Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 9 июня 2016 г. N 17АП-5764/16 (ключевые темы: имущественные права - налоговая выгода - отчетность - умысел - программист) (подтверждено кассацией)

Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 9 июня 2016 г. N 17АП-5764/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Уральского округа от 21 сентября 2016 г. N Ф09-8514/16 настоящее постановление оставлено без изменения

Требование: о признании недействительным акта органа власти по уплате налогов

Вывод суда: решение суда первой инстанции оставлено в силе

г. Пермь

9 июня 2016 г.

Дело N А60-59380/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 2 июня 2016 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 9 июня 2016 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Васильевой Е.В.

судей Голубцова В.Г., Савельевой Н.М.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Савватеевой К.В.

при участии:

от заявителя общества с ограниченной ответственностью "Компания А&Б" (ИНН 6629019631, ОГРН 1069629006480) - Аверина Л.В., паспорт, доверенность от 01.12.2015; Смирнова С.А., паспорт, доверенность от 01.12.2015; Антропов Д.В., паспорт;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 28 по Свердловской области (ИНН 6682000019, ОГРН 1126621000010) - Ермакова Н.А., удостоверение, доверенность от 14.01.2016; Новикова Т.А., удостоверение, доверенность от 29.02.2016;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 28 по Свердловской области и общества с ограниченной ответственностью "Компания А&Б"

на решение Арбитражного суда Свердловской области

от 11 марта 2016 года по делу N А60-59380/2015,

принятое судьей Колосовой Л.В.

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Компания А&Б"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 28 по Свердловской области

о признании недействительным ненормативного правового акта в части,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Компания А&Б" (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 28 по Свердловской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 27.08.2015 N 12-16/15 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 7 834 444 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 5 529 359 руб., штрафа за неуплату налога на прибыль в сумме 3 075 473 руб., штрафа за неуплату НДС в сумме 2 210 996 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 1 630 611 руб. 84 коп. и пени по НДС в сумме 1 310 239 руб. 21 коп.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 11.03.2016 требования общества удовлетворены частично. Решение инспекции признано недействительным в части доначисления налога на прибыль в сумме 7 834 444 руб., пеней по нему в сумме 1 630 611 руб. 84 коп., а также в части штрафов за неуплату налога на прибыль и НДС в указанных выше суммах. В удовлетворении остальной части требований (НДС и соответствующие пени) отказано. На инспекцию возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества.

Не согласившись с решением суда в части отказа в удовлетворении требований, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда изменить, заявленные требования удовлетворить полностью.

В обоснование жалобы общество ссылается на то, что реальность выполнения работ программистами, которые были привлечены заявленными контрагентами ООО "Желдоркомплектация", ООО "УралОптима" и ООО "Гефест", доказана; в действиях налогоплательщика отсутствуют признаки недобросовестности; при выборе контрагентов общество проявило необходимую степень осторожности и осмотрительности; материалами дела не подтверждается, что контрагенты общества не исполняли своих налоговых обязательств по НДС и являлись фирмами, обладающими признаками "номинальных" структур; у налогоплательщика отсутствует умысел на получение необоснованной налоговой выгоды по НДС.

В судебном заседании представители заявителя на доводах апелляционной жалобы настаивали.

Налоговый орган в отзыве возражает против удовлетворения апелляционной жалобы заявителя, считает решение в оспариваемой заявителем части законным и обоснованным, а доводы жалобы общества несостоятельными.

Инспекция, не согласившись с решением суда в части удовлетворения требований общества, обжаловала решение суда в порядке апелляционного производства; просит решение суда в указанной части отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

В обоснование жалобы налоговый орган указывает, что работы, указанные в договорах между налогоплательщиком и контрагентами, выполнялись собственными силами общества, представленные налогоплательщиком документы не подтверждают реальность операций; представленные документы неполны и содержат недостоверные сведения; действия компании умышленно направлены на наступление вредных последствий в виде необоснованного уменьшения налогооблагаемой базы и непоступления налогов в бюджет.

Представители налогового органа в судебном заседании на доводах апелляционной жалобы настаивали.

Заявитель с доводами апелляционной жалобы налогового органа не согласен по мотивам, указанным в письменном отзыве; просит в удовлетворении апелляционной жалобы инспекции отказать.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная проверка общества по вопросам правильности исчисления, своевременности и полноты уплаты налогов за 2011-2013 гг., правильности исчисления, своевременности и полноты удержания и перечисления налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2011 по 29.06.2014. По результатам проверки составлен акт от 24.04.2015 N 12-16/15 и вынесено решение от 27.08.2015 N 12-16/29 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением обществу в числе прочего доначислены налог на прибыль за 2012-2013 гг. в сумме 7 834 444 руб., НДС за 1-2 кварталы 2011 г., 2,4 кварталы 2012 г., 1-2,4 кварталы 2013 г. в сумме 5 529 359 руб. (стр.91,101 решения), пени по этим налогам в сумме 1 630 611 руб. 84 коп. и 1 310 239 руб. 21 коп. соответственно.

За неуплату налогов в результате умышленного занижения налоговой базы (завышения налоговых вычетов) налогоплательщик привлечен к ответственности по пункту 3 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в виде штрафов в сумме 3 075 473 руб. по налогу на прибыль и в сумме 2 210 996 руб. по НДС.

Основанием для доначисления обществу налогов, пеней, штрафов послужили выводы инспекции об отсутствии у налогоплательщика реальных хозяйственных операций с обществами "УралОптима", "Гефест" и "Желдоркомплектация", получении им необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения обязательств по налогу на прибыль и НДС.

Решением УФНС России по Свердловской области решение инспекции оставлено без изменения, жалоба налогоплательщика - без удовлетворения.

Признавая недействительным решение инспекции в части доначисления налога на прибыль, соответствующих пени и штрафа, суд первой инстанции исходил из того, что само по себе признание недостоверными документов об оказании услуг обществами "УралОптима", "Гефест" и "Желдоркомплектация" не является основанием для доначисления налога на прибыль; представленными заявителем документами, в том числе заключением эксперта, подтверждается хозяйственная потребность в привлечении дополнительной рабочей силы; инспекцией не доказано, что спорные работы выполнены силами самого общества, а не, например, фрилансерами (от англ. freelancer, свободный работник, частный специалист, который может одновременно выполнять заказы для разных клиентов).

Отказывая в признании решения инспекции недействительным в части доначисления НДС и соответствующих пени, суд первой инстанции исходил из недоказанности заявителем проявления должной степени осмотрительности при выборе контрагентов.

Между тем, установив, что умысла в завышении налоговых вычетов по НДС у налогоплательщика не было, суд первой инстанции признал оспариваемое решение недействительным также в части наложения штрафа по п.3 ст.122 Кодекса.

Изучив доводы апелляционной жалобы налогового органа и письменного отзыва, заслушав представителей сторон, оценив представленные доказательства в соответствии с положениями ст.71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции не нашел оснований для иной оценки доказательств.

В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ плательщик НДС имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении:

1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 ст.172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Первичный учетный документ, которым оформляется каждая хозяйственная операция, проводимая организацией, должен быть составлен в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания (ст.9 Федеральных законов от 21.11.1996 N 129-ФЗ и от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете").

В соответствии со ст.169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Таким образом, условиями принятия к вычету НДС являются: предъявление суммы НДС покупателю товаров (работ, услуг) поставщиком, наличие соответствующего счета-фактуры; приобретение налогоплательщиком товаров (работ, услуг, имущественных прав) для осуществления операций, облагаемых НДС; принятие налогоплательщиком к учету товаров (работ, услуг, имущественных прав).

В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О указано, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков, и обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщика возложена на налоговые органы. По смыслу Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 12.10.1998 N24-П под добросовестным налогоплательщиком понимается лицо, надлежаще исполнившее налоговые обязанности.

Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и(или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

В ходе проверки инспекцией установлено, что общество в спорный период осуществляло деятельность по разработке, адаптации и внедрению в соответствии с потребностями заказчиков программных продуктов на платформе "1С:Предприятие", в частности, оказывало услуги следующим покупателям программных продуктов: ОАО "КПМГ", ОАО "ТАНЕКО", ОАО "Татнефть", ООО "РН-Бурение", "ССК", "Эрнст энд Янг Холдинг (СНГ) Б.В.". С целью выполнения обязательств по договорам с заказчиками общество привлекало для участия в написании программ сторонние организации: ООО "ХайТек", ООО "МегаТрейд", ООО "Желдоркомплектация", ООО "УралОптима", ООО "Гефест" (счета-фактуры и договоры перечислены на стр.62-64 оспариваемого решения).

В обоснование хозяйственной операции с ООО "Желдоркомплектация" налогоплательщик представил договор оказания услуг от 11.01.2012 N 1, счет-фактуру за 2 квартал 2012 г.

По операциям с ООО "УралОптима" представлено 4 договора за 2012 г. и 12 договоров за 2013 г. на выполнение различных работ для ОАО "Роснефть", группы Татнефть, ОАО "ТАНЕКО", счета-фактуры за 2,4 кварталы 2012 г., 1-2 и 4 кварталы 2013 г.

В отношении ООО "Гефест" представлен договор от 11.08.2012 N 0024/12/02-08-193/12 на выполнение работ для ОАО "ТАНЕКО", счет-фактура за 2 квартал 2013 г.

Факт выполнения обществом работ для покупателей программных продуктов налоговым органом не оспорен. По мнению инспекции, хозяйственные операции с ООО "Желдоркомплектация", ООО "УралОптима", ООО "Гефест" не осуществлялись, а работы по внедрению программных продуктов произведены силами самого налогоплательщика, поскольку эти контрагенты являются "номинальными структурами". Основанием к таким выводам явились следующие обстоятельства:

- ООО "Желдоркомплектация" ИНН 6658397941 по решению регистрирующего органа от 03.12.2013 исключено из ЕГРЮЛ, как лицо не представляющее отчетность и не осуществляющее операции по расчетным счетам в банке; у организации отсутствуют основные средства; основной вид экономической деятельности - деятельность железнодорожного транспорта; какие-либо виды деятельности в области информационных технологий не заявлены; налоговая отчетность, сведения о среднесписочной численности, справки по форме 2-НДФЛ не представлялись, налоги в бюджет не уплачивались;

- учредителем и руководителем ООО "Желдоркомплектация" указан Чурин Н.В., являющийся "массовым" учредителем и руководителем. Из допроса Чурина Н.В. следует, что он употреблял наркотики и нуждался в денежных средствах, в связи с чем за вознаграждение зарегистрировал на свое имя ряд организаций; финансово-хозяйственную деятельность Чурин Н.В. не осуществлял;

- руководителями и учредителями ООО "УралОптима" ИНН 6670347111 являлись Архипов А.В. (до 16.08.2012), Чувашов О.В. (с 16.08.2012 до 08.08.2014), Георгиев Д.М. (с 08.08.2014); основной вид экономической деятельности ООО "УралОптима" - оптовая торговля лесоматериалами, строительными материалами и санитарно-техническим оборудованием; виды деятельности в области информационных технологий не заявлены; у общества отсутствуют основные средства, среднесписочная численность за 2012-2013 гг. заявлена в количестве 1 человек, справки по форме 2-НДФЛ не представлены; налоговая отчетность представлена с минимальными суммами налогов к уплате по сравнению с заявленной выручкой и оборотами по расчетному счету;

- из допросов Архипова А.С. следует, что он за денежное вознаграждение регистрировал различные юридические лица (всего 39), фактически руководителем ООО "УралОптима" не являлся, документы, касающиеся его деятельности, не подписывал; работает контролером-кондуктором ЕМУП "МОАП" с 2005 года;

- Чувашов О.В., который свое руководство деятельностью ООО "УралОптима" не отрицал, при допросе его налоговым органом пояснил, что его организация оказывала лишь посреднические услуги, а фактически работы в пользу налогоплательщика выполнялись ООО "Гефест", результаты выполненных работ обществом "УралОптима" не проверялись, а сразу передавались заказчику - ООО "Компания А&Б"; информацией о том, кем именно выполнялись работы, предусмотренные договорами с ООО "Гефест", Чувашов О.В. не владеет, общался с учредителем Поповым А.А. (дата смерти 19.05.2013), название и виды выполненных работ, предусмотренных договорами, вспомнить не смог;

- ООО "Гефест" ИНН 6670145370 не находится по месту государственной регистрации; основной вид экономической деятельности - производство общестроительных работ, виды деятельности в области информационных технологий не заявлены; у организации отсутствуют основные средства, среднесписочная численность за 2012-2013 гг. заявлена в количестве 1 человек, справки по форме 2-НДФЛ не представлялись; налоговая отчетность за спорный период представлена минимальными суммами налогов к уплате по сравнению с оборотами по расчетному счету;

- руководителями и учредителями ООО "Гефест" являлись поочередно Попов А.А., Грибак А.А., Соколов Е.В. В отношении данных лиц установлено, что Попов А.А., являвшийся учредителем и руководителем ООО "Гефест" с 16.10.2006, умер 19.05.2013, являлся "массовым" учредителем и руководителем (17 организаций); справки по форме 2-НДФЛ о доходах Попова А.А. не представлялись. Из регистрационного дела ООО "Гефест" следует, что решением единственного участника общества Попова А.А. от 02.02.2010 N 4 на должность директора ООО "Гефест" назначен Грибак А.А. Полномочия директора ООО "Гефест" с Грибака А.А. сняты также решением единственного участника Попова А.А. от 26.11.2013 N 5, однако Попов А.А. умер 19.05.2013.

Также установлено, что Грибак А.А. является "массовым" учредителем и руководителем (11 организаций); справки по форме 2-НДФЛ о доходах Грибака А.А. от указанных организаций не представлены; в ходе допроса Грибак А.А. подтвердил свое номинальное участие в деятельности ООО "Гефест" за денежное вознаграждение.

Следующий руководитель ООО "Гефест" Соколов Е.В. назначен на должность директора по решению единственного участника ООО "Гефест" Попова А.А. от 26.11.2013 N 5. Соколов Е.В., ранее судимый, 14.10.2014 заключен под стражу.

Проведенный в ходе проверки анализ движения денежных средств по расчетным счетам названных юридических лиц показал, что оно носит транзитный характер. Так, денежные средства, поступившие от ООО "Компания А&Б" на расчетный счет ООО "Желдоркомплектация", в тот же день либо ближайшие дни перечислялись на расчетный счет ООО "УралОптима", от которого перечислялись на расчетный счет ООО "Гефест". С расчетного счета ООО "Гефест" происходило обналичивание через карточные счета физических лиц.

Согласно информации, представленной ОАО "БАНК УРАЛСИБ", по заявлению ООО "Гефест" выпущены корпоративные карты на физических лиц: Грибак А.А., Архипов А.С., Мирзоев С.А., Сапегин А.Ю. Все денежные средства, поступавшие на расчетный счет ООО "Гефест" от различных организаций (в том числе от ООО "Урал Оптима" и ООО "Компания А&Б"), зачислялись на карточные счета физических лиц, с которых они обналичивались, а также оплачивались товары, работы, услуги в магазинах, кафе, аптеках и т.д.

IP-адреса ООО "Урал Оптима" и ООО "Гефест" совпадает с IP-адресом ЗАО "Фирма Синтез", которым руководит Чувашов О.В., и который, согласно записи с камер видеонаблюдения банкоматов, снимал денежные средства с вышеуказанных корпоративных карт.

Проверив соответствующие доказательства и оценив их в совокупности и взаимосвязи, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что НДС со спорных операций в бюджет не уплачен, спорные контрагенты не обладали трудовыми ресурсами для выполнения в пользу налогоплательщика работ по написанию программ; при этом средства, перечисленные заявителем на счета названных обществ, шли не на выполнение гражданско-правовых обязательств, а снимались физическими лицами наличными или перечислялись на иные нужды, не связанные с осуществлением предпринимательской деятельности.

Вместе с тем для подтверждения вычетов по НДС заявитель представленными документами должен доказать, что субподрядные работы (услуги) выполнялись (оказывались) именно спорными контрагентами, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность при выборе этих контрагентов.

Документальное обоснование права на вычет сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике. При этом исключена возможность использования в целях определения суммы налоговых вычетов расчетного метода (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.10.2007 N 8686/07, от 09.11.2010 N 6961/10, от 09.03.2011 N14473/10, определение ВАС РФ от 26.04.2012 N ВАС-2341/12).

Как разъяснено в постановление Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 N 18162/09, при отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, упомянутых в Постановлении N 53.

При этом необходимо иметь в виду, что по условиям делового оборота хозяйствующий субъект при выборе контрагента оценивает не только условия сделки и их коммерческую привлекательность, но и деловую репутацию, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта (постановление Президиума ВАС РФ от 25.05.2010 N 15658/09).

Налогоплательщиком документально не опровергнуты выводы инспекции о том, что он действовал без должной осмотрительности и осторожности при выборе спорных контрагентов. Сведения о регистрации контрагента и постановке его на налоговый учет, в том числе выписка из ЕГРЮЛ, устав юридического лица, на что ссылается заявитель, свидетельствуют лишь о наличии его в системе государственной регистрации лиц и не характеризуют организацию как добросовестного налогоплательщика, имеющего деловую репутацию на рынке товаров (работ, услуг) и действующего через уполномоченного представителя. Наличие у налогоплательщика опыта работы с Чувашовым О.В., как руководителем ЗАО "Фирма Синтез" (которое ранее являлось заказчиком услуг налогоплательщика), не освобождает заявителя от обязанности по проверке деловой репутации иных создаваемых им фирм.

При таких обстоятельствах отказ налогоплательщику в применении налоговых вычетов по счетам-фактурам ООО "Желдоркомплектация", ООО "УралОптима" и ООО "Гефест" является правомерным.

Кроме того, оспаривая доначисление НДС в полной сумме (5 529 359 руб.), общество не приводит доводов о незаконности доначисления НДС за 1-2 кварталы 2011 г. в сумме 1870 руб., не уплаченного, как указано на стр.61 решения инспекции, обществом как налоговым агентом.

На основании изложенного доначисление обществу НДС в сумме 5 529 359 руб. и соответствующих пени произведено законно и обоснованно.

Между тем правильным является вывод суда о неправомерности привлечения общества к ответственности по пункту 3 ст.122 НК РФ, то есть за умышленное завышение налоговых вычетов, повлекшее неуплату налогов.

С учетом пункта 2 статьи 110 НК РФ, налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Налоговым органом в ходе проверки не собрано доказательств, подтверждающих участие заявителя в схеме, направленной на уклонение от уплаты налогов. В деле отсутствуют документы, подтверждающие наличие отношений взаимозависимости между заявителем и спорными контрагентами, факты возврата налогоплательщику денежных средств, перечисленных им в счет оплаты спорных услуг, причем в полном объеме (в том числе поступление денежных средств участникам или должностным лицам общества, его работникам), иные доказательства осознанной вовлеченности налогоплательщика в схему ухода от налогообложения, например, факт нахождения у него печатей спорных контрагентов, факт составления или подписания документов с их стороны должностными лицами самого налогоплательщика. (почерковедческая экспертиза налоговым органом не проводилась вообще).

Выводы инспекции о согласованных действиях Чувашова О.В. и Антропова Д.В. (директора ООО "Компания А&Б") основаны лишь на пояснениях последнего о том, что ему давно известен Чувашов О.В., который предложил выполнение спорных работ обществами "УралОптима" и "Гефест".

Между тем, как следует из пояснений, директор налогоплательщика знал Чувашова О.В. именно в связи с предпринимательской деятельностью его организаций: ООО "УралОптима", ООО "Гефест" и ЗАО "Фирма Синтез" ИНН 6629000510, которому заявитель оказывал услуги по договору поставки компакт-дисков и информационно-технологическому сопровождению от 16.03.2011 (л.д.106 том 13) и которое само является заявителем по множеству арбитражных дел.

Допрошенный в ходе проверки, а затем и в судебном заседании Чувашов О.В. также пояснял лишь о деловых отношениях с Антроповым Д.В. (л.д.56 том 11).

Каких-либо родственных или иных "неделовых" связей между Чувашовым О.В. и Антроповым Д.В. не установлено.

Таким образом, наличие у налогоплательщика умысла в неуплате НДС по операциям с ООО "Желдоркомплектация", ООО "УралОптима" и ООО "Гефест" является недоказанным.

Доказано лишь, что налогоплательщик, осуществляя предпринимательскую деятельность и предъявляя к вычету НДС, должен был знать о неисполнении его контрагентами налоговых обязательств ввиду осуществления ими деятельности без аренды офисных помещений, в отсутствие телефонов, иных атрибутов, характерных для организаций, осуществляющих реальную деятельность (интернет-сайт, адрес электронной почты). Однако такие действия подлежат квалификации по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Поскольку арбитражные суды, разрешая дела о признании недействительными решений налоговых органов в порядке главы 24 АПК РФ, оценивают законность принятого ненормативного правового акта и не являются органами, рассматривающими вопрос о привлечении к налоговой ответственности, к компетенции арбитражного суда не относится изменение квалификации выявленного правонарушения.

При таких обстоятельствах оспариваемое решение налогового органа правомерно признано судом недействительным в части начисления штрафов по пункту 3 ст.122 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции соглашается также с выводами суда относительно незаконности доначислений налога на прибыль, соответствующих пени и штрафа.

Согласно ст.247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы, являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В силу статьи 252 Кодекса расходы - это обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках, в частности, в случаях отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Как указано в пункте 8 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", применяя изложенную выше норму, судам необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.

Данным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими.

Следовательно, при принятии налоговым органом решения, которым установлена недостоверность представленных налогоплательщиком документов и содержатся предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам.

Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль (постановление Президиума ВАС РФ от 03.07.2012 N 2341/12).

Правовые подходы, сформулированные в пункте 8 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 и постановлении Президиума ВАС РФ от 03.07.2012 N 2341/12, не применимы лишь при доказанности налоговым органом факта выполнения работ или оказания услуг собственными силами налогоплательщика.

Указывая на выполнение работ собственными силами налогоплательщика, налоговый орган ссылается на то, что ни один из работников налогоплательщика не смог назвать конкретных исполнителей работ, их контактные данные. Все остальные доводы жалобы сводятся к невыполнению спорных работ силами спорных контрагентов, а не к тому, что налогоплательщик вообще не прибегал к дополнительному найму рабочей силы.

Однако инспекцией не учтено, что при возложении определенной части работ на иную организацию руководящие должностные лица, а тем более, рядовые работники налогоплательщика могут и не знать конкретных лиц, работавших над программой.

Между тем у ОАО "Роснефть", группы Татнефть, ОАО "ТАНЕКО" или иных заказчиков налогоплательщика сведения о конкретных исполнителях и их контактных данных не запрашивались.

Допрошенный судом Чувашов О.В. подтвердил не только факт оказания услуг налогоплательщику, но и назвал конкретных физических лиц, работавших над разработкой (адаптацией) программам. При этом, являясь руководителем ООО "УралОптима" в спорный период, Чувашов О.В. никогда не отрицал оказание услуг налогоплательщику (л.д.56 том 11).

Оценив специфику работы налогоплательщика в совокупности и взаимосвязи с представленными в дело доказательствами, суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о том, что инспекцией не представлено достаточных и достоверных доказательств того, что общество не нуждалось в привлечении дополнительной рабочей силы.

Из протокола допроса свидетеля Антропова Д.В. от 27.01.2015 N 842, а также из показаний свидетелей, допрошенных судом (аудиозапись судебного заседания от 19.02.2016), следует, что общество для осуществления предпринимательской деятельности не может обходиться постоянным штатом программистов: в периоды увеличения объема заказов общество нуждается в дополнительном привлечении квалифицированных специалистов, а в период снижения числа заказов не может обеспечить постоянной работой и заработной платой уже привлеченных специалистов. Кроме того, часть сотрудников в спорный период находилась в отпуске по беременности и родам или уходу за ребенком. Расположение объектов заказчиков в разных часовых поясах тоже влечет за собой необходимость работы вне рабочего времени (пояснения инженера-программиста Карповой И.С. от 02.06.2015, пояснения заместителя директора по научно-техническому развитию Плохих А. В. от 01.06.2015, пояснения методолога (лица, непосредственно работающего с заказчиками и тестирующего программы) Овчинниковой Н.В. от 29.05.2015).

При этом для заказчиков большое значение имеют сроки выполнения работ, нарушая которые, общество может потерять заказы.

В судебном заседании методологи пояснили, что непосредственно с лицами, осуществляющими работу от имени ООО "УралОптима", ООО "Гефест", ООО "Желдоркомплектация", они не общались. В силу специфики деятельности общение производилось по Интернету после исполнения "пробного" простого задания. База для разработки передавалась субподрядчикам на флешках, через FTP, через электронную почту; также получены и результаты выполненных работ. Контроль за выполнением работ осуществлялся в виде получения промежуточных результатов работ. Дистанционно написанная часть программы "включалась" в конфигурацию, находящуюся у налогоплательщика; недоработки исправлялись сотрудниками общества.

Допрошенная судом программист Шайхадарова А.С. пояснила, что для выполнения работы непосредственного общения не требуется, исправление недостатков программы производится любым программистом, а не только непосредственным исполнителем.

В доказательство того, что общество не могло выполнить в предусмотренные договорами сроки все работы собственными силами, обществом представлено экспертное заключение от 02.10.2015 N ЭК-02-2015-035, в котором сделан вывод, что специалистов общества не достаточно для выполнения всего объема работ по заказам ОАО "ТАНЕКО", ОАО "Татнефть", ООО "РН-Бурение"; недостаток составлял от 3941 человеко-часов, или 30,1% по договору с ОАО "Татнефть" от 07.07.2010, до 10 052 человеко-часов, или 72,7% по договору с ООО "РН-Бурение" от 17.06.2010 (л.д.1-24 том 4, таблицы и расчеты - л.д.25-90 том 4,том 5).

В свою очередь, инспекция ни одного документа в опровержение выводов экспертизы, сделанной по заказу налогоплательщика, не представила.

В ходе выездной проверки экспертиза по вопросу объема трудовых ресурсов, необходимого для выполнения заказов, не проводилась, обладающий соответствующими знаниями и навыками специалист не привлекался (ст.95-96 НК РФ). Ходатайство о проведении судебной экспертизы инспекцией также не заявлялось.

Доводы жалобы о некорректности определения экспертом норм выработки на основании Постановления Госстроя СССР от 18.04.1983 N 73 судом отклонен, поскольку на наличие иных норм выработки инспекция не сослалась, свой расчет не представила.

Таким образом, оснований для исключения из расходов общества сумм, уплаченных им спорным контрагентам, и доначисления налога на прибыль, соответствующих пени и штрафа у инспекции не имелось.

Доводы апелляционных жалоб не опровергают выводы суда первой инстанции, не свидетельствуют о неправильном применении норм материального права.

Судом апелляционной инстанции не установлено также нарушение норм процессуального права, которое в силу ст.270 АПК РФ могло бы повлечь изменение или отмену решения суда первой инстанции.

При указанных обстоятельствах оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционных жалоб у суда апелляционной инстанции не имеется.

В соответствии с ч.1 ст.110 АПК РФ госпошлина по апелляционным жалобам относится на их заявителей. Налоговый орган в силу положений подп.1.1 п.1 ст.333.37 НК РФ освобожден от уплаты государственной пошлины.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 11 марта 2016 года по делу N А60-59380/2015 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

Е.В. Васильева

Судьи

В.Г. Голубцов Н.М. Савельева