Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 3 июня 2016 г. N 15АП-3635/16

Требование: о признании недействительным акта органа власти по уплате налогов

Вывод суда: решение суда первой инстанции оставлено в силе

город Ростов-на-Дону

03 июня 2016 г.

дело N А53-19924/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 31 мая 2016 года.

Полный текст постановления изготовлен 03 июня 2016 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Николаева Д.В.,

судей А.Н. Герасименко, Н.В. Шимбаревой

при ведении протокола судебного заседания секретарем Кожаковой М.Н.

при участии (23.05.2016 г.):

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г.Ростова-на-Дону: представитель Чугунова И.А. по доверенности от 06.10.2015 г., представитель Филимонова Е.З. по доверенности от 08.02.2016 г., представитель Заболотняя К.С. по доверенности от 08.02.2016 г. от закрытого акционерного общества "Автотранспортное предприятие N 5": представитель Иванченко М.В. по доверенности от 24.07.2015 г.

после перерыва (31.05.2016 г.) в судебное заседание явились те же представители лиц, участвующих в деле,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы закрытого акционерного общества "Автотранспортное предприятие N 5", Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району на решение Арбитражного суда Ростовской области от 01.02.2016 по делу N А53-19924/2015 по заявлению закрытого акционерного общества "Автотранспортное предприятие N 5" ИНН 6165000733 ОГРН 1036165002500 к Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г.Ростова-на-Дону о признании недействительным ненормативного акта в части, принятое в составе судьи Маковкиной И.В.

УСТАНОВИЛ:

закрытое акционерное общество "Автотранспортное предприятие N 5" (далее также - общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону (далее также - налоговая инспекция, налоговый орган) от 03.04.2015 N 11/348 в части доначисления налога на прибыль в сумме 6 107 078 рублей, соответствующих пеней и штрафов.

Решением суда от 01.02.2016 признано недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы России по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону от 03.04.2015 N 11/348 в части доначисления налога на прибыль в сумме 3 393 792 рубля, соответствующих пеней и штрафа как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации. Суд обязал Инспекцию Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону устранить допущенные нарушения прав и законных интересов закрытого акционерного общества "Автотранспортное предприятие N 5" (ИНН 6165000733 ОГРН 1036165002500) в указанной части. В удовлетворении заявления в остальной части отказано. Взысканы с Инспекции Федеральной налоговой службы России по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону в пользу закрытого акционерного общества "Автотранспортное предприятие N5" (ИНН 6165000733 ОГРН 1036165002500) судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 6 000 рублей. Отменены обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Ростовской области от 31.07.2015, в части приостановления действия решения Инспекции Федеральной налоговой службы России по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону от 03.04.2015 N 11/348 в части доначисления налога на прибыль в сумме 2 713 286 рублей, соответствующих пеней и штрафов.

Инспекция обжаловала решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 АПК РФ, и просила отменить судебный акт в части удовлетворения заявленных требований, принять новый.

Общество обжаловало решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 АПК РФ, и просила отменить судебный акт в части отказа в удовлетворении заявленных требований, принять новый.

В судебном заседании представитель Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г.Ростова-на-Дону ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных пояснений.

Суд, совещаясь на месте, определил: приобщить дополнительные пояснения к материалам дела.

Представитель закрытого акционерного общества "Автотранспортное предприятие N 5" поддержал заявленное в прошлом судебном заседании ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств.

Представитель Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г.Ростова-на-Дону поддержал доводы, изложенные в своей апелляционной жалобе и отзыве на апелляционную жалобу общества, просил решение суда в обжалованной инспекцией части отменить. В остальной части решение суда просил оставить без изменения, апелляционную жалобу общества - без удовлетворения.

Представитель закрытого акционерного общества "Автотранспортное предприятие N 5" поддержал доводы, изложенные в своей апелляционной жалобе и отзыве на апелляционную жалобу налогового органа, просил решение суда в обжалованной обществом части отменить. В остальной части решение суда просил оставить без изменения, апелляционную жалобу налогового органа - без удовлетворения.

Суд, совещаясь на месте, вынес протокольное определение об объявлении перерыва. Объявлен перерыв в судебном заседании до 31.05.2016 до 12 час. 00 мин.

Суд разместил на своем официальном сайте в сети Интернет информацию о времени и месте продолжения судебного заседания 31.05.2016 до 12 час. 00 мин. (публичное объявление о перерыве и продолжении судебного заседания). В определении о принятии апелляционной жалобы к производству указана возможность получения информации о движении дела на официальном сайте суда в сети Интернет по соответствующему веб-адресу.

После перерыва судебное заседание продолжено 31.05.2016 до 15 час. 11 мин.

Представитель закрытого акционерного общества "Автотранспортное предприятие N 5" заявил ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных пояснений.

Суд, совещаясь на месте, определил: приобщить дополнительные пояснения к материалам дела.

Представитель закрытого акционерного общества "Автотранспортное предприятие N 5" заявил ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств.

Представитель Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г.Ростова-на-Дону возражал против удовлетворения ходатайства.

Суд отложил рассмотрение ходатайства о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств и определил рассмотреть его в совещательной комнате.

Представитель Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г.Ростова-на-Дону поддержал доводы, изложенные в своей апелляционной жалобе и отзыве на апелляционную жалобу общества, просил решение суда в обжалованной инспекцией части отменить. В остальной части решение суда просил оставить без изменения, апелляционную жалобу общества - без удовлетворения.

Представитель закрытого акционерного общества "Автотранспортное предприятие N 5" поддержал доводы, изложенные в своей апелляционной жалобе и отзыве на апелляционную жалобу налогового органа, просил решение суда в обжалованной обществом части отменить. В остальной части решение суда просил оставить без изменения, апелляционную жалобу налогового органа - без удовлетворения.

Суд протокольным определением удовлетворил ходатайство закрытого акционерного общества "Автотранспортное предприятие N 5" и приобщил к материалам дела дополнительные доказательства как непосредственно связанные с предметом исследования по настоящему спору.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционных жалоб, дополнительных пояснений по апелляционным жалобам, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционные жалобы не подлежат удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, инспекция провела выездную проверку деятельности общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2013 (НДФЛ за период с 01.01.2011 по 28.02.2014), по результатам которой составила акт от 21.01.2015 N 11/8.

Рассмотрев материалы проверки и представленные налогоплательщиком возражения, налоговая инспекция приняла решение от 03.04.2015 N 11/348 о доначислении налогов в сумме 8 592 703 рубя, штрафов в сумме 155 253 руля, пеней в сумме 1 889 964 рубля 78 копеек.

Решением УФНС России по Ростовской области от 03.07.2015 N 15-15/3137 решение от 03.04.2015 N 11/348 отменено в части доначисления налога на прибыль в сумме 2 482 475 рублей за 2011 год, соответствующих пеней и штрафа; в остальной части решение налоговой инспекции оставлено без изменения.

Общество обратилось в суд с заявлением о признании решения от 03.04.2015 N 11/348 недействительным в части доначисления налога на прибыль в сумме 6 107 078 рублей, соответствующих пеней и штрафов.

Основанием для доначисления налога на прибыль за 2012 год в сумме 3 393 792 рубля, соответствующих пеней и штрафа послужили следующие обстоятельства.

Согласно налоговому регистру "Расходы НУ 2012 г." и карточкам по балансовым счетам 10, оборотно-сальдовым ведомостям по сч. 20 за 2012 г. сумма расходов общества на ГСМ составила 18 468 962 рубля.

Налоговая инспекция выставила в адрес общества требование о представлении документов от 16.04.2014 N 3010.

В ответ на требование письмом от 21.04.2014 N 117 общество сообщило об отсутствии возможности представления запрашиваемых документов, так как архив за 2012 год утрачен (т. 5 л.д. 183).

В связи с тем, что обществом не представлены путевые листы и не подтверждены расходы на ГСМ за 2012 год налоговая инспекция исключила из состава расходов затраты на ГСМ, отраженные в карточках по балансовым счетам 10, оборотно-сальдовым ведомостям счета 20.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее также - Кодекс) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, затраты налогоплательщика, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, должны быть реально понесенными, документально подтвержденными и экономически оправданными.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 8 постановления от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснил, что в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Применяя названную норму, судам необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.

Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими.

В случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам указанного подпункта с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика.

Суд установил, что в рамках налоговой проверки налогоплательщик в обоснование отсутствия документов учета представил письмо от 21.04.2014 N 117 об утрате архива за 2012 год.

Согласно акту от 15.03.2013 экспертная комиссия, утвержденная приказом ЗАО "АТП N 5" от 14.03.2013 N 21, установила, что в зимний период 2012-2013 г в результате провала кровли архива пришли в негодность хранящиеся в нем документы бухгалтерского учета и путевая документация за период 2012 по февраль 2013 г. Составлен акт о заливе от 14.01.2013 N 1 (т. 7 л.д. 154-162).

Согласно протоколам допроса от 04.09.2014, от 19.09.2014, от 19.09.2014 Беликова В.М. (главный бухгалтер), Маринченко Т.А. (начальник отдела эксплуатации, в настоящее время заместитель генерального директора), Иваньшина С.В. (технический директор с 03.06.2014 г., период работы в должности не относится к выше изложенным обстоятельствам) подтвердили утрату документов.

При проведении осмотра территории и помещений (протокол от 28.08.2014) заместитель директора Поповян В.А. пояснил, что документы хранились в здании, разрушения на момент осмотра устранены.

Обстоятельства возможного нахождения документов бухгалтерского учета и путевой документации в месте провала кровли архива и залива (в момент залива и в настоящее время) подтверждаются дополнительно представленными в суд апелляционной инстанции доказательствами, а именно договорами аренды асфальтированной площадки и части нежилых помещений от 01.01.2013 г., от 01.01.2014 г., от 01.01.2015 г., актами приема-передачи от 01.01.2013 г., от 01.01.2014 г., от 01.01.2015 г., а также платежными поручениями об уплате арендных платежей.

При этом налоговая инспекция факт отсутствия у налогоплательщика документов бухгалтерского учета и путевой документация за 2012 год не опровергла ни в суде первой, ни в суде апелляционной инстанции. Соответствующие доказательства суду не представлены.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем, на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 05.07.2005 N 301-О указал, что наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенных на них обязанностей по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции Российской Федерации и законах общеправовых принципов налогообложения - всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени. Допустимость применения расчетного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика.

Следовательно, наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов.

Из изложенного следует, что налоги могут быть исчислены достоверно только при надлежащем исполнении налогоплательщиком своих обязанностей, предусмотренных положениями статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации, в том числе обязанностей по ведению в установленном порядке учета своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, представлению в налоговый орган всех необходимых и достаточных документов для исчисления и уплаты налогов.

Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22 июня 2010 года N 5/10, при расчетном методе начисления налогов достоверное исчисление налогов невозможно по объективным причинам, поскольку налоги могут быть исчислены достоверно только при надлежащем оформлении учета доходов и расходов, в то время как применение расчетного метода предполагает исчисление налогов с той или иной степенью вероятности, так как основано оно, как правило, на неких усредненных показателях.

Суд правомерно отклонил ссылку налоговой инспекции на непредставление Федеральной службой государственной статистики по Ростовской области по требованию от 21.11.2014 N 11/8372 формы статистической отчетности (сведения о работе пассажирского автомобильного транспорта) для применения статистических сведений при расчетном методе исчисления налогов, а также ЗАО "АТП N 5" данных об аналогичных налогоплательщиках по требованию от 12.11.2014 N 11-13/018331.

Определение финансовых показателей налогоплательщика расчетным путем на основании имеющейся у налоговых органов информации о нем, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках, основано на гипотезе о том, что у другого налогоплательщика, добросовестно занимающегося тем же видом деятельности в сходных экономических условиях, размер налоговой базы с большой долей вероятности предполагается таким же.

Исходя из указанной презумпции вероятностного суждения о размере налогового бремени конкретного налогоплательщика, выведенного по аналогии, и отсутствии законодательно закрепленных критериев аналогичности налогоплательщиков (их количественных и качественных характеристик), налоговая инспекция вправе обосновать выбор налогоплательщиков-аналогов.

В рассматриваемом случае налоговая инспекция соответствующих действий по определению действительной налоговой обязанности общества за 2012 год не предприняла.

Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12, при принятии инспекцией оспариваемого решения, в котором была установлена недостоверность представленных налогоплательщиком документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам.

Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

Целью проведения выездной налоговой проверки является установление действительной обязанности налогоплательщика по уплате налогов, сборов, пеней, штрафов. Следовательно, правильность исчисления налогов и сборов должна проверяться налоговым органом не только в сторону увеличения налоговых платежей, но и в сторону их уменьшения.

По смыслу положений ст. 32, 87, 89 НК РФ размер определенной налоговой инспекцией по результатам проверки налоговой базы по налогу на прибыль должен соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика, определяемым на основании всех положений гл. 25 НК РФ.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Из Постановления Президиума ВАС РФ от 22.06.2010 N 5/10 следует, что наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенной на них обязанности по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции Российской Федерации и законах общеправовых принципов налогообложения - всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени. Допустимость применения расчетного метода исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Поэтому сам по себе данный метод исчисления налогов, при обоснованном его применении, не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков.

Таким образом, наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов (определение Президиума ВАС РФ от 29.04.2011 N ВАС-1621/11).

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции обоснованно и правомерно поддержал позицию налогоплательщика о том, что налоговый орган в отсутствие у налогоплательщика по объективным причинам документов учета должен был определить размер налоговых обязательств по налогу на прибыль за 2012 год в порядке, установленном в статье 31 Налогового кодекса Российской Федерации.

В виду чего судебная коллегия соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что решение налоговой инспекции является незаконным в части доначисления налога на прибыль в сумме 3 393 792 рубля, соответствующих пеней и штрафа.

Доводы инспекции об отсутствии оснований для определения налога на прибыль в порядке, установленном статьей 31 НК РФ, не основаны на вышеприведенных нормах права.

Более того, налоговый орган не обосновал возможность отказа в полном объеме в принятии расходов на ГСМ для целей налогообложения прибыли за 2012 год, принимая во внимание, что основным видом деятельности налогоплательщика является осуществление пассажирских перевозок автомобильным транспортом.

При этом обществом дополнительно в материалы дела в суде апелляционной инстанции представлены счета-фактуры и платежные поручения, подтверждающие приобретение налогоплательщиком ГСМ для осуществления своей деятельности как 2012 г., так и в последующие периоды.

Таким образом, в рассматриваемом случае непредставление в период налоговой проверки налогоплательщиком соответствующих путевых листов, подтверждающих пассажирские перевозки, при наличии иных доказательств осуществления реальной хозяйственной деятельности и приобретения ГСМ, не исключает обязанность налогового органа совершать действия по определению действительной налоговой обязанности общества за 2012 год.

В целом доводы инспекции отклоняются судебной коллегией как не свидетельствующие об отсутствии у налогового органа обязанности определить размер действительных налоговых обязательств расчетным методом.

Таким образом, доводы апелляционной жалобы инспекции в указанной части подлежат отклонению.

Основанием для доначисления налога на прибыль за сентябрь 2013 года в сумме 1 075 159 рублей послужил факт непредставления обществом путевых листов, не подтверждения расходов на ГСМ в сумме 5 375 796 рублей 62 копейки.

В указанной части суд первой инстанции правомерно указал, что обстоятельства утраты документов касаются 2012 года. Общество при рассмотрении материалов налоговой проверки и в суде не представило путевые листы за сентябрь 2013 года и не обосновало причину их непредставления.

Принимая во внимание разъяснения, изложенные в пункте 8 постановления Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57, суд правомерно указал, что в данном случае основания для применения расчетного метода отсутствуют. В связи с этим не принимается расчет расходов, представленный обществом.

Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.01.2007 N 10963/06, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность произведенных расходов первичной документацией лежит на налогоплательщике.

Первичным документом, подтверждающим произведенные расходы на горюче-смазочные материалы, является путевой лист, унифицированная форма которого утверждена постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте". Форма N 3 "Путевой лист легкового автомобиля" распространяется на юридических лиц всех форм собственности, осуществляющих деятельность по эксплуатации автотранспортных средств (грузовых, легковых, в том числе служебных автомобилей, специализированных и такси), и носит обязательный характер для автотранспортных организаций.

Целью составления путевого листа является, в том числе, подтверждение обоснованности расхода горюче-смазочных материалов. Отсутствие информации о конкретном месте следования не позволяет судить о факте использования автомобиля.

Исходя из установленных обстоятельств, в рассматриваемом случае в отсутствие путевых листов за сентябрь 2013 года, в связи с чем суд пришел к правильному выводу о невозможности рассчитать и проконтролировать фактический расход топлива, установить экономическую направленность финансовых расходов.

Проанализировав материалы дела, судебная коллегия соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что налоговая инспекция правомерно доначислила налог на прибыль за сентябрь 2013 года в сумме 1 075 159 рублей, соответствующие пени и штраф.

Налоговая инспекция указала, что общество завысило расходы, связанные с производством и реализацией, путем необоснованного включения затрат на топливо в связи с их документальным неподтверждением путевыми листами за апрель, июнь, июль, август, октябрь, ноябрь 2013 года в сумме 4 621 839,61 рублей, и необоснованности расходов в сумме 3 568 794,17 рублей сверх установленных техническими характеристиками автобусов, всего на сумму 8 190 633,78 рублей, в связи с чем доначислен налог на прибыль в сумме 1 638 127 рублей.

В ходе проверки налоговой инспекцией помесячно проанализированы суммы расходов на ГСМ организации за 2013 г. и установлено, что при примерно одинаковой сумме выручки от 6,5 млн. до 7,8 млн. рублей в месяц количество израсходованного дизельного топлива в одном месяце в 6-7 раз превышает количество израсходованного дизельного топлива в другом месяце, так в январе 2013 г. - 31 460 л - 639 864,41 руб.; в феврале 2013 г. - 38,52 л - 1 049,51 руб.; в марте 2013 г. - 87 920 л - 1 788 203,94 руб.; в апреле 2013 г. - 149 390 л - 3 038 440,67 руб.; в мае 2013 г. - 125 805,72 л - 2 563 185,80 руб.; в июне 2013 г. - 169 516,93 л - 3 448 437,01 руб.; в июле 2013 г. - 291 660 л - 5 932 067,77 руб.; в августе 2013 г. - 182 150 л - 3 710 042,37 руб.; в сентябре 2013 г. - 264 310 л - 5 375 796,62 руб.; в октябре 2013 г. - 180 740 л - 3 373 067,79 руб.; в ноябре 2013 г. - 178 870 л -4 108 672,02 руб.; в декабре 2013 г. - 85 142 л - 2 133 304,07 рублей.

Налоговая инспекция пришла к выводу, что организация, осуществляющая регулярные перевозки пассажиров на 13 маршрутах (47, 45, 107, 104, 21, 80, 65, 77, 92, 92а, 85, 95, 79) автобусами, подчиняющимися расписанию, в месяц израсходовано 38,52 л дизельного топлива, при том, что за февраль 2013 г. представлено около 400 путевых листов.

В соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации к материальным расходам, в частности, относятся следующие затраты налогоплательщика: на приобретение топлива, воды, энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на производство и (или) приобретение мощности, расходы на трансформацию и передачу энергии.

Согласно статье 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Обязательными реквизитами первичного учетного документа являются: 1) наименование документа; 2) дата составления документа; 3) наименование экономического субъекта, составившего документ; 4) содержание факта хозяйственной жизни; 5) величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения; 6) наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события; 7) подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 настоящей части, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Постановлением Госкомстата РФ от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте" установлена форма путевого листа автобуса (Форма N 6). Данная форма является первичным документом по учету работы автобуса и основанием для начисления заработной платы водителю. Выдаваемый водителю путевой лист обязательно должен иметь порядковый номер, дату выдачи и штамп организации, которой принадлежит автобус. Все сведения об автобусе, расходе топлива и задания водителям записываются в путевом листе диспетчером и механиком. Форма применяется для учета работы автобуса на городских и пригородных маршрутах.

Применение Формы N 6 путевого листа, утвержденного постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте" является обязательным к применению автотранспортными организациями.

При анализе формы путевых листов установлено, что общество в проверяемом периоде применяло форму путевых листов автобусов большой и малой вместимости, разработанную самостоятельно, но не утвержденную учетной политикой, без учета всех обязательных реквизитов, предусмотренных постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте" (Форма N 6).

Общество указывает, что разработанная собственная форма путевых листов автобусов большой и малой вместимости соответствует приказу Минтранса России от 18.09.2008 N 152. Так, в левом углу имеется штампа ЗАО "АТП N 5", проставлены дата и номер, указаны марка транспортного средства, номер маршрута, гаражный номер, регистрационный номер, номер колонны, бригады, сведения о водителе, время выезда и заезда, время и продолжительность перерыва, имеются дополнительные отметки.

Вместе с тем представленные обществом дополнительно в материалы дела путевые листы за апрель, июнь, июль, август 2013 года не содержат показаний по расходу топлива по норме, фактический расход, экономия либо перерасход топлива; по путевым листам не представляется возможным установить нулевой пробег и пробег с пассажирами, что предусмотрено Формой N 6, при которых расход топлива различен, отсутствуют данные о замерах остатков топлива при выезде и при возращении. В графе "марка" указано только наименование автобуса, например "ЛИАЗ", модификации автобусов отсутствуют.

В ходе выездной проверки марки автобусов были установлены при помощи федеральной базы удаленного доступа к информационным ресурсам, сопровождаемом МИФНС России по ЦОД в порядке, утвержденном приказом ФНС России от 29.12.2004 N САЭ-3-13/182.

При анализе показаний спидометра при выезде и при заезде в некоторых путевых листах указано "н/р", что не позволяет установить пройденное расстояние. В приложении 1 в графе "Пробег, км" указан "0". В сравнении, в октябре 2013 г. по таким путевым листам отпущено топлива 94 746 л. на сумму 1 927 133,64 рублей.

Налоговой инспекцией в адрес налогоплательщика выставлены требования о необходимости представления схемы маршрутов, актов замеров протяженности маршрутов, билетно-учетных листов.

Документы налогоплательщиком в период налоговой проверки не представлены.

При анализе графы "Отпущено дизтоплива" установлено, что в дни, когда автобус не выезжал, топливо отпускалось; автобус выезжал несколько дней и отрабатывал полные дни, но топливо для его поездок не отпускалось. В приложении 1 по таким путевым листам в графе "Топливо, л" указан "0"; один автобус в месяц расходует в несколько раз больше дизельного топлива, чем автобус такой же марки. Так, например, в октябре 2013 г.: путевой лист N 13846 автобус марки "Hyundai HD" работал с 5.00 до 21.00 (20 дней в месяц), дизельное топливо для его поездок не отпускалось; путевой лист N 13759 автобус марки "ЛИАЗ 525645" выезжал 1 и 9 октября, общий пробег составил 127 км, топливо отпускалось 2, 5, 6, 9, 13, 19, 21, 25, 27, 29, 30 от 190л до 260 л в день, итого 2530 л за месяц. При том, что вместимость топливного бака составляет 238 л. В результате расход топлива на 100 км составил 1 992,13 л, в то время как согласно техническим характеристикам расход топлива составляет 41л.

В октябре 2013 г. расход топлива на 100 км по автобусам марки "ЛИАЗ 525646" составил от 59,43л до 173,12 л. (по техническим характеристикам расход топлива на 100 км составляет 39 л); "ЛИАЗ 525645" составил от 150,32 л до 1992,32 л (по техническим характеристикам расход топлива на 100 км составляет 53,3 л); "ЛИАЗ 525653" составил от 57,23л до 118,19л. (по техническим характеристикам расход топлива на 100 км составляет 36,4л); "Hyundai HD" составил от 0,72 л до 217.29 л. (по техническим характеристикам расход топлива на 100 км составляет 25,35 л). По другим маркам автобусов пробег не указан.

Учитывая положения статьи 252 НК РФ, путевые листы, представленные налогоплательщиком и не содержащие показатели, свидетельствующие о фактической работе автомобиля, являются ненадлежащим доказательством обоснованности расходов на приобретение ГСМ.

По мнению заявителя, пробег автотранспортного средства и расходы на ГСМ можно подтвердить иными документами, например, бухгалтерской справкой, данными системы Глонасс, МБУ "Центр ИТС".

Обществом представлены договоры на выполнение пассажирских перевозок автобусами, заключенные с МУ "Департамент транспорта", письма ООО "Русавтопром-Ростов", ЗАО "Автоформула" о среднем расходе топлива, сменно-суточные планы выпуска подвижного состава большой и малой вместимости, отчеты о перевозке льготных категорий граждан, данные о наличии спутниковой системы слежения, договоры купли-продажи ГСМ, показатели деятельности ЗАО "АТП N 5", справка о расходе топлива за 2013 год, ежедневные раздаточные ведомости дизельного топлива.

Довод налогоплательщика о правомерности включения спорных сумм затрат на ГСМ в состав расходов суд первой инстанции правомерно отклонил как не подтвержденный достаточными доказательствами, обосновывающим производственный характер спорных затрат, их экономическую оправданность, следовательно, правомерность их включения в расходы при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль по следующим основаниям.

В ежедневной раздаточной ведомости на выдачу дизельного топлива отражается гаражный номер, фамилия водителя, государственный номер автобуса, количество литров, номер путевого листа и подпись водителя.

Данный документ свидетельствует только о выдачи дизельного топлива под отчет водителю, но не является документальным подтверждением и обоснованием расхода топлива, так как нет доказательств, что дизельное топливо расходовалось для поездок по маршруту, определить количество необходимого топлива для работы на конкретном маршруте невозможно. По раздаточной ведомости без путевого листа невозможно определить пробег автобуса, количество выполненных рейсов, маршрут автобуса и цель поездок (направлены ли данные расходы на получения прибыли организацией).

Кроме того, при сравнении ежедневных раздаточных ведомостей за 2013 г. (за исключением сентября 2013 г.) и путевых листов установлено, что ежедневные раздаточные ведомости не соответствуют путевым листам. Например, анализ ежедневных раздаточных ведомостей и путевых листов за 1 октября 2013 г. показывает следующее: водитель Бадан В. - не совпадает номер путевого листа; водитель Варданян Ю.Г. - не совпадает номер путевого листа, государственный номер автомобиля, количество полученных литров; водитель Титов Ф.В. - согласно ежедневной раздаточной ведомости получил 290л., однако, 1 октября 2013 г. не выезжал; водители Агитов И.К., Гринько И.К. по раздаточным ведомостям не получали топливо, а по путевым листам получали.

За 2013 год установлены расхождения между карточками 10 балансового счета и данными путевых листов.

Таким образом, представленные налогоплательщиком ежедневные раздаточные ведомости не могут являться достоверным подтверждением расходов на дизельное топливо.

Сменно-суточный план выпуска подвижного состава на маршруты в период 2013 г. не соответствует фактически произведенным маршрутам, отраженным в путевых листах. В расчете за 2013 г. обществом не учтены выходные дни, установленные в сменно-суточном плане, не соответствует количество рейсов, количество автобусов.

Как правомерно указал суд первой инстанции, из представленных обществом документов не представляется возможным определить расход дизельного топлива по маршрутам и определенным датам, цель использования транспортных средств. Данные документы не могут служить обоснованием расходов на ГСМ за 2013 г.

Распоряжением Минтранса России от 14.03.2008 N АМ-23-р "О введении в действие методических рекомендаций "Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте"" установлено, что на период действия данного документа для моделей, марок и модификаций автомобильной техники, поступающей в автопарк страны, на которую Минтрансом России не утверждены нормы расхода топлив (отсутствующие в данном документе), руководители местных администраций регионов и предприятий могут вводить в действие своим приказом нормы, разработанные по индивидуальным заявкам в установленном порядке научными организациями, осуществляющими разработку таких норм по специальной программе-методике.

Из материалов дела следует, что с целью обоснования расходов на дизельное топливо в адрес налогоплательщика выставлено требование от 17.01.2015 о предоставлении приказа руководителя об утверждении норм расхода ГСМ, руководств по эксплуатации, сервисных книжек, иной технической документации, в которых указаны нормы расхода ГСМ, нормы, разработанные по индивидуальным заявкам.

Данные документы обществом не представлены.

Ввиду отсутствия в Методических рекомендациях "Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте", введенных в действие Распоряжением Министерства транспорта РФ от 14.03.2008 N АМ-23-р, моделей и марок автобусов, используемых обществом для перевозки пассажиров, а также в связи с непредставлением данных норм налогоплательщиком, при расчете за норму налоговой инспекцией принят расход топлива на 100 км, указанный с технических характеристиках автобусов, размещенный в сети Интернет. При расчете в соответствии с Методическими рекомендациями применены повышающие поправочные коэффициенты: работа автотранспорта в городах с населением от 1-3 млн. чел. - 20%; работа автотранспорта, требующая частых остановок (маршрутные автобусы) - 10%; работа автотранспорта, находящегося в эксплуатации более 8 лет с общим пробегом более 150 тыс. км - до 10%; работа автотранспорта в зимнее время года с 15 ноября по 15 марта - 7%.

В ходе выездной налоговой проверки налоговой инспекцией произведен пересчет стоимости дизельного топлива, включенного в расходы, связанные с производством и реализацией, согласно расходу топлива, представленному в технических характеристиках и пробегу, указанному в путевых листах ЗАО "АТП N 5", в результате которого установлено значительное превышение расходов на топливо по автобусам большой и малой вместимости, отраженных в карточке по 20 балансовому счету за 2013 г. На автобусы большой вместимости сумма превышения расходов из-за списания дизельного топлива без учета норм в 2013 г. составила 4 673 258 рублей; на автобусы малой вместимости сумма превышения расходов из-за списания дизельного топлива без учета норм в 2013 г. составила 322 030,35 рублей.

Расчеты налоговой инспекции приведены в приложениях N 1 к акту проверки и оспариваемому решению.

Суд исследовал расчет, произведенный налоговой инспекцией, и правомерно расценил его арифметически верным.

Судом первой инстанции дана надлежащая оценка доводам общества относительно арифметических ошибок в расчете налоговой инспекции (таблица N 7, стр. 5 решения).

В рамках судебного разбирательства установлено, что в графе 7 таблицы 7 решения произведен расчет разницы между стоимостью дизельного топлива, списанной по путевым листам и стоимостью дизельного топлива, списанной в налоговом учете общества, данные графы в решении рассчитаны следующим образом: гр. 5 - гр. 2 - гр. 3. В оспариваемом решении указан расчет гр. 7: гр. 4 - гр. 2 - гр. 3. Вместе с тем данная опечатка не влияет на правильность отражения сумм, приведенных в таблице.

Налоговая инспекция представила подробную расшифровку таблицы в пояснениях от 19.01.2016 и от 22.01.2016.

Общество с разногласиями на акт налоговой проверки представлены приказы от 30.12.2011 N 123, от 28.12.2012 N 145, согласно которым расходы дизельного топлива учитываются в соответствии с фактически израсходованным дизельным топливом.

С апелляционной жалобой заявителем представлены приказы N 145 от 28.12.2012, N 165 от 30.12.2013, N 123 от 30.12.2011. Соответствующими приказами предусмотрено, что в целях оптимизации учета расхода дизельного топлива при работе автобусов на городских и пригородных маршрутах предусмотрено учитывать расход дизельного топлива в соответствии с фактически израсходованным дизельным топливом.

В дополнение к апелляционной жалобе обществом также представлены приказы от 31.12.2010 N 103, от 30.12.2011 N 165, от 28.12.2012 N 145. В данных приказах указано, что в целях оптимизации учета расхода дизельного топлива при работе автобусов на городских и пригородных маршрутах расход дизельного топлива учитывается в соответствии с разработанными нормами расхода дизельного топлива согласно маркам автобусов и сезонного периода работы, и представлен расход топлива по маркам автобусов и в зависимости от сезонности.

В суд общество представило приказы от 01.06.2012 N 19, от 04.12.2012 N 77, от 03.06.2013 N 46, от 01.12.2013 N 90, согласно которым по автобусам Hyundai County, Scania CN 12CL, ЛиАЗ 5256,45 установлены нормы согласно актам контрольного замера расхода топлива. По другим маркам автобусов нормы не установлены.

Таким образом, фактически за 2013 год представлены два взаимоисключающих приказа от 28.12.2012 N 145.

Представленные дополнительно обществом справки о расходе дизельного топлива за 2012 г. и 2013 г. с разбивкой по месяцам не являются документальным подтверждением расходов, поскольку не содержат автобусы, пробег, водителей, расход топлива по каждому автобусу, даты выезда и маршруты.

Налоговой инспекцией произведен пересчет стоимости дизельного топлива, включенного в расходы, связанные с производством и реализацией, согласно расходу топлива, представленному в технических характеристиках и пробегу, указанному в путевых листах ЗАО "АТП N 5".

Судом первой инстанции дана надлежащая оценка доводам общества о неправомерном использовании налоговой инспекцией данных сети Интернет.

Суд первой инстанции правомерно установил, что налоговой инспекцией принят расход топлива на 100 км, указанный в технических характеристиках автобусов, размещенный в сети Интернет. При расчете в соответствии с Методическими рекомендациями применены повышающие поправочные коэффициенты. При этом нормы, взятые налоговой инспекцией, выше норм, утвержденных обществом. Например, в апреле, мае, июне, июле, августе, октябре, ноябре 2013 г. норма расхода, принятая налоговой инспекцией по автобусу HYUNDAI - 25,35л., а норма в приказе общества - 18,9л. (лето) и 23,4л. (зима), в письме официального дистрибьютора ООО "ТагАЗ" отражена 18 л.

Учитывая изложенное, норма расхода инспекцией учтена выше, что в целом дополнительно повлекло бы установление занижения расходов на 700 тыс. рублей.

Таким образом, обществом не доказано, что расчет, произведенный налоговой инспекцией, нарушает права налогоплательщика.

Судебной коллегией отклоняются доводы заявителя со ссылкой на то, что налоговым органом применена скрытая форма расчетного метода к 2013 г., в то время как первичные документы были представлены.

Как было установлено выше, за сентябрь 2013 г. инспекцией не были приняты расходы общества по ГСМ полностью в сумме 5 375 796,62 руб. (заниженная сумма налога на прибыль составила - 1 075 159 руб.), так как в ходе выездной проверки ЗАО "АТП N 5 не представило путевые листы (являющиеся первичными документами по учету работы автобусов) без объяснения причин и документов, подтверждающих их утрату.

При этом налогоплательщиком путевые листы за сентябрь 2013 г. представлены только 05.05.2016 г. в суд апелляционной инстанции.

Судебная коллегия приобщила представленные в суд апелляционной инстанции путевые листы за 2013 как непосредственно связанные с предметом спора, руководствуясь п. 26 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.05.2009 г. N 36, принятие дополнительных доказательств судом апелляционной инстанции не может служить основанием для отмены постановления суда апелляционной инстанции; в то же время непринятие судом апелляционной инстанции новых доказательств при наличии к тому оснований, предусмотренных в части 2 статьи 268 Кодекса, может в силу части 3 статьи 288 Кодекса являться основанием для отмены постановления суда апелляционной инстанции, если это привело или могло привести к вынесению неправильного постановления.

Поскольку первичные документы (путевые листы за сентябрь 2013 г.), подтверждающие не только размер расходов, но и факт их несения, заявитель ранее не представил, у суда первой инстанции не имелось правовых оснований для принятия расчета расходов организации.

Между тем, судебная коллегия считает, что указанные документы - путевые листы за 2013 год, не представлявшиеся в период налоговой проверки и не являвшиеся предметом оценки и исследования суда первой инстанции, не опровергают правомерность выводов суда первой инстанции ввиду следующего.

Так, часть представленных путевых листов не содержит маршрут следования, пробег, остаток топлива на начало и конец смены, расход топлива. При этом отсутствие указанных показателей не позволяет достоверно определить сумму расходов на дизельное топливо в сентябре 2013 г. в размере 5 375 796,62 руб.

Данные актов замеров, представленных ранее, не соответствуют представленным в суд апелляционной инстанции доказательствам, например по автобусу ЛИАЗ 5256.45 (лето) расход топлива в одном акте соответствует представленному ранее - 42,35 л, в другом акте расход топлива (лето) не соответствует представленным ранее - 56.47л.

По автобусам МАН, ВОЛЬВО акты замеров ранее не представлялись.

При этом доводы налогоплательщика со ссылкой на то, что инспекцией применена скрытая форма расчетного метода за период 2013 г., отклоняются как необоснованные, поскольку фактически расчеты инспекции приведены в приложениях N 1 к акту проверки и к оспариваемому решению, им дана надлежащая оценка судом первой инстанции.

Судебная коллегия соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что часть путевых листов в каждом месяце (а именно апрель, июнь, июль, август, октябрь, ноябрь) за 2013 г. налогоплательщиком представлены не полностью.

При анализе формы путевых листов установлено, что в проверяемом периоде общество применяло форму путевых листов автобусов большой и малой вместимости разработанную самостоятельно, без учета всех обязательных реквизитов предусмотренных постановлением Госкомстата России от 28 ноября 1997 г. N 78, "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов^ работ в автомобильном транспорте" (форма N 6).

Представленные в материалы дела путевые листы не содержат показаний по расходу топлива по норме, фактический расход топлива, экономия либо перерасход топлива, по путевым листам не представляется возможным установить нулевой пробег и пробег с пассажирами, что предусмотрено Формой N 6, при которых расход топлива различен, отсутствуют данные о замерах остатков топлива при выезде и при возвращении. В графе "марка" указано только наименование автобуса, например "ЛИАЗ", модификации автобусов отсутствуют.

При анализе показаний спидометра при выезде и при заезде в некоторых путевых листах указано "н/р", что не позволяет установить пройденное расстояние. В приложении 1 в графе "Пробег, км" указан "0".

Раздаточные ведомости на выдачу дизельного топлива свидетельствуют только о факте выдачи топлива под отчет водителю, но не является документальным подтверждением и обоснованием расхода топлива, так как нет доказательств, что топливо расходовалось для поездок по маршруту, соответственно, определить количество необходимого топлива для работы на конкретном маршруте невозможно. По раздаточной ведомости без путевого листа невозможно определить пробег автобуса, количество выполненных рейсов, маршрут автобуса и цель поездок (направлены ли данные расходы на получения прибыли организацией).

Кроме того, при сравнении ежедневных раздаточных ведомостей за 2013 г. (за исключением 2013 г.) и путевых листов установлено, что ежедневные раздаточные ведомости не соответствуют путевым листам.

Также за 2013 г. установлены расхождения между карточками 10 балансового счета и данными путевых листов.

Следовательно, представленные раздаточные ведомости не могут являться достаточным подтверждением расходов на дизельное топливо.

Сведения о количестве транспорта в ЗАО "АТП N 5" за 2011-2013 гг. без ПТС, договоров аренды, договоров лизинг документально не подтверждены. При сопоставлении номеров машин указанных в путевых листах и в договорах аренды транспортных средств за 2013 г. установлены отельные несоответствия государственных номеров автотранспорта. Договоры аренды автотранспорта в ходе выездной проверки представлены не в полном объеме, а также без дополнений и приложений о продлении этих договоров.

При оспаривании решения о привлечении к ответственности ЗАО "АТП N 5" в ходе досудебного и судебного разбирательства в первой инстанции налогоплательщиком уже представлялись расчеты расхода дизельного топлива, в которых указывалось конкретное количество автобусов.

При этом фактически налогоплательщиком представлены противоречивые данные о количестве используемых автобусов. Так в ходе досудебного разбирательства и в суд первой инстанции представлены сведения о наличии у ЗАО "АТП N 5" автобусов: в 2011 г. - 261, в 2012 г. - 201, в 2013 г. - 260, в то время как в суд апелляционной инстанции представлены сведения о наличии автобусов соответственно: в 2011 г. - 343, в 2012 г. - 346, в 2013 г. - 339.

Исходя из анализа путевых листов за 2013 г. некоторые автобусы, имеющиеся у организации, ранее выезжали на маршрут целый месяц, в то время как не все автобусы выезжают на маршрут ежедневно. Кроме того, ЗАО АТП N 5" автобусы сдаются в аренду.

Таким образом, без путевых листов не представляется возможным достоверно определить, сколько автобусов, какой марки, в какой день месяца, по какому маршруты осуществляли перевозку пассажиров, а также цель следования по маршруту, а как следствие расходы на ГСМ надлежащим образом не обоснованы и документально не подтверждены.

Судебной коллегией считает, что фактически представленные налогоплательщиком в суд апелляционной инстанции и приобщенные в материалы дела первичные документы путевые листы, товарные накладные, товарно-транспортные накладные, счета-фактуры, счета на оплату не опровергают правомерность выводов суда первой инстанции, поскольку содержат неточную информацию.

Кроме того, количество приобретенного дизельного топлива, отраженное в бухгалтерских документах соответствует данным карточки 10 балансового счета, материальным отчетам и раздаточным ведомостям, однако за 2013 г. (кроме сентябрь) не соответствует данным в путевых листах.

Таким образом, представленные в материалы новые доказательства не могут являться основанием к отмене вынесенного судебного акта.

Судом первой инстанции дана надлежащая оценка доводам общества о нарушении налоговой инспекцией процедуры проведения проверки.

Исходя из толкования части 2 статьи 24 Конституции Российской Федерации, пункта 1 статьи 21, пункта 1 статьи 32, статей 100, 101 Налогового кодекса Российской Федерации одним из обязательных условий привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности выступает его ознакомление с актом налоговой проверки, материалами проверки, на основании которых составлен акт о выявленных правонарушениях, а также полученными в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля.

В силу пункта 3.1 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки.

У налоговой инспекции отсутствует обязанность по представлению копий документов, не указанных в п. 3.1 ст. 100 НК РФ.

Согласно пункту 2 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в случае подачи лицом, в отношении которого проводилась налоговая проверка, заявления об ознакомлении с материалами дела налоговый орган обязан ознакомить такое лицо (его представителя) с материалами налоговой проверки и материалами дополнительных мероприятий налогового контроля не позднее двух дней до дня рассмотрения материалов налоговой проверки.

При этом НК РФ не содержит прямых указаний на объем и порядок ознакомления налогоплательщика с материалами налоговой проверки, не предусматривает ограничений в способах ознакомления с материалами проверки, ограничений по числу ознакомлений с материалами проверки, не содержит запрета налогоплательщику снимать (получать) копии необходимых документов из материалов налоговой проверки.

Таким образом, в обязанность налоговой инспекции в целях применения статей 100, 101 Налогового кодекса Российской Федерации входит обеспечение возможности лица, в отношении которого проводится проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки, а также возможности ознакомления с материалами проверки любыми законными способами.

Общество указывает на представление налоговой инспекцией в рамках проверки не надлежаще заверенных копий документов, непредставление материалов проверки в полном объеме.

Суд правомерно указал, что непредставление налогоплательщику запроса в МБУ "Центр интеллектуальной транспортной системы", ответа от 26.09.2014 N 55274 не нарушает права налогоплательщика, поскольку данные документы не использовались налоговой инспекцией в рамках проверки и не являются доказательствами фактов нарушений.

Представитель налогоплательщика участвовал при рассмотрении материалов проверки, в связи с чем, не был лишен возможности ознакомиться со всеми имеющими материалами, в том числе представленными в незаверенных копиях.

С учетом вышеизложенного, суд первой инстанции сделал правильный вывод об отсутствии существенных нарушений условий процедуры рассмотрения акта и иных материалов мероприятий налогового контроля.

При указанных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции, исследовав представленные в дело доказательства согласно требованиям ст. 162 АПК РФ и оценив их в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 АПК РФ, считает, что суд первой инстанции пришел к правомерному выводу, что налоговая инспекция в нарушение статей 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не доказала законность оспариваемого решения в части доначисления налога на прибыль в сумме 3 393 792 рубля, соответствующих пеней и штрафа.

Во исполнение пункта 82 постановления Пленума ВАС Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" суд, установив, что оспариваемый ненормативный акт не соответствует закону или иному ненормативному правовому акту и нарушает права и законные интересы заявителя, в резолютивной части решения указывает, в том числе, на обязанность налогового органа устранить допущенные нарушения.

При изложенных обстоятельствах, суд правомерно обязал налоговую инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества в указанной части.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований суд обоснованно отказал.

Доводы налогового органа и налогоплательщика свидетельствуют о несогласии с установленными по делу фактическими обстоятельствами и оценкой судом первой инстанции доказательств, но не опровергают выводы суда.

В целом доводы апелляционных жалоб по существу повторяют позиции сторон, заявленные в суде первой инстанции, и направлены на переоценку выводов суда первой инстанции.

Отклоняя как необоснованные доводы налогового органа, изложенные в апелляционной жалобе, судебная коллегия учитывает следующее:

По смыслу положений ст. 32, 87, 89 НК РФ размер определенной налоговой инспекцией по результатам проверки налоговой базы по налогу на прибыль должен соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика, определяемым на основании всех положений гл. 25 НК РФ.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Из Постановления Президиума ВАС РФ от 22.06.2010 N 5/10 следует, что наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенной на них обязанности по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции Российской Федерации и законах общеправовых принципов налогообложения - всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени. Допустимость применения расчетного метода исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Поэтому сам по себе данный метод исчисления налогов, при обоснованном его применении, не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков.

Таким образом, наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов (определение Президиума ВАС РФ от 29.04.2011 N ВАС-1621/11).

При таких обстоятельствах, судебная коллегия считает, что суд первой инстанции обоснованно и правомерно поддержал позицию налогоплательщика о том, что налоговый орган в отсутствие у налогоплательщика по объективным причинам документов учета должен был определить размер налоговых обязательств по налогу на прибыль за 2012 год в порядке, установленном в статье 31 Налогового кодекса Российской Федерации.

Доводы апелляционной жалобы инспекции со ссылкой на отсутствие оснований для определения налога на прибыль за 2012 г. в порядке, установленном статьей 31 НК РФ, не основаны на вышеприведенных нормах права.

Более того, налоговый орган не обосновал возможность отказа в полном объеме в принятии расходов на ГСМ для целей налогообложения прибыли за 2012 год, принимая во внимание, что основным видом деятельности налогоплательщика является осуществление пассажирских перевозок автомобильным транспортом.

При этом обществом дополнительно в материалы дела в суде апелляционной инстанции представлены счета-фактуры и платежные поручения, подтверждающие приобретение налогоплательщиком ГСМ для осуществления своей деятельности как 2012 г., так и в последующие периоды.

Таким образом, в рассматриваемом случае непредставление в период налоговой проверки налогоплательщиком соответствующих путевых листов, подтверждающих пассажирские перевозки, при наличии иных доказательств осуществления реальной хозяйственной деятельности и приобретения ГСМ, не исключает обязанность налогового органа совершать действия по определению действительной налоговой обязанности общества.

В целом доводы инспекции отклоняются судебной коллегией как не свидетельствующие об отсутствии у налогового органа обязанности определить размер действительных налоговых обязательств расчетным методом.

Согласно частям 4 и 5 статьи 96 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае удовлетворения иска обеспечительные меры сохраняют свое действие до фактического исполнения судебного акта, которым закончено рассмотрение дела по существу. В случае отказа в удовлетворении иска, оставления иска без рассмотрения, прекращения производства по делу обеспечительные меры сохраняют свое действие до вступления в законную силу соответствующего судебного акта. После вступления судебного акта в законную силу арбитражный суд по ходатайству лица, участвующего в деле, выносит определение об отмене мер по обеспечению иска или указывает на это в судебных актах об отказе в удовлетворении иска, об оставлении иска без рассмотрения, о прекращении производства по делу.

В силу пункта 76 постановления Пленума ВАС Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" в случае отказа в удовлетворении заявления налогоплательщика, оставления такого заявления без рассмотрения, прекращения производства по делу резолютивная часть соответствующего решения должна содержать указание на отмену принятых обеспечительных мер с момента вступления в силу судебного акта.

С учетом изложенного суд первой инстанции обоснованно указал, что обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Ростовской области от 31.07.2015 следует отменить в части приостановления действия решения Инспекции Федеральной налоговой службы России по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону от 03.04.2015 N 11/348 в части доначисления налога на прибыль в сумме 2 713 286 рублей, соответствующих пеней и штрафов с момента вступления в силу судебного акта.

В указанной части апелляционные жалобы доводов не содержат.

Согласно ч. 1, 6 ст. 268 АПК РФ при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело, вне зависимости от доводов, содержащихся в апелляционной жалобе, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет, не нарушены ли судом первой инстанции нормы процессуального права, являющиеся в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ основанием для отмены решения арбитражного суда первой инстанции.

Суд первой инстанции выполнил требования статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, полно, всесторонне исследовал и оценил представленные в деле доказательства и принял законный и обоснованный судебный акт.

Оснований для переоценки выводов и доказательств, которые при рассмотрении дела были исследованы и оценены судом первой инстанции с соблюдением требований статьи 71 АПК РФ, не имеется.

При указанных обстоятельствах основания для отмены или изменения обжалуемого судебного акта отсутствуют.

Нарушений процессуальных норм, влекущих отмену оспариваемого акта (ч. 4 ст. 270 АПК РФ), судом апелляционной инстанции не установлено. С учетом изложенного, основания для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

Излишне уплаченную при подаче апелляционной жалобы государственную пошлину в размере 1500 руб. следует возвратить обществу из федерального бюджета на основании ст. 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 01.02.2016 по делу N А53-19924/2015 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Возвратить закрытому акционерному обществу "Автотранспортное предприятие N 5" из федерального бюджета излишне уплаченную при подаче апелляционной жалобы по платежному поручению от 26.02.2016 г. N 282 госпошлину в сумме 1 500 руб.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в двухмесячный срок в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

Д.В. Николаев

Судьи

А.Н. Герасименко Н.В. Шимбарева