ, Постановление Президиума ВАС РФ N 10761/11, Определение N 1555-О, Определение N 2342-О, Постановление Пленума ВАС РФ N 28).

В силу статей 153.1, 156, части 1 статьи 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) судебное заседание проведено без участия Инспекции, надлежаще извещенной о слушании дела и ходатайствовавшей о рассмотрении жалобы в ее отсутствие.

Представители Предпринимателя и Управления, участвовавшие в судебном заседании посредством системы видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Костромской области, поддержали свои позиции, изложенные, соответственно, в жалобе и отзыве на жалобу.

Законность и обоснованность решения Арбитражного суда Ярославской области проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 АПК РФ.

Как видно из материалов дела, Предприниматель с 05.02.2010 является собственником земельных участков с кадастровыми номерами 76:18:010170:0022 и 76:18:010170:0026 (далее - Участок:22, Участок:26). Кадастровая стоимость по состоянию на 01.01.2010, 01.01.2011 по первому из указанных участков составляла 63 975 742 рубля 80 копеек, по второму - 172 814 000 рублей; по состоянию на 01.01.2012, 01.01.2013 по Участку:22 составляла 59 009 731 рубль 92 копейки, по Участку:26 -159 399 600 рублей.

В подтверждение данных обстоятельств имеются кадастровые паспорта (л.д. 97-118).

Предприниматель, будучи плательщиком земельного налога, производил его уплату, в частности, за 2011, 2012, 2013 годы на основании поступивших уведомлений об уплате земельного налога, в которых земельный налог исчислялся Инспекцией исходя из кадастровой стоимости земельных участков, установленной Постановлением Правительства Ярославской области N 702-п.

08.12.2014 Предприниматель обратился в Ярославский областной суд с заявлением об установлении кадастровой стоимости земельных участков равной их рыночной стоимости, по результатам рассмотрения которого в деле N 3-24/2015 принято решение от 13.01.2015, вступившее в законную силу 18.02.2015, и определение от 12.02.2015 (л.д. 86-94).

Из названных судебных актов следует, что по состоянию на 01.01.2010 в отношении принадлежащих заявителю названных выше земельных участков определена кадастровая стоимость в размере их рыночной стоимости, соответственно, 9 819 000 рублей и 13 685 000 рублей, а также предписано внести изменения в сведения Государственного кадастра недвижимости (далее - ГКН).

На основании упомянутого решения от 13.01.2015 в ГКН в части кадастровой стоимости Участка:22 и Участка:26 с отметкой об ее утверждении 18.02.2015 внесены изменения 24.03.2015,что отражено в кадастровых справках от 08.05.2015 (л.д. 17-18).

В связи с этим, полагая, что земельный налог, уплаченный за все периоды с 01.01.2010, подлежит перерасчету исходя из установленной в судебном порядке рыночной стоимости, Предприниматель обратился в Инспекцию с интернет-обращениями от 17.04.2015, 21.04.2015, 22.04.2015 (л.д. 141-143).

В данных обращениях, руководствуясь статьей 78 НК РФ, Предприниматель заявил о необходимости перерасчета и возврате излишне уплаченного земельного налога за все периоды.

В Решении от 05.05.2015 Инспекция указала на отсутствие переплаты по земельному налогу со ссылкой на то, что по состоянию на 01.01.2010, 01.01.2011. 01.01.2012, 01.01.2013 кадастровая стоимость земельных участков не изменялась (л.д. 139-140).

Аналогичные заявления поданы Предпринимателем в Управление, в ответ на которые в Решении от 19.06.2015 сообщено, что в связи с отсутствием переплаты по земельному налогу требование о возврате переплаты остается без исполнения (л.д. 29-30, 127-129).

Предприниматель, не согласившись с Решением от 05.05.2015 и Решением от 19.06.2015, обратился в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением о признании данных актов недействительными (л.д. 2-8, 150).

Ответчики возражали против удовлетворения требований по основаниям, приведенным в отзывах (л.д. 60-66, 138-137, 151-153).

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований, руководствовался статьями 198 АПК РФ, 5, 388, 389, 390 НК РФ, 24.20 Закона N 135-ФЗ, Постановлением Пленума ВС РФ N 28. При этом суд, оценив представленные документы, признал, что требование о признании оспариваемых актов подлежит рассмотрению по существу, однако, оснований для его удовлетворения не имеется. Суд исходил из того, что исчисление земельного налога по рыночной стоимости, установленной решением суда, возможно в спорной ситуации с 01.01.2014, поскольку в подобном случае за более ранние периоды перерасчет земельного налога законодательством не предусмотрен.

Исследовав имеющиеся в деле документы, проанализировав доводы жалобы и отзывов на нее, заслушав представителей Предпринимателя и Управления, Второй арбитражный апелляционный суд пришел к следующим выводам.

В части 1 статьи 4 АПК РФ закреплено, что заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов в порядке, установленном АПК РФ.

По смыслу части 1 статьи 197, части 1 статьи 199 АПК РФ предметом спора по делам, рассматриваемым по правилам главы 24 АПК РФ, может быть требование о признании недействительным ненормативного правового акта.

Под ненормативным правовым актом понимается документ, исходящий от уполномоченного органа или должностного лица, содержащий властное волеизъявление, обязательные для исполнения властно-распорядительные требования, порождающие правовые последствия, устанавливающие, изменяющие или отменяющие права и обязанности конкретного лица.

Из положений статей 65, 71, 168, 198, 200, 201 АПК РФ усматривается, что ненормативный правовой акт может быть признан недействительным, если не соответствует закону или иным нормативным правовым актам и нарушает права и законные интересы заявителя, влечет для него неблагоприятные последствия.

Доказывание фактов нарушения прав и законных интересов возлагается на заявителя, а доказывание законности и обоснованности оспариваемого акта - на ответчика.

Суд, исходя из результатов оценки доказательств, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным либо об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Названные выше правила, установленные главой 24 АПК РФ, в том числе, исходя из Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 04.12.2003 N 418-О, распространяются и на дела об обжаловании актов налоговых органов.

В настоящем деле предметом оспаривания являлись Решение от 05.05.2015, принятое Инспекцией, и Решение от 19.06.2015, принятое Управлением, которыми Предпринимателю отказано в установлении и возврате излишне уплаченного земельного налога за Участок:22 и Участок:26, образовавшегося вследствие изменения в судебном порядке их кадастровой стоимости на рыночную стоимость.

Апелляционный суд, повторно оценив в соответствии со статьей 268 АПК РФ имеющиеся в деле документы, считает, что у суда первой инстанции отсутствовали основания для признания оспариваемых актов недействительными.

Иная позиция Предпринимателя в жалобе несостоятельна.

Суд первой инстанции, рассматривая заявленные требования, правильно отметил следующее.

Под актом ненормативного характера, который может быть оспорен в суде путем предъявления требования о признании недействительным, понимается документ любого наименования (требование, решение, постановление, письмо и другой), подписанный руководителем (заместителем руководителя) государственного органа и касающийся конкретного лица.

Оспариваемые решения, изложенные в письмах, адресованных Предпринимателю в ответ на его обращения, подписаны должностными лицами Инспекции и Управления, являются по своему содержанию отказом в удовлетворении заявления налогоплательщика о возврате налога.

В связи с этим оспариваемые решения не могут быть расценены как исключительно имеющие разъяснительный характер, облечение имевшего место отказа в возврате излишне уплаченного налога в форму разъяснений само по себе не может служить достаточным основанием для признания недопустимости его проверки в судебном порядке на соответствие федеральному закону.

Данные выводы суда первой инстанции участвующими в деле лицами не оспорены, оснований для их переоценки не имеется.

Также в обжалуемом решении верно отражено и в жалобе не опровергнуто, что спор между сторонами заключается в определении периода, за который следует производить исчисление земельного налога по рыночной стоимости, установленной в судебном порядке.

С мнением заявителя о том, что новая кадастровая стоимость, равная рыночной стоимости, поскольку улучшает положение налогоплательщика, должна распространяться на прошедшие периоды, земельный налог за которые уплачен с учетом прежней кадастровой стоимости, то есть, переплачен, а потому подлежит перерасчету и возврату, не представляется возможным согласиться.

В статьях 78, 79 НК РФ предусмотрен порядок зачета или возврата излишне уплаченных сумм налогов, как правило, за три года со дня уплаты, а в главе 31 НК РФ закреплены требования, с учетом которых осуществляется исчисление и уплата земельного налога.

При этом, среди таких требований поименовано, среди прочего, также требование о возврате (зачете) суммы излишне уплаченного налога в связи с перерасчетом суммы налога за период такого перерасчета.

Следовательно, плательщик земельного налога в случае его излишней уплаты вправе требовать возврата или зачета излишне уплаченных сумм за период не более чем три года со дня уплаты.

Из статей 387, 388, 391, 393, 397 НК РФ усматривается, что земельный налог уплачивается, среди прочего, физическими лицами, обладающими земельными участками на праве собственности, за налоговый период - календарный год - в срок не позднее 1 декабря года следующего за отчетным периодом. Налоговой базой по земельному налогу является кадастровая стоимость земельных участков по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом, определяемая в соответствии с земельным законодательством.

В силу статей 65, 66 ЗК РФ одной из форм платы за использование земли является земельный налог, для целей взимания которого, в том числе, устанавливается кадастровая стоимость земельного участка.

В свою очередь, для установления кадастровой стоимости земельных участков проводится государственная кадастровая оценка земель, которая, равно как и установление рыночной стоимости земельного участка, осуществляется в соответствии с законодательством Российской Федерации об оценочной деятельности, то есть Законом N 135-ФЗ.

В случае определения рыночной стоимости земельного участка кадастровая стоимость земельного участка устанавливается равной его рыночной стоимости.

В статье 24.18 Закона N 135-ФЗ предусмотрено право юридических и физических лиц на судебное оспаривание результатов определения кадастровой стоимости земельного участка и возможность по результатам такого оспаривания установления его рыночной стоимости на дату, по состоянию на которую установлена его кадастровая стоимость.

В статье 24.20 Закона N 135-ФЗ закреплен порядок применения сведений о кадастровой стоимости, определенной решением суда в порядке статьи 24.18 Закона N 135-ФЗ, который заключается в следующем. В случае изменения кадастровой стоимости по решению суда, сведения о кадастровой стоимости, установленной решением суда, применяются, в частности, для целей налогообложения с 1 января календарного года, в котором подано соответствующее заявление о пересмотре кадастровой стоимости, но не ранее даты внесения в ГКН кадастровой стоимости, которая являлась предметом оспаривания.

Данный порядок введен Федеральным законом от 21.07.2014 N 225-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" (далее - Закон N 225-ФЗ), вступившим в силу с 22.07.2014, со следующим условием, предусмотренным в части 8 статьи 3 Закона N 225-ФЗ. Статья 24.20 Закона N 135-ФЗ подлежит применению к сведениям о кадастровой стоимости, установленной в результате рассмотрения заявлений о пересмотре кадастровой стоимости, поданных после дня вступления в силу Закона N 225-ФЗ, а также заявлений о пересмотре кадастровой стоимости, поданных, но не рассмотренных судом на день вступления в силу Закона N 225-ФЗ.

Федеральным законом от 04.10.2014 N 284-ФЗ (далее - Закон N 284-ФЗ), вступившим в силу с 01.01.2015, пункт 1 статьи 391 НК РФ, регулирующей исчисление земельного налога, дополнен положением, аналогичным названному выше положению статьи 24.20 Закона N 135-ФЗ.

Таким образом, по смыслу приведенных норм налогового и земельного законодательства, основанием для внесения новой кадастровой стоимости в ГКН является установленное вступившим в законную силу решением суда несоответствие кадастровой стоимости земельного участка, внесенной в ГКН, его рыночной стоимости.

Именно поэтому определение рыночной стоимости земельного участка производится по состоянию на момент определения его кадастровой стоимости, внесенной в ГКН.

Однако, установленное вступившим в законную силу решением суда несоответствие кадастровой стоимости, внесенной в ГКН, его рыночной стоимости, не означает аннулирование ранее внесенной записи о кадастровой стоимости, а является основанием для внесения органом кадастрового учета такой стоимости в качестве новой кадастровой стоимости в ГКН с момента вступления в силу судебного акта.

Соответственно, кадастровая стоимость земельного участка, определенная решением суда как равная его рыночной стоимости, не может распространяться на ранее возникшие правоотношения в налоговой сфере.

Вместе с тем, ретроспективное применение кадастровой стоимости земельного участка, установленной в судебном порядке в размере его рыночной стоимости, возможно, начиная с 2014 года, но лишь в отношении того налогового периода, в котором подано соответствующее заявление. В том числе, в случаях, когда применительно к налоговому периоду 2014 года соответствующие заявления поданы после 22.07.2014, либо ранее этой даты в 2014 году, но рассмотрены по существу позднее.

Изложенное согласуется с разъяснениями, приведенными в пункте 28 Постановления Пленума ВС РФ N 28, а также в Определении N 155-О, Определении N 2342-О, Постановлении Президиума ВАС РФ N 10761/11, письме Министерства финансов Российской Федерации от 06.07.2015 N 03-05-04-02/38796.

Суд первой инстанции, руководствуясь теми же нормами права, верно установил, что Предприниматель обратился в суд общей юрисдикции с заявлением об оспаривании кадастровой стоимости Учаастка:22 и Участка:26 в декабре 2014 года.

С учетом данного обстоятельства, суд первой инстанции обоснованно признал, что определенная соответствующим судебным решением кадастровая стоимость данных участков в размере их рыночной стоимости подлежит применению для целей налогообложения с 01.01.2014.

Ссылки в жалобе на положения пункта 4 статьи 5 НК РФ об обратной силе актов законодательства о налогах и сборах, отменяющих налоги и (или) сборы, снижающих размеры ставок налогов (сборов), устраняющих обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающих их положение, отклоняются.

В названной норме предусмотрено, что указанные акты могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это.

Судебное решение, которым установлена новая кадастровая стоимость земельных участков, не является актом законодательства о налогах и сборах, его действие во времени определяется в соответствии с процессуальным законом моментом вступления в законную силу.

Закон N 225-ФЗ, которым введена статья 24.20 Закона N 135-ФЗ, и Закон N 284-ФЗ, которым в статью 391 НК РФ внесены изменения, аналогичные положениям статьи 24.20 НК РФ, лишь регламентируют порядок определения налоговой базы по земельному налогу при изменении кадастровой стоимости земельного участка по решению суда в порядке, установленном статьей 24.18 Закона N 135-ФЗ. При этом ни Закон N 225-ФЗ, ни Закон N 284-ФЗ не содержат норм о его обратной силе относительно прошедших на момент его принятия налоговых периодов.

Ссылки заявителя на Постановление N 17-П, Определение N 173-О, Определение N 381-О-П, Определение ВС РФ от 14.10.2015, Письма NN 18, 89, 15, 17, 107, 123 также не могут быть приняты во внимание. В данных актах даны разъяснения о ситуациях, отличающихся по своим существенным обстоятельствам от спорной ситуации.

В связи с этим в рассматриваемой ситуации факт установления кадастровой стоимости земельных участков, принадлежащих заявителю на праве собственности, в размере их рыночной стоимости не свидетельствует о возникновении переплаты по земельному налогу, уплаченному с применением прежней кадастровой стоимости в 2011-2013 годах.

Поэтому у ответчиков отсутствовали основания осуществить по обращениям заявителя возврат или зачет излишне уплаченных сумм земельного налога, соответствующие отказы не противоречат требованиям действующего законодательства.

Учитывая сказанное, апелляционный суд полагает, что в настоящем деле не имеется условий для признания Решения от 05.05.2015 и Решения от 19.06.2015 недействительными.

При данных обстоятельствах суд первой инстанции правомерно, с соблюдением статей 65 и 71 АПК РФ, отказал в удовлетворении заявления.

Таким образом, обжалуемое решение соответствует доказательствам и обстоятельствам дела, нормам материального и процессуального права, не подлежит отмене или изменению по приведенным в жалобе доводам.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, не выявлено.

В силу статьи 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины за подачу жалобы относятся на Предпринимателя, понесены им и перераспределению не подлежат.

Руководствуясь статьями 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ярославской области от 25.09.2015 по делу N А82-8872/2015 оставить без изменения, а апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Антонова Станислава Владимировича - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в установленном законом порядке.

Председательствующий

В.А. Устюжанинов

Судьи

М.В. Немчанинова Т.В. Хорова