Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24 июня 2016 г. N 17АП-6656/16

г. Пермь

24 июня 2016 г.

Дело N А50-18369/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 23 июня 2016 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 24 июня 2016 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Гуляковой Г. Н.,

судей Голубцова В.Г., Савельевой Н.М.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Леконцевым Я.Ю.,

при участии:

от заявителя ИП Власова Сергея Викторовича (ОГРНИП 306591814300017, ИНН 591805229325) - не явились, извещены надлежащим образом;

от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 6 по Пермскому краю (ОГРН 1045901709028, ИНН 5918003420) - Баева Е.В., удостоверение, доверенность от 12.01.2016, Соснина С.А.,паспорт, доверенность от 12.01.2016;

от третьего лица ИП Семеновых Полины Николаевны - Семеновых А.М., паспорт, доверенность от 16.04.2014;

от третьих лиц ООО "Пояс", ООО "Омега" - не явились, извещены надлежащим образом;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 6 по Пермскому краю на решение Арбитражного суда Пермского края от 28 марта 2016 года

по делу N А50-18369/2015,

принятое судьей Самаркиным В.В.

по заявлению ИП Власова Сергея Викторовича

к Межрайонной ИФНС России N 6 по Пермскому краю,

третьи лица: ООО "Пояс", ООО "Омега", ИП Семеновых Полина Николаевна,

о признании частично недействительным ненормативного акта,

установил:

ИП Власов С.В. (далее - заявитель, предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Пермского края с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 6 по Пермскому краю (далее - заинтересованное лицо, налоговая инспекция, налоговый орган) о признании частично недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 31.03.2015 N 5.

Решением Арбитражного суда Пермского края от 28.03.2016 заявленные требования удовлетворены в части. Решение налоговой инспекции от 31.03.2015 N 5 признано недействительным в части доначисления налога в связи с применением УСН по эпизоду непринятия расходов по взаимоотношениям с ИП Семеновых П.Н., начисления соответствующих сумм пени и применения соответствующей налоговой санкции. Суд обязал заинтересованное лицо устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Не согласившись с принятым решением в части удовлетворенных требований, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит решение в обжалуемой части отменить, в удовлетворении заявления предпринимателя отказать полностью. Заявитель жалобы отмечает, что условием для включения затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров фактически понесены. При этом представленные налогоплательщиком доказательства в подтверждение факта и размера этих затрат подлежат оценке в совокупности. Между тем, предпринимателем в представленных по требованию налогового органа кассовых книгах отсутствует отражение кассовых операций по выдаче денег контрагенту ИП Семеновых П.Н. Ссылаясь на нормы налогового законодательства (п. 2 ст. 346.17 НК РФ), настаивает на том, что в целях исчисления налога по УСН расходы предпринимателя признаются при одновременно при одновременном соблюдении следующих условий: затраты фактически оплачены, связаны с предпринимательской деятельностью, соответствуют критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ (кассовый метод). В связи с этим настаивает на том, что сведения, содержащиеся в документах, представленных налогоплательщиком в обоснование включения затрат в расходы, неполны, недостоверны, не соответствуют требованиям НК РФ, следовательно, по мнению заявителя жалобы, предпринимателем не подтверждена обоснованность включенных сумм в состав расходов, понесенных на приобретение пиломатериалов у ИП Семеновых П.Н.

Третье лицо ИП Семеновых П.Н. представила письменный отзыв на апелляционную жалобу, в соответствии с которой просит решение в обжалуемой части отменить, жалобу налогового органа удовлетворить. Настаивает на том, что в адрес заявителя поставлен пиломатериал на сумму 645 000 руб., денежные средства получены от заявителя в указанной сумме путем безналичных перечислений. Каких-либо иных хозяйственных операций между ИП Семеновых П.Н. и ИП Власовым С.В. в 2012-2013 не производилось

В судебном заседании представители заинтересованного лица и ИП Семеновых П.Н. поддержали доводы апелляционной жалобы и письменного отзыва на нее.

Заявитель, третьи лица: ООО "Пояс", ООО "Омега" письменные отзывы на жалобу не представили, в судебное заседание своих представителей не направили, что в силу ч.ч. 3, 5 ст. 156 АПК РФ не является препятствием для рассмотрения дела в их отсутствие.

Законность и обоснованность решения проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в соответствии со статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации только в обжалуемой части.

Как следует из материалов дела, налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности предпринимателя за период с 01.01.2012 по 31.12.2013, по результатам которой составлен акт проверки от 17.02.2015 N 3/00269 и вынесено решение от 31.03.2015 N 5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым ИП Власову С.В., доначислен налог, уплачиваемый в связи с применением УСН за 2012, 2013 годы в общей сумме 4 279 455 руб., начислены соответствующие суммы пеней - 411 578,02 руб., применены штрафы по пункту 1 ст. 122, ст. 123 Кодекса, с учетом смягчающих налоговую ответственность обстоятельств (размер штрафов снижен в три раза), в общей сумме 310 592 руб., предложено перечислить в бюджетную систему НДФЛ в сумме 270 391 руб.

Решением УФНС России по Пермскому краю от 10.07.2015 N 18-17/97 ненормативный акт инспекции оставлен без изменения.

Не согласившись с решением инспекции от 31.03.2015 N 5 в части, предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением о признании указанного решения налогового органа незаконным.

Удовлетворяя заявленные требования в части, обжалуемой заявителем жалобы, суд первой инстанции исходил из недоказанности инспекцией оспариваемого ненормативного акта по спорному эпизоду.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемой части судебного акта, имеющимся в материалах дела доказательствам, обсудив доводы апелляционной жалобы и возражений на нее, проверив правильность применения судом норм материального права, соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Из решения налоговой инспекции от 31.03.2015 N 5 следует, что основанием для доначисления заявителю налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, за 2013 год, явился вывод налогового органа о неправомерном включении в состав расходов за этот налоговый период затрат в сумме 10 369 931 руб. по взаимоотношениям с ИП Семеновых П.Н.

В ходе проверки инспекцией установлено, что между ИП Семеновых П.Н. (поставщик) и ИП Власовым С.В. (покупатель) заключены договоры от 01.01.2013 без номера, от 15.10.2013 N 10-15, предметом которых является поставка пиломатериалов.

ИП Семеновых П.Н. в адрес заявителя поставлены пиломатериалы на сумму 27 827 685 руб., расходы по указанному контрагенту в сумме 11 014 931 руб. учтены при определении налоговой базы по УСН за 2013 год.

Основанием для доначисления заявителя налога, уплачиваемого с применением УСН за 2013 год послужили выводы заинтересованного лица о завышении предпринимателем затрат за 2013 год в размере 10 369 931 руб. - не представлены надлежащие документы, подтверждающие факт несения расходов.

Вынося решение по спорному эпизоду, налоговый орган исходил из того, что ИП Семеновых П.Н. не заявлены в бухгалтерской и налоговой отчетности за проверяемый период обороты, соответствующие оборотам при реализации товаров, в адрес ИП Власова С.В., в налоговой декларации по УСН за 2013 год ИП Семеновых П.Н. отражена сумма дохода (выручки) в размере 1 003 804 рубля.

Оспаривая указанный вывод налогового органа, налогоплательщик представил доказательства выдачи Семеновых П.Н. займа и проведения зачета взаимных требований на соответствующую сумму.

В ходе проведения допроса ИП Семеновых П.Н. показала, что деятельностью в качестве индивидуального предпринимателя не занималась, покупателей и поставщиков продукции не знает, заготовкой и переработкой древесины от ее имени руководит ее сын Семеновых A.M. и зять Рынков А.Н., бухгалтерскими вопросами занимается сын (протокол допроса от 29.01.2015 N 14), при этом по расходным кассовым ордерам денежные средства по договорам займа выданы Семеновых П.Н.

В рамках проведенного допроса (протокол допроса свидетеля от 29.01.2015 N 15) Семеновых A.M. подтвердил наличие договорных взаимоотношений с ИП Власовым С.В., факт заключения договоров займа, при этом суммы задолженности точно назвать не смог.

Налоговый орган настаивает на том, что заявителем расходные кассовые ордера, отражающие выдачу денежных средств ИП Семеновых П.Н. в качестве займа, в ходе проведения выездной налоговой проверки не представлялись; визуальный осмотр этих расходных ордеров свидетельствует о том, что подписи ИП Семеновых П.Н. в указанных ордерах не совпадают с ее подписью в протоколе допроса от 29.01.2015 N 14.

Признавая решение налоговой инспекции недействительным по указанному эпизоду, суд первой инстанции, в том числе исходил из того, что, указывая на недостоверность сведений, отраженных в расходных ордерах, актах взаимозачета, в частности, ставя под сомнение подписание этих документов ИП Семеновых П.Н. налоговый орган в рамках проведения налоговой проверки для целей установления принадлежности подписей в договорах займа, актах взаимозачета Семеновых П.Н. либо Семеновых A.M., Рынкову А.Н. специалиста (статья 96 НК РФ), эксперта (статья 95 НК РФ) не привлекал, соответственно, допустимыми доказательствами не доказал недостоверность этих документов (статьи 65, 200 АПК РФ), в рамках рассмотрения судебного спора ходатайств о назначении почерковедческой экспертизы для определения принадлежности подписи в договорах займа, актах взаимозачета, расходных ордерах Инспекцией не заявлено (часть 2 статьи 9, статья 82 АПК РФ).

Факт наличия договорных отношений с ИП Власовым С.В. и предоставление заемных средств подтверждается свидетельскими показаниями представителя ИП Семеновых П.Н., осуществлявшего деятельность от ее имени - Семеновых A.M.

Из содержания оспариваемого ненормативного акта не следует, что в рамках проведения налоговой проверки налоговым органом исследовался вопрос о наличии в распоряжении заявителя достаточного объема денежных средств для предоставления ИП Семеновых П.Н. займа в указанной сумме, фактические обстоятельства его предоставления, также инспекцией не установлены обстоятельства фактического наличия/отсутствия задолженности ИП Власова С.В. перед ИП Семеновых П.Н. по оплате приобретенного пиломатериала в заявленных объемах, ее размера, обстоятельств погашения (непогашения) задолженности заявителем, периода погашения в случае иного документального оформления погашения задолженности помимо актов взаимозачета.

Налоговый орган не доказал (статьи 65, 200 АПК РФ), что поступивший пиломатериал приобретен предпринимателем безвозмездно, что предопределяло бы включение разницы между документальными расходами на приобретение и иным объемом необходимых расходов в состав доходов, учитываемых при УСН, как внереализационных доходов.

Суд апелляционной инстанции, в соответствии с положениями ст. 268 АПК РФ повторно рассмотрев материалы дела в обжалуемой части, приходит к следующим выводам.

Согласно ст. 346.14 НК РФ объектом налогообложения признаются: доходы; доходы, уменьшенные на величину расходов.

Определяя объект налогообложения по УСН (доходы, уменьшенные на величину расходов) налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы, установленные ст. 346.16 НК

В соответствии с п. 2 ст. 346.16 НК РФ расходы, указанные в пункте 1 настоящей статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ.

В силу п. 2 ст. 346.17 НК РФ расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты с учетом особенностей, установленных ст. 346.17 НК РФ.

В случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов (п. 2 ст. 346.18 НК РФ)

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Доводы заинтересованного лица сводятся к тому, что сведения, содержащиеся в документах, представленных налогоплательщиком в обоснование включения затрат в расходы, неполны, недостоверны, не соответствуют требованиям НК РФ, следовательно, по мнению заявителя жалобы, предпринимателем не подтверждена обоснованность включения сумм в состав расходов, понесенных на приобретение пиломатериалов у ИП Семеновых П.Н.

Из материалов дела следует, что деятельность предпринимателя непосредственно основана на приобретении, переработке и реализации пиломатериала.

При этом, в ходе проверки налоговым органом не сопоставлен объем приобретаемой и реализуемой продукции (в том числе и в связи с доводами о деятельности предпринимателя согласованно с группой иных лиц), отсутствуют данные инвентаризации, решение налогового органа не содержит в указанной части анализа поступающей выручки предпринимателя, что влечет неопровержение факта реализации всего приобретенного материала, в том числе в объеме, закупленном по документам, оформленным от имени Семеновых П.Н.

При этом как таковой факт приобретения пиломатериала, цена закупа пиломатериала налоговым органом не опровергнуты.

Суд апелляционной инстанции принимает во внимание пояснения Семеновых П.Н., изложенные в отзыве на апелляционную жалобу и поддержанные ее представителем о недостоверности представленных налогоплательщиком документов, однако, то обстоятельство, что факт поставки пиломатериала на спорные денежные суммы именно от ИП Семеновых П.Н. не доказан, не является причиной для отказа в принятии расходов.

В рассматриваемом случае налоговым органом не учтено, что при невозможности установить одну из составляющих, необходимых для исчисления налога, следует руководствоваться соответствующим правилом, предусмотренным п. 7 ст. 31 НК РФ, создающим дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивающим баланс публичных и частных интересов; неприменение упомянутых положений действующего налогового законодательства может повлечь необоснованное исчисление инспекцией налогов в сумме, не соответствующей размеру фактических обязательств предпринимателя.

В силу подпункта 7 пункта 1 ст.31 НК РФ налоговым органам предоставлено право проводить налоговые проверки в порядке, установленном Кодексом, определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках, в частности, в случае отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 05.07.2005 N 301-О, наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенных на них обязанностей по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции Российской Федерации и законах общеправовых принципов налогообложения - всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени. Допустимость применения расчетного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Поэтому сам по себе расчетный путь исчисления налогов, при обоснованном его применении, не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков.

Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими.

В случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам указанного подпункта с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика.

Данная норма, подлежит применению налоговым органом не только в случае непредставления налогоплательщиком для налоговой проверки первичных бухгалтерских документов, подтверждающих совершенные им хозяйственные операции, на что неоднократно указывал Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (постановления от 19.07.2011 N 1621/11, от 10.04.2012 N 16282/11), но и иных ситуациях, когда довод инспекции о недостоверности документов приводит к исключению из состава расходов налогоплательщика значительной части материальных затрат, что влечет искажение реального размера налоговых обязательств.

В связи с этим, руководствуясь разъяснениями, изложенными в п. 8 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" от 30.07.13 г. N 57, налоговый орган должен был определить расходы предпринимателя расчетным путем на основании ст. ст. 31, 40 НК РФ.

Поскольку соответствие цен, указанных в первичных документах, рыночным налоговым органом не опровергнуто, примененные цены соответствуют иным ценам на закупаемую налогоплательщиком продукцию, затраты предпринимателя за 2013 год в размере 10 369 931 руб. правильно признаны судом первой инстанции в целях налогообложения.

Ссылка налогового органа на то, что в рассматриваемом случае в силу применения кассового метода признания расходов налогоплательщик обязан представить доказательства оплаты товара, каковые отсутствуют в силу недостоверности первичных документов, не могут быть приняты судом апелляционной инстанции как основание для отмены решения суда первой инстанции.

Действительно, ст. 273 НК РФ определено, что датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашение задолженности перед налогоплательщиком иным способом (кассовый метод). Расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты. По общему правилу, установленному пунктом 2 статьи 346.17 НК РФ, расходами признаются затраты после их фактической оплаты.

Между тем, доводы заявителя жалобы относительно кассового метода не влекут иной вывод о порядке и способе определения налоговых обязательств предпринимателя в рамках настоящего дела, поскольку ст. 31 НК РФ не ограничена в применении только в отношении расходов или доходов, определяемых по методу начисления.

При этом необходимо учитывать, что при расчетном методе достоверное исчисление налогов невозможно по объективным причинам. Налоги могут быть исчислены достоверно только при надлежащем оформлении учета доходов и расходов, в то время как применение расчетного метода предполагает соответствие налогов действительным доходам (расходам) с той или иной степенью вероятности.

Доводы апелляционной жалобы не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта в оспариваемой части по существу, влияли на обоснованность и законность судебного решения, либо опровергали выводы суда первой инстанции.

Поскольку фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы материального и процессуального права не нарушены, у апелляционного суда отсутствуют основания для отмены принятого по делу судебного акта в обжалуемой налоговым органом части.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по апелляционной жалобе относятся на заявителя жалобы. На основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины, в связи с чем, госпошлина по апелляционной жалобе взысканию не подлежит.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Пермского края от 28 марта 2016 года по делу N А50-18369/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Пермского края.

Председательствующий

Г.Н. Гулякова

Судьи

В.Г. Голубцов Н.М. Савельева