Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16 августа 2016 г. N 19АП-2055/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Центрального округа от 8 декабря 2016 г. N Ф10-4944/16 настоящее постановление оставлено без изменения

Требование: о признании недействительным акта органа власти

Вывод суда: решение суда первой инстанции оставлено в силе

город Воронеж

16 августа 2016 г.

Дело N А48-6059/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 09 августа 2016 года.

Полный текст постановления изготовлен 16 августа 2016 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Михайловой Т.Л.,

судей: Скрынникова В.А.,

Осиповой М.Б.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем

Бутыриной Е.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы индивидуального предпринимателя Коровкиной Татьяны Семеновны и межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Орловской области на решение арбитражного суда Орловской области от 29.02.2016 по делу N А48-6059/2015 (судья Соколова В.Г.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Коровкиной Татьяны Семеновны (ОГРН 315574900016870, ИНН 570400041401) к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Орловской области о признании недействительным решения,

при участии в судебном заседании:

от межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Орловской области: Овсянниковой Е.В. - специалиста 1 разряда правового отдела УФНС России по Орловской области по доверенности N 03-20/02784 от 21.03.2016, Музалевской З.И. - начальника правового отдела по доверенности N 03-20/00065 от 11.01.2016, Збиняковой Е.В. - главного государственного налогового инспектора по доверенности N 03-20/00068 от 11.01.2016;

от индивидуального предпринимателя Коровкиной Татьяны Семеновны: Коровкина С.Б. - представителя по доверенности от 17.02.2016, Панина В.И., представителя по доверенности от 31.08.215,

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Коровкина Татьяна Семеновна (далее - предприниматель Коровкина Т.С., предприниматель, налогоплательщик) обратилась в арбитражный суд Орловской области с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Орловской области (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 24.06.2015 N 10 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Решением арбитражного суда Орловской области от 29.02.2016 заявленные требования удовлетворены частично, решение инспекции от 24.06.2015 N 10 признано недействительным в части привлечения предпринимателя к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс, Кодекс) в виде штрафа в сумме 248 840 руб. за неуплату налога на добавленную стоимость, и в сумме 25 323,60 руб. за неуплату налога на доходы физических лиц. В удовлетворении остальной части требований налогоплательщику отказано.

Не согласившись с состоявшимся судебным актом, предприниматель Коровкина Т.С. обратилась с апелляционной жалобой на него, в которой просит отменить решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований как принятое с неправильным применением норм материального права и несоответствием выводов суда фактическим обстоятельствам дела, и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

В обоснование возражений относительно выводов принятого по делу судебного акта предприниматель ссылается на представление в ходе проведения проверки полного пакета документов, подтверждающих наличие у нее права на получение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, а также права на включение в состав затрат понесенных за указанный период расходов, связанных с получением ею доходов от предпринимательской деятельности.

Предприниматель указывает, что приобретенная сельскохозяйственная продукция в оспариваемый период принята к учету, оплачена и реализована покупателям по договорам на поставку, что подтверждается имеющимися в материалах дела счетами-фактурами, товарными накладными, актами сверок.

Таким образом, по мнению предпринимателя, при реальности произведенного сторонами исполнения по сделке, ссылка на подписание счетов-фактур другим лицом сама по себе не является безусловным и достаточным доказательством, свидетельствующим о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, поскольку в рассматриваемом случае не доказано, что предприниматель знала или должна была знать о представлении поставщиком недостоверных сведений.

Также предприниматель Коровкина Т.С. настаивает на необходимости критического подхода к показаниям Агеева А.Г., являющегося, согласно сведениям Единого государственного реестра юридических лиц, учредителем и руководителем общества с ограниченной ответственностью "СпецИнвестГрупп" (далее - общество "СпецИнвестГрупп"), поскольку отрицание им причастности к деятельности указанного юридического лица не может служить единственным доказательством недобросовестности налогоплательщика. Налоговым органом не представлено доказательств того, что налогоплательщик знал или должен был знать о нарушениях, допущенных Агеевым А.Г. и Матвеевским С.С.

При этом ссылка на результаты почерковедческой экспертизы является необоснованной в силу отсутствия у налогоплательщика как обязанности проводить экспертное исследование представленных ему документов, так и отсутствия специальных знаний, позволивших бы ему установить принадлежность подписи иному лицу, нежели указанному в расшифровке подписи на соответствующих документах.

Также предприниматель ссылается на недостатки в проведении экспертизы, в том числе представления недостаточного количества документов в качестве свободных образцов подписей, а также высказывает сомнения в подлинности подписей Матвеевского С.С. в свободных образцах в связи с его неявкой на допрос в налоговый орган и отсутствия факта установления его личности. Налоговым органом не был исследован вопрос о том, кем подписывались документы по финансово-хозяйственной деятельности от имени общества "СпецИнвестГрупп", в том числе на заявлении о государственной регистрации юридического лица и внесении изменений, кем проводились операции по счетам и другие обстоятельства. Эксперт не устанавливал, при каких обстоятельствах и в каких условиях оформлялись свободные образцы, каким образом условия, при которых оформлялись документы, могли повлиять на достоверность подписей в них.

Оспаривая утверждения налогового органа относительно отсутствия контрагента по юридическому адресу, отсутствия кадрового состава, погрузочных средств, складских помещений, предприниматель указывает, что данные обстоятельства сами по себе, в отсутствие иных доказательств, не свидетельствуют о недобросовестности действий налогоплательщика. Также не может служить доказательством недобросовестности налогоплательщика и факт не отражения контрагентом полученных по сделкам сумм в бухгалтерской и налоговой отчетности.

При этом налогоплательщик считает, что деятельность по купле-продаже товара существенно отличается от сельскохозяйственной деятельности по выращиванию и последующей реализации сельскохозяйственных культур, поскольку для выполнения операций по купле-продаже (поставке) товара, особенно в качестве посредника, может быть достаточным наличие минимального персонала зарегистрированного юридического лица.

Налоговым органом не представлено доказательств того, что целью заключения сделок по приобретению товаров является исключительно получение необоснованной налоговой выгоды и заключенные сделки не имеют разумной хозяйственной цели, а опосредуют участие налогоплательщика в создании незаконной схемы обогащения за счет получения денежных средств из бюджета. Отсутствие товарно-транспортных накладных при операциях по купле-продаже не влияет на право налогоплательщика на получение налогового вычета, поскольку статьями 171-172 Налогового кодекса они не отнесены к документам, на основании которых представляется налоговый вычет.

Выражая несогласие с доначислением налога на доходы физических лиц. предприниматель Коровкина Т.С. настаивает на том, что письмо от 20.03.2015 N 07-22/65 не может рассматриваться как первичный учетный документ, свидетельствующий о совершении определенных хозяйственных операций и, соответственно, не может подтверждать факт завышения расходов и использоваться при определении сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации.

Ссылаясь на положения статьи 31 Налогового кодекса в совокупности с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, приведенной в пункте 8 постановления Пленума от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда от 30.07.2013 N 57) предприниматель указывает, что налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащих уплате в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках. Применяя указанную норму необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате, расчетным путем должны быть определены не только доходы, но и расходы налогоплательщика. Неприменение указанных положений влечет необоснованное исчисление инспекцией налогов в сумме, не соответствующей размеру фактических обязательств предпринимателя.

Между тем, в проверяемый налоговым органом период оптовой торговлей зерном в Орловской области занимались как минимум еще три предпринимателя: Табачков А.В., Молчанов А.В. и Никишин Н.А. Данные об аналогичных налогоплательщиках должны были быть учтены при вынесении оспариваемого решения.

Согласно представленным первичным документам, средняя цена закупки гречихи составляла 17,87 руб. ((27,27 + 9,00 + 17,34)/3). Исходя их указанных данных, сумма расходов налогоплательщика должна была составить в 2012 году 17 801 021,80 руб. (996 140 кг. * 17,87), в 2013 году - 2 073 992,20 руб. (116 060 кг. * 17,87 руб.), в 2014 году - 1 147 636 руб. (55 373 кг. * 17,87 руб.), в то время как налоговым органом сумма доходов определена на 2012 год как 11 980 334 руб., за 2013 год как 1 147 636 руб., за 2014 год как 511 166 руб.

Таким образом, как указывает предприниматель, она могла понести убытки в проверяемом периоде, соответственно, доначисление ей налога на доходы физических лиц, пени и штрафов нельзя признать правомерным, в том числе учитывая и факт определения инспекцией доходов налогоплательщика расчетным путем без учета расходов и без использования данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика либо об аналогичных налогоплательщиках только на основании статистических данных.

Налоговый орган, также не согласившись с принятым арбитражным судом Орловской области судебным актом, обратился с апелляционной жалобой на него, в которой просит отменить решение от 29.02.2016 в части признания недействительным решения инспекции от 24.06.2015 N 10 и отказать в удовлетворении требований предпринимателя Коровкиной Т.С. в полном объеме.

Налоговый орган указывает, что материалами выездной налоговой проверки и пояснениями представителя Коровкина С.Б., данными в судебном заседании от 18.02.216, а также совокупностью установленных инспекцией в рамках выездной проверки обстоятельств подтверждено, что в рассматриваемой ситуации была создана видимость приобретения предпринимателем Коровкиной гречихи у общества "СпецИнвестГрупп".

Так, в ходе выездной проверки установлено, что согласно условиям заключенного предпринимателем Коровкий Т.С. договора поставки гречихи с обществом "СпецИнвестГрупп" поставщик поставляет товар собственным транспортом.

При этом инспекцией установлено отсутствие в собственности общества "СпецИнвестГрупп" основных средств, транспортных средств, расчетов за оказание услуг по перевозке, горюче-смазочные материалы, выплаты заработной платы водителям, оплаты за содержание и аренду специализированных помещений и прочее. Организация не находится по юридическому адресу, что подтверждается протоколом осмотра территорий, помещений, а также информационным письмом единственного собственника помещений по адресу о не заключении договоров аренды, субаренды и других видов договоров, дающих обществу "СпецИнвестГрупп" право располагаться по адресу его государственной регистрации.

Общество с ограниченной ответственностью "Экспресс" (далее - общество "Экспресс") в письмах от 16.03.2015 N 57, от 19.05.2015 сообщило, что доставка товара осуществлялась автотранспортом поставщика (предпринимателя Коровкиной Т.С.) на КАМАЗах за государственными номерами 053, 783, 883, 825 и 414. При этом у сына предпринимателя - Коровкина С.Б. в собственности имеются самосвал КАМАЗ 55102А с государственным номером А883НУ57, грузоподъемностью 7 тонн, бортовой КАМАЗ 53215 с номером М053АМ57, грузоподъемностью 11 тонн, прицепы СЗАЛ с номерами ТТ293957 и СЗАП 8357-02 с государственным номером ТТ650757 грузоподъемностью 12,5 тонн. Согласно протоколу допроса от 13.01.2015 N 226, Коровкин С.Б. в период с 01.01.2012 по 31.12.2013 нигде не работал, владеет транспортными средствами КАМАЗ, перевозил продукцию лично для себя, перевозку иным лицам, в том числе предпринимателю Коровкиной, не осуществлял.

В то же время, в судебном заседании 18.02.2016 Коровкин С.Б. пояснил, что вначале, когда составлялся договор, оговаривалось, что доставка будет осуществляться обществом, после человек доплачивал ему за доставку и транспортное средство Коровкина С.Б. загружали в разных местах небольшими объемами гречихи, в основном это были небольшие фермы Тульской области.

Тем не менее, представленные предпринимателем Коровкиной Т.С. счета-фактуры, товарно-транспортные накладные, а также своды закупленной гречихи за 2012-2013 годы свидетельствуют о том, что перевозка груза осуществлялась в количестве, значительно превышающем технические возможности (грузоподъемность) транспортных средств Коровкина С.Б. Анализом представленных товарно-транспортных накладных установлено, что за одну поездку объем перевозимого груза составлял от 10 до 80 тонн, однако по техническим данным грузоподъемность автомобилей, на которых осуществлялась перевозка сельскохозяйственной продукции, составляет от 7 до 11 тонн, то есть указанное количество гречихи не могло быть перевезено одним транспортным средством за один рейс.

Все расчеты между предпринимателем и ее контрагентом производились за наличный расчет, в то же время кассовые чеки к приходным ордерам отсутствуют. Согласно пояснениям налогоплательщика, кассовые чеки испортились, однако доказательств указанной порчи ни налоговому органу, ни суду представлено не было.

При этом руководитель общества "СпецИнвестГрупп" Агеев А.Г. отрицает свою причастность к финансово-хозяйственной деятельности данной организации, а также факт знакомства с предпринимателем Коровкиной. Показания указанного свидетеля подтверждаются заключением эксперта от 30.04.205 N 620/1-5, которым установлен факт подписания представленных предпринимателем Коровкиной Т.С. документов за период с 13.01.2012 по 23.05.2012 не самим Агеевым А.Г., а за период с 24.05.2013 по 19.03.2013 - не самим Матвеевским С.С.

Таким образом, налогоплательщик, имея целью получение налоговой выгоды в виде налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, завышения расходов по налогу на доходы физических лиц, осуществила деятельность по приобретению гречихи на фермах Тульской области с последующим предъявлением в налоговый орган документов от юридического лица, существующего номинально - общества "СпецИнвестГрупп", что послужило основанием, в том числе, для привлечения ее по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса за умышленное занижение налогооблагаемой базы.

Одновременно в представленном отзыве на апелляционную жалобу предпринимателя Коровкиной Т.С. и письменных пояснениях по делу, налоговый орган настаивает на законности и обоснованности решения суда области от 29.02.2016 в части отказа предпринимателю в удовлетворении заявленных требований, прося оставить решение суда в указанной части без изменения, а апелляционную жалобу налогоплательщика - без удовлетворения.

При этом налоговый орган настаивает на том, что обстоятельствами, установленным в ходе проведения выездной налоговой проверки опровергаются доводы о приобретении гречихи у общества "СпецИнвестГрупп", в связи с чем инспекция правомерно отказала предпринимателю в предоставлении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и отнесению на затраты сумм расходов, понесенных в связи с хозяйственными операциями о приобретению гречихи у данного контрагента.

Налоговый орган в полном объеме поддерживает выводы суда области о непредставлении предпринимателем Коровкиной Т.С. документов по форме, установленной для оформления оборота сельскохозяйственной продукции, в том числе товарно-транспортных накладных по форме N СП-31, а также недоказанности возможности доставки продукции транспортом поставщика, что, с учетом фактов реализации гречихи через 5-7 дней после ее приобретения и при отсутствии в собственности недвижимого имущества, отсутствии платежей за аренду недвижимого имущества, ставит под сомнение реальность заключенных договоров поставки.

В то же время, учитывая показания Коровкина С.Б. и письма общества "Экспресс", закупка гречихи производилась предпринимателем Коровкиной на небольших фермах Тульской области, а не у заявленного контрагента, в связи с чем соответствующие суммы нельзя признать обоснованными.

Также, настаивая на непроявлении предпринимателем должной степени осмотрительности и осторожности при выборе контрагента, инспекция указывает, что исходя из установленных решением от 24.06.2015 N 10 обстоятельств заключения договора с обществом "СпецИнвестГрупп", заключая сделки с данной организацией, предпринимателю следовало исходить из того, что данные сделки влекут для нее не только гражданско-правовые, но и налоговые последствия, для чего следовало проверить не только государственную регистрацию данной организации в качестве юридического лица, но и получить копии учредительных документов, лицензий, доверенностей либо иных документов, уполномочивающих то или иное лицо на подписание документов от имени контрагента и (или) выступать от его имени.

Учитывая, что в ходе проведенного допроса предприниматель указала на то, что в обществе "СпецИнвестГрупп" она не была, где расположена данная организация не знает, представители организации сами связывались с ней по телефону, а договор в г. Болохов ей привез какой-то Сергей, все документы привозил уже подписанные, удостоверение личности она не видела. При этом согласно пояснениям Коровкина С.Б. объявлений о покупке гречихи предприниматель не размещала ни в средствах массовой информации, ни в сети "Интернет".

Полагая необоснованными доводы предпринимателя Коровкиной Т.С. относительно неправомерности применения инспекцией расчетного метода при определении налоговой обязанности предпринимателя, налоговый орган указывает, что поскольку инспекций доказан факт направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды и невозможности использования представленных ей документов в качестве первичных учетных документов, подтверждающих приобретение товара и принятие его к учету, налоговый орган обосновано применил положения статьи 31 Налогового кодекса.

При этом согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 29.09.2015 N 1844-О, за основу для расчета принимаются сведения не о любых иных налогоплательщиках, а лишь о тех, которые обладают по отношению к проверяемому налогоплательщику аналогичными, то есть максимально приближенными экономическими характеристиками, влияющими на формирование налогооблагаемой базы.

Основным видом деятельности предпринимателя является розничная торговля вне магазинов. Согласно информации, содержащейся в первичных учетных документах, предпринимателем получен доход от реализации гречихи за 2012 год - 11 980 334 руб., за 2013 год - 1 147 636 руб., за 2014 год - 511 166 руб., справки по форме 2-НДФЛ не представлялись.

Инспекцией на основании конкретного вида деятельности, места регистрации налогоплательщика, размера выручки от реализации, среднесписочной численности работников и других существенных факторов финансово-хозяйственной деятельности, влияющих на формирование налогооблагаемой базы, поведен анализ территориальной базы данных налогоплательщиков, по результатам которого аналогичных предпринимателю Корвкиной налогоплательщиком не установлено.

Поскольку сделки предпринимателя оформлены от имени общества "СпецИнвестГрупп", зарегистрированного в г. Тула, инспекцией был направлен запрос в межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 12 по Тульской области с просьбой об оказании содействия по установлению аналогичных налогоплательщиков, согласно ответу которой от 05.03.2015 аналогичные налогоплательщики не найдены.

Одновременно запрос был направлен в Территориальный орган Федеральной службы государственной статистики по Тульской области, который ответом от 02.04.2015 предоставил оптовые цены на реализацию гречихи.

Предпринимателем Коровкиной Т.С. при рассмотрении материалов выездной налоговой проверки, апелляционной жалобы в вышестоящем налоговом органе сведения в отношении аналогичных налогоплательщиком не представлялись. При рассмотрении дела в суде первой инстанции, налогоплательщиком были представлены товарные накладные от 30.04.2012 N 4, от 14.03.2012 N 5, от 05.10.2012 N 15, выписки из Единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей в отношении Табачкова А.В. (вид деятельности "Оптовая торговля зерном"), Молчанова А.В. (вид деятельности "Оптовая торговля зерном, семенами и кормами для сельскохозяйственных животных") и Никишина Н.В. (вид деятельности "Оптовая торговля зерном").

Между тем указанных лиц нельзя признать обладающими максимально приближенными экономическими характеристиками, влияющими на формирование налогооблагаемой базы, поскольку они осуществляют иной основной вид экономической деятельности, из товарной накладной от 14.03.2012 N 5 следует, что Табачков А.В. закупил гречиху иного сорта, нежели налогоплательщик, а из содержания товарных накладных от 05.10.2012 N15 и от 30.04.2012 N 4 следует, что предприниматели реализовывали гречиху в адрес юридических лиц. Кроме того, не установлено, где и каким образом были сформированы товарные накладные, кем подписаны и были ли указанные в них сделки реальными. В то же время налоговым органом использовалась информация о ценах в Тульской области, поскольку именно там налогоплательщик закупала и реализовывала гречиху.

Таким образом, приведенный налогоплательщиком контррасчет не соответствует фактическим данным и не может быть принят судом в подтверждение доводов налогоплательщика. В доказательство указанной позиции налоговый орган ссылается на пункт 8 постановления Пленума от 30.07.2013 N 57.

Согласно информации об оптовых ценах на реализацию гречихи, полученной от территориального органа Федеральной службы государственной статистики по Тульской области, средняя цена за реализацию 1 кг гречихи за 2012 год составила 10 руб., за 2012-2013 год - 7,76 руб.

Исходя из информации о рыночных ценах на реализацию гречихи в Орловской области, размещенной в интернет-версии бизнес газеты "АгроНовости", средняя цена за 1 кг гречи составила в 2013 году 7,72 руб. При этом согласно ответа территориального органа Федеральной службы государственной статистики по Орловской области, средняя цена а гречиху собственного производства, реализованную сельскохозяйственными организациями Орловской области в 2012-2013 годах составила соответственно 9 662,52 руб. и 7 099,61 руб. за тонну.

Кроме того, в ходе проведения проверки в адрес сельскохозяйственных производителей Орловской области - индивидуальному предпринимателю - главе крестьянского (фермерского) хозяйства Дорофеевой Е.А. (далее - предприниматель Дорофеев Е.А.), обществу с ограниченной ответственностью "Макс" (далее- общество "Макс") были направлены требования о предоставлении информации (сведений) о среднегодовой цене в 2012-2013 годах на реализацию гречихи, согласно которым средняя цена в 2012 году составила 9 400 руб. за тонн, в 2013 году - 7 450 руб. за тонну.

Таким образом, инспекций были приняты меры по установлению аналогичных налогоплательщиков, а учитывая, что необходимой информации получено не было, а средняя цена реализации гречихи в Орловской области была меньше средней цены реализации по данным органа статистики Тульской области, налоговый орган определил расходы налогоплательщика расчетным путем, исходя из средней цены производителей сельскохозяйственной продукции в регионе закупки гречихи за 2012 год - 10 000 руб. за тонну, за 2012-2013 годы - 7 760 руб. за тонну и количества тонн гречихи, закупленной предпринимателем Коровкиной Т.С. у общества "СпецИнвестГрупп" - 996 142 кг, крестьянского (фермерского) хозяйства Чеснокова - 467 кг.

Расходы налогоплательщика были определены расчетным путем на основании представленных счетов-фактур, договоров, товарных накладных, книги учета доходов и расходов и на основе информации об оптовых ценах на гречиху, предоставленной территориальным органом статистики Тульской области.

Предприниматель Коровкина в представленном отзыве также возразила против доводов апелляционной жалобы налогового органа, считая решение суда первой инстанции в указанной части законным и обоснованным, в связи с чем просил оставить его без изменения, а апелляционную жалобу налогового органа - без удовлетворения.

По мнению предпринимателя, суд области пришел к правильному выводу о недоказанности налоговым органом наличия у предпринимателя Коровкиной умысла на совершение вменяемого ей налогового правонарушения, в связи с чем при отсутствии квалифицирующего признака привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса.

В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Поскольку, исходя из содержания апелляционных жалоб предпринимателя Коровкиной Т.С. и налогового органа, стороны обжалуют приняты по делу судебный акт в полном объеме, то, исходя из положений части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения арбитражного суда Орловской области от 29.02.2016 в полном объеме.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционных жалобах и отзыве на них, заслушав пояснения представителей инспекции и налогоплательщика, явившихся в судебное заседание, суд апелляционной инстанции не находит оснований для изменения или отмены обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 4 по Орловской области проведена выездная налоговая проверка предпринимателя Коровкиной Т.С. по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2012 по 29.08.2014, по результатам которой составлен акт от 22.05.2015 N 9 и с учетом представленных возражений в присутствии представителя предпринимателя вынесено решение от 24.06.2015 N 10 о привлечении к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса, в виде штрафа за неполную уплату налога на добавленную стоимость в общей сумме 248 840 руб. и за неполную уплату налога на доходы физических лиц в общей сумме 25 323,60 руб. Налоговые санкции снижены в два раза с учетом положений статей 112, 114 Налогового кодекса.

Также указанным решением предпринимателю был доначислен налог на добавленную стоимость за 2012-2013 годы в сумме 1 244 200 руб., налог на доходы физических лиц с доходов от предпринимательской деятельности за период 2013-2014 годы в сумме 126 618 руб., а также пени за несвоевременную уплату указанных налогов по состоянию на 24.06.2015 в суммах 333 522,10 руб. и 18 933,46 руб. соответственно.

Решение инспекции было обжаловано предпринимателем Коровкиной Т.С. в управление Федеральной налоговой службы по Орловской области, которое решением от 21.08.2015 N 126 оставило жалобу налогоплательщика без удовлетворения, а обжалуемое решение без изменения.

Не согласившись с решением инспекции от 24.06.2015 N 10, предприниматель Коровкина Т.С. обратилась в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований предпринимателя, суд области исходил из непредставления предпринимателем надлежащих документов в подтверждение совершенных ею хозяйственных операций по приобретению гречихи у общества "СпецИнвестГрупп", что в совокупности с иными материалами проверки не подтверждает реальность совершенных налогоплательщиком хозяйственных операций. Суд области также указал на не проявление предпринимателем должной степени осмотрительности и осторожности при выборе контрагента.

В то же время, поскольку факт последующей реализации приобретенной гречихи подтвержден материалами дела, суд области признал правомерным несение предпринимателем расходов по ее приобретению, указав также на правомерность применения налоговым органом в рассматриваемой ситуации положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса. Также суд области признал правомерным и порядок определения инспекцией сумм налога расчетным путем с использованием сведений о сложившемся в регионе в 2012-2013 годах уровне цен на реализацию гречихи, полученных от Территориального органа федеральной службы государственной статистики по Тульской области.

Удовлетворяя требования предпринимателя в части привлечения к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса, суд области исходил из недоказанности налоговым органом наличия в действиях предпринимателя умысла на неуплату (неполную уплату) сумм налогов.

Апелляционная коллегия полагает выводы суда области по существу рассматриваемого спора верными исходя из следующего.

В проверенном налоговым органом периоде индивидуальный предприниматель Коровкина Т.С. применяла общую систему налогообложения, в связи с чем, в силу статей 143 и 207 Налогового кодекса, являлась налогоплательщиком налога на доходы физических лиц и налога на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктом 1 статьи 209 Налогового Кодекса объектом обложения по налогу на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками - физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

Согласно статье 210 Налогового кодекса при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Налогового Кодекса Российской Федерации.

В силу статьи 221 Налогового кодекса при исчислении налоговой базы налогоплательщик имеет право на получение профессионального налогового вычета в сумме фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль" Налогового кодекса Российской Федерации.

На основании пункта 1 статьи 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, при исчислении налогов налогоплательщик вправе уменьшить свои доходы на сумму произведенных им расходов, необходимых для получения данного дохода, иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств налогоплательщика.

Приказом Минфина России и Министерства по налогам и сборам России от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430 утвержден Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, пунктом 2 которого предусмотрено, что индивидуальные предприниматели должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета всех полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций при осуществлении предпринимательской деятельности. Данные учета доходов и расходов и хозяйственных операций используются для исчисления налоговой базы по налогу на доходы физических лиц, уплачиваемого индивидуальными предпринимателями на основании главы 23 Налогового кодекса.

При решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления перечисленных налогов необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения. То есть, условием для включения понесенных расходов в состав расходов в целях налогообложения является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически понесены.

Статьями 143, 146 Налогового кодекса организации и индивидуальные предприниматели признаются плательщиками налога на добавленную стоимость при осуществлении ими операций, являющихся объектами налогообложения по названному налогу.

Пунктом 4 статьи 166 Налогового кодекса установлено, что общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 настоящего Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Согласно пункту 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии со статьей 172 Налогового кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено указанной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Основанием для применения налоговых вычетов, как это следует из статьи 169 Кодекса, являются счета-фактуры, выставленные поставщиками при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и оформленные в установленном порядке, расчетные документы и первичные учетные документы, в которых соответствующая сумма налога выделена отдельной строкой.

К оформлению счетов-фактур налоговым законодательством предъявляется ряд требований, в том числе, они должны содержать реквизиты, определенные статьей 169 Налогового кодекса, включающие: порядковый номер и дату выписки счета-фактуры; наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя; наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя; номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг); наименование поставляемых (отгружаемых) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единицы измерения (при возможности ее указания); количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг) исходя из принятых по нему единиц измерения (при возможности их указания); цену (тариф) за единицу измерения (при возможности ее указания); стоимость товаров (работ, услуг) за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре (выполненных работ, оказанных услуг) без налога; налоговую ставку; сумму налога, предъявляемую покупателю товаров (работ, услуг); стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) с учетом суммы налога; подписи руководителя и главного бухгалтера организации или иного уполномоченного лица.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением установленного порядка, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету. Вместе с тем, налоговое законодательство не содержит запрета на внесение изменений в документы, служащие основанием для налогового вычета.

Из изложенных правовых норм следует, что при применении налоговых вычетов налогоплательщик должен доказать факты приобретения товаров (работ, услуг) в целях осуществления операций, являющихся объектами налогообложения по соответствующим налогам и принятия к учету данных товаров (работ, услуг); у налогоплательщика должны иметься надлежащим образом оформленные первичные учетные документы на приобретение товаров (работ, услуг) и счета-фактуры, соответствующие требованиям статьи 169 Налогового кодекса, с выделенной в них отдельной строкой суммой налога на добавленную стоимость. Данные документы должны соответствовать установленным законодательством требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательством о налогах и сборах связано право налогоплательщика на применение налоговых вычетов.

При этом имеющиеся у налогоплательщика документы должны достоверно отражать совершенные им хозяйственные операции и подтверждать реальность понесенных расходов, связанных с этими операциями.

Суд области, рассматривая возникший между налоговым органом и налогоплательщиком спор, установил, что у налогоплательщика отсутствуют необходимые и надлежащим образом оформленные документы, подтверждающие факт реального совершения им хозяйственных операций, дающих право на применение налоговых вычетов и отнесение на затраты сумм расходов, связанных с приобретением гречихи, впоследствии реализованной в адрес обществ "Агрофирма "Эксперсс" и "Экспресс".

Соглашаясь с оценкой суда области, данной представленным сторонам доказательствам, апелляционная коллегия исходит из следующего.

Принципы оценки необоснованной налоговой выгоды сформулированы Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в постановлении Пленума от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда от 12.10.2006 N 53), согласно которому судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В пунктах 3, 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 12.10.2006 N 53 закреплено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Из пункта 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 12.10.2006 N 53 следует, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом сама по себе налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели, вследствие чего в случае, если суд установит, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий. Обязанность по доказыванию недобросовестности налогоплательщика, в силу положений части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, возлагается на налоговые органы.

Налогоплательщик, в свою очередь, вправе представить суду доказательства реальности и экономической обоснованности совершенных им хозяйственных операций.

Как установлено судом области и следует из материалов дела, 13.01.2012 предприниматель Коровкина Т.С. (покупатель) заключила с обществом "СпецИнвестГрупп" (поставщик) договор поставки N 11, предметом которого является товар, наименование, количество, цена единицы и общая сумма которого указывается в накладных (т.3 л.д.46-49).

В соответствии пунктом 4.1 договора, оплата производится в размере стопроцентной предоплаты за товар, по факту поставки на основании выставленных счетов-фактур и накладных в течении трех календарных дней.

Расчеты за поставленный товар производятся наличным путем внесения покупателем денежных средств в кассу поставщика или путем перечисления покупателем безналичных денежных средств на расчетный счет поставщика. Датой оплаты считается дата внесения денежных средств в кассу поставщика (пункты 4.2 и 4.3).

Датой поставки партии товара, как это следует из пункта 5.1 договора, считается дата подписания покупателем товарных накладных.

Поставка всего объема товара осуществляется поэтапно на следующих условиях: поставщик поставляет товар собственным транспортом. Все транспортные расходы осуществляются за счет поставщика. Передача товара осуществляется лицом, полномочия которого подтверждаются надлежащим образом (пункт 5.2).

Налогоплательщиком в материалы дела представлены счета-фактуры от 16.01.2012 N 42 на сумму 99 762,96 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 9 069,36 руб.; от 17.01.2012 N 47 на сумму 99 732,60 руб., в том числе налог 9 066,60 руб.; от 18.01.2012 N 52 на сумму 99 747,78 руб., в том числе налог 9 067,98 руб.; от 19.01.2012 N 58 на сумму 99 762,96 руб., в том числе налог 9 069,36 руб.; от 20.01.2012 N 63 на сумму 99 732,60 руб., в том числе налог 9 066,60 руб.; от 21.01.2012 N 64 на сумму 99 747,78 руб., в том числе налог 9 067,98 руб.; от 23.01.2012 N 69 на сумму 99 914,76 руб., в том числе налог 9 083,16 руб.; от 24.01.2012 N 77 на сумму 99 640,20 руб., в том числе налог 9058,20 руб.; от 25.01.2012 N 82 на сумму 97 695,61 руб., в том числе налог 8 881,42 руб.; от 26.01.2012 N 85 на сумму 92 907,67 руб., в том числе налог 8 446,15 руб.; от 27.01.2012 N 91 на сумму 93 045,38 руб., в том числе налог 8 458,67 руб.; от 30.01.2012 N 105 на сумму 80 306,30 руб., в том числе налог 7 300,57 руб.; от 31.01.2012 N 106 на сумму 80 322,48 руб., в том числе налог 7 302,04 руб.; от 01.02.2012 N 111 на сумму 80 338,67 руб., в том числе налог 7 303,52 руб.; от 02.02.2012 N 115 на сумму 80 371,03 руб., в том числе налог 7 306,46 руб.; от 03.02.2012 N 118 на сумму 84 056,94 руб., в том числе налог 7 641,54 руб.; от 04.02.2012 N 120 на сумму 84 135,65 руб., в том числе налог 7 648,70 руб.; от 06.02.2012 N 121 на сумму 84 214,35 руб., в том числе налог 7 655,85 руб.; от 07.02.2012 N 126 на сумму 83 978,24 руб., в том числе налог 7 634,39 руб.; от 08.02.2012 N 136 на сумму 81 438,28 руб., в том числе налог 7 403,48 руб.; от 09.02.2012 N 140 на сумму 81 512,59 руб., в том числе налог 7 410,24 руб.; от 10.02.2012 N 141 на сумму 81 586,89 руб., в том числе налог 7 416,99 руб.; от 12.02.2012 N 147 на сумму 81 616,61 руб., в том числе налог 7 419,69 руб.; от 01.03.2012 N 178 на сумму 93 803,79 руб., в том числе налог 8 527,62 руб.; от 02.03.2012 N 180 на сумму 93 775,61 руб., в том числе налог 8 525,6 руб.; от 03.03.2012 N 184 на сумму 93 831,97 руб., в том числе налог 8 530,18 руб.; от 05.03.2012 N 192 на сумму 93 775,61 руб., в том числе налог 8 525,6 руб.; от 10.03.2012 N 207 на сумму 93 747,42 руб., в том числе налог 8 522,49 руб.; от 13.03.2012 N 214 на сумму 93 719,24 руб., в том числе налог 8 519,93 руб.; от 14.03.2012 N 216 на сумму 93 803,79 руб., в том числе налог 8 527,62 руб.; от 19.03.2012 N 220 на сумму 93 831,97 руб., в том числе налог 8 530,18 руб.; от 20.03.2012 N 222 на сумму 93 747,42 руб., в том числе налог 8 522,49 руб.; от 27.03.2012 N 232 на сумму 94 099,70 руб., в том числе налог 8 554,52 руб.; от 04.04.2012 N 251 на сумму 92 510 руб., в том числе налог 8 410 руб.; от 05.04.2012 N 255 на сумму 92 382,40 руб., в том числе налог 8 398,40 руб.; от 06.04.2012 N 258 на сумму 92 446,20 руб., в том числе налог 8 404,20 руб.; от 16.04.2012 N 273 на сумму 92 510 руб., в том числе налог 8 410 руб.; от 17.04.2012 N 274 на сумму 92 510 руб., в том числе налог 8 410 руб.; от 19.04.2012 N 280 на сумму 92 510 руб., в том числе налог 8 410 руб.; от 20.04.2012 N 284 на сумму 92 548,28 руб., в том числе налог 8 413,48 руб.; от 16.05.2012 N 328 на сумму 97 926,40 руб., в том числе налог 8 902,40 руб.; от 16.05.2012 N 334 на сумму 97 937,84 руб., в том числе налог 8 903,44 руб.; от 20.05.2012 N 341 на сумму 97 949,28 руб., в том числе налог 8 904,48 руб.; от 21.05.2012 N 343 на сумму 97 926,40 руб., в том числе налог 8 902,40 руб.; от 22.05.2012 N 348 на сумму 97 937,84 руб., в том числе налог 8 903,44 руб.; от 23.05.2012 N 356 на сумму 97 949,28 руб., в том числе налог 8 904,48 руб.; от 24.05.2012 N 359 на сумму 97 926,40 руб., в том числе налог 8 902,40 руб.; от 03.06.2012 N 371 на сумму 97 937,84 руб., в том числе налог 8 903,44 руб.; от 04.06.2012 N 372 на сумму 97 949,28 руб., в том числе налог 8 904,48 руб.; от 05.06.2012 N 376 на сумму 97 937,84 руб., в том числе налог 8 903,44 руб.; от 06.06.2012 N 379 на сумму 54 905,40 руб., в том числе налог 4 991,40 руб.; от 07.06.2012 N 380 на сумму 55 836 руб., в том числе налог 5 076 руб.; от 12.06.2012 N 391 на сумму 86 625 руб., в том числе налог 7 875 руб.; от 13.06.2012 N 394 на сумму 86 581 руб., в том числе налог 7 871 руб.; от 14.06.2012 N 395 на сумму 86 614 руб., в том числе налог 7 874 руб.; от 17.06.2012 N 411 на сумму 98 797,60 руб., в том числе налог 8 981,60 руб.; от 18.06.2012 N 414 на сумму 98 774,94 руб., в том числе налог 8979,54 руб.; от 19.06.2012 N 415 на сумму 98 786,27 руб., в том числе налог 8 980,57 руб.; от 26.06.2012 N 424 на сумму 98 797,60 руб., в том числе налог 8 981,60 руб.; от 27.06.2012 N 427 на сумму 98 718,29 руб., в том числе налог 8 974,39 руб.; от 10.07.2012 N 479 на сумму 91 179,40 руб., в том числе налог 8 289,4 руб.; от 11.07.2012 N 482 на сумму 91 190,79 руб., в том числе налог 8 290,7 руб.; от 12.07.2012 N 483 на сумму 91 202,19 руб., в том числе налог 8 291,11 руб.; от 13.07.2012 N 484 на сумму 91 213,58 руб., в том числе налог 8 292,14 руб.; от 16.07.2012 N 492 на сумму 91 224,98 руб., в том числе налог 8 293,18 руб.; от 17.07.2012 N 493 на сумму 91 179,40 руб., в том числе налог 8 289,4 руб.; от 18.07.2012 N 496 на сумму 91 190,79 руб., в том числе налог 8 290,7 руб.; от 23.07.2012 N 507 на сумму 91 202,19 руб., в том числе налог 8 291,11 руб.; от 24.07.2012 N 508 на сумму 91 213,58 руб., в том числе налог 8 292,14 руб.; от 25.07.2012 N 510 на сумму 91 224,98 руб., в том числе налог 8 293,18 руб.; от 26.07.2012 N 513 на сумму 75 306 руб., в том числе налог 6 846 руб.; от 27.07.2012 N 515 на сумму 75 537 руб., в том числе налог 6 867 руб.; от 30.07.2012 N 521 на сумму 75 768 руб., в том числе налог 6 888 руб.; от 31.07.2012 N 528 на сумму 75 537 руб., в том числе налог 6 867 руб.; от 01.08.2012 N 529 на сумму 85 033,72 руб., в том числе налог 7 730,34 руб.; от 02.08.2012 N 533 на сумму 85 011,85 руб., в том числе налог 7 728,35 руб.; от 03.08.2012 N 535 на сумму 85 044,65 руб., в том числе налог 7 731,33 руб.; от 06.08.2012 N 556 на сумму 98 391,15 руб., в том числе налог 8 944,65 руб.; от 07.08.2012 N 559 на сумму 98 402,04 руб., в том числе налог 8 945,64 руб.; от 08.08.2012 N 566 на сумму 98 434,71 руб., в том числе налог 8 948,61 руб.; от 09.08.2012 N 569 на сумму 75 103,60 руб., в том числе налог 6 827,60 руб.; от 10.08.2012 N 574 на сумму 75 159,15 руб., в том числе налог 6832,65 руб.; от 11.08.2012 N 575 на сумму 75 214,70 руб., в том числе налог 6 837,70 руб.; от 13.08.2012 N 580 на сумму 75 048,05 руб., в том числе налог 6 822,55 руб.; от 14.08.2012 N 583 на сумму 99 965,67 руб., в том числе налог 9 087,79 руб.; от 15.08.2012 N 584 на сумму 99 976,65 руб., в том числе налог 9 088,79 руб.; от 16.08.2012 N 587 на сумму 99 976,65 руб., в том числе налог 9088,79 руб.; от 17.08.2012 N 591 на сумму 94 248 руб., в том числе налог 8 568 руб.; от 18.08.2012 N 597 на сумму 94 135,80 руб., в том числе налог 8 557,80 руб.; от 20.08.2012 N 600 на сумму 94 248 руб., в том числе налог 8 568 руб.; от 21.08.2012 N 601 на сумму 76 263,66 руб., в том числе налог 6 933,06 руб.; от 22.08.2012 N 612 на сумму 76 320,92 руб., в том числе налог 6 938,27 руб.; от 23.08.2012 N 619 на сумму 76 378,17 руб., в том числе налог 6 943,47 руб.; от 24.08.2012 N 620 на сумму 76 320,92 руб., в том числе налог 6 938,27 руб.; от 25.08.2012 N 633 на сумму 97 287,08 руб., в том числе налог 8 844,22 руб.; от 27.08.2012 N 639 на сумму 97 275,90 руб., в том числе налог 8 843,26 руб.; от 28.08.2012 N 642 на сумму 97 242,38 руб., в том числе налог 8 840,22 руб.; от 01.09.2012 N 643 на сумму 87 978 руб., в том числе налог 7 998 руб.; от 03.09.2012 N 652 на сумму 87 875,70 руб., в том числе налог 7 988,70 руб.; N от 04.09.2012 656 на сумму 88 182,60 руб., в том числе налог 8 016,60 руб.; от 05.09.2012 N 657 на сумму 91 920,84 руб., в том числе налог 8 356,44 руб.; от 06.09.2012 N 665 на сумму 92 030,40 руб., в том числе налог 8 366,40 руб.; от 07.09.2012 N 669 на сумму 91 592,16 руб., в том числе налог 8 326,56 руб.; от 13.09.2012 N 718 на сумму 83 024,70 руб., в том числе налог 7 547,70 руб.; от 14.09.2012 N 721 на сумму 82 626,50 руб., в том числе налог 7 511,50 руб.; от 15.09.2012 N 725 на сумму 82 825,60 руб., в том числе налог 7 529,60 руб.; от 19.09.2012 N 736 на сумму 80 278 руб., в том числе налог 7 298 руб.; от 20.09.2012 N 738 на сумму 79 917,20 руб., в том числе налог 7 265,20 руб.; от 21.09.2012 N 745 на сумму 79 736,80 руб., в том числе налог 72 48,80 руб.; от 22.09.2012 N 749 на сумму 98 973,60 руб., в том числе налог 8 997,60 руб.; от 24.09.2012 N 758 на сумму 99 188,76 руб., в том числе налог 9 017,16 руб.; от 25.09.2012 N 764 на сумму 99 081,18 руб., в том числе налог 9 007,38 руб.; от 09.10.2012 N 809 на сумму 95 176,62 руб., в том числе налог 8 652,42 руб.; от 10.10.2012 N 816 на сумму 95284,53 руб., в том числе налог 8662,53 руб.; от 11.10.2012 N 823 на сумму 95 176,62 руб., в том числе налог 8 652,42 руб.; от 13.10.2012 N 835 на сумму 90 921,80 руб., в том числе налог 8 265,60 руб.; от 15.10.2012 N 843 на сумму 90 816 руб., в том числе налог 8 256 руб.; от 16.10.2012 N 844 на сумму 90 921,60 руб., в том числе налог 8 265,60 руб.; от 18.10.2012 N 856 на сумму 88 176 руб., в том числе налог 8 016 руб.; от 19.10.2012 N 862 на сумму 87 648 руб., в том числе налог 7 968 руб.; от 20.10.2012 N 868 на сумму 88 070,40 руб., в том числе налог 8 006,40 руб.; от 22.10.2012 N 893 на сумму 84 169,80 руб., в том числе налог 7 651,80 руб.; от 23.10.2012 N 898 на сумму 85 248,90 руб., в том числе налог 7 749,90 руб.; от 24.10.2012 N 906 на сумму 88 486,20 руб., в том числе налог 8 044,20 руб.; от 25.10.2012 N 911 на сумму 88 396 руб., в том числе налог 8 036 руб.; от 26.10.2012 N 915 на сумму 89 474 руб., в том числе налог 8 134 руб.; от 27.10.2012 N 920 на сумму 88 288,20 руб., в том числе налог 8 026,20 руб.; от 29.10.2012 N 926 на сумму 81 853,20 руб., в том числе налог 7 441,20 руб.; от 30.10.2012 N 929 на сумму 82 902,60 руб., в том числе налог 7 536,60 руб.; от 31.10.2012 N 930 на сумму 82 482,84 руб., в том числе налог 7 498,44 руб.; от 01.11.2012 N 936 на сумму 90 992 руб., в том числе налог 8 272 руб.; от 02.11.2012 N 942 на сумму 89 958 руб., в том числе налог 8 178 руб.; от 03.11.2012 N 948 на сумму 89 234,20 руб., в том числе налог 8 112,20 руб.; от 06.11.2012 N 953 на сумму 85 780,20 руб., в том числе налог 7 798,20 руб.; от 07.11.2012 N 957 на сумму 85 361,76 руб., в том числе налог 7 760,16 руб.; от 08.11.2012 N 964 на сумму 85 675,59 руб., в том числен налог 7 788,69 руб.; от 09.11.2012 N 970 на сумму 83 584,38 руб., в том числе налог 7 598,58 руб.; от 10.11.2012 N 977 на сумму 83 163,30 руб., в том числе налог 7 560,30 руб.; от 11.11.2012 N 984 на сумму 82 952,76 руб., в том числе налог 7 541,16 руб.; от 13.11.2012 N 993 на сумму 83 871,48 руб., в том числе налог 7 624,68 руб.; от 14.11.2012 N 998 на сумму 84 284,64 руб., в том числе налог 7 662,24 руб.; от 15.11.2012 N 1006 на сумму 84 491,22 руб., в том числе налог 7 681,02 руб.; от 16.11.2012 N 1014 на сумму 88 751,52 руб., в том числе налог 8 068,32 руб.; от 17.11.2012 N 1015 на сумму 88 339,68 руб., в том числе налог 8 030,88 руб.; от 19.11.2012 N 1022 на сумму 87 207,12 руб., в том числе налог 7 927,92 руб.; от 27.02.2013 N 104 на сумму 84 013,38 руб., в том числе налог 7 637,58 руб.; от 28.02.2013 N 112 на сумму 84 384,30 руб., в том числе налог 7 671,30 руб.; от 01.03.2013 N 115 на сумму 83 178,81 руб., в том числе налог 7 561,71 руб.; от 16.03.2013 N 158 на сумму 94 902,72 руб., в том числе налог 8 627,52 руб.; от 18.03.2013 N 167 на сумму 94 501,44 руб., в том числе налог 8 591,04 руб.; от 19.03.2013 N 175 на сумму 93 929,62 руб., в том числе налог 8 539,62 руб.

В доказательство получения товара и принятия его к учету налогоплательщиком представлены товарные накладные формы ТОРГ-12, из которых, также как и из счетов-фактур, следует, что предпринимателем приобреталась у общества "СпецИнвестСтрой" гречиха.

В подтверждение оплаты за приобретенную продукцию предпринимателем Коровкиной Т.С. представлены квитанции к приходным кассовым ордерам общества "СпецИнвестГрупп" от 16.01.2012 N 7 на сумму 99 762,96 руб., от 18.01.2012 N 10 на сумму 99 747,78 руб., от 17.01.2012 N 8 на сумму 99 732,60 руб., от 19.01.2012 N 14 на сумму 99 762,96 руб., от 20.01.2012 N 15 на сумму 99 732,60 руб., от 21.01.2012 N 16 на сумму 99 747,78 руб., от 23.01.2012 N 19 на сумму 99 914,76 руб., от 24.01.2012 N 22 на сумму 99 640,20 руб., от 25.01.2012 N 23 на сумму 97 695,61 руб., от 26.01.2012 N 25 на сумму 92 907,67 руб., от 27.01.2012 N 28 на сумму 93 045,38 руб., от 30.01.2012 N 33 на сумму 80 306,30 руб., от 31.01.2012 N 34 на сумму 80 322,48 руб., от 01.02.2012 N 37 на сумму 80 338,67 руб., от 02.02.2012 N 38 на сумму 80 371,03 руб., от 03.02.2012 N 39 на сумму 84 056,94 руб., от 04.02.2012 N 40 на сумму 84 135,65 руб., от 06.02.2012 N 41 на сумму 84 214,35 руб., от 07.02.2012 N 44 на сумму 83 978,24 руб., от 08.02.2012 N 51 на сумму 81 438,28 руб., от 09.02.2012 N53 на сумму 81 512,59 руб., от 10.02.2012 N 54 на сумму 81 586,89 руб., от 12.02.2012 N 58 на сумму 81 616,61 руб., от 01.03.2012 N 97 на сумму 93 803,79 руб., от 02.03.2012 N 98 на сумму 93 775,61 руб., от 03.03.2012 N 100 на сумму 93 831,97 руб., от 05.03.2012 N 105 на сумму 93 775,61 руб., от 10.03.2012 N 112 на сумму 93 747,42 руб., от 13.03.2012 N 116 на сумму 93 719,24 руб., от 14.03.2012 N 117 на сумму 93 803,79 руб., от 19.03.2012 N 119 на сумму 93 831,97 руб., от 20.03.2012 N 120 на сумму 93 747,42 руб., от 27.03.2012 N 131 на сумму 94 099,70 руб., от 04.04.2012 N 141 на сумму 92 510 руб., от 05.04.2012 N 142 на сумму 92 382,40 руб., от 06.04.2012 N 144 на сумму 92 446,20 руб., от 16.04.2012 N 150 на сумму 92 510 руб., от 17.04.2012 N 151 на сумму 92 510 руб., от 19.04.2012 N 154 на сумму 92 510 руб., от 20.04.2012 N 155 на сумму 92 548,28 руб., от 16.05.2012 N 167 на сумму 97 926,40 руб., от 17.05.2012 N 169 на сумму 97 937,84 руб., от 20.05.2012 N 173 на сумму 97 949,28 руб., от 21.05.2012 N 174 на сумму 97 926,40 руб., от 22.05.2012 N 177 на сумму 97 937,84 руб., от 23.05.2012 N 179 на сумму 97 949,28 руб., от 24.05.2012 N 180 руб. на сумму 97 926,40 руб., от 03.06.2012 N 186 на сумму 97 937,84 руб., от 04.06.2012 N 187 на сумму 97 949,28 руб., от 05.06.2012 N 189 на сумму 97 937,84 руб., от 06.06.2012 N 190 на сумму 54 905,40 руб., от 07.06.2012 N 191 на сумму 55 836 руб., от 12.06.2012 N 197 на сумму 86 625 руб., от 13.06.2012 N 198 на сумму 86 581 руб., от 14.06.2012 N 199 на сумму 86 614 руб., от 17.06.2012 N 206 на сумму 98 797,60 руб., от 18.06.2012 N 207 на сумму 98 774,94 руб., от 19.06.2012 N 208 на сумму 98 786,27 руб., от 26.06.2012 N 211 на сумму 98 797,60 руб., от 27.06.2012 N 212 на сумму 98 718,29 руб., от 10.07.2012 N 229 на сумму 91 179,40 руб., от 11.07.2012 N 230 на сумму 91 190,79 руб., от 12.07.2012 N 231 на сумму 91 202,19 руб., от 13.07.2012 N 232 на сумму 91 213,58 руб., от 16.07.2012 N 236 на сумму 91 224,98 руб., от 17.07.2012 N 237 на сумму 91 179,40 руб., от 18.07.2012 N 239 на сумму 91 190,79 руб., от 23.07.2012 N 245 на сумму 91 202,19 руб., от 24.07.2012 N 246 на сумму 91 213,58 руб., от 25.07.2012 N 247 на сумму 91 224,98 руб., от 26.07.2012 N 248 на сумму 75 306 руб., от 27.07.2012 N 249 на сумму 75 537 руб., от 30.07.2012 N 252 на сумму 75 768 руб., от 31.07.2012 N 255 на сумму 75 537 руб., от 01.08.2012 N 256 на сумму 85 033,72 руб., от 02.08.2012 N 258 на сумму 85 011,85 руб., от 03.08.2012 N 259 на сумму 85 044,65 руб., от 06.08.2012 N 266 на сумму 98 391,15 руб., от 07.08.2012 N 267 на сумму 98 402,04 руб., от 08.08.2012 N 269 на сумму 98 434,71 руб., от 09.08.2012 N 270 на сумму 75 103,60 руб., от 10.08.2012 N 273 на сумму 75 159,15 руб., от 11.08.2012 N 274 на сумму 75 214,70 руб., от 13.08.2012 N 276 на сумму 75 048,05 руб., от 14.08.2012 N 277 на сумму 99 965,67 руб., от 15.08.2012 N 278 на сумму 99 976,65 руб., от 16.08.2012 N 280 руб. на сумму 99 976,65 руб., от 17.08.2012 N 281 на сумму 94 248 руб., от 18.08.2012 N 285 на сумму 94 135,80 руб., от 20.08.2012 N 287 на сумму 94 248 руб., от 21.08.2012 N 288 на сумму 76 263,66 руб., от 22.08.2012 N 292 на сумму 76 320,92 руб., от 23.08.2012 N 295 на сумму 76 378,17 руб., от 24.08.2012 N 296 на сумму 76 320,92 руб., от 25.08.2012 N 303 на сумму 97 287,08 руб., от 27.08.2012 N 306 на сумму 97 275,90 руб., от 28.08.2012 N 307 на сумму 97 242,38 руб., от 01.09.2012 N 308 на сумму 87 978 руб., от 03.09.2012 N 312 на сумму 87 875,70 руб., от 04.9.2012 N 314 на сумму 88 182,60 руб., от 05.09.2012 N 315 на сумму 91 920,84 руб., от 06.09.2012 N 319 руб., от 07.09.2012 N 322 на сумму 91 592,16 руб., от 13.09.2012 N 331 на сумму 83 024,70 руб., от 14.09.2012 N 332 на сумму 82 626,50 руб., от 15.09.2012 N 334 на сумму 82 825,60 руб., от 19.09.2012 N 338 на сумму 80 278 руб., от 20.09.2012 N 339 на сумму 79 917,20 руб., от 21.09.2012 N 342 на сумму 79 736,80 руб., от 22.09.2012 N 345 на сумму 98 973,60 руб., от 24.09.2012 N 349 на сумму 99 188,76 руб., от 25.09.2012 N 352 на сумму 99 081,18 руб., от 09.10.2012 N 371 на сумму 95 176,62 руб., от 10.10.2012 N 375 на сумму 95 284,53 руб., от 11.10.2012 N 379 на сумму 95 176,62 руб., от 13.10.2012 N 384 на сумму 90 921,60 руб., от 15.10.2012 N 387 на сумму 90 816 руб., от 16.10.2012 N 388 на сумму 90 921,60 руб., от 18.10.2012 N 393 на сумму 88 176 руб., от 19.10.2012 N 396 на сумму 87 648 руб., от 20.10.2012 N 399 на сумму 88 070,40 руб., от 22.10.2012 N 412 на сумму 84 169,80 руб., от 23.10.2012 N 415 на сумму 85 248,90 руб., от 24.10.2012 N 418 на сумму 88 486,20 руб., от 25.10.2012 N 420 на сумму 88 396 руб., от 26.10.2012 N 421 на сумму 89 474 руб., от 27.10.2012 N 423 на сумму 88 288,20 руб., от 29.10.2012 N 426 на сумму 81 853,20 руб., от 30.10.2012 N 427 на сумму 82 902,60 руб., от 31.10.2012 N 428 на сумму 82 482,84 руб., от 01.11.2012 N 431 на сумму 90 922 руб., от 02.11.2012 N 434 на сумму 89 958 руб., от 03.11.2012 N 437 на сумму 89 234,20 руб., от 06.11.2012 N 438 на сумму 85 780,20 руб., от 07.11.2012 N 440 на сумму 85 361,76 руб., от 08.11.2012 N 443 на сумму 85 675,59 руб., от 09.11.2012 N 445 на сумму 83 584,38 руб., от 10.11.2012 N 449 на сумму 83 163,30 руб., от 11.11.2012 N 452 на сумму 82 952,76 руб., от 13.11.2012 N 455 на сумму 83 871,48 руб., от 14.11.2012 N 58 на сумму 84 284,64 руб., от 15.11.2012 N 461 на сумму 84 491,22 руб., от 16.11.2012 N 464 на сумму 88 751,52 руб., от 17.11.2012 N 465 на сумму 88 339,68 руб., от 19.11.2012 N 470 на сумму 87 207,12 руб., от 19.03.2013 N 58 на сумму 93 929,62 руб., от 18.03.2013 N 54 на сумму 94 501,44 руб., от 16.03.2013 N 51 на сумму 94 902,72 руб., от 01.03.2013 N 35 на сумму 83 178,81 руб., от 28.02.2013 N 33 на сумму 84 384,30 руб., от 27.02.2013 N 29 на сумму 84 013,38 руб.

Как следует из представленных предпринимателем Коровкиной Т.С. книг продаж за соответствующие периоды, приобретенная гречиха реализовывалась ею обществам "Агрофирма "Экспресс" и "Экспресс", с которыми ею заключены договоры поставки от 10.01.2012 N 05/01, от 22.02.2012 N 22/02, от 12.05.2012 N 53/05, от 12.07.012 N 77/07, от 13.08.2012 N 108/08, от 17.09.2012 N 116/09, от 17.09.2012 N 118/09, от 22.10.2012 N 138/10, от 26.11.2012 N 160/11, от 16.01.2013 N 04/01 с дополнительными соглашениями к ним.

По условиям договоров данные общества приобретали у предпринимателя Коровкиной Т.С. гречиху продовольственную в количестве и по цене, указанным в договорах и дополнительных соглашениях к ним. Как следует из условий договоров, поставка гречихи производилась транспортом поставщика.

В качестве доказательств исполнения заключенных договоров в материалы рассматриваемого дела представлены товарные накладные, счета-фактуры, товарно-транспортные накладные формы N 1-Т, а также транспортные накладные, составленные по форме, предусмотренной Правилами перевозки грузов автомобильным транспортом.

Транспортные накладные имеют информацию о грузоотправителе, грузополучателе, весе груза, содержат ссылку на товарную накладную и счет-фактуру, имеют отметки о стоимости груза, месте его отправления (погрузки) и мете ел прибытия (разгрузки), а также содержат фамилию, имя и отчество водителя и марку и номер автомобиля, осуществлявшего доставку. Указанные транспортные накладные скреплены подписями и печатями сторон.

Учитывая, что общество "Экспресс" по запросу налогового органа подтвердило факт приобретения гречихи у предпринимателя Коровкиной Т.С., факт реализации данного товара налоговым органом не оспаривается.

Вместе с тем, как следует из акта налоговой проверки и решения налогового органа, им поставлена под сомнение реальность приобретения предпринимателем Коровкиной Т.С. гречихи у общества "СпецИнвестГрупп" в связи с непредставлением надлежащих документов, подтверждающих факт приобретения у заявленного контрагента и транспортировки приобретенной сельскохозяйственной продукции, наличием неустранимых противоречий в представленных документах и материалах поверки, а также ненадлежащее их оформление.

В свою очередь, предприниматель настаивает на представлении налоговому органу полного пакета надлежащим образом оформленных документов согласно требованиям статей 171, 172, 221, 252 Налогового кодекса, в полном объеме подтверждающих наличие у нее права на получение налоговых вычетов и отнесения на расходы сумм, уплаченных в связи с приобретением гречихи у общества "СпецИнвестГрупп".

Между тем налогоплательщиком не учтено следующее.

Законодательством в отношении ряда операций могут устанавливаться дополнительные документы, предоставление которых в качестве подтверждения реальности совершенных хозяйственных операций и, соответственно, права налогоплательщика на налоговые вычеты в целях налогообложения обусловлено спецификой данной деятельности.

При этом согласно пункту 4.1 ГОСТа 19092-92 "Гречиха. Требования при заготовках и поставках" гречиху размещают, транспортируют и хранят раздельно по классам в чистых, сухих, без постороннего запаха, не зараженных вредителями транспортных средствах и зернохранилищах в соответствии с правилами перевозок, действующими на данном виде транспорта, санитарными правилами и условиями хранения, утвержденными в установленном порядке.

Приказом Государственной хлебной инспекции при Правительстве России от 08.04.2002 N 29 "Об утверждении порядка учета зерна и продуктов его переработки" (далее - приказ Госхлебинспекции от 08.04.2002 N 29) утвержден Порядок учета зерна и продуктов его переработки с прилагаемым альбомом отраслевых форм учетных документов хлебоприемных и зерноперерабатывающих предприятий (далее - Порядок учета зерна, Порядок), согласованный с Министерством сельского хозяйства России и Государственным комитетом России по статистике.

Указанный Порядок регламентирует ведение количественно-качественного учета и оформление операций с зерном, мукой, крупой, комбикормами и побочными продуктами переработки зерна.

Действие Порядка распространяется на юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих деятельность по закупке, хранению, переработке и реализации зерна и продуктов его переработки, за исключением сельскохозяйственных товаропроизводителей.

Как следует из пунктов 6, 7 Порядка учета зерна, все хозяйственные операции с зерном и продуктами его переработки оформляются документами, которые должны быть составлены в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным - непосредственно по ее окончании. Эти документы являются первичными учетными документами, на основании которых ведется количественно - качественный учет.

Так, на приемку хлебопродуктов в порядке обмена и прочего поступления сторонами составляется квитанция по форме N ЗПП-13. При поступлении зерна и продуктов его переработки на временное хранение квитанция выписывается в трех экземплярах, которые подписываются руководителем и главным бухгалтером юридического лица или индивидуальным предпринимателем. Один скрепленный печатью экземпляр остается в бухгалтерии юридического лица или индивидуального предпринимателя, принявшего хлебопродукты, а два других экземпляра передаются владельцу хлебопродуктов.

Владелец, сдавший хлебопродукты на временное хранение, может получить их только при предъявлении скрепленной печатью юридического лица или индивидуального предпринимателя квитанции по форме N ЗПП-13 (пункты 30 - 32 утвержденных приказом Государственной хлебной инспекции при Правительстве России от 04.04.2003 N 20 Рекомендаций по заполнению отраслевых форм учетных документов зерна и продуктов его переработки).

Кроме того, приказом Госхлебинспекции от 08.04.2002 N 29 установлена форма товарно-транспортной накладной (межотраслевая форма N СП-31), применяемая для учета хозяйственных операций по перевозке зерна и продуктов его переработки.

Указанная товарно-транспортная накладная выписывается в 4 экземплярах: один остается у отправителя, а три выдаются водителю транспортного средства. В пункте назначения в накладной проставляется фактически принятая физическая масса и качество продукции (сортность, засоренность, влажность и т.п.), цена единицы товара и общая сумма. Один экземпляр оформленной накладной остается в пункте назначения, а два подписанных экземпляра возвращаются водителю. При возвращении водитель отдает поставщику один экземпляр накладной для подтверждения сдачи продукции, а другой экземпляр служит в качестве отчета о выполненной работе.

Обязанность по составлению товаросопроводительных документов возлагается на грузоотправителя.

Таким образом, применительно к деятельности, связанной с оборотом хлебопродуктов, действующим законодательством установлены специальные требования к оформлению соответствующих хозяйственных операций и первичных учетных документов, подтверждающих их совершение.

Этими же документами должно подтверждаться и право на налоговые вычеты и отнесение расходов на затраты в целях налогообложения. Указанные требования обусловлены спецификой этой деятельности, связанной с необходимостью хранения зерна в специальных хранилищах - элеваторах (зернохранилищах) и доведением его до определенного состояния, соответствующего требованиям безопасности.

В материалах дела отсутствуют документы по форме, установленной приказом Госхлебинспекции от 08.04.2002 N 29, что свидетельствует о непредставлении налогоплательщиком полного пакета документов, необходимых для подтверждения реальности совершенных им хозяйственных операций по приобретению гречихи у общества "СпецИнвестГрупп".

При этом согласно протоколу допроса предпринимателя Коровкиной Т.С. от 13.01.2015 на вопрос налогового органа о хранении продукции с момента ее приобретения до реализации предприниматель пояснила, что продукция с момента приобретения сразу же реализовывалась покупателям. Согласно протоколу допроса предпринимателя Коровкиной Т.С. от 13.04.2015 на вопрос налогового органа о хранении гречихи предприниматель ответила, что не помнит.

На основании анализа информации, содержащейся в счетах-фактурах, налоговым органом были установлены противоречия между показаниями предпринимателя Коровкиной Т.С. и информацией, содержащейся в счетах-фактурах, а именно расхождения по суммам, датам и количеству приобретенной и реализованной продукции.

Так, согласно представленным документам предпринимателя, в том числе счетам-фактурам и Сводам закупленной гречихи за 2012, 2013 годы, предприниматель Коровкина Т.С. закупила гречиху 14.01.2012 в количестве 6,571 тонну,, 16.01.2012 - 6,572 тонны, однако реализовала гречиху обществу "Экспресс" 16.01.2012 - 43,85 тонн. Также предприниматель закупила гречиху 17.01.2012 - 6,57 тонн, 18.01.2012 - 6,57 тонн, 19.01.2012 - 44,617 тонн, 20.01.2012 - 6,57 тонн, 21.01.2012 - 6,571 тонн, 23.01.012 - 6,582 тонн, 24.01.2012 - 6,2 тонн, 25.01.2012 - 6,079 тонн, 26.01.2012 - 6,072 тонн, однако реализовало гречиху обществу "Экспресс" только 26.01.2012 в количестве 24,423 тонны.

Следовательно, в силу большего объема приобретения по сравнению с реализацией за тот же период, предприниматель должна была хранить остатки нереализованной сразу гречихи, что в отсутствие как нее самой, так и у контрагента помещений, оборудованных для хранения зерновых согласно ГОСТа 19092-92 "Гречиха. Требования при заготовках и поставках", а равно и непредставления доказательств, свидетельствующих о заключении предпринимателем договоров хранения с третьими лицами, ставит под сомнение реальность совершенных хозяйственных операций.

При этом апелляционная коллегия учитывает, что согласно показаниям предпринимателя Коровкиной Т.С., отраженным в протоколе допроса от 13.01.2015, гречиху вывозили и привозили заказчики и поставщики. Таким образом, по утверждениям предпринимателя, поставка происходила напрямую от поставщика предпринимателя - общества "СпецИнвестГрупп" к покупателям предпринимателя - обществам "Агрофирма "Экспресс" и "Экспресс" без участия транспорта предпринимателя.

В то же время, общество "Экспресс" в письмах от 16.03.2015 N 27, от 19.05.2015 сообщило, что доставка товара осуществлялась автотранспортом "поставщика" (предпринимателя Коровкиной Т.С) на автомобилях КАМАЗ с гос.номерами 053, 783, 883, 825, 414.

Из материалов дела следует, что Коровкин С.Б. (сын Коровкиной Т.С.) имеет в собственности: самосвал КАМАЗ 55102А гос.номер А883 НУ57 грузоподъемностью 7 тонн, бортовой КАМАЗ 53215 госномер М053 АМ57 грузоподъемностью 11 тонн, прицепы СЗАЛ гос. номер ТТ293957 и СЗАП 8357-02 гос. номер ТТ650757 грузоподъемностью 12,5 тонн.

Коровкин С.Б. отрицал доставку сельскохозяйственной продукции от имени предпринимателя Коровкиной.

Между тем, показания указанных лиц опровергаются представленными в ходе рассмотрения дела судом первой инстанции товарно-транспортными и транспортными накладными, из которых следует, что в качестве грузоотправителя значится предприниматель Коровкина Т.С, а не общество "СпецИнвестГрупп", а в качестве водителя указан Коровкин С.Б. и отражены государственные регистрационные номера автомобилей, принадлежащих ему на праве собственности.

Таким образом, предприниматель Коровкина Т.С., реализуя гречиху в больших объемах от закупленного согласно счетам-фактурам общества "СпецИнвестГрупп", при отсутствии мест для ее хранения и непредставлении документов, надлежащим образом подтверждающих факт доставки товара обществом "СпецИнвестГрупп" и принятия его к учету, осуществляла доставку гречихи к покупателю собственными силами, указывая в товаросопроводительных документах в качестве места приема груза г. Болохов Орловской области, а в качестве места сдачи груза - г. Суворов Тульской области (место расположения общества "Экспресс").

Одновременно суд апелляционной инстанции полагает необходимым обратить внимание на то, что в представленных товарно-транспортных накладных в отношении доставки груза обществу "Агрофирма "Экспресс", д. Бряньково Суворовского района Тульской области, отсутствует раздел 2, содержащий сведения о водителе, автотранспортном средстве, а также пунктах погрузки и разгрузки. В то же время, в качестве грузоотправителя также указана предприниматель Коровкина Т.С., г. Болохов Орловской области.

Также из представленных документов усматривается, что по данным, указанным в товарно-транспортных накладных, перевозка груза осуществлялась в количестве, значительно превышающем технические возможности (грузоподъемность) транспортных средств. Так, согласно анализу представленных товарно-транспортных накладных установлено, что за одну поездку объем перевозимого груза составлял от 10 до 80 тонн, однако по техническим данным грузоподъемность автомобилей, на которых осуществлялась перевозка сельхозпродукции, составляет от 7 до 11 тонн, то есть указанное количество гречихи не могло быть перевезено одним транспортным средством за один рейс, что свидетельствует о недостоверности сведений, содержащихся в представленных документах.

Таким образом, представленными предпринимателем Коровкиной Т.С. документами не подтверждается факт приобретения гречихи именно у общества "СпецИнвестГрупп" в объемах, отраженных в представленных первичных документах, что свидетельствует о недоказанности совершения реальных хозяйственных операций между налогоплательщиком и заявленным контрагентом.

В связи с изложенным вывод налогового органа относительно подписания документов неуполномоченным лицом, основанный на результатах проведенной почерковедческой экспертизы (заключение от 30.04.2015 N 620/1-5 - т.2 л.д.56-127) и показаниях Агеева А.Г. (протокол допроса от 22.01.2015 N 238 - т.2 л.д.9-11) обоснованно оценен судом области в совокупности с иными обстоятельствами дела.

Довод налогоплательщика относительно того, что заключение эксперта само по себе не является безусловным и достаточным доказательством, свидетельствующим о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, поскольку в рассматриваемом случае налогоплательщиком была проявлена должная степень осмотрительности и осторожности при выборе контрагента, судом апелляционной инстанции отклоняется в связи с непредставлением предпринимателем доказательств, подтверждающих приобретение гречихи у общества "СпецИнвестГрупп".

При указанных обстоятельствах тот факт, что Агеев А.Г. и Матвеевский С.С. значатся в едином государственном реестре юридических лиц в качестве руководителей указанного контрагента в соответствующие периоды, в рассматриваемом случае не опровергает доводов налогового органа об отсутствии реальных хозяйственных операций и, таким образом, также подлежит отклонению.

Также и доводы апелляционной жалобы предпринимателя относительно того, что отсутствие контрагента по юридическому адресу, отсутствие кадрового состава, погрузочных средств, складских помещений сами по себе, в отсутствие иных доказательств, не свидетельствуют о недобросовестности действий налогоплательщика отклоняются судом апелляционной инстанции в связи с недоказанностью предпринимателем реальности совершенных с обществом "СпецИнвестГрупп" хозяйственных операций по приобретению гречихи.

Отклоняя доводы апелляционной жалобы относительно нарушений, допущенных в ходе проведения почерковедческой экспертизы, в связи с чем заключение по ее результатам не может быть принято судом в качестве допустимого доказательства по делу, апелляционный суд исходит из следующего.

Право налогового органа привлекать для проведения налогового контроля специалистов, экспертов и переводчиков предусмотрено подпунктом 11 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 95 Кодекса в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен эксперт.

Пунктом 3 статьи 95 Налогового кодекса определено, что экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом. В постановлении указываются основания для назначения экспертизы, фамилия эксперта и наименование организации, в которой должна быть произведена экспертиза, вопросы, поставленные перед экспертом, и материалы, предоставляемые в распоряжение эксперта.

Должностное лицо налогового органа, которое вынесло постановление о назначении экспертизы, обязано ознакомить с этим постановлением проверяемое лицо и разъяснить его права, предусмотренные пунктом 7 статьи 95 Налогового кодекса, о чем составляется протокол (пункт 6 статьи 95 Кодекса).

В соответствии с пунктом 7 статьи 95 Налогового кодекса при назначении и производстве экспертизы проверяемое лицо имеет право заявить отвод эксперту; просить о назначении эксперта из числа указанных им лиц; представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта; присутствовать с разрешения должностного лица налогового органа при производстве экспертизы и давать объяснения эксперту; знакомиться с заключением эксперта.

Для проведения почерковедческой экспертизы представляются три вида образцов подписи: свободные, экспериментальные и условно-свободные. К свободным образцам могут относиться любые рукописные документы, не имеющие отношения к деятельности организации: личные письма, записи. Они изымаются в ходе производства мероприятий налогового контроля - обысков, осмотров, выемок, допросов. Условно-свободными образцами будут подписи на документах, связанных с деятельностью фирмы. Это могут быть банковские карточки, договоры, деловая переписка. А экспериментальные образцы - это те подписи, которые налогоплательщик выполняет специально для использования их экспертом.

В ходе проведения контрольных мероприятий на основании постановления от 13.04.2015 N 1 о назначении почерковедческой экспертизы проведена экспертиза подлинности подписей, выполненных от имени Агеева А.Г. и Матвеевского С.С. (руководителем общества "СпецИнвестГрупп" в соответствующие периоды) на первичных учетных документах, представленных налогоплательщиком в подлинниках и копиях, документах, имеющихся в инспекции и полученных в ходе мероприятий налогового контроля, а также листа "Образцы подписей, выполненные собственноручно Агеевым А.Г." с девятью подписями и текстом прописью "Подписи выполнены собственноручно Агеевым Артемом Геннадьевичем" и подписей Матвеевского С.С. на заявлении в регистрирующий орган. Проведение экспертизы поручено эксперту - заместителю начальника федерального бюджетного учреждения Орловская лаборатория судебной экспертизы Министерства юстиции Российской Федерации г. Орла Коряжкиной Н.Б.

Предприниматель Коровкина Т.С. ознакомлена с постановлением о назначении почерковедческой экспертизы и о разъяснении ее прав протоколом N 1 от 13.04.2015, о чем свидетельствует ее подпись (т.2 л.д.54-55).

В заключении от 30.04.2015 N 620/1-5 эксперт сделал выводы о том, что подписи от имени Агеева А.Г. и Матвеевского С.С. выполнены не ими самими, а иным лицом, а представленные для исследования материалы признаны экспертом достаточными и пригодными для идентификации исполнителей подписей.

Таким образом, экспертиза проводилась компетентным лицом в соответствии с нормами действующего законодательства, с изложением всех используемых методик и образцов: эксперт предупрежден об ответственности в соответствии с требованиями Налогового кодекса. Кроме того, мотивированного письменного сообщения о невозможности дать заключение в силу того, что объекты исследования и материалы дела непригодны или недостаточны для проведения исследований и дачи заключений от эксперта не поступало. Предпринимателем Коровкиной Т.С. при назначении экспертизы замечаний и возражений относительно ее проведения либо относительно материала, представлено для исследования, в налоговый орган не поступало.

Оценивая доводы предпринимателя Коровкиной применительно к начислению налога на доходы физических лиц и применению налоговым органом расчетного метода, суд апелляционной инстанции руководствуется следующим.

Статьей 30 Налогового кодекса (пункты 3, 4) установлено, что налоговые органы действуют в пределах своей компетенции и в соответствии с законодательством Российской Федерации, осуществляя свои функции посредством реализации полномочий, предусмотренных Кодексом и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации.

В частности, подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса предусмотрено, что налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях, в частности, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Данная норма корреспондирует положениям пункта 2 статьи 52 и пункта 5 статьи 54 Налогового кодекса, согласно которым в случаях, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, налоговые органы исчисляют налоговую базу и подлежащий уплате с нее налогоплательщиком налог на основе имеющихся у них данных. В том числе, к таким данным относятся как документы и сведения, представленные самим налогоплательщиком по требованию налогового органа (статья 93 Налогового кодекса), так и документы и информация, касающиеся деятельности проверяемого налогоплательщика, истребованные налоговым органом у его контрагентов и иных лиц, располагающих такими документами и информацией (статья 93.1 Налогового кодекса).

На обязанность налогового органа руководствоваться правилом, предусмотренным подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса, создающим дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивающим баланс публичных и частных интересов, при невозможности установить налоговые обязанности налогоплательщика в силу отсутствия данных, необходимых для исчисления налога, указано в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2004 N 668/04, от 19.07.2011 N 1621/11, от 10.04.2012 N 16282/11, а также в пункте 8 постановления Пленума от 30.07.2013 N 57.

Как следует из правовой позиции, сформулированной Высшим Арбитражным Судом, расчетный метод определения налоговых обязанностей налогоплательщика подлежит применению налоговым органом не только в случае непредставления им для налоговой проверки документов бухгалтерского и налогового учета, подтверждающих совершенные им хозяйственные операции, но и в случаях частичного представления таких документов либо в случае признания представленных документов ненадлежащими, поскольку задачей налогового контроля является объективное установление размера налогового обязательства проверяемого налогоплательщика.

Таким образом, применение расчетного метода исчисления налога является не правом, а обязанностью налогового органа в случае невозможности по итогам проверки сделать обоснованный вывод об объеме налоговых обязанностей налогоплательщика исходя из первичных документов. При этом инспекция, определяя налог расчетным путем, обязана учесть при применении указанного способа определения налоговых обязанностей налогоплательщика все элементы налогообложения, в частности, для налогоплательщика при исчислении налога на доходы физических лиц расчетным путем подлежат определению указанным способом как доходы, так и расходы.

Как установлено судом области и следует из материалов дела, в том числе из содержания решения инспекции от 24.06.2015 N 10, представленными налогоплательщиком документами не подтверждается реальность приобретения гречихи у общества "СпецИнвестГрупп", в связи с чем указанное решение содержит выводы об умысле предпринимателя на получение необоснованной налоговой выгоды.

Таким образом, налоговым органом в рассматриваемом случае обоснованно применен расчетный метод определения действительной налоговой обязанности предпринимателя Коровкиной Т.С. по операциям по приобретению гречихи у данного контрагента.

Исходя из правовой позиции, сформулированной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12, согласно которой в случае, если инспекцией принимается решение, в котором установлена недостоверность представленных налогоплательщиком документов и содержится предположение о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявление должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога подлежит определению исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в распоряжении инспекции, так и путем сопоставления этих сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков, с применением рыночных цен по аналогичным сделкам. Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств налогоплательщика.

Кроме того, Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 29.09.2015 N 1844-О указал, что допустимость применения расчетного пути исчисления налогов, предусмотренного подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса, непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика.

Названное законоположение не только содержит перечень оснований для применения расчетного метода определения налогового обязательства, но и закрепляет обязательное условие (устанавливает метод), при соблюдении которого определение суммы налогов в данном случае может быть признано достоверным.

Так, за основу для расчета принимаются сведения не о любых иных налогоплательщиках, а лишь о тех, которые обладают по отношению к проверяемому налогоплательщику аналогичными, то есть максимально приближенными экономическими характеристиками, влияющими на формирование налогооблагаемой базы.

Основным видом деятельности предпринимателя Коровкиной Т.С. является розничная торговля вне магазинов, что соответствует коду 52.6 ОКВЭД. Согласно информации, содержащейся в представленных первичных документах, предприниматель получила доход от реализации гречихи за 2012 - 11 980 334 руб., за 2013 - 1 147 636 руб., за 2014 - 511 166 руб., справки по форме 2-НДФЛ не представлены.

Инспекцией на основании конкретного вида деятельности, места регистрации налогоплательщика, размера выручки от реализации, среднесписочной численности работников и других существенных факторов финансово-хозяйственной деятельности, влияющих на формирование налогооблагаемой базы, проведен анализ территориальной базы данных налогоплательщиков, по результатам которого аналогичных предпринимателю Коровкиной налогоплательщиков не установлено.

Поскольку сделки предпринимателем Коровкиной Т.С. оформлены от имени общества "СпецИнвестГрупп", зарегистрированного по адресу: г.Тула ул. Лейтейзена д.2, инспекцией был направлен запрос в адрес межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тульской области с просьбой оказать содействие по установлению аналогичных налогоплательщиков, согласно ответу которой от 05.03.2015 N11- 07/02106@ аналогичные налогоплательщики не установлены.

В управление Федеральной налоговой службы по Орловской области от 27.02.2015 был направлен запрос об оказании содействия в получении информации об аналогичных предпринимателю Коровкиной Т.С. налогоплательщиках. Ответом от 06.03.2015 N 18-11/05212@ было сообщено об отсутствии информации по ситуации, изложенной в запросе.

Так как аналогичных налогоплательщиков ни в Орловской, ни в Тульской областях установлено не было, а самой предпринимателем, помимо взаимоотношений с обществом "СпецИнвестГрупп", поставленных налоговым органом под сомнение, была заключена всего одна сделка по закупке зерна у индивидуального предпринимателя - главы крестьянского (фермерского) хозяйства Чеснокова В.Н. на сумму 630 450 руб. согласно товарной накладной от 19.01.2012 N 1, инспекцией доходы и расходы налогоплательщика были определены с использованием данных самого налогоплательщика о количестве закупленной гречихи и исходя из средней оптовой цены гречихи в регионе закупки.

В целях определения средней оптовой цены инспекцией был направлен запрос в территориальный орган Федеральной службы государственной статистики по Тульской области о предоставлении информации об оптовых ценах на гречиху в 2012 и 2013 годах.

Согласно полученному ответу от 02.04.2015 N 07-22/65, средняя цена производителей сельскохозяйственной продукции за 1 кг гречихи в 2012 году составила 10 руб., в 2013 году - 7,76 руб.

Кроме того, исходя из информации о рыночных ценах на реализацию гречихи в Орловской области, размещенной в интернет-версии бизнес газеты "АгроНовости", средняя цена за 1 кг гречи составила в 2013 году 7,72 руб.

Также в ходе проведения проверки был направлен запрос в территориальный орган Федеральной службы государственной статистики по Орловской области о предоставлении информации об оптовых ценах на гречиху в 2012 и 2013 годах, согласно ответу на который, полученному 17.03.2015, средняя цена на гречиху собственного производства, реализованную сельскохозяйственными организациями Орловской области в 2012 году и 2013 году, составила 9 662,52 руб. и 7 099,61 руб. за тонну соответственно.

Инспекцией в адрес сельскохозяйственных производителей Орловской области, а именно - предпринимателю Дорофеевой Е.А. и обществу "Макс" также были направлены запросы о среднегодовой цене на реализацию гречихи в 2012, 2013 годах.

Как следует из полученных ответов, в 2012 году среднегодовая цена на реализацию гречихи обществом "Макс" составила 9 400 руб. за тонну, предприниматель Дорофеева информацию о цене в указанный период не представила. В 2013 году среднегодовая стоимость одной тонны гречихи по данным общества "Макс" составила 7 500 руб., по данным предпринимателя Дорофеевой - 7 400 руб.

Таким образом, инспекцией были предприняты все возможные меры по установлению аналогичных налогоплательщиков, а учитывая, что необходимой информации получено не было, в то время как средняя цена реализации гречихи в Орловской области была меньше средней цены реализации в Тульской области, инспекция определила расходы налогоплательщика расчетным путем исходя из средней цены производителей сельскохозяйственной продукции в регионе закупки, то есть в Тульской области, за 2012 год - 10 000 руб. за тонну, за 2013 год - 7 760 руб. за тонну, а также количества гречихи, закупленной у общества "СпецИнвестГрупп" - 996 142 тонн.

Следовательно, оснований для переоценки выводов суда области в части обоснованности расчета налоговых обязательств предпринимателя в рассматриваемом случае не имеется.

При этом апелляционной коллегией отклоняются ссылки предпринимателя Коровкиной Т.С. на информацию по сделкам предпринимателей Табачкова А.В., Молчанова А.В. и Никишина Н.А., поскольку предпринимателем Коровкиной Т.С. не представлено доказательств, свидетельствующих о том, что указанные лица обладали характеристиками аналогичных налогоплательщиков. Факта осуществления операций по купле-продаже гречихи, а равно и указания в основном виде экономической деятельности на оптовую торговлю зерном не достаточно для отнесения данных налогоплательщиков к категории аналогичных.

Как следует из данных единого государственного реестра юридических лиц данных предпринимателей в сравнении с теми же данными в отношении проверяемого налогоплательщика, указанные лица осуществляют иной основной вид экономической деятельности.

Также апелляционная коллегия полагает необходимым согласиться с доводами инспекции относительно недостатков в самих представленных документах, поскольку из товарной накладной от 14.03.2012 N 5 следует, что Табачков А.В. закупил гречиху иного сорта, нежели налогоплательщик, а из содержания товарных накладных от 05.10.2012 N15 и от 30.04.2012 N 4 следует, что предприниматели реализовывали гречиху в адрес юридических лиц.

Кроме того, представление единичных товарных накладных в отношении каждого из предпринимателей не может свидетельствовать об осуществлении ими аналогичной деятельности на протяжении 2012-2013 годов, а равно и не подтверждает сложившегося в указанный длительный период уровня цен на гречиху.

Таким образом, перечисленные в оспариваемом решении инспекции от 24.06.2015 N 10 являются основанием для отказа в предоставлении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, отказа в отнесении на расходы сумм по счетам-фактурам, выставленным обществом "СпецИнвестГрупп", а также для доначисления налогоплательщику налога на добавленную стоимость в сумме 1 244 200 руб. и доначисления налога на доходы физических лиц, определенного расчетным путем, в сумме 126 618 руб.

В соответствии со статьей 75 Налогового кодекса в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.

Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, с учетом вывода апелляционной коллегии о правомерности доначисления предпринимателю налога на доходы физических лиц и налога на добавленную стоимость, у налогового органа также имелись основания и для начисления пеней в сумме 18 933,46 руб. за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц и в сумме 333 522,10 руб. за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость.

В то же время, оценивая обоснованность признания недействительным решения инспекции от 24.06.2015 N 10 в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса, апелляционная коллегия исходит из следующего.

Статьей 106 Налогового кодекса налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

В частности, согласно пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Те же деяния, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Из пункта 2 статьи 110 Налогового кодекса следует, что налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало, либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

При этом пунктом 6 статьи 108 Налогового кодекса предусмотрено, что обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Следовательно, при привлечении налогоплательщика к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса налоговым органом должны быть установлены и подтверждены доказательствами не только обстоятельства совершения вменяемого налогового правонарушения, в результате которых налогоплательщиком допущена неуплата или неполная уплата налога (объективная сторона), но и обстоятельства, характеризующие действительное отношение налогоплательщика к совершенному им деянию (субъективная сторона).

Допущенное налоговое правонарушение подлежит квалификации по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса, если налоговым органом установлены обстоятельства, однозначно свидетельствующие о наличии в действиях лица умысла на неуплату или неполную уплату налогов.

Принимая во внимание, что доказательств наличия в действиях налогоплательщика признаков умышленной формы вины налоговым органом в материалы дела не представлено, суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда области о незаконности привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса.

Исходя из изложенного, апелляционная коллегия считает решение арбитражного суда Орловской области от 29.02.2016 по делу N А48-6059/2015 законным и обоснованным.

Обстоятельства рассматриваемого дела установлены судом области верно. Выводы, сделанные судом, соответствуют фактическим обстоятельствам дела. Нормы материального и процессуального права применены правильно.

Нарушений норм процессуального права, являющихся, в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.

В указанной связи оснований для удовлетворения апелляционных жалоб налогового органа и налогоплательщика не имеется.

Расходы по оплате государственной пошлины, с учетом из результатов рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, согласно статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса, подлежат отнесению на предпринимателя Коровкину Т.С.

Налоговые органы на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 337.37 Налогового кодекса от уплаты государственной пошлины при обращении в арбитражный суд в качестве истцов или ответчиков освобождены.

Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом 1 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение арбитражного суда Орловской области от 29.02.2016 по делу N А48-6059/2015 оставить без изменения, а апелляционные жалобы индивидуального предпринимателя Коровкиной Татьяны Семеновны и межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Орловской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Т.Л. Михайлова

Судьи

В.А. Скрынников М.Б. Осипова