Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 12 октября 2016 г. N 04АП-4975/16

г. Чита

12 октября 2016 г.

Дело N А78-3225/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 06 октября 2016 года.

Полный текст постановления изготовлен 12 октября 2016 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Никифорюк Е.О., судей: Желтоухова Е.В., Басаева Д.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Аксененко Е.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Шведуна Александра Александровича на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 01 августа 2016 года по делу N А78-3225/2016 по заявлению индивидуального предпринимателя Шведуна Александра Александровича (ОГРН 304753413800130, ИНН 753700515322, место нахождения: г.Чита) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите (ОГРН 1047550035400, ИНН 7536057435, место нахождения: 672000, Забайкальский край, г. Чита, ул. Бутина, 10), Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Забайкальскому краю (ОГРН 1047550035202, ИНН 7524011919, место нахождения: 672039, Забайкальский край, г. Чита, ул. Кирова, 6, 672000, Забайкальский край, Читинский р-н, а/я 801) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 16-06/15 от 25.11.2015 (суд первой инстанции - О.В. Новиченко),

при участии в судебном заседании:

от заявителя: Рюмкина Ю.Н., представителя по доверенности от 10.05.2016, Жиряковой Ю.С., представителя по доверенности от 10.05.2016;

от заинтересованных лиц:

МИФНС России N 2 по г.Чите: Поваляева А.С., представителя по доверенности от 03.03.2016, Романенко Р.Н., представителя по доверенности от 11.01.2016, Прокофьевой О.А., представителя по доверенности от 05.10.2016, Селезневой Ю.О., представителя по доверенности от 02.12.2015;

МИФНС России N 3 по Забайкальскому краю: Ларионова В.П., представителя по доверенности от 21.04.2016 N 2.7/02-07/02281,

установил:

Индивидуальный предприниматель Шведун Александр Александрович (далее - ИП Шведун А.А., предприниматель, налогоплательщик, заявитель) обратился в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по городу Чите (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 16-06/15 от 25.11.2015.

К участию в деле в качестве соответчика привлечена Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 3 по Забайкальскому краю (далее - МИ ФНС России N3 по Забайкальскому краю).

Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 01 августа 2016 года заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по городу Чите от 25.11.2015 N 16-06/15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения как несоответствующее Налоговому кодексу РФ, в части:

- предложения уплатить недоимку по налогу на доходы физических лиц в размере 362450 руб.;

- привлечения индивидуального предпринимателя к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 301874,5 руб.;

- начисления пени по налогу на доходы физических лиц в размере 331,54 руб.

Суд обязал Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 3 по Забайкальскому краю устранить допущенные нарушения прав и законных интересов индивидуального предпринимателя Шведуна Александра Александровича путем возврата из соответствующего бюджета налога на доходы физических лиц в размере 362450 руб., штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату налога на доходы физических лиц в размере 301874,5 руб., пени по налогу на доходы физических лиц в размере 331,54 руб.

В остальной части заявленных требований отказано.

В обосновании суд первой инстанции указал, что совокупность установленных по делу обстоятельств подтверждает правильный вывод налоговой инспекции о необоснованности заявленных предпринимателем расходов в размере 12810000 руб., связанных с конъюнктурными исследованиями рынка молока и мясных продуктов, маркетинговым анализом на территории Монголии, в связи с чем их отнесение в налоговые вычеты по налогу на доходы физических лиц в 2011 году неправомерно.

Суд первой инстанции, признавая правомерным доначисление инспекцией предпринимателю налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате налоговым агентом за 1 квартал 2011 года, и начисления соответствующей пени, исходил из того, что вне зависимости от условий заключенного с иностранным лицом договора, неисполнение индивидуальным предпринимателем, состоящем на учете в налоговых органах, обязанности по удержанию налога на добавленную стоимость из выплачиваемых контрагенту средств не освобождает его от обязанности исчислить этот налог и уплатить его в бюджет.

Суд первой инстанции, признавая правильным вывод налоговой инспекции о неподтвержденности правомерности отнесения в профессиональные вычеты по налогу на доходы физических лиц за 2011-2012 гг. расходов в виде транспортных услуг, оказанных ООО "Авто-Транс-Торг", а также ООО "Альянс", ООО "Легионер", ООО "Сибавтотрейд", ООО "Круиз", ООО "Старсиб", ООО "Аккорд", ООО "Палладий", ООО "Север", ООО "Торг+", ООО "Шир", исходил из наличия неустранимых пороков при оформлении первичных документов, представленных в подтверждение перевозочного процесса закупаемой продукции, а также установленных в отношении данных контрагентов обстоятельств, свидетельствующих о нереальности спорных хозяйственных операций.

Приняв во внимание в качестве смягчающих вину обстоятельств, отсутствие в деле доказательств привлечения предпринимателя к ответственности за аналогичные правонарушения, полную оплату всех доначисленных сумм оспариваемым решением, затруднительное финансовое положение налогоплательщика на момент рассмотрения дела, суд первой инстанции снизил размер налоговых санкций.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Забайкальского края по делу N А78-3225/2016 в оспариваемой части отменить, требования ИП Шведун А.А. удовлетворить в полном объеме и признать недействительным решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 16-06/15 от 25.11.2015 в части:

- не принятии налоговым органом профессиональных налоговых вычетов по налогу на доходы физических лиц в связи с несением расходов на оказание транспортных услуг в размере 4800000 руб. в 2011 году, 4558000 руб. - 2012 году, перечень которых указан в приложениях N 11, 14 к акту проверки;

- не принятия налоговым органом в состав прочих расходов в 2011 г. суммы в размере 12 810 000,00 руб., оплаченной за конъюнктурные исследования рынка молока и мясных продуктов, маркетинговый анализ на территории Монголии, "Сити Пэй" ХХК;

- не включения в состав профессиональных налоговых вычетов по налогу на доходы физических лиц суммы доначисленного налоговым органом агентского НДС в размере 508 597,00 руб.;

и, как следствие, в части начисления на доначисленные суммы НДФЛ пени, а также в части привлечения к налоговой ответственности, и снизить размер штрафа не менее чем в десять раз до 61 000,00 руб.

в остальной части Решение Арбитражного суда Забайкальского края по делу N А78- 225/2016 оставить без изменения.

Полагает, что между налогоплательщиком и его контрагентами были заключены именно договора транспортной экспедиции, а не смешанные договора, подлежащие заключению в случае если экспедитор сам исполняет обязанности перевозчика, так как материалами дела и судом установлено, что ни один из экспедиторов не имеет в собственности, ни на ином вещном праве грузового автомобильного транспорта, в связи с чем, сам своими силами перевозку грузов не осуществляет, что исключает возможность совпадения в одном лице экспедитора и перевозчика. В материалах дела имеются все надлежащим образом оформленные первичные документы, обусловленные заключением договора транспортной экспедиции. Единая диспетчерская служба выступала во взаимоотношениях с налогоплательщиком только от имени и по поручению его экспедиторов, не оказывая каких-либо услуг налогоплательщику как самостоятельный контрагент, в связи с чем, ее услуги, по подбору перевозчиков груза для экспедиторов, оплачивали именно экспедиторы, а не налогоплательщик. Установление того обстоятельства, что в актах и иных документах не содержится указаний на иные услуги, сопутствующие оказанию транспортно-экспедиционных услуг, таких как организация погрузки/разгрузки, хранения и т.д. не является основанием для переквалификации оказанных услуг из разряда транспортно-экспедиционных на перевозку. Предпринимателю были оказаны транспортно-экспедиционные услуги, и первичными документами, подтверждающими их оказание являются именно экспедиторские расписки, которые каких-либо пороков не содержат. В подтверждение правомерности доводов о реальности хозяйственных операций по доставке товара из Новосибирска в Читу, заявителем, помимо заявок и экспедиторских расписок, представлены товарные накладные и ТТН, оформленные поставщиками товара, свидетельствующие о покупке товара в г. Новосибирске, и в которых также фигурирует информация о периоде и способе доставки товара, которые полностью согласуется с данными (вес, вид, дата, транспортное средство и т.д.) указанными в "перевозочных" документах, представленными налогоплательщиком. В момент совершения хозяйственных операций налогоплательщик не имел доступа к ФИР как налоговый орган, и не мог знать за кем зарегистрирован ККМ и зарегистрирован ли ККМ за контрагентом, не мог проверить факт сдачи/ не сдачи контрагентом налоговой отчётности за период совершения хозяйственной операции. Информация о контрагенте была проверена по интернету и справочно-правовым системам, в том числе с использованием ресурсов сайта ФНС России. Предприниматель в силу специфики организации деятельности транспортно-экспедиционных компаний и применяемых обычаев делового оборота при оказании данного вида услуг, общался исключительно с диспетчерами, организовывающими и контролирующими доставку, причем в связи с большой удаленностью от местонахождения контрагентов преимущественно по телефону и электронной почте.

По эпизоду включения в состав расходов затрат на маркетинговые услуги "Сити Пэй" ХХК. заявитель указывает, что в 2011 году, налогоплательщиком было принято решение расширить ассортимент поставляемых в Монголию товаров, для чего были заказаны маркетинговые исследования по изучению спроса на мясоколбасную и молочную продукцию, которую планировалось начать поставлять в Монголию. Частью подготовки к расширению ассортимента товаров поставляемых налогоплательщиком в Монголию было и спорное исследование. Кроме того в 2014 году предпринимателем была сделана пробная поставка молока, а в 2015 году - мясной продукции. С этого года стали поставляться мясные полуфабрикаты и яйцо. При этом, в связи с постоянным отвержением расходов предпринимателя на маркетинговые исследования со стороны налогового органа, пробная поставка небольшой партии яйца в определенный район и в определенной время не принесла прибыли. Маркетинговое исследование не способствовало получению выручки, но позволило избежать потерь от нерентабельного сегмента деятельности и сокращения облагаемой прибыли. Из представленных в материалы дела оборотных ведомостей однозначно прослеживается увеличение объема продукции поставляемой на экспорт и как следствие получение предпринимателем прибыли, что напрямую взаимосвязано и с ростом налоговых отчислений в бюджет. Результаты маркетингового исследования определили высокий уровень конкурентной борьбы по данным сегментам, высокий уровень расходов на рекламу и продвижение такого товара на рынке, что с учетом наступившего экономического кризиса обусловленного резким ростом курса иностранной валюты, и поднятия рыночных реалий сделало не совсем рентабельным данный проект. То есть, данные маркетинговые исследования были необходимы для принятия управленческого решения.

По эпизоду включения НДС в состав расходов заявитель указывает, что федеральный законодатель прямо предусмотрел, что суммы "входного" НДС по операциям, необходимым для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации, подлежат отнесению на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), и, соответственно, они уменьшают другой налог - налог на прибыль организаций. Данный вывод содержится в определении Конституционного Суда РФ от 04.06.2013 N 966-0. Ранее подобный вопрос рассматривался Президиумом ВАС РФ, по результатам рассмотрения спора принято постановление от 05.07.2011 N 1407/11. В данном конкретном случае, маркетинговое исследование предназначено для использования при реализации товаров на территории КНР, следовательно, в силу прямого указания Закона сумма доначисленного налоговым органом НДС подлежит учету в стоимости маркетинговых услуг и подлежит включению в состав расходов и учету при расчете суммы профессионального налогового вычета в полном объеме.

Судом при разрешении ходатайства о снижении штрафа, не учел приведенные в них обстоятельства в качестве смягчающих: отсутствие умысла на совершение вменяемых правонарушений, отсутствие неблагоприятных последствий для бюджета в силу начисления пени; не совершение заявителем ранее нарушений аналогичных вменяемым, тяжелое финансовое положение заявителя, значительность суммы штрафа, которая в совокупности по решению составляет 56% от начисленных пени; принятие мер в виде получения заемных средств для исполнения обязанностей по выплате заработной платы и уплаты задолженности по налогам и сборам в бюджеты всех уровней; наличие значительной кредиторской задолженности, отсутствие финансовых поступлений, вызванное неплатежеспособностью контрагентов предприятия в условиях мирового кризиса; несвоевременную оплату и недофинансирование по международным контрактам; угрозу неисполнения международных контрактов; сезонный характер основного вида деятельности, обусловленный низким температурным режимом в Забайкальском крае в осенне-зимний период, исключающим стабильное потребление мороженного, и как следствие снижающий потребность покупателей; наличие переплаты по налогам; несмотря на несогласие с принятым решением, и его обжалованием - оплата всех доначисленных налогов до вступления оспариваемого решения в законную силу.

На апелляционную жалобу предпринимателя поступили отзывы с дополнением от заинтересованных лиц, в которых они просят оставить решение суда первой инстанции в обжалуемой части без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

О месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, что подтверждается уведомлениями вручении. Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционной жалобе размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 08.09.2016.

Представители предпринимателя в судебном заседании дали пояснения согласно доводам апелляционной жалобы. Просили решение суда первой инстанции в обжалуемой части отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.

Представители заинтересованных лиц дали пояснения согласно отзывам на апелляционную жалобу и дополнению к отзыву. Просили решение суда первой инстанции в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Изучив материалы дела, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, на основании решения заместителя начальника Межрайонной ИФНС России N 2 по городу Чите от 15.10.2014 N 16-06/5453 налоговым органом проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя Шведуна А.А. по вопросу правильности исчисления, своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на доходы физических лиц с 01.01.2011 по 31.12.2013, налога на доходы физических лиц, подлежащему удержанию и перечислению налоговым агентом за период с 01.03.2012 по 30.09.2014, налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2011 по 31.12.2013, водного налога за период с 01.01.2011 по 31.12.2013, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности за период с 01.01.2011 по 31.12.2013 (т. 2, л.д. 5).

По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки N 16-06/11 от 07.08.2015, врученный налогоплательщику 13.08.2015 (т.2, л.д. 6-35).

Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки назначено на 25.11.2015 на 14 час. 00 мин., о чем налогоплательщик уведомлен извещением, врученным представителю по доверенности (т.6, л.д. 45).

По результатам рассмотрения акта, материалов выездной проверки, при надлежащем извещении налогоплательщика о времени и месте рассмотрения, заместителем начальника налогового органа 25.11.2015 принято решение N 16-06/15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 2, л.д. 36-126, далее - решение), согласно которому ИП Шведун А.А. привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неполную уплату налога на доходы физических лиц за 2011, 2012, 2013 гг. в виде штрафа в размере 601299,03 руб. Индивидуальному предпринимателю доначислен налог на доходы физических лиц за 2011 год в размере 2289300 руб., за 2012 год в размере 952540 руб., за 2013 год в размере 135311 руб., пени по указанному налогу в размере 836754,4 руб., налог на добавленную стоимость, подлежащий удержанию и перечислению налоговым агентом, за 1 квартал 2011 года в размере 508597 руб., пени по указанному налогу в размере 240113,04 руб.

Решением УФНС России по Забайкальскому краю от 15.02.2016 N 2.14-20/43- ИП/01681 апелляционная жалоба налогоплательщика на решение о привлечении к ответственности оставлена без удовлетворения (т. 1, л.д. 65-74).

Не согласившись с решением налогового органа, предприниматель обжаловал его в судебном порядке.

Решением Арбитражного суда Забайкальского края требования удовлетворены частично.

Не согласившись с решением суда первой инстанции в части, заявитель обратился в суд апелляционной инстанции.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы и отзывов с дополнением, заслушав пояснения сторон в судебном заседании, приходит к выводу об отсутствии оснований для изменения или отмены решения суда первой инстанции в обжалуемой части по следующим мотивам.

В соответствии с ч.4 ст.200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Согласно части 5 ст.200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Нарушений установленного Налоговым кодексом Российской Федерации порядка проведения выездных налоговых проверок и вынесения решений по ним, которые являются основанием для признания оспариваемого решения налогового органа недействительным в соответствии с пунктом 14 статьи 101 Кодекса, судом первой инстанции не установлено.

Доводов о допущенных инспекцией нарушениях порядка проведения проверки и рассмотрения ее материалов апелляционная жалоба не содержит, апелляционным судом подобных нарушений не выявлено.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, индивидуальный предприниматель Шведун А.А. в проверяемый период применял специальный налоговый режим в виде единого налога на вмененный доход и общую систему налогообложения и в силу статей 143 и 227 Налогового кодекса РФ являлся плательщиком налога на доходы физических лиц и налога на добавленную стоимость.

В соответствии с решением налогового органа от 25.11.2015 N 16-06/15 ИП Шведун А.А. в 2011 году в составе профессиональных налоговых вычетов по налогу на доходы физических лиц заявил необоснованные расходы в размере 12810000 руб., понесенные на конъюнктурные исследования рынка молока и мясных продуктов, маркетинговый анализ на территории Монголии, которые выполнялись организацией "Сити Пэй" ХХК.

В целях подтверждения расходов на конъюнктурные исследования рынка молока и мясных продуктов, маркетингового анализа на территории Монголии налогоплательщик представлены: договор N 1 от 01.03.2011, дополнительное соглашение от 02.03.2011, счета-фактуры, акт приемки-передачи выполненных работ от 02.05.2011, платежные поручения, отчеты по проведенному маркетинговому исследованию, книга учета доходов и расходов индивидуального предпринимателя за 2011 год (т. 3, 4).

Основанием отказа в принятии расходов послужили выводы налогового органа о получении предпринимателем необоснованной налоговой выгоды путем завышения прочих расходов и уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на доходы физических лиц за 2011 год в силу следующих установленных в ходе налоговой проверки обстоятельств:

- не представлены документы, подтверждающие обоснованность расходов, отсутствуют доказательства того, что маркетинговые исследования, являющиеся предметом договора, привели к заключению налогоплательщиком новых договоров на поставку товара на территории Монголии, увеличению дохода, подлежащего налогообложению налогом на доходы физических лиц, именно из-за заключения договора с компанией "Сити пэй" ХХК;

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций, так как в отчетах по проведенному исследованию от 25.04.2011, от 02.05.2011 указаны периоды 2011 г. и 2012 г., которые к моменту составления данных отчетов еще не наступили;

- разовый характер операции - за проверяемый период была заключена всего одна сделка с "Сити пэй" ХХК;

- осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика - исследование проводилось на территории Монголии;

- осуществление расчетов с использованием одного банка - расчеты налогоплательщика с монгольскими компаниями "Сити пэй" ХХК и "Ондор Занги" XXK проводились через один и тот же банк - "Чингис Хаан Банк" Улаанбаатар, Монголия;

- осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций - на следующий день или через день денежные средства, перечисленные налогоплательщиком "Сити пэй" ХХК по договору от 01.03.2011 N 1 в тех же суммах возвращались индивидуальному предпринимателю Шведун А.А.

Суд первой инстанции, оценивая доводы сторон по данному эпизоду обоснованно исходил из следующего.

В ходе осуществления предпринимательской деятельности хозяйствующий субъект несет затраты, которые включаются в расходы при исчислении налога на доходы физических лиц по правилам исчисления налога на прибыль в случае, если они отвечают признакам, предусмотренным главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 27 части 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на текущее изучение (исследование) конъюнктуры рынка, сбор информации, непосредственно связанной с производством и реализацией товаров (работ, услуг).

Условием учета понесенных расходов для целей налогообложения является возможность на основании имеющихся у налогоплательщика документов сделать однозначный вывод о том, что хозяйственные операции по оказанию конкретных работ (услуг) совершены заявленным контрагентом, расходы на приобретение работ (услуг) фактически произведены и связаны с предпринимательской деятельностью.

Судом первой инстанции установлено, что индивидуальным предпринимателем 01.03.2011 заключен договор N 1 с "Сити пэй" ХХК, предметом которого является конъюнктурное исследование рынка мороженого и мясных полуфабрикатов на территории Монголии, стоимость работы 15000000 руб. (т. 4, л.д. 94-95).

Дополнительным соглашением от 02.03.2011 изменен предмет договора на проведение конъюнктурного исследования рынка молока и мясных продуктов, реализуемых заказчиком /иными поставщиками на территории республика Монголия с предоставлением заказчику отчетов, баз данных и рекомендаций для возможной реализации молока и мясных продуктов на территории республики Монголия на магнитных носителях. Целью маркетингового анализа рынка является состояние рынка молока и мясных продуктов в Монголии для продвижения товара заказчика (т. 4, л.д. 94- 95).

Несмотря на изменение договора, как отмечено судом первой инстанции, "Сити пэй ХХК" 24.03.2011 и 27.03.2011 выставляет счета на оплату работ по исследованию рынка мороженого и мясных полуфабрикатов на территории Монголии (т. 17, л.д. 61-62).

Предпринимателем осуществлена оплата по вышеуказанному договору на сумму 12 810 000,00 руб., в частности платежными поручениями: N 420 от 25.03.2011 на сумму 4 000 000,00 руб., N 441 от 30.03.2011 на сумму 2 810 000,00 руб., N 468 от 04.04.2011 на сумму 3 000 000,00 руб., N 480 от 06.04.2011 на сумму 3 000 000,00 руб. (т. 4, л.д. 101-107).

Акт приемки-передачи выполненных работ подписан сторонами 02.05.2011 с указанием на то, что проведено коньюктурное исследование рынка молока и мясных продуктов, полученные результаты оформлены, в том числе в виде отчетов (исследования), баз данных, рекомендаций и переданы заказчику для возможной реализации мороженого и мясных полуфабрикатов на территории республики Монголия на СD. Стороны признают работы надлежаще выполненными подрядчиком, удовлетворяют условиям договора. Заказчик не имеет претензий к подрядчику по качеству выполненных работ (т. 4, л.д. 100).

Как правильно установлено судом первой инстанции, в акте приемки-передачи выполненных работ одновременно содержится указание на исследование рынка мороженого, мясных полуфабрикатов, молока, мясных продуктов.

Кроме того, судом отмечено, что преамбула акта оформлена от имени "Ондор Занги" ХХК, не имеющего отношения к маркетинговым исследованиям, а подписи директора "Сити пэй" ХХК Цыренжапова Б.В., учиненные на договоре, дополнительном соглашении, счетах на оплату, акте приемки-передачи выполненных работ, отчетах по Монголии визуально значительно различаются.

Апелляционный суд отмечает, что ни налоговый орган, ни суд специалистами в области почерковедения не являются, поэтому указанный вывод о различии подписей апелляционный суд во внимание не принимает, вместе с тем, признавая это обстоятельство не изменяющим выводы в целом, поскольку оценке подвергается совокупность доказательств.

После перечисления денежных средств индивидуальным предпринимателем Шведуном А. А. монгольскому подрядчику "Сити пэй" ХХК по договору N 1 от 01.03.2011 на следующий день (или через день) монгольская компания "Ондор Занги" XXK по контракту от 27.04.2010 N 9, заключенному на поставку продовольственных товаров, перечисляла Шведуну А. А. денежные средства в тех же суммах, через один и тот же банк - "Чингис Хаан Банк" Улаанбаатар (т. 12, т. 19, л.д. 95).

Судом первой инстанции указано, что в ходе проверки налоговым органом не опровергнута реальность взаимоотношений поставки между "Ондор Занги" ХХК и индивидуальным предпринимателем, но, вместе с тем, материалы дела не содержат все первичные документы, подтверждающие состоявшиеся поставки товаров на заявленные суммы оплаты (т. 17, л.д. 6-58).

Далее, как правильно установлено судом первой инстанции, при анализе отчетов по проведенному исследованию налоговым органом выявлены следующие неточности и противоречия:

в отчете по проведенному исследованию от 25.04.2011 по договору N 1 от 01.03.2011 "Предпочтения потребителя на рынке мясоколбасных изделий" в качестве заказчика в I части указан Маккавеевский пищевой комбинат, на стр. 4 данного отчета указан заголовок "Социально-демографический портрет клиента Маккавеевский пищевой комбинат (МПК)", который не имеет к данному маркетинговому исследованию никакого отношения. Начиная со стр. 9 и далее до конца отчета по проведенному исследованию от 25.04.2011 имеются указания на компанию "Ондор Занги", которая анализируется на одном уровне с Монгольскими аймаками (районами): Архангайским, Гоби-Алтайским, Завханским, Селенгинским, Кобдским, т.е. фактически анализируются покупатели мясо- колбасных изделий, несопоставимые по статусу: приобретающие продукцию у монгольской компании "Ондор Занги" и приобретающие в аймаках (районах) Монголии;

в отчете по проведенному исследованию от 25.04.2011 "Предпочтения потребителя на рынке мясоколбасных изделий" на стр. 3 указан период проведения маркетингового исследования - февраль - март 2012 г., что в принципе невозможно, так как отчет составлен и согласован гораздо раньше - 25.04.2011;

в отчете от 02.05.2011 на русском в резюме на стр. 1-2 указано следующее: "Доля бедного населения (с доходами ниже прожиточного минимума) выросла с 36,3 % в 2010 г. до 42,7 % в 2011 г.". "В 2012 году общий оборот составил 26 млн. литров или 36 миллиардов тугриков / 20 млн. долларов". "За первые полгода 2011 г. от доли переработанного молока составили 35 % CYY XK, 31 % Витафит XXK __". "Доля импортного жидкого молока составляет 2 %. За первые полгода 2011 г. 30,7 % занимает молоко бренда Oглоо cyy __", что в принципе невозможно, так как отчет составлен и согласован гораздо раньше - 02.05.2011, то есть в данном отчете имеются ссылки на периоды: 1 полугодие 2011 года, 2011 год и 2012 год, при том, что отчет составлен и согласован 02.05.2011. Аналогичные ссылки на 2011 и 2012 годы имеются и далее по тексту, на протяжении всего отчета от 02.05.2011 на русском;

при анализе отчетов по проведенному исследованию от 02.05.2011 по молочным продуктам на монгольском и русском языках установлены следующие явные несоответствия перевода с монгольского на русский язык данного отчета и невозможные указания, в том числе: в отчете от 02.05.2011 на монгольском отсутствует резюме, имеющееся в отчете от 02.05.2011 на русском на стр. 1-2; в отчете от 02.05.2011 на монгольском на стр. 1 указан 2012 г.; в отчетах от 02.05.2011 на русском и монгольском на стр. 13 указано: "Если взять производство пищевой промышленности Монголии за 2011 г. составило 30,6 млн. литров молока и молочных продуктов_.", в отчете от 02.05.2011 на монгольском на стр. 15 указаны 2011, 2012 годы, при этом в отчете от 02.05.2011 на русском на стр. 15 указан 2011 г.; в отчете от 02.05.2011 на монгольском на стр. 16 указаны 2000 - 2012 годы, при этом в отчете от 02.05.2011 на русском на стр. 16 указаны 2000-2011 годы; в отчете от 02.05.2011 на монгольском отсутствует стр. 20, имеющаяся в отчете от 02.05.2011 на русском; указания на статистические показатели рынка продуктов питания 2011, 2012 года прослеживаются на стр. 26, 27, 30, 32, 33, 34, 35, 49, 50, 52, 64 отчета на монгольском от 02.05.2011, на стр. 27, 28, 29, 30, 32, 33, 42, 43, 44, 56 отчета на русском от 02.05.2011; в отчете от 02.05.2011 на монгольском отсутствует раздел "Заключение" на стр. 59, 60 имеющийся в отчете от 02.05.2011 на русском.

Рекомендациями по результатам проведенных исследований рынка молока, рынка мясоколбасных изделий стали следующие положения: "В связи с ростом дохода населения и урбанизацией населения требуется более новое в новых упаковках и качественное молоко. В связи с улучшением доставки конечному потребителю более выгодно будет молоко упаковать в обыкновенных картонных упаковках. На рынке очень мало молоко с привкусами ягод, шоколада и меда надо заходит в этом сегмент молока. Лидером среди покупателей МКИ является Компания "Ондор Занги"_ Большинство (почти 80 %) отдают предпочтение вареным колбасам. Компания "Ондор Занги" является лидером предпочтений среди жителей Монголии по всем категориям МКИ (38-52 %). 2 основных фактора, влияющих на выбор того или иного производителя по всем категориям МКИ являются "Соотношение цены и качества" и "доверие производителю". Для большинства респондентов при выборе МКИ цвет оболочки и этикетка имеет значение - 66,3 %, 43,7 % не обращают внимание на размер и диаметр батона колбасы - и 58,3 % хотели бы приобретать колбасу европейских стандартов. При выборе МКИ для покупателя, тремя основными факторами являются: производитель - 60,2 %, рекомендации продавцов - 34,2 %, цена - 32, 8 %. 64,6 % респондентов не знают о распределении продукции Компании "Ондор Занги" по ценовым категориям. 77,9 % респондентов приобретает МКИ в фирменной сети Компания "Ондор Занги" (т. 4, л.д 59, 93).

Согласно данным в ходе налоговой проверки пояснениям налогоплательщика от 09.06.2015, заключение и подписание договоров с компанией "Сити пэй" ХХК в 2011 году происходило в Монголии; экспорт молока начался только в 2014 году; по мясоколбасным изделиям договор так и не был заключен; прибыль по договору N 1 от 01.03.2011, заключенному ИП Шведун А. А. с компанией "Сити пэй" ХХК, в 2012, 2013 гг. не была получена.

Суд первой инстанции указал на непредставление заявителем доказательств принятия им управленческих решений с учетом состоявшихся рекомендаций, данных по результатам маркетинговых исследований. Базы данных, которые предполагались к составлению, в материалы дела не представлены.

Также судом первой инстанции отмечено осуществление предпринимателем значительных поставок в Монголию продуктов питания, не имеющих отношения к спорным маркетинговым исследованиям: мороженого, замороженных овощей, оборудования для продажи мороженого, яйца куриного, частей тушек цыплят бройлеров, голени, окорочков, чая (т.17, л.д.17-46, 69-83).

Имевшая место разовая поставка молока в 2014 году на сумму 267712 руб. (т. 17 л.д. 82-83), на которую ссылается заявитель в апелляционной жалобе, судом первой инстанции оценена как не соотносимая с рекомендациями выполненного иностранной компанией маркетингового исследования.

Отклонен судом первой инстанции и довод заявителя о поставке в Монголию мясной продукции, мясных полуфабрикатов как документально не подтвержденный.

Апелляционный суд, оценивая довод заявителя апелляционной жалобы о том, что проведенное компанией "Сити пэй" ХХК маркетинговое исследование возможного рынка сбыта продукции на территории Монгольской Народной Республики позволило принять налогоплательщику управленческое решение о нецелесообразности поставки определенного рода продукции, соглашается с апеллянтом в том, что управленческое решение может быть как выражено в принятии решения о заключении сделки, либо решения об отказе в заключении сделки, и оценка риска наступления негативных последствий в виде возможных убытков от принятия того или иного решения обусловлена характером предпринимательской деятельности, осуществляемой с учетом факторов риска.

Вместе с тем, апелляционный суд исходит из того, что установленные по делу обстоятельства, в частности, наличие в маркетинговом исследовании неустранимых неточностей, несовпадений, в том числе, хронологических, не позволяют сделать вывод о реальности выполнения маркетингового исследования, затраты на которое включены предпринимателем в состав расходов при обложении налогом на доходы физических лиц.

Апелляционный суд соглашается с судом первой инстанции в том, что к доводам заявителя о состоявшейся доработке отчетов в 2013 году согласно письмам (т. 5 л.д. 85, т. 17 л.д. 63-68) следует отнестись критически, поскольку как первоначальные варианты отчетов (представленные на проверку), так и доработанные (представленные на рассмотрение материалов проверки) содержат данные, относящиеся к 2011, 2012 годам, в то время как на первых листах отчетов проставлена дата согласования ИП Шведун А.А. и Б.В. Цыренжаповым отчета по исследованию рынка молока 02.05.2011, 25.04.2014 - мясоколбасных изделий (т. 3, т. 4 л.д. 1-93).

Судом первой инстанции правильно отмечено, что при сопоставлении письма об исправлении допущенных описок (т. 5, л.д. 85) с представленными в материалы дела двумя вариантами отчетов от 25.04.2011, невозможно установить, в какие разделы вносились изменения и чего они касались, то есть содержание письма не соответствует представленным в материалы дела отчетам.

Обращено внимание судом первой инстанции и на то обстоятельство, что, подписывая акт приемки-передачи выполненных работ 02.05.2011, стороны признали, что работы надлежаще выполнены подрядчиком, удовлетворяют условиям договора. Заказчик не имеет претензий к подрядчику по качеству выполненных работ. Закрытие паспорта сделки с иностранным контрагентом 06.03.2013 не опровергает указанные обстоятельства. Более того, в паспорте сделки указана дата завершения исполнения обязательств по контракту 01.08.2012, что также ставит по сомнение содержание отчетов, анализирующих данные по итогам 2012 года, а также их доработку в 2013 году (т. 17, л.д. 59-60).

Суд апелляционной инстанции поддерживает правильный вывод суда первой инстанции о бессодержательном по существу характере представленных заявителем отчетов о результатах маркетинговых исследований, фактически адресованных не налогоплательщику, а его контрагенту - компании "Ондор Занги" ХХК, не содержащих специальных рекомендаций для деятельности предпринимателя.

Тот факт, что маркетинговые отчеты датированы апрелем, маем 2011 года, но содержат информацию в целом по 2011, 2012 годам, позволяет сделать вывод об их составлении в более позднем периоде, чем заявленные расходы.

Перечисленные обстоятельства правильно расценены судом первой инстанции как свидетельствующие о необоснованности заявленных ИП Шведун А.А. расходов и их несоответствии требованиям ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с чем их отнесение в налоговые вычеты по налогу на доходы физических лиц в 2011 году признано неправомерным.

Также судом первой инстанции при оценке доводов сторон учитывались итоги рассмотрения дела N А78-927/2013, и сделан обоснованный вывод, что в указанном деле имелись существенно иные фактические обстоятельства. Апелляционный суд также исходит из того, что в настоящем деле рассматриваются иные налоговые периоды по результатам изучения иных доказательств, поэтому зависимости между итогами рассмотрения дел не усматривает.

Апелляционный суд соглашается с выводами суда первой инстанции о том, что, учитывая, что руководителем иностранных компаний, выполнявших исследования, а также основного покупателя продукции индивидуального предпринимателя в Монголии являлось одно и то же лицо (хотя и в разные периоды), первичные документы имеют большое количество неточностей, противоречий, указаний фактически на исследования, уже выполненные и оплаченные в 2009 году (что не позволяет их расценить в качестве описок или опечаток), ранее уже давались рекомендации о нецелесообразности поставок мясных полуфабрикатов в Монголию, признал указанные обстоятельства дополнительно указывающими на правильность выводов налогового органа о неподтвержденности и необоснованности заявленных расходов на маркетинговые услуги. Индивидуальный предприниматель в целях увеличения налоговых вычетов заявил расходы, внешне подпадающие под необходимые критерии, но, по сути, не являющиеся таковыми, что препятствует получению налогоплательщиком налоговой выгоды.

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно отказал в удовлетворении заявленных требований по рассматриваемому эпизоду.

Основанием для доначисления налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате налоговым агентом за 1 квартал 2011 года, начисления соответствующей пени, стали выводы налогового органа о занижении предпринимателем как налоговым агентом за 1 квартал 2011 год налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков.

Стоимость работ по договору определена без учета налога на добавленную стоимость.

Правильность определения налоговым органом незадекларированного и своевременно неуплаченного налога на добавленную стоимость налогоплательщиком не оспаривается.

Суд первой инстанции, признавая данные выводы налоговой инспекции правомерными, правильно руководствовался следующим.

В силу пункта 1 статьи 24 Налогового кодекса РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 161 Налогового кодекса РФ установлено, что при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации таких товаров (работ, услуг) с учетом налога.

Согласно пункту 2 названной статьи Кодекса налоговая база в этом случае определяется налоговыми агентами, которыми признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у указанных в пункте 1 данной статьи иностранных лиц.

В соответствии с пунктом 4 статьи 173 Налогового кодекса РФ при реализации товаров (работ, услуг), перечисленных в статье 161 Кодекса, сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется и уплачивается в полном объеме налоговыми агентами, упомянутыми в статье 161 Кодекса.

Пунктом 3 статьи 166 Налогового кодекса РФ предусматривается, что общая сумма налога на добавленную стоимость не исчисляется налогоплательщиками - иностранными организациями, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика, и соответствующая сумма налога, подлежащего уплате, исчисляется налоговыми агентами отдельно по каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации согласно порядку, установленному пунктом 1 этой же статьи.

Правовая позиция о невозможности взыскания с налогового агента не удержанной им суммы налога, основанная на том, что обязанным лицом продолжает оставаться налогоплательщик (подпункт 5 пункта 3 статьи 45 Кодекса), к которому и подлежит предъявлению налоговым органом требование об уплате налога, в рассматриваемом случае неприменима, поскольку иностранное лицо в российских налоговых органах на учете не состоит.

Указанные выводы отражены в постановлении Президиума ВАС РФ от 03.04.2012 по делу N 15483/11.

На основании изложенного судом первой инстанции правильно указано, что вне зависимости от условий заключенного с иностранным лицом договора, неисполнение индивидуальным предпринимателем, состоящем на учете в налоговых органах, обязанности по удержанию налога на добавленную стоимость из выплачиваемых контрагенту средств не освобождает его от обязанности исчислить этот налог и уплатить его в бюджет. Указанной обязанности налогового агента корреспондирует право на применение вычета налога на добавленную стоимость в размере уплаченного налога в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 171 Налогового кодекса РФ.

Согласно п. 3 ст. 171 Налогового кодекса РФ вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные налоговыми агентами при приобретении товаров (работ, услуг), используемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость.

При этом в соответствии с п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ такие вычеты производятся на основании счетов-фактур и документов, подтверждающих фактическую уплату в бюджет сумм налога на добавленную стоимость, после принятия на учет работ (услуг).

В силу п. 2 статьи 173 Налогового кодекса РФ положительная разница, образовавшаяся в результате превышения суммы налоговых вычетов над суммами налога, исчисленного по облагаемым операциям, подлежит возмещению налогоплательщику из бюджета при условии подачи им налоговой декларации до истечения установленного данным пунктом трехлетнего срока.

Поскольку указанной нормой не предусмотрено иное, налоговые вычеты могут быть отражены налогоплательщиком в налоговой декларации за любой из входящих в соответствующий трехлетний срок налоговых периодов.

Указанная правовая позиция отражена в пункте 21 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость".

В письме Минфина России от 23.10.2013 N 03-07-11/44418 указано, что право на вычет НДС у налогового агента появляется в том периоде, когда налог перечислен в бюджет, при условии, что приобретенные работы (услуги) приняты к вычету.

Как правильно указано судом первой инстанции, доначисленную сумму налога на добавленную стоимость налоговый агент уплатил. Право на заявление налоговых вычетов после соблюдения всех условий их заявления путем подачи уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость на момент рассмотрения дела налоговый агент не реализовал.

Указанные обстоятельства не могут быть восполнены путем уменьшения налоговой базы по налогу на доходы физических лиц на сумму доначисленного "агентского" налога на добавленную стоимость, поскольку, как обоснованно признано судом первой инстанции, это противоречит природе налоговых отношений с учетом конкретных обстоятельств рассматриваемого дела.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ (применяемому по аналогии в силу закона при определении налоговых вычетов по налогу на доходы физических лиц) к прочим расходам налогоплательщика, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением перечисленных в статье 270 Кодекса.

Исходя из вышеизложенного правового регулирования, судом первой инстанции правильно указано, что налоговый агент обязан удержать и уплатить НДС за счет средств налогоплательщика.

В таком случае определение цены договора без учета налога на добавленную стоимость и неудержание налога у налогоплательщика, как следствие, доначисление налога налоговым органом, не может быть основанием для признания таких расходов налогового агента как расходов, учитываемых, исходя из наличия у него также статуса налогоплательщика по налогу на доходы физических лиц.

Пункт 19 статьи 270 Налогового кодекса РФ, устанавливающий перечень налогов, не учитываемых при исчислении налога на прибыль, прямо не регулирует рассматриваемые отношения, вместе с тем указанный пункт, как и норма пп. 1 п 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ касается статуса налогоплательщика, а не налогового агента.

В свою очередь, возложение обязанности удержать и перечислить налог в бюджет вместо налогоплательщика на налогового агента не меняет правовой природы налога на добавленную стоимость как косвенного налога.

Апелляционный суд соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что доначисленный налоговому агенту налог на добавленную стоимость вследствие неисполнения обязанностей налогового агента, является экономически необоснованным расходом, не соответствует общим критериям, закрепленным в пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ.

Обоснованно указано судом первой инстанции и то, что уплаченный, но не удержанный у налогоплательщика налоговым агентом налог на добавленную стоимость, может быть взыскан с него в порядке искового производства, поскольку уплата налога на добавленную стоимость дополнительно к цене услуг предусмотрена Налоговым кодексом РФ и является обязательной в соответствии с пунктом 1 статьи 422 Гражданского кодекса РФ независимо от наличия в договоре соответствующего условия.

Выводы суда первой инстанции согласуются с правовой позицией, изложенной в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.09.2010 N 7090/10, от 14.06.2011 N 16970/10.

Судом первой инстанции, обоснованно отклоняя довод заявителя о фактическом увеличении действиями налогового органа размера имущественного вычета, поскольку, определяя сумму НДС, налоговый орган увеличил итоговую стоимость маркетингового исследования, указал, что по общему правилу, суммы НДС не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль (налога на доходы физических лиц) (ч. 1 ст. 170 Налогового кодекса РФ).

В связи с тем, что часть 2 статьи 170 Налогового кодекс РФ содержит закрытый перечень учета в стоимости товаров (работ, услуг) сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных покупателю при их приобретении, что в рассматриваемом споре произведено не было, суд первой инстанции правильно не усмотрел оснований для включения в расходы спорной суммы налога на добавленную стоимость на основании указанной нормы.

Обоснованно отклонены судом первой инстанции ссылки предпринимателя на правовые позиции Конституционного суда РФ, изложенные в определении от 04.06.2013 N 966-О, Президиума ВАС РФ - в постановлении от 05.07.2011 N 1407/11, поскольку они касаются иных обстоятельств, а именно правового подхода для исполнения налогоплательщиками законодательного предписания нормы подпункта 2 пункта 2 статьи 170 Налогового кодекса РФ, а не возможности налогового агента включать в состав налоговых вычетов по налогу на доходы физических лиц неудержанный у налогоплательщика и уплаченный за счет собственных средств налог на добавленную стоимость.

Апелляционным судом доводы приведенные заявителем в апелляционной жалобе отклоняются, поскольку они основаны на ошибочном толковании указанных норм права.

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно отказал в удовлетворении заявленных требований по данному эпизоду.

Как следует из оспариваемого решения налогового органа, предпринимателем Шведун А.А. в общую сумму профессиональных вычетов за 2011 год неправомерно включены расходы в сумме 4 800 000 руб. в виде транспортных услуг, оказанных ООО "Авто-Транс-Торг" по договорам транспортно-экспедиционного обслуживания при перевозке грузов в прямом автомобильном сообщении; за 2012 год расходы в сумме 4 558 00 руб. в виде транспортных услуг, оказанных ООО "Альянс", ООО "Легионер", ООО "Сибавтотрейд", ООО "Круиз", ООО "Старсиб", ООО "Аккорд", ООО "Палладий", ООО "Север", ООО "Торг+", ООО "Шир".

Суд первой инстанции, признавая правильными выводы налогового органа о недостоверности и противоречивости сведений, содержащихся в документах, представленных в подтверждение обоснованности отнесения расходов по взаимоотношениям с указанными контрагентами в состав профессиональных налоговых вычетов по налогу на доходы физических лиц, руководствовался следующим.

Как установлено судом и подтверждается материалами дела, индивидуальный предприниматель Шведун А.А. в 2011, 2012 годах осуществлял торговлю пищевыми продуктами.

В соответствии с договорами транспортно-экспедиционного обслуживания ООО "Авто-транс-торг" (экспедитор) обязуется организовать самостоятельно или с привлечением других перевозчиков в оговоренные сроки перевозку груза, указанную заказчиком в заявке из пункта отправления в пункт назначения и выдать его уполномоченному на получение груза лицу, а заказчик обязуется уплатить за доставку груза установленную плату (т. 6 л.д. 60-68).

Аналогичные условия содержат договоры транспортно-экспедиционного обслуживания с ООО "Альянс", ООО "Легионер", ООО "Сибавтотрейд", ООО "Круиз", ООО Старсиб", ООО "Аккорд", ООО "Палладий", ООО "Север", ООО "Торг+", ООО "Шир" (далее - экспедиторы).

В подтверждение налоговых вычетов индивидуальным предпринимателем в ходе выездной налоговой проверки представлены: счета-фактуры, акты, товарно-транспортные накладные, транспортные накладные, чеки контрольно-кассовой техники (т.6, л.д. 56-166, т. 7-10, т.10, л.д. 1-86).

Из содержания счетов-фактур, актов усматривается, что экспедиторы предъявляли к оплате заявителю транспортные услуги.

Услуги экспедиционной деятельности, заключавшиеся в поиске перевозчиков, носили безвозмездный характер, что следует из пояснений представителя заявителя, первичных документов, содержащих указание только на транспортные услуги, а также письма Единой диспетчерской Объединения перевозчиков Новосибирска (т. 31, л.д. 147).

В соответствии со статьей 432 Гражданского кодекса РФ договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора.

Согласно положениям ст. 421 Гражданского кодекса РФ граждане и юридические лица свободны в заключении договора. Стороны могут заключить договор как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами, а также договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор). К отношениям сторон по смешанному договору применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора.

В соответствии с частью первой ст. 431 Гражданского кодекса РФ при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.

Согласно статье 785 Гражданского кодекса РФ по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату. Заключение договора перевозки груза подтверждается составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной (коносамента или иного документа на груз, предусмотренного соответствующим транспортным уставом или кодексом).

В соответствии со статьей 8 Устава автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта заключение договора перевозки груза подтверждается транспортной накладной. Транспортная накладная, если иное не предусмотрено договором перевозки груза, составляется грузоотправителем. Форма и порядок заполнения транспортной накладной устанавливаются правилами перевозок грузов. Договор перевозки груза может заключаться посредством принятия перевозчиком к исполнению заказа, а при наличии договора об организации перевозок грузов - заявки грузоотправителя. Обязательные реквизиты заказа, заявки и порядок их оформления устанавливаются правилами перевозок грузов.

Подлежит отграничению договор перевозки от договора транспортной экспедиции, согласно которому одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента - грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза (абзац 1 статьи 801 Гражданского кодекса РФ).

Договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, избранными экспедитором или клиентом, обязанность экспедитора заключить от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза, обеспечить отправку и получение груза, а также другие обязанности, связанные с перевозкой (абзац 2 статьи 801 Гражданского кодекса РФ).

В пункте 2 статьи 801 Гражданского кодекса РФ предусмотрена возможность выполнения обязанностей экспедитора непосредственно перевозчиком. Заключаемый в таком случае договор является смешанным, сочетающим элементы договоров перевозки и транспортной экспедиции.

Таким образом, в случае, если возмездно оказываются услуги перевозки грузов, даже при наличии и в рамках договора транспортной экспедиции, являющего, по сути, вспомогательным договором, требуется оформление указанных правоотношений применительно к правилам, установленным для перевозки грузов.

Кроме того, в силу пункта 4 статьи 4 Федерального закона от 30.06.2003 N 87-ФЗ "О транспортно-экспедиционной деятельности" при приеме груза экспедитор обязан выдать клиенту экспедиторский документ, а также представить клиенту оригиналы договоров, заключенных экспедитором в соответствии с договором транспортной экспедиции от имени клиента на основании выданной им доверенности.

Апелляционный суд соглашается с судом первой инстанции, признавшим правильным вывод налогового органа о неподтвержденности правомерности налоговых вычетов по налогу на доходы физических лиц, исходя из наличия неустранимых пороков при оформлении первичных документов, представленных в подтверждение перевозочного процесса закупаемой продукции, что подтверждается совокупностью следующих обстоятельств:

- в транспортном разделе товарно-транспортных накладных, на основании которых согласно позиции заявителя перевозился товар ООО "Авто-транс-торг", не заполнены сведения о грузе, погрузо-разгрузочные операции, прочие сведения, расчет стоимости, отсутствуют названия должностей, фамилии, имена, отчества, подписи лиц, сдавших и принявших груз, фамилия, имя, отчество таксировщика;

- транспортные накладные, на основании которых согласно позиции заявителя перевозился товар ООО "Альянс", ООО "Легионер", ООО "Сибавтотрейд", ООО "Круиз", ООО Старсиб", ООО "Аккорд", ООО "Палладий", ООО "Север", ООО "Торг+", ООО "Шир", в разделе 10 не содержат подписи и печати, место нахождения, перевозчиков, фамилии, имена, отчества водителей (вместо них учинены подпись и печать индивидуального предпринимателя), отсутствуют даты транспортных накладных, имеются незаверенные исправления.

В связи с вышеизложенным, судом первой инстанции сделан правильный вывод о ненадлежащем оформлении первичных документов, представленных в подтверждение осуществления перевозок в рамках транспортно-экспедиционного обслуживания.

Дополнительно представленные налогоплательщиком документы, а именно заявки, экспедиторские расписки, товарные накладные (т. 31 л.д. 1-146, 148-149, т. 32 л.д. 1-70), ссылки на которые имеются в апелляционной жалобе, как правильно указано судом первой инстанции, достоверно не восполняют отсутствие надлежащим образом оформленных первичных документов произведенных расходов.

Доводы апелляционной жалобы о том, что судом первой инстанции дана неправильная квалификация имевшихся договоров со спорными контрагентами, а именно: были заключены именно договоры транспортной экспедиции, а не смешанные договоры, отклоняются апелляционным судом, поскольку согласно представленным договорам контрагенты обязывались организовать самостоятельно или с привлечением других перевозчиков в оговоренные сроки перевозку груза, то есть, по условиям они могли выступать в качестве перевозчиков самостоятельно.

Согласно статье 68 АПК РФ обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут в арбитражном суде подтверждаться иными доказательствами.

Как правильно указано судом первой инстанции, поскольку требования законодательства в отношении надлежащего оформления первичных документов, согласно которым оказывались услуги перевозки, не были соблюдены, первичные документы содержат неустранимые противоречия, препятствующие установлению действительного обязательства индивидуального предпринимателя как на стадии выездной налоговой проверки, так и в ходе судебного разбирательства.

Руководствуясь положением части 3 статьи 2 Гражданского кодекса РФ, суд первой инстанции правильно указал, что нарушение норм гражданского законодательства влияет на налогообложение лишь в случаях, специально предусмотренных законодательством, поскольку при налогообложении учитываются затраты при наличии документов, оформленных в соответствии с законодательством РФ, понесенные налогоплательщиком расходы на оказание транспортных услуг должны быть подтверждены документами, оформленными в соответствии с нормами о транспортной экспедиции, перевозках грузов.

Судом первой инстанции обоснованно учтено, что основанием для отказа в вычетах послужили, помимо поименованных нарушений оформления перевозочного процесса, также установленные в ходе проверки обстоятельства, а именно:

- отсутствие у контрагентов налогоплательщика необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого и технического персонала, основных средств, имущества, транспортных средств, складских помещений;

- налоговые декларации спорными контрагентами представлены с нулевыми или незначительными показателями, налоговая и бухгалтерская отчетность ООО "Авто-транс-торг" в спорные налоговые периоды не представлялась, расчетный счет организации закрыт 07.06.2011;

- произведение налогоплательщиком расчетов со спорными контрагентами наличными средствами путем пробития второй стороной чеков контрольно-кассовыми машинами, не зарегистрированными за исполнителями услуг;

- открытие банковских счетов у спорных контрагентов в одних и тех же банках ОАО Банк "Левобережный" г. Новосибирск, ОАО "Новосибирский муниципальный банк";

- по требованию о предоставлении документов документы спорными контрагентами не представлены, установить местонахождение данных организаций не представилось возможным (т. 19 л.д. 71-94, 99-147, т. 20, т. 21 л.д. 140, т. 33 л.д. 1-30).

Суд первой инстанции, отклоняя довод заявителя, приведенные им также в апелляционной жалобе, согласно которому налоговый орган не может ссылаться на доказательства, не использованные при вынесении оспариваемого решения, в частности, данные информационного ресурса в отношении контрольно-кассовой техники (т. 33 л.д. 10-30), указал, что представленные документы подтверждают обоснованность выводов налогового органа, но не являлись основанием для вынесения оспариваемого решения. Вместе с тем, в силу состязательности арбитражного процесса, в том числе по делам, вытекающим из публичных правоотношений, в случае представления дополнительных доказательств налогоплательщиком налоговый орган также не может быть ограничен в праве представления опровергающих доказательств.

Судом первой инстанции указано, что выводы налогового органа об отсутствии зарегистрированной контрольно-кассовой техники у спорных контрагентов сделаны на основании ответов соответствующих налоговых инспекций, полученных в ходе мероприятий налогового контроля, что и отражено в оспариваемом решении.

С учетом изложенного, судом первой инстанции обоснованно поддержан вывод инспекции о недостоверности сведений, отраженных в представленных заявителем документах и не подтверждении им расходов по транспортным услугам.

Согласившись с доводом предпринимателя о подтверждении имеющимися в деле доказательствами возможности оказания транспортных услуг, обусловленных необходимостью перевозки закупаемого товара в г. Новосибирск у ООО "Полярис- Эспорт", ООО "Вишера Плюс", ООО ТД "Гроспирон", ООО "Инмарко", ООО "Торговый дом Царь-Продукт", ООО "Комбинат полуфабрикатов Сибирский гурман" согласно представленным товарным накладным, вместе с тем суд первой инстанции обоснованно указал на отсутствие доказательств наличия условий договора о доставке товара автомобильным транспортом за счет покупателя.

В судебном заседании апелляционный суд поставил перед налоговым органом вопрос о том, как проверялись транспортные средства, указанные в представленных транспортных документах.

Налоговый орган пояснил, и его пояснения соответствуют решению и материалам дела, что документы (товарно-транспортные накладные), в которых имеются указания на конкретные транспортные средства, оформлены по неспорным транспортным услугам, налоговый орган принял в расходы данные затраты. Также налоговый орган обратил внимание суда на то, что все подтвержденные транспортные расходы оплачивались по банку, и только по спорным контрагентам оплата происходила через ККМ.

Доводы предпринимателя о том, что у него не имелось возможности проверить ККМ, с учетом указанных пояснений налогового органа отклоняются, апелляционный суд, кроме того, отмечает, что из материалов дела, представленных предпринимателем документов невозможно установить место установки ККМ, соответственно, невозможно установить и обстоятельства уплаты.

Таким образом, апелляционный суд приходит к выводу, что в рассматриваемом случае не установлен сам факт оплаты транспортных услуг, то есть, не установлено действительное несение заявленных расходов.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 3 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

При этом в пункте 7 Постановления N 53 установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

В силу названных норм Налогового кодекса Российской Федерации и Постановления N 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Руководствуясь изложенным указаниям, суд первой инстанции обоснованно указал на отсутствие достаточных доказательств, позволяющих определить реальный объем затрат на осуществленную перевозку грузов, по причине отсутствия их надлежащего документального подтверждения.

Апелляционный суд соглашается с судом первой инстанции в том, что из представленных в материалы дела документов не представляется возможным сделать однозначный вывод о том, что расходы на оказание услуг обоснованы, фактически понесены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, документы содержат достоверную информацию.

Отклоняя довод заявителя о необходимости определения реального размера предполагаемой налоговой выгоды и понесенных затрат исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам, суд первой инстанции обоснованно указал, что в рассматриваемом споре налоговым органом поставлена под сомнение реальность (совершенность) спорных операций, при этом обратное налогоплательщиком не доказано.

В соответствии с подп. 3, 8 п. 1 ст. 23 Налогового кодекса РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов. Это гарантирует налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим налоговым законодательством.

Установление действительного налогового обязательства налогоплательщика исходя из цен приобретенных спорных товаров, соответствующих рыночным, возможно только в той ситуации, когда нет сомнений в реальном осуществлении хозяйственных операций. В противном случае всегда презюмируется право налогоплательщика на налоговую выгоду в виде расходов при исчислении налога на доходы физических лиц независимо от реальности (совершенности) его операций, что не допустимо и не предусмотрено ни нормами налогового законодательства, ни правовыми позициями Высшего Арбитражного суда РФ.

Таким образом, поскольку налоговым органом доказана нереальность спорных хозяйственных операций по оказанию услуг перевозки в учтенных объемах, выявлены формальные, нормативные несоответствия в первичных документах предпринимателя, судом первой инстанции обоснованно не дана оценка представленным заявителем документам о рыночной стоимости транспортных услуг по перевозке (т. 6 л.д. 46-51). Апелляционный суд, поддерживая данный вывод, исходит также, как уже указано, из того, что не доказан сам факт несения расходов.

При указанных обстоятельствах, судом первой инстанции сделан правильный вывод о правомерности доначисления оспариваемым решением налога на прибыль, налога на добавленную стоимость по указанному эпизоду, пеней, и привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ.

В соответствии со статьей 106 Налогового кодекса РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

Согласно пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налогового правонарушения, предусмотренного статьей 129.3 настоящего Кодекса, влекут взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Статьей 112 Налогового кодекса Российской Федерации установлены обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения. При этом предусмотренный перечень смягчающих обстоятельств не является исчерпывающим, исходя из положений подпункта 3 пункта 1 статьи 112 Налогового кодекса РФ, в соответствии с которым суд или налоговый орган вправе признать в качестве смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения иные обстоятельства, не указанные в подпунктах 1 и 2 пункта 1 данной статьи.

Согласно пункту 4 статьи 112 Налогового кодекса РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом и учитываются им при применении налоговых санкций.

Как следует из материалов дела и правильно указано судом первой инстанции, налогоплательщиком в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции заявлено ходатайство о снижении размера налоговых санкций, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, мотивированное наличием смягчающих ответственность обстоятельств (отсутствие умысла на совершение вменяемых правонарушений, отсутствие неблагоприятных последствий для бюджета, несовершение ранее нарушений, аналогичных вменяемым, отсутствие отягчающих обстоятельств, тяжелое финансовое положение, значительность суммы штрафа, принятие мер в виде получения заемных средств, наличие значительной кредиторской задолженности, отсутствие финансовых поступлений, несвоевременная оплата и недофинансирование по международным контрактам, угроза неисполнения международных контрактов, сезонный характер основного вида деятельности, наличие переплаты по налогам, оплата всех доначисленных налогов).

В подтверждение наличия указанных обстоятельств заявитель сослался на совокупность документов, в том числе бухгалтерские справки, акты сверки, выписки операций по лицевому счету, договор денежного займа, налоговые декларации, договоры поставки, дистрибьюторские соглашения, договоры аренды (т. 32 л.д. 86-141, т. 33 л.д. 1-6).

Суд первой инстанции при разрешении ходатайства о снижении налоговых санкций, правильно руководствовался следующим.

Пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса РФ установлено, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса.

При этом размер санкции должен отвечать вытекающим из Конституции РФ и статьи 3 Налогового кодекса РФ требованиям справедливости и соразмерности, дифференциации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба.

По смыслу части 3 статьи 55 Конституции Российской Федерации, введение ответственности за правонарушение и установление конкретной санкции, ограничивающей конституционное право исходя из общих принципов права, должно отвечать требованиям справедливости, быть соразмерным конституционно закрепляемым целям и охраняемым законным интересам, а также характеру совершенного деяния. Размер штрафного взыскания - поскольку такое взыскание связано с ограничением конституционного права собственности - во, всяком случае, должен отвечать критерию соразмерности, вытекающему из статьи 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации.

Налоговая ответственность должна быть соразмерной конституционно закрепленным целям и охраняемым законом интересам, а также характеру совершенного деяния, то есть быть дифференцированной и предусматривать возможность снижения санкций с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени и вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации N 14-П от 12 мая 1998 года и от 15 июля 1999 года N 11-П).

В силу пункта 16 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" если при рассмотрении дела, связанного с применением санкции за налоговое правонарушение, будет установлено наличие хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств (пункт 1 статьи 112 Кодекса), суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой Кодекса.

Из приведенных норм права и правовых позиций Конституционного суда РФ, Высшего Арбитражного Суда РФ следует, что применение налоговых санкций должно соответствовать характеру совершенного правонарушения, не нести собой карательной функции; в случае установления налоговым органом или судом хотя бы одного смягчающего налоговую ответственность обстоятельства размер штрафа должен быть уменьшен не менее чем в 2 раза. При этом суд не ограничен рамками оспариваемого решения налогового органа и должен произвести оценку установленных смягчающих налоговую ответственность обстоятельств.

На основании вышеизложенных правовых норм и позиций Конституционного Суда РФ, исходя из принципа справедливости и соразмерности, суд первой инстанции, оценив имеющиеся в деле материалы по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ, приняв во внимание в качестве смягчающих вину обстоятельств следующие: отсутствие в деле доказательств привлечения предпринимателя к ответственности за аналогичные правонарушения, полная оплата всех доначисленных сумм оспариваемым решением, затруднительное финансовое положение налогоплательщика на момент рассмотрения дела, обоснованно посчитал возможным уменьшить размер штрафа, предусмотренного п. 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, (с учетом его уменьшения на необоснованно начисленную сумму), до 299424,53 руб.

Помимо этого, судом также учтена правовая позиция Конституционного Суда Российской Федерации, изложенная в Постановлении от 17.12.1996 N 20-П и Определении от 04.07.2002 N 202-О, согласно которой компенсацией потерь бюджета в связи с несвоевременной уплатой в бюджет налогов является пеня, в связи с чем, снижение суммы штрафа не несет за собой ущерба бюджету.

Апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что при установленных по настоящему делу обстоятельств неисполнения налогоплательщиком обязанностей по уплате налогов в бюджет, оснований для еще большего снижения штрафа по п.1 ст.122 Налогового кодекса РФ не имеется.

Апелляционный суд не усматривает оснований для переоценки правомерных выводов суда первой инстанции в части снижения налоговых санкций.

Распределение судом первой инстанции расходов по уплате государственной пошлины произведено в полном соответствии с требованиями ст.110 Арбитражного процессуального кодекса РФ и с учетом позиции, изложенной в пункте 23 постановления Пленума ВАС РФ от 11.07.2014 N 46 "О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах", в силу которой при частичном удовлетворении требования неимущественного характера, в том числе имеющего денежную оценку, расходы по уплате государственной пошлины в полном объеме взыскиваются с противоположной стороны по делу.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены, но не могут быть учтены как не влияющие на законность и обоснованность принятого по делу судебного акта.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции в обжалуемой части и удовлетворения апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 01 августа 2016 года по делу N А78-3225/2016 в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение двух месяцев с даты принятия через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

Е.О.Никифорюк

Судьи

Е.В.Желтоухов Д.В.Басаев