Постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 2 февраля 2016 г. N 06АП-7011/15

г. Хабаровск

02 февраля 2016 г.

А80-168/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 27 января 2016 года.

Полный текст постановления изготовлен 02 февраля 2016 года.

Шестой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Песковой Т.Д.

судей Балинской И.И., Сапрыкиной Е.И.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Бутенко А.А.

при участии в заседании:

от Общества с ограниченной ответственностью "Золоторудная компания "Майское": Карнович Н.А., представитель по доверенности от 19.11.2015 N 69-/04-035; Ерунова Т.И., представитель по доверенности от 04.12.2015 N 69/04-036; Дятлова О.А., представитель по доверенности от 17.12.2015 N 69/04-038;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Чукотскому автономному округу: Шептухина О.Г., представитель по доверенности от 10.12.2015;

от Управления Федеральной налоговой службы по Чукотскому автономному округу: Шептухина О.Г., представитель по доверенности от 11.01.2016 N 04-0100028

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Чукотскому автономному округу

на решение от 08.10.2015

по делу N А80-168/2015

Арбитражного суда Чукотского автономного округа

принятое судьей Овчинниковой М.Ю.

по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Золоторудная компания "Майское"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Чукотскому автономному округу

третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Чукотскому автономному округу

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Золоторудная компания "Майское" (далее - общество, ООО "ЗК "Майское", налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Чукотского автономного округа с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Чукотскому автономному округу (далее - инспекция, Межрайонная ИФНС России N 2 по Чукотскому АО, налоговый орган) с заявлением о признании недействительными решений: от 27.10.2015 N 25, от 27.01.2015 N 26, от 27.01.2015 N 27, от 27.01.2015 N 28, от 27.01.2015 N 29, от 17.11.2014 N 559, которыми налоговый орган доначислил обществу налог на добычу полезных ископаемых (далее - налог, НДПИ) за август - декабрь 2013 года и май 2014 года и привлек его к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Определением суда от 14.05.2015 к участию в деле привлечено третье лицо, не заявляющее самостоятельных требований относительно предмета спора - Управление Федеральной налоговой службы по Чукотскому автономному округу (далее - управление, УФНС по Чукотскому АО).

Решением суда первой инстанции от 08.10.2015 заявленные требования удовлетворены в полном объеме.

Решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Чукотскому автономному округу от 27.01.2015 NN 25, 26, 27, 28, 29, от 17 11.2014 N 559 признаны недействительными как несоответствующие нормам Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующим порядок начисления и уплаты налога на добычу полезных ископаемых.

Не согласившись с судебным актом, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 2 по Чукотскому автономному округу обратилась в Шестой арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции, в связи с неправильным применением норм материального права, неполным выяснением обстоятельств, имеющих значение для настоящего дела, несоответствием выводов суда фактическим обстоятельствам дела, и принять по делу новый судебный акт об отказе в полном объеме Обществу с ограниченной ответственностью "Золоторудная компания "Майское" в удовлетворении заявленных требований.

Заседание суда апелляционной инстанции проводилось с использованием систем видеоконференц-связи.

В заседании суда апелляционной инстанции представители налогового органа поддержали доводы апелляционной жалобы в полном объеме, просили отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт об отказе в полном объеме Обществу с ограниченной ответственностью "Золоторудная компания "Майское" в удовлетворении заявленных требований.

Представитель Управления Федеральной налоговой службы по Чукотскому автономному округу поддержал доводы апелляционной жалобы Межрайонной ИФНС России N 2 по Чукотскому АО, просил отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт об отказе в полном объеме Обществу с ограниченной ответственностью "Золоторудная компания "Майское" в удовлетворении заявленных требований.

В заседании суда апелляционной инстанции представители ООО "Золоторудная компания "Майское" отклонили доводы апелляционной жалобы как неосновательные по основаниям, изложенным в отзыве, просили решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Изучив материалы дела, заслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, проверив обоснованность доводов апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.

Как следует из материалов дела, ООО "ЗК "Майское" создано путем реорганизации в форме преобразования 02.02.2004, ОГРН 1047725002863, ИНН 8706004386, место нахождения: 689400, Чукотский автономный округ, г. Певек, ул. Обручева, д. 27, и осуществляет согласно выписке из ЕГРЮЛ в качестве основного, вид деятельности - "производство общестроительных работ по строительству сооружений для горнодобывающей и обрабатывающей промышленности" ОКВЭД 45.21.54, а также несколько дополнительных видов деятельности. Одним из видов дополнительной деятельности является "Добыча руд и песков драгоценных металлов (золота, серебра и металлов платиновой группы" ОКВЭД 13.20.41.

Обществу выдана лицензия на разведку и добычу полезных ископаемых, в том числе использование отходов горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств. Место действия лицензии - объект Майское, золоторудное месторождение, Чукотский АО. Срок действия лицензии - до 27.12.2024 (л.д. 52 - 69 т. 10).

В период с сентября 2013 года по сентябрь 2014 года в налоговый орган обществом ежемесячно направлялись налоговые декларации по НДПИ, в том числе и за следующие налоговые периоды:

- за август 2013 года первичная декларация направлена 30.09.2013, по которой налог к уплате составил 16465563 руб.; 2 уточненная декларация направлена 01.09.2014, по которой налог к уплате составил 18448100 руб.;

- за сентябрь 2013 года первичная декларация направлена 23.10.2013, по которой налог к уплате составил 21290207 руб.; 2 уточненная декларация направлена 01.09.2014, по которой налог к уплате составил 20686888 руб.;

- за октябрь 2013 года первичная декларация направлена 25.11.2013, по которой налог к уплате составил 13475415 руб.; 1 уточненная декларация направлена 01.09.2014, по которой налог к уплате составил 13400865 руб.;

- за ноябрь 2013 года первичная декларация направлена 25.12.2013, по которой налог к уплате составил 23815261 руб.; 1 уточненная декларация направлена 01.09.2014, по которой налог к уплате составил 22954630 руб.;

- за декабрь 2013 года первичная декларация направлена 30.01.2014, по которой налог к уплате составил 26369972 руб.; 1 уточненная декларация направлена 01.09.2014, по которой налог к уплате составил 26417242 руб.;

- за май 2014 года первичная декларация направлена 18.06.2014, по которой налог к уплате составил 54717833 руб.

Межрайонной инспекцией ФНС России N 2 по Чукотскому автономному округу проведены камеральные налоговые проверки представленных обществом уточненных налоговых деклараций по НДПИ за периоды: август - декабрь 2013 года и май 2014 года, по результатам которых составлены акты: от 09.12.2014 N 683, N 684, N 685, N 686, N 687 от 23.09.2014 N 553.

Акты камеральных налоговых проверок вручены представителю налогоплательщика, которым в сроки, предусмотренные пунктом 6 статьи 100 НК РФ, представлены письменные возражения на все акты.

Налогоплательщик надлежащим образом уведомлен о месте и времени рассмотрения материалов камеральных проверок.

По итогам рассмотрения актов камеральных налоговых проверок уточненных налоговых деклараций по НДПИ и возражений общества, в отсутствие представителя общества, заместителем начальника Межрайонной ИФНС России N 2 по Чукотскому АО вынесены решения:

от 27.01.2015 N 25 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по уточненной налоговой декларации по НДПИ за август 2013 года;

от 27.01.2015 N 26 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по уточненной налоговой декларации по НДПИ за сентябрь 2013 года;

от 27.01.2015 N 27 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по уточненной налоговой декларации по НДПИ за октябрь 2013 года;

от 27.01.2015 N 28 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по уточненной налоговой декларации по НДПИ за ноябрь 2013 года;

от 27.01.2015 N 29 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по уточненной налоговой декларации по НДПИ за декабрь 2013 года;

от 17.11.2014 N 559 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по первичной налоговой декларации по НДПИ за май 2014 года.

Вышеуказанными решениями обществу доначислен НДПИ и налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, а именно:

решением от 27.01.2015 N 25 доначислен НДПИ за август 2013 года в сумме 8722460 руб., общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 1021870 руб.;

решением от 27.01.2015 N 26 доначислен НДПИ за сентябрь 2013 года в сумме 4338197 руб., общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 867639 руб. 40 коп.;

решением от 27.01.2015 N 27 доначислен НДПИ за октябрь 2013 года в сумме 2793676 руб., общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 558735 руб. 20 коп.;

решением от 27.01.2015 N 28 доначислен НДПИ за ноябрь 2013 года в сумме 2629697 руб., общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 525939 руб. 40 коп.;

решением от 27.01.2015 N 29 доначислен НДПИ за декабрь 2013 года в сумме 4494266 руб., общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 168993 руб. 60 коп.;

решением от 17.11.2014 N 559 доначислен НДПИ за май 2014 года в сумме 24934 руб.

Основанием для начисления налога в общем размере 23003230 руб. и штрафа в общем размере 1571590 по решениям от 27.01.2015 N 25, N 26, N 27, N 28 послужили следующие выводы налогового органа:

- обществом в целях исчисления НДПИ при определении стоимости добытого полезного ископаемого (далее - ДПИ) неверно применен пункт 3 статьи 340 НК РФ, так как следовало применять пункт 5 статьи 340 НК РФ;

- общество неправомерно уменьшило налоговую базу по НДПИ на сумму расходов по доставке ДПИ до покупателя, так как уменьшение налоговой базы по НДПИ может быть произведено только на расходы по аффинажу и доставке "химически чистого" драгоценного металла до конечного получателя, которые налогоплательщик исключил, установив предметом договоров на продажу золотосодержащего концентрата с контрагентом реализацию золотосодержащего концентрата, т.е. самого полезного ископаемого.

Налоговый орган в оспариваемых решениях рассчитал налог из оценки стоимости золота, содержащегося в золотосодержащем концентрате, полученного при флотационном обогащении золотосодержащих сульфидных руд, определив стоимость химически чистого золота по стоимости золота в концентрате, на основании справок предприятия по ежемесячно добытому полезному ископаемому, применив формулу расчета единицы стоимости полезного ископаемого в соответствии с п.п. 2 п.5.10 раздела 5 Приказа ФНС России от 16.12.2011 N ММВ-7-3/928@, а именно:

VДМ - САД

стр. 040= q ------------

QДМ

где:

VДМ - выручка от реализации химически чистого металла, определенная исходя из цен реализации без налога на добавленную стоимость;

САД - сумма расходов по аффинажу и расходов по доставке (перевозке) химически чистого металла до получателя;

QДМ - количество реализованного налогоплательщиком в налоговом периоде химически чистого металла;

q - доля содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого;

Расходы, понесенные обществом при осуществлении доставки ДПИ до покупателя, исключены налоговым органом как несоответствующие расходам, определенным п. 5 ст. 340 НК РФ. Инспекция в своих решениях указала налогоплательщику, что он не вправе был применять при расчете налога п. 3 ст. 340 НК РФ.

Не согласившись с вынесенными решениями, ООО "ЗК Майское" обратилось с апелляционными жалобами в Управление Федеральной налоговой службы по Чукотскому автономному округу.

Управление, рассмотрев апелляционные жалобы, своими решениями удовлетворило их частично и отменило в части привлечения к налоговой ответственности, уменьшив суммы штрафа на основании положений статей 112, 114 НК РФ, кроме одной, которую оставило без удовлетворения, а именно:

решением от 23.01.2015 N 05-12/00419 апелляционная жалоба на решение Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Чукотскому АО N 559 от 17.11.2014 оставлена без удовлетворения;

решением от 02.04.2015 N 05-12/02238 апелляционная жалоба на решение Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Чукотскому АО N 25 от 27.01.2015 удовлетворена частично, решение отменено в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 510935 руб., в остальной части оставлено в силе;

решением от 02.04.2015 N 05-12/02263 апелляционная жалоба на решение Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Чукотскому АО N 26 от 27.01.2015 удовлетворена частично, решение отменено в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 433820 руб., в остальной части оставлено в силе;

решением от 02.04.2015 N 05-12/02264 апелляционная жалоба на решение Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Чукотскому АО N 27 от 27.01.2015 удовлетворена частично, решение отменено в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 279368 руб., в остальной части оставлено в силе;

решением от 02.04.2015 N 05-12/02265 апелляционная жалоба на решение Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Чукотскому АО N 28 от 27.01.2015 удовлетворена частично, решение отменено в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 262970 руб., в остальной части оставлено в силе;

решением от 02.04.2015 N 05-12/02263 апелляционная жалоба на решение Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Чукотскому АО N 29 от 27.01.2015 удовлетворена частично, решение отменено в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 84497 руб., в остальной части оставлено в силе.

Несогласие с вынесенными налоговыми органами решениями, послужило основанием оспорить ненормативные акты в арбитражный суд.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из следующего.

В соответствии со статьей 65 АПК РФ, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений, представить доказательства.

В силу части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действия (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ организации вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным ненормативного правового акта государственных органов, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии со статьей 201 АПК РФ решение о признании ненормативного правового акта недействительным принимается арбитражным судом в том случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт государственного органа не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух оснований - несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как установлено судом первой инстанции, существенных нарушений условий процедуры проведения и рассмотрения материалов налоговой проверки либо таких нарушений процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, которые являются основанием для признания оспариваемого решения недействительным в соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ, судом не установлено. Налогоплательщику была обеспечена возможность участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки и представить объяснения и возражения.

Предусмотренный частью 4 статьи 198 АПК РФ трехмесячный срок на обращение в суд с настоящим заявлением обществом соблюден.

В соответствии со статьей 334 НК РФ общество признается пользователем недр в соответствии с законодательством Российской Федерации и является плательщиком НДПИ.

Объектом налогообложения налога на добычу полезных ископаемых согласно пункту 1 статьи 336 НК РФ, признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр (в том числе из залежи углеводородного сырья), предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 337 НК РФ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия).

В соответствии с подпунктом 13 пункта 2 статьи 337 НК РФ одним из видов полезного ископаемого являются концентраты и другие полупродукты, содержащие драгоценные металлы (золото, серебро, платина, палладий, иридий, родий, рутений, осмий), получаемые при добыче драгоценных металлов, то есть извлечение драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений.

Согласно преамбуле Федерального закона от 26.03.1998 N 41-ФЗ "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" (далее - Федеральный закон от 26.03.1998 N 41-ФЗ) данный Закон устанавливает правовые основы регулирования отношений, возникающих в области геологического изучения и разведки месторождений драгоценных металлов и драгоценных камней, их добычи, производства, использования и обращения (гражданского оборота).

Добыча драгоценных металлов представляет собой извлечение драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений с получением концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы (абзац 4 статьи 1 Федерального закона от 26.03.1998 N 41-ФЗ).

При этом к драгоценным металлам относятся золото, серебро, платина и металлы платиновой группы (палладий, иридий, родий, рутений и осмий).

Настоящий перечень драгоценных металлов может быть изменен только федеральным законом. Драгоценные металлы могут находиться в любом состоянии, виде, в том числе в самородном и аффинированном виде, а также в сырье, сплавах, полуфабрикатах, промышленных продуктах, химических соединениях, ювелирных и иных изделиях, монетах, ломе и отходах производства и потребления.

Согласно классификации деятельности по добыче руд и песков драгоценных металлов, установленной Приложением А к Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности ОК 029-2001 (КДЕС Ред. 1), утвержденному Постановлением Госстандарта России от 06.11.2001 N 454-ст, добыча полезных ископаемых (код по ОКВЭД 13.20.41) включает в себя извлечение драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений с последующим получением концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы.

Из совокупности понятия добычи драгоценных металлов, данного в Законе от 26.03.1998 N 41-ФЗ, в статье 337 НК РФ и классификации этого вида деятельности в Приложении А к ОК 029-2001, как правильно определил суд, получение недропользователем золотосодержащих концентратов (полупродуктов) из добытых им золотосодержащих руд рассматривается как неотъемлемая часть указанного процесса добычи.

Технологический процесс по добыче конкретного полезного ископаемого на конкретном месторождении полезных ископаемых определяется в техническом проекте разработки данного месторождения полезных ископаемых и включает в себя помимо самой операции по извлечению минерального сырья из недр (отходов, потерь) комплекс технологических операций (процессов), осуществляемых, как правило, в границах горного отвода, по доведению фактически извлеченного минерального сырья до соответствующего стандарта качества.

Указанный комплекс технологических операций (процессов) может в себя включать, в частности: операции по технологической подготовке до получения кондиционного продукта (сортового сырья); операции по отделению попутных компонентов и примесей; операции, необходимые для облегчения транспортировки и хранения товарного продукта; другие операции, имеющие целью получение товарного продукта, при условии, что они не изменяют основного характера продукта; иные операции, предусмотренные техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых.

К полупродуктам, содержащим драгоценные металлы, относятся шлиховое золото и платина (шлиховой концентрат), гравитационный, флотационный, обожженный (огарок) концентраты, лигатура, сплав Доре, черновое золото, катодный металл, цинковые осадки и другие полупродукты, содержащие драгоценные металлы. Качество концентратов регламентируется стандартами, утвержденными в установленном порядке.

В соответствии с пунктами 63, 64 ГОСТ Р 52793-2007 "Металлы драгоценные. Термины и определения", утвержденного Приказом Ростехрегулирования от 24.12.2007 N 388-ст, под добычей драгоценного металла понимается извлечение содержащих драгоценный металл руд из коренных месторождений, песков и самородков из россыпных месторождений, материалов из техногенных месторождений для последующей переработки; под производством драгоценного металла - совокупность технологических приемов и способов переработки содержащего драгоценный металл минерального сырья, лома и отходов драгоценного металла с целью извлечения драгоценного металла, включая аффинаж драгоценного металла.

Содержащее драгоценный металл минеральное сырье определяется как добытые из недр и содержащие драгоценный металл руды коренных месторождений, пески россыпных месторождений, материалы техногенных месторождений и промежуточные продукты металлургического производства (пункт 6 ГОСТ Р 52793-2007).

Содержащий драгоценные металлы концентрат в пункте 7 ГОСТ Р 52793-2007 определен как продукт обогащения содержащего драгоценный металл минерального сырья, пригодный для переработки, в котором содержание драгоценного металла выше, чем в исходном сырье.

Одновременно в примечании к данному пункту ГОСТ Р 52793-2007 указано, что концентрат может содержать в различных соотношениях цветные и драгоценные металлы; наименования отдельных типов концентратов могут отражать наличие в них основного драгоценного металла, например: золотосодержащий концентрат.

Технологический процесс добычи первичных руд месторождения "Майское" производится на основании Проекта строительства Майского горно-обогатительного комбината (л.д. 108-115 т. 10), разработанного ЗАО "Полиметалл Инжиниринг", и включает в себя, помимо самой операции по извлечению минерального сырья из недр, комплекс технологических операций (процессов) по доведению фактически извлеченного минерального сырья до соответствующего стандарта качества.

В пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18 декабря 2007 года N 64 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ N 64) разъяснено, что при применении пункта 1 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации судам надлежит исходить из того, что добытым полезным ископаемым признается продукция, которая содержится в минеральном сырье и отвечает определенным стандартам, что означает: вывод о наличии в добытом минеральном сырье полезного ископаемого может быть сделан только в случае, когда в названном сырье содержится продукция, характеризуемая определенными физическими свойствами (либо иными существенными природными свойствами) и (или) химическим составом, предусмотренными соответствующим стандартом.

В связи с этим, при определении объекта НДПИ судам следует иметь в виду: поскольку в силу абзаца 2 пункта 1 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого и являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности, не признается по общему правилу полезным ископаемым и продукция, в отношении которой были осуществлены предусмотренные соответствующими стандартами технологические операции, не являющиеся операциями по добыче (извлечению) полезного ископаемого из минерального сырья (например, операции по очистке от примесей, измельчению, насыщению и т.д.).

В пункте 3 Постановления Пленума ВАС РФ N 64 разъяснено, что согласно пункту 6 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 этой статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь). При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

Применяя указанные нормы, суды должны исходить из следующего. Данные нормы не могут быть истолкованы как означающие, что полезным ископаемым во всех случаях признается конечная продукция разработки месторождения, поскольку проектом разработки конкретного месторождения может быть предусмотрена необходимость осуществления в отношении полезного ископаемого операций, относящихся не только к добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, но и к его дальнейшей переработке.

По смыслу вышеприведенных положений статей 336, 337 НК РФ, разъяснений Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, отраженных в Постановлении Пленума ВАС РФ N 64, соответствующая обязанность по уплате налога на добычу полезных ископаемых возникает у юридического лица, в том случае, если соответствующее минеральное сырье, добываемое пользователем недр, является добытым полезным ископаемым, под которым понимается продукция, характеризуемая определенными физическими свойствами (либо иными существенными природными свойствами и (или) химическим составом, предусмотренными соответствующим стандартом).

Согласно приложению 3 "Перечень стандартов и технических условий" к Методическим рекомендациям по применению Классификации запасов месторождений и прогнозных ресурсов твердых полезных ископаемых (золоторудных), утвержденных Распоряжением Министерства природных ресурсов Российской Федерации от 05.06.2007 N 37-р концентрат флотационный золотосодержащий соответствует техническим условиям - ТУ 117-2-6-75 (ТУ 48-16-6-75).

Возникновение объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения всех технологических операций по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 25 февраля 2013 года N 189-О).

Из пояснений заявителя и представленных сторонами доказательств - проекта строительства Майского горно-обогатительного комбината, пояснительной записки к проектной документации, разработанной в 2013 году (л.д. 78 - 84 т. 10), протокола заседания центральной комиссии по разработке месторождений твердых полезных ископаемых от 16.10.2012 N 95/12-стп (стр.1 - 8 т. 3), судом установлено, что на месторождении "Майское" в результате технологического процесса предусматривается переработка полезных ископаемых двумя способами: способом сульфидной флотации для сульфидных руд и прямого цианидного выщелачивания для окисленных руд. Технологическая схема переработки руды обеспечивает получение готовой продукции. Результатом добычи драгоценных металлов для общества являются получение полупродуктов - при переработке сульфидных руд - флотоконцентрат, при переработке окисленных руд - сплав Доре.

Таким образом, технологический цикл общества по добыче полезного ископаемого заканчивается получением 2 золотосодержащих полупродуктов - флотоконцентрата и (или) сплава Доре, в зависимости от сорта руды.

Флотационный золотосодержащий концентрат является продукцией горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержится в фактически добытом (извлеченном) из недр минеральном сырье (породе), по своему качеству соответствует стандарту - ТУ 01-2013 (л.д. 12-17 т. 11), то есть, как правильно определил суд, отвечает понятию полезного ископаемого, указанному в пункте 1 статьи 337 НК РФ.

Таким образом, результатом разработки налогоплательщиком россыпных месторождений, представляющим собой объект налогообложения, является добытое полезное ископаемое - золотосодержащий концентрат. Указанный объект и учитывается обществом в качестве объекта налогообложения при расчете НДПИ.

Судом первой инстанции установлено, что Общество в период август - ноябрь 2013 года реализовывало полученный золотосодержащий концентрат (флотоконцентрат) в таможенном режиме экспорта в Китай на основании контрактов:

- N НТ-AU20130502/ZKM 1(03-2-0002) от 17.05.2013 в адрес покупателя ZhaoyuanHwatangTradingCo.Ltd (л.д. 9 - 26 т. 3),

- N ZKM 1(03-2-003)YTJINAO-13-CA01 от 07.06.2013 в адрес покупателя YanTai JinAo Smeiting Co.Ltd (л.д. 27 - 44 т. 3).

Предметом договоров являлась реализация и поставка обществом золотосодержащего концентрата, что подтверждается выводами налогового органа, отраженными в оспариваемых решениях.

В декабре 2013 года реализация золотосодержащего концентрата обществом не производилась.

В мае 2014 года обществом впервые произведена реализация ОАО "Банк "ВТБ" аффинированного золота из золотосодержащего концентрата, который переработан на аффинажном заводе.

Согласно статье 338 НК РФ налоговая база по НДПИ определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого) (пункт 1).

Подпунктом 1 пункта 2 статьи 338 НК РФ установлено, что налоговая база определяется как стоимость добытых полезных ископаемых, рассчитанная в соответствии со статьей 340 настоящего Кодекса, если иное не установлено подпунктами 2 и (или) 3 настоящего пункта.

Согласно пункту 1 статьи 340 НК РФ оценка стоимости добытых полезных ископаемых, определяется налогоплательщиком самостоятельно одним из следующих способов:

1) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета субсидий;

2) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого;

3) исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

В соответствии с пунктом 3 статьи 340 НК РФ в случае отсутствия субсидий к ценам реализации добываемых полезных ископаемых налогоплательщик применяет способ оценки, указанный в подпункте 2 пункта 1 настоящей статьи. При этом оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится исходя из выручки от реализации добытых полезных ископаемых, определяемой на основании цен реализации с учетом положений статьи 105.3 настоящего Кодекса, без налога на добавленную стоимость (при реализации на территории Российской Федерации и в государства - участники Содружества Независимых Государств) и акциза, уменьшенных на сумму расходов налогоплательщика по доставке в зависимости от условий поставки.

Оценка производится отдельно по каждому виду добытого полезного ископаемого исходя из цен реализации соответствующего добытого полезного ископаемого.

Стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого, определяемого в соответствии со статьей настоящего Кодекса, и стоимости единицы добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с настоящим пунктом.

Стоимость единицы добытого полезного ископаемого рассчитывается как отношение выручки от реализации добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с настоящим пунктом, к количеству реализованного добытого полезного ископаемого.

Пунктом 5 статьи 340 НК РФ предусмотрено, что оценка стоимости добытых драгоценных металлов, извлеченных из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений, производится исходя из сложившихся у налогоплательщика в соответствующем налоговом периоде (а при их отсутствии - в ближайшем из предыдущих налоговых периодов) цен реализации химически чистого металла без учета налога на добавленную стоимость, уменьшенных на расходы налогоплательщика по его аффинажу и доставке (перевозке) до получателя. При этом стоимость единицы указанного добытого полезного ископаемого определяется как произведение доли (в натуральных измерителях) содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого и стоимости единицы химически чистого металла.

Согласно пункту 1 статьи 339 НК РФ количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно в единицах массы или объема. Количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод (пункт 2 статьи 339 НК РФ) Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого.

В силу пункта 3 этой статьи, если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, то его количество определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого; фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче; фактические потери учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором производилось их измерение в размере, определенном по итогам произведенных измерений.

Пунктом 4 статьи 339 НК РФ налогоплательщику вменяется в обязанность определять количество добытого полезного ископаемого по данным обязательного учета при добыче, осуществляемого в соответствии с законодательством Российской Федерации о драгоценных металлах.

Согласно пункту 7 статьи 339 НК РФ при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки полезного ископаемого.

В соответствии с пунктом 2.1 Приказов об учетной политике на 2013 год N 2206 и 2014 год N 2067 добытое полезное ископаемое определяется по данным обязательного учета при добыче, осуществляемого в соответствии с законодательством Российской Федерации о драгоценных металлах и драгоценных камнях, прямым методом.

В соответствии с пунктом 2 статьи 342 НК РФ при добыче концентратов и других полупродуктов, содержащих золото, налогообложение производится по налоговой ставке 6,0%, при добыче концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы за исключением золота - 6,5%.

Анализ вышеуказанных норм позволяет сделать вывод о том, что у организации - недропользователя обязанность по уплате НДПИ возникает в отношении полезных ископаемых, добытых на участках недр, предоставленных в пользование на лицензионных условиях, то есть в отношении тех объектов, которые являются результатом деятельности налогоплательщика, связанной с разработкой месторождения.

При этом законодательство о налогах и сборах, о недрах, о драгоценных металлах не содержит положений о том, что при расчете налоговой базы по НДПИ в отношении золотосодержащего концентрата подлежит определению стоимость драгоценных металлов, извлекаемых из концентратов.

Судом установлено, что в спорный период общество реализовывало золотосодержащий флотоконцентрат, то есть сырье, которое необходимо переработать и довести до стандартов, используемых в торговле драгметаллами, а не аффинированный металл.

Из оспариваемых решений усматривается, что налоговый орган отождествил понятия "цена аффинированного металла" и "цена металлов, содержащихся в концентрате", произвел расчет НДПИ по произвольной методике, что не предусмотрено действующим законодательством, так как стоимостная оценка аффинированного (химически чистого) золота по стоимости золота в реализованном концентрате не допустима.

Согласно представленным налогоплательщиком и налоговым органом в материалы дела декларациям, расчетам, прилагаемыми к ним, налогоплательщик облагал НДПИ добытое полезное ископаемое - золотосодержащий концентрат по ставке, равной 6 процентам, в соответствии с вышеизложенными нормами НК РФ.

Судом установлено, что спорные декларации по НДПИ за сентябрь - ноябрь 2013 года налогоплательщик заполнял в соответствии с Порядком заполнения налоговой декларации по НДПИ, утвержденным Приказом ФНС России от 16.12.2011 N ММВ-7-3/928@: в строке 010 раздела 2 декларации указан код вида полезного ископаемого, в строке 040 - стоимость единицы добытого полезного ископаемого, в строке количество 060 - выручка от реализации добытого полезного ископаемого, в строках 080 и 090 налоговая база и сумма исчисленного налога. Данные, отраженные в декларациях совпадают с данными прилагаемых к декларации расчетами НДПИ. В декларациях в разделе 3.2 отсутствует показатель доли драгоценного металла (золота) в полученном ДПИ, так как обществом не производится реализация химически чистого металла.

Следовательно, как правильно определил суд, налоговым органом неправомерно произведены перерасчеты стоимости ДПИ, исходя из положений пункта 5 статьи 340 НК РФ.

Пункт 5 статьи 340 НК РФ предусматривает определение стоимости добытого драгоценного металла исходя из цены реализации аффинированного металла. Положения абзаца 1 пункта 5 статьи 340 НК РФ предусматривают уменьшение цены реализованного химически чистого металла "на расходы по его аффинажу", что означает применение цен реализации, сложившихся в отношении именно аффинированного металла.

Следовательно, применение п. 5 ст. 340 НК РФ в проверяемых периодах (август-ноябрь 2013 г.) обществом невозможно в силу отсутствия реализации аффинированного металла как в проверяемых периодах (август-декабрь 2013 года, так и в предыдущих периодах (впервые реализация аффинированного металла произведена в мае 2014 г.).

Таким образом, налоговый орган вменил обществу фактически не полученный доход, что привело к необоснованному увеличению (искажению) налоговой базы по НДПИ.

Объектом НДПИ у общества является именно концентрат, а не химически чистый металл как компонент, извлекаемый при дальнейшей переработке на предприятии. В силу чего, для определения налоговой базы необходимо определять стоимость концентрата (ДПИ), а не стоимость химически чистого металла в концентрате, как компонента, извлекаемого при дальнейшей переработке и являющегося самостоятельным видом ДПИ.

Глава 26 НК РФ не содержит норм, согласно которым правила пункта 5 статьи 340 НК РФ применимы в отсутствие объекта реализации - химически чистого металла (аффинированного).

В основных направлениях налоговой политики на 2016 год и плановый период 2017 и 2018 годов, подготовленных с целью составления проекта федерального бюджета на очередной финансовый год и опубликованных на сайте http://www.minfin.ru только планируется проработка возможности определения объектом налогообложения НДПИ при добыче руд черных, цветных, драгоценных и радиоактивных металлов химически чистого металла, содержащегося в добытой руде или в конечной продукции разработки соответствующего месторождения полезных ископаемых (статья 6).

Согласно пункту 4 статьи 340 НК РФ Кодекса в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого налогоплательщик применяет способ оценки, указанный в подпункте 3 пункта 1 настоящей статьи.

При этом расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Согласно статье 341 Кодекса налоговым периодом признается календарный месяц.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 4 постановления от 18.12.2007 N 64 указал, что оценка стоимости полезного ископаемого, исходя из сложившихся у налогоплательщика цен реализации, возможна только в случае реализации налогоплательщиком продукции, признаваемой в соответствии со статьей 337 Кодекса полезным ископаемым, а также в случае реализации налогоплательщиком продукции, полученной с применением перерабатывающих технологий, которые являются специальными видами добычных работ.

Если реализация данной продукции не осуществляется, при расчете налоговой базы надлежит руководствоваться подпунктом 3 пункта 1 и пунктом 4 статьи 340 Кодекса, то есть определять налоговую базу на основе расчетной стоимости добытого полезного ископаемого.

Указанный способ оценки стоимости полезных ископаемых применяется, в частности, в случае реализации продукции, в отношении которой были осуществлены технологические операции, не являющиеся операциями по добыче (извлечению) полезного ископаемого из минерального сырья, а также продукции, полученной при дальнейшей переработке полезного ископаемого, являющейся продукцией обрабатывающей промышленности.

Таким образом, стоимость добытых полезных ископаемых может определяться исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых только при отсутствии реализации добытого полезного ископаемого.

В оспариваемом решении N 29 от 27.01.2015, как установил суд, налоговый орган определил налоговую базу и произвел расчет налога по правилам пункта 5 статьи 340 НК РФ исходя из сложившейся в предыдущем налоговом периоде (ноябре 2013 года) цены реализации химически чистого металла, которую он определил расчетным путем исходя из цены реализации партии флотоконцентрата. При этом налоговая база и налог по НДПИ за ноябрь 2013 года пересчитан обществу налоговым органом, по обоснованному выводу суда, неправомерно, что установлено в судебном заседании при рассмотрении законности вынесения оспариваемого решения N 28 от 27.01.2015, исходя из определенной расчетным путем стоимости химически чистого золота, содержащегося во флотоконцентрате.

Как следует из текста оспариваемого решения налогового органа, материалов дела, письменных пояснений налогоплательщика по рассматриваемому эпизоду, применение пункта 5 статьи 340 НК РФ налоговым органом при расчете налога за декабрь 2013 года неправомерно в силу отсутствия реализации аффинированного металла в августе-ноябре 2013 года и общество правомерно рассчитало стоимость ДПИ на основании пункта 3 статьи 340 НК РФ, что подтверждается расчетом НДПИ в декабре 2013 года, прилагаемым к налоговой декларации, бухгалтерской отчетностью (обороты счета 90.01.01, 91, отчеты по проводкам 62.90.01.1).

При таких обстоятельствах суд пришел к правильному выводу, что у налогового органа не было оснований для доначисления спорных сумм налога с применением п. 5 статьи 340 НК РФ.

В мае 2014 года обществом осуществлена реализация в адрес Банка ВТБ аффинированного металла (слитки золота), при определении единицы стоимости ДПИ с целью исчисления НДПИ обществом применен пункт 5 статьи 340 НК РФ, исходя из расчетной стоимости ДПИ, что соответствует разъяснениям, данным ФНС России в письме от 31.01.2014 N ГД-4-3/1631@.

При вынесении оспариваемых решений налоговый орган исключил из состава расходов затраты общества по доставке золотосодержащего концентрата покупателю, что повлекло за собой увеличение налоговой базы и, соответственно, увеличение суммы НДПИ, подлежащего уплате в бюджет.

По данному эпизоду судом установлено следующее.

Абзац 1 пункта 3 статьи 340 НК РФ устанавливает, что оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится исходя из выручки от реализации добытых полезных ископаемых, определяемой на основании цен реализации с учетом положений статьи 105.3 настоящего Кодекса, без налога на добавленную стоимость (при реализации на территории Российской Федерации и в государства - участники Содружества Независимых Государств) и акциза, уменьшенных на сумму расходов налогоплательщика по доставке в зависимости от условий поставки.

В целях главы 26 НК РФ в сумму расходов по доставке включаются расходы на оплату таможенных пошлин и сборов при внешнеторговых сделках, расходы по доставке (перевозке) добытого полезного ископаемого от склада готовой продукции (узла учета, входа в магистральный трубопровод, пункта отгрузки потребителю или на переработку, границы раздела сетей с получателем и тому подобных условий) до получателя, а также на расходы по обязательному страхованию грузов, исчисленные в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В целях настоящей главы к расходам по доставке (перевозке) добытого полезного ископаемого до получателя, в частности, относятся расходы по доставке (транспортировке) магистральными трубопроводами, железнодорожным, водным и другим транспортом, расходы на слив, налив, погрузку, разгрузку и перегрузку, на оплату услуг в портах и транспортно-экспедиционных услуг.

Таким образом, критерием отнесения затрат к расходам, уменьшающим налоговую базу по НДПИ, является цель их осуществления - обеспечение доставки полезного ископаемого до потребителя.

Из оспариваемых решений и решений, вынесенных вышестоящим налоговым органом по апелляционным жалобам общества, усматривается, что при проведении камеральных налоговых проверок уточненных налоговых деклараций налогоплательщику было отказано в уменьшении налоговой базы на затраты, понесенные в связи с доставкой концентрата покупателю/получателю.

Как установлено судом, согласно расчету НДПИ за август, сентябрь, октябрь 2013 года и представленным налоговому органу подтверждающим документам, стоимость ДПИ (золотосодержащий концентрат), на основании пункта 3 статьи 340 была уменьшена обществом на сумму расходов по доставке добытого полезного ископаемого до покупателя (транспортные расходы):

- в августе на сумму в общем размере - 53438065 руб. 29 коп.,

- в сентябре на сумму в общем размере - 65605577 руб. 96 коп.,

- в октябре на сумму в общем размере - 66050310 руб. 86 коп.,

- в ноябре на сумму в общем размере - 60690731 руб. 12 коп.

В ходе проведения камеральных налоговых проверок и в ходе судебного разбирательства достоверность понесенных расходов по первичным документам подтверждена и расхождений судом не установлено.

В период август-ноябрь 2013 обществом при реализации ДПИ были понесены следующие расходы по доставке ДПИ до покупателя.

Согласно контрактам от 17.05.2013 г. N HT-AU201305023KM 1(03-2-002), от 17.06.2013 г. N ЗКМ 1(03-2- 0003) общество реализовывало ДПИ - Концентрат и осуществляло доставку в адрес покупателей находящихся в КНР (Китай).

Обществом уменьшена налоговая база по НДПИ на сумму следующих произведенных расходов:

-погрузочные работы флотоконцентрата в морском порту "Певек" на борт морских судов т/х "А. Чернышев", т/х "Лев Яшин", т/х "Бурханов";

- страхование груза (флотоконцентрата);

- работы по перемещению концентрата в оперативную зону погрузки морского порта "Певек" к борту морских судов т/х "А. Чернышев" на т/х "Лев Яшин", на т/х "Бурханов;

- услуги по таможенному оформлению ценного груза (концентрата);

- услуги по привлечению ледокольного флота и обеспечению ледовой проводки т/х "А. Чернышев", т/х "Лев Яшин", т/х "Бурханов" из порта Певек;

- услуги по обеспечению морской перевозки груза (флотоконцентрат) в межпортовом сообщении Певек - Циндао (Китай), Певек - Лункоу (Китай);

- услуги/работы по перевозке груза (флотоконцентрата) по маршруту Майское - морской порт Певек.

Таким образом, все понесенные обществом расходы по обоснованному выводу суда, связаны исключительно с обеспечением доставки добытого полезного ископаемого до покупателя.

В период май 2014 обществом при реализации ДПИ были понесены следующие расходы по доставке ДПИ до покупателя.

Согласно контракту от 29.01.2014 N ЗКМ 1(032-0008)/2014-КП общество реализовывало химически чистый металл (золото) и осуществляло доставку до покупателя ОАО ВТБ Банк.

Для осуществления доставки полезного ископаемого до аффинажного завода, обществом заключен агентский договор N (04-1-001)69(05-2-080)241 от 20.06.2011 г.

Исходя из условий агентского договора ООО "Ресурсы Албазино" (Агент) по поручению ООО "Золоторудная компания "Майское" (Принципал) осуществляет все предусмотренные данным договором действия.

Согласно Отчету агента N Х0000003517 от 01.05.2014 г., Акту N АЛХ00000773 от 01.05.2014 г. об оказании услуг, поручение общества исполнено.

При исполнении поручения Агентом были понесены подтвержденные им документально расходы, по оплате услуг перевозки, организованной привлеченным Агентом экспедитором - ЗАО "Специальная транспортная служба". Понесенные расходы Агента, в соответствии с условиями агентского договора, подлежат возмещению Принципалом.

Как следует из приложенного к Отчету агента акта об оказании услуг, счета - фактуры ЗАО "Специальная транспортная служба" N АЛХ00001584 от 29.04.2014 г. (приложение N 26 к Заявлению от 05.05.2015 г. N 69- 07/038) все перечисленные расходы понесены экспедитором при организации доставки ценного груза (слитки золота) по маршруту Амурск - Красноярск.

Таким образом, уплата агентского вознаграждения непосредственно связана с оказанием агентом всех предусмотренных договором услуг по доставке слитков золота покупателю.

Следовательно, как правильно определил суд, все понесенные обществом расходы в период август-ноябрь 2013 г., май 2014 г. (по организации погрузо-разгрузочных работ в морском порту Певек, Циндао, Лункоу, страхование груза, таможенное оформление груза, осуществление транспортной перевозки груза, уплата агентского вознаграждения) связаны исключительно с обеспечением доставки добытого полезного ископаемого до получателя/покупателя.

Без осуществления расходов по оплате услуг перевозки, транспортировки, погрузки, разгрузки, страхование груза поставка добытого полезного ископаемого до покупателей, ОАО ВТБ Банк, покупателей находящихся в КНР, была бы невозможна.

Перечень расходов по доставке полезного ископаемого, уменьшающих цену реализации полезного ископаемого в целях расчета НДПИ, не является исчерпывающим.

Исходя из сущности НДПИ, при определении стоимости добытых полезных ископаемых воля законодателя направлена на исключение из стоимости единицы добытого полезного ископаемого расходов, не связанных непосредственно с добычей этого полезного ископаемого, которые не должны влиять на исчисление налоговой базы.

Критерием отнесения затрат к расходам, уменьшающим налоговую базу по НДПИ является цель их осуществления - обеспечение доставки полезного ископаемого до потребителя.

Указанные выводы соответствуют судебной арбитражной практике, сформулированной Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в Постановлении ВАС РФ от 18.05.2011 N 1109/11, и в пункте 38 письма ФНС России от 12.08.2011 N СА-4-7/13193@. В указанном постановлении ВАС РФ судам предписано, что толкование правовых норм, содержащихся в нем, является общеобязательным и подлежит применению при рассмотрении аналогичных дел.

Таким образом, общество обоснованно, руководствуясь пунктами 3, 5 статьи 340 НК РФ, включило транспортные расходы по доставке полезного ископаемого до покупателей, в состав расходов, уменьшающих выручку от реализации добытого полезного ископаемого.

Ограничительное толкование пункта 3 статьи 340 НК РФ Кодекса привело бы - в нарушение принципа равного положения всех налогоплательщиков перед налоговым законом - к неравному подходу по отношению к налогоплательщикам, осуществляющим доставку полезного ископаемого до потребителя самостоятельно, по сравнению с налогоплательщиками, привлекающими перевозчиков, стоимость услуг которых складывается из всех расходов, включая и общехозяйственные.

В пункте 1 статьи 122 НК РФ предусмотрено, что неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

В соответствии со статьей 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

Поскольку, как установил суд, налогоплательщик действовал при подаче уточненных налоговых деклараций в соответствии с нормами главы 26 НК РФ, объект налогообложения налогоплательщиком указан правильно, НДПИ к уплате в уточненных налоговых декларациях по спорным решениям исчислен правильно, следовательно, основания для уплаты обществом доначисленного налога отсутствуют по спорным решениям, в связи с чем, по обоснованному выводу суда, отсутствуют основания для привлечения общества к ответственности на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ.

Таким образом, суд первой инстанции, правильно применив нормы налогового законодательства, регулирующие спорные отношения, оценив на основании положений статьи 71 АПК РФ представленные в материалах дела доказательства в их совокупности и взаимной связи, правомерно признал, что

решения налогового органа от 27.01.2015 N 25, N 26, N 27, N 28, N 29 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, от 17.11.2014 N 559 об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, подлежат признанию недействительными.

С учетом изложенного, доводы апелляционной жалобы подлежат отклонению.

При таких обстоятельствах у суда апелляционной инстанции отсутствуют правовые основания для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Чукотского автономного округа от 08.10.2015 по делу N А80-168/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в арбитражный суд кассационной инстанции в установленном законом порядке.

Председательствующий

Т.Д. Пескова

Судьи

И.И. Балинская Е.И. Сапрыкина