Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 17 октября 2016 г. N 04АП-1883/16

г. Чита

17 октября 2016 г.

Дело N А10-3957/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 13 сентября 2016 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 17 октября 2016 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Басаева Д.В.,

судей: Желтоухова Е.В., Ткаченко Э.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Савиной Л.В.,

при участии в судебном заседании представителей Акционерного общества "Закаменск" Муравьева В.С. (доверенность от 12.01.2016), Сокольникова А.Н. (доверенность от 01.06.2015), Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Бурятия Нехуровой В.Г. (доверенность от 25.08.2015 года), Банзаракцаевой Э.Х. (доверенность от 25.08.2015 года), Эмедеева Б.В. (доверенность от 21.10.2015 года),

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Акционерного общества "Закаменск" на решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 25 февраля 2016 года по делу N А10-3957/2015 (суд первой инстанции - Пунцукова А.Т.),

установил:

Акционерное общество "Закаменск" (ИНН 0307035148, ОГРН 1090327010091, место нахождения: 671950, Республика Бурятия, г. Закаменск, ул. Ленина, 39, далее - налогоплательщик, общество, АО "Закаменск") обратилось в Арбитражный суд Республики Бурятия с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Бурятия (ОГРН 1040302154177, ИНН 0318000355, место нахождения: 671160, Республика Бурятия, г. Гусиноозерск, ул. Степная, 17А, далее - инспекция, налоговый орган) о признании частично недействительным решения инспекции от 26 марта 2015 года N 07-17/1-1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в том числе признать недействительным: решение по налогу на добычу полезных ископаемых в части доначисления суммы неуплаченных налогов в размере 50 368 267,0 руб. (подпункт 2 пункта 1 решения), решение по налогу на имущество в части доначисления суммы неуплаченных налогов в размере 16 422 223,0 руб. (подпункт 3 пункта 1 решения), решение по налогу на добавленную стоимость в сумме 193 738,0 руб. по ООО "ИнвестЭнергоСтрой" (подпункт 1 пункта 1 решения), решение по налогу на прибыль в части увеличения налогооблагаемой базы за 2012 год в сумме 2 983 121,71 руб., в том числе по ООО "ИнвестЭнергоСтрой" в сумме 1 076 322,04 руб., по ООО "Ювента" - 1 906 799,66 руб. (пункт 4 решения), решение о начислении пеней по уплате налогов в сумме 19 977 268,83 руб., в том числе по налогу на добавленную стоимость в размере 20 671,85 руб., по налогу на добычу полезных ископаемых в размере 15 475 437,88 руб., по налогу на имущество организаций в размере 4 481 159,10 руб. (пункт 3 решения), решение о привлечении к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, на сумму 3 872 680,5 руб., в том числе по налогу на добавленную стоимость в размере 19 374,0 руб., по налогу на добычу полезных ископаемых в размере 2 211 084,0 руб., по налогу на имущество организаций в размере 1 642 22,5 руб. (пункт 2 решения).

Решением Арбитражного суда Республики Бурятия от 25 февраля 2016 года по делу N А10-3957/2015 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой ставит вопрос об отмене обжалуемого судебного акта в полном объеме по мотивам, изложенным в жалобе и дополнительных пояснениях к ней.

В отзыве и дополнении к отзыву на апелляционную жалобу инспекция с доводами общества не согласилась.

Протокольным определением суда от 31.05.2016 года судебное разбирательство отложено на 28 июня 2016 года на 14 часов 50 минут.

Определением суда от 04.07.2016 года по делу назначена судебная экспертиза, судебное разбирательство отложено на 09 часов 10 минут 9 августа 2016 года.

Определением суда от 09.08.2016 года судебное разбирательство отложено на 09 часов 10 минут 13 сентября 2016 года.

Рассмотрение апелляционной жалобы начато в составе судей Басаева Д.В. (председательствующий), Сидоренко В.А., Ткаченко Э.В.

В связи с длительным отсутствием ввиду нахождения судьи Сидоренко В.А. в отпуске, на основании пункта 2 части 3 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и пункта 37 Регламента арбитражных судов Российской Федерации, утвержденного Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.06.1996 N 7, определением заместителя председателя Четвертого арбитражного апелляционного суда от 12 сентября 2016 года судья Сидоренко В.А. заменен на судью Желтоухова Е.В.

При таких обстоятельствах в силу части 5 статьи 18 АПК РФ рассмотрение апелляционной жалобы проведено с самого начала.

Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционной жалобе размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет 28.04.2016, 01.08.2016, 05.07.2016. Таким образом, о месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 АПК РФ.

Согласно части 2 статьи 176 АПК РФ в судебном заседании, в котором закончено рассмотрение дела по существу, может быть объявлена только резолютивная часть принятого решения. В этом случае арбитражный суд объявляет, когда будет изготовлено решение в полном объеме, и разъясняет порядок доведения его до сведения лиц, участвующих в деле.

Изготовление решения в полном объеме может быть отложено на срок, не превышающий пяти дней. Дата изготовления решения в полном объеме считается датой принятия решения.

Резолютивная часть постановления объявлена 13 сентября 2016 года. В связи со служебной командировкой председательствующего судьи Басаева Д.В. с 18.09.2016 по 24.09.2016 изготовление постановления в полном объеме отложено. Постановление в полном объеме изготовлено 17 октября 2016 года.

Указанное обстоятельство не влияет на исчисление процессуальных сроков на обжалование, поскольку постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия, т.е. со дня изготовления в полном объеме.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 АПК РФ.

Изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы, отзыв на жалобу, заслушав в судебном заседании пояснения представителей налогоплательщика и налогового органа, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, на основании решения о проведении выездной налоговой проверки налоговым органом по месту учета проведена выездная налоговая проверка АО "Закаменск" по вопросам соблюдения законодательства по всем налогам и сборам за период с 01.01.2010 по 31.12.2012, налога на доходы физических лиц за период с 01.10.2010 по 30.11.2013. (т. 11 л.д. 8-9).

Решением N 07-17/1-22/1 от 24.01.2014 инспекция приостановила проведение налоговой проверки (т. 11 л.д. 11). Решением N 07-17/22/2 от 24.03.2014 инспекция возобновила проведение налоговой проверки (т. 11 л.д. 12).

Решением N 07-17/1-22/3 от 09.09.2014 инспекция приостановила проведение налоговой проверки (т. 11 л.д. 13). Решением N 07-17/1-22/4 от 03.06.2014 инспекция возобновила проведение налоговой проверки (т. 11 л.д. 15).

Решением N 07-17/1-22/5 от 03.06.2014 инспекция внесла изменения в состав специалистов по проведению налоговой проверки (т. 11 л.д. 16). Решением N 07-17/1-22/5/1 от 09.06.2014 инспекция внесла изменения в состав специалистов по проведению налоговой проверки (т. 11 л.д. 17).

Решением N 07-17/1-22/6 от 10.06.2014 инспекция приостановила проведение налоговой проверки (т. 11 л.д. 18). Решением N 07-17/1-22/5/2 от 12.08.2014 инспекция внесла дополнения в состав специалистов по проведению налоговой проверки (т. 11 л.д. 19-20). Решением N 07-17/1-22/7 от 12.08.2014 инспекция возобновила проведение налоговой проверки (т. 11 л.д. 21).

Решением N 08-4/2014 от 21.08.2014 инспекция продлила срок рассмотрения материалов налоговой проверки (т. 11 л.д. 22-23).

По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 14.11.2014 года N 07-17/1-6 (далее - акт проверки, т.2 л.д. 1-232).

Справка о проведении выездной налоговой проверки от 20.10.2014 вручена налогоплательщику в день ее составления (т. 11, л.д. 25).

Решением N 07-17/1-22/1 от 29.12.2014 инспекция отложила рассмотрение материалов налоговой проверки (т. 11 л.д. 96-97).

Решением N 07-17/1-22/3 от 13.01.2015 инспекция провела дополнительные мероприятия налогового контроля (т. 11 л.д. 99-100).

Решением N 07-17/1-22/4 от 13.01.2015 инспекция продлила срок рассмотрения материалов налоговой проверки ( т. 11 л.д. 101). Решением N 07-17/1-22/5 от 13.02.2015 инспекция продлила срок рассмотрения материалов налоговой проверки ( т. 11 л.д. 122).

По итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки заместителем начальника инспекции в присутствии представителей лица, в отношении которого вынесено решение, т.е. при надлежащем извещении налогоплательщика вынесено решение N 07-17/1-1 от 26.03.2015 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.1 л.д. 59-322).

Пунктом 1 резолютивной части решения АО "Закаменск" доначислены суммы неуплаченных налогов по налогу на добавленную стоимость за 2010 год в сумме 2 631 373 руб.; за 2011 год в сумме 23 557 753 руб.; за 2012 год в сумме 24 179 141 руб.; за 2013 год в сумме 193 738 руб.; налогу на имущество организаций за 2011 год в сумме 1 953 589 руб.; зав 2012 год в сумме 11 906 382 руб.; за 2013 год в сумме 2 562 252 руб.; транспортному налогу за 2011 год в сумме 7 180 руб.; за 2012 год в сумме 1 911 руб.; за 2013 год в сумме 313 руб.; земельному налогу за 2012 год в сумме 415 руб.; налогу на доходы физических лиц с 01.10.2010 по 30.11.2013 в сумме 6 317 руб.

Пунктом 2 резолютивной части решения налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ по налогу на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 38 748 руб., налогу на добычу полезных ископаемых в виде штрафа в сумме 4 422 168 руб.; налогу на имущество организаций в виде штрафа в размере 3 284 445 руб., транспортному налогу в виде штрафа в размере 344 руб.; предусмотренной ст. 123 НК РФ за неуплату налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 1 263 руб.

Принимая во внимание наличие подтвержденных оснований для применения смягчающих ответственность обстоятельств, налоговый орган уменьшил размер налоговых санкций в 2 раза (сумма штрафа составит 3 873 484 руб.).

Штрафные санкции с учетом уменьшения в 2 раза: по налогу на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 19 374 руб., налогу на добычу полезных ископаемых в виде штрафа в сумме 2 211 084 руб.; налогу на имущество организаций в виде штрафа в размере 1 642 222,50 руб., транспортному налогу в виде штрафа в размере 172 руб.; предусмотренной ст. 123 НК РФ за неуплату налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 631,5 руб.

Пунктом 3 резолютивной части решения налогоплательщику начислены пени по состоянию на 26.03.2015 года по налогу на добавленную стоимость в сумме 20 671,85 руб.; налогу на добычу полезных ископаемых в сумме 15 475 437,88 руб.; налогу на имущество организаций в сумме 4 481 159,10 руб.; транспортному налогу в сумме 2 663,29 руб.; налогу на доходы физических лиц в сумме 18 249,19 руб.

Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик обжаловал его в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Бурятия от 19.06.2015 года N 15-14/04854 решение МИФНС N 3 по Республике Бурятия от 26.03.2015 года N 07-17/1-1 оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения (т. 7 л.д. 92-119).

Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обжаловал его в Арбитражный суд Республики Бурятия, который в удовлетворении заявленных требований отказал.

В силу части 1 статьи 268 АПК РФ при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело.

Согласно части 1 статьи 198, части 4 статьи 200, частям 2 и 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие оспариваемых ненормативного правового акта, решений и действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

По эпизоду, связанному с налогом на добавленную стоимость, налогом на прибыль, налогом на имущество организаций апелляционный суд приходит к следующим выводам.

В соответствии со статьями 143, 246 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) Общество является плательщиком налога на добавленную стоимость и налога на прибыль.

На основании пункта 1 статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций (далее в настоящей главе - налог) признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях настоящей главы признается для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Согласно положениям пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении: товаров (работ, услуг), признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 названного Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Исходя из пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 данного Кодекса, производятся на основании счетов - фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии со статьей 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса. Счета-фактуры, составленные или выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Согласно пункту 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Федеральный закон N 129-ФЗ), действовавшего в спорный период, все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Требования к оформлению организациями документов, подтверждающих совершение хозяйственных операций, установлены статьей 9 Федерального закона N 129-ФЗ.

Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственных операций, должны соответствовать фактическим обстоятельствам, отражать конкретные факты хозяйственной деятельности.

Согласно пункту 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, в том числе применения более низкой налоговой ставки или получения налогового вычета, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с пунктами 3 и 4 названного постановления налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами. Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

С учетом изложенного и в соответствии со ст.65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налогоплательщик должен обосновать правомерность заявленных к вычету сумм налога и расходов для уменьшения налогооблагаемой прибыли надлежаще оформленными документами, содержащими достоверную информацию.

В рамках проведения выездной налоговой проверки Общества Инспекцией использованы документы, полученные налоговым органом при проведении камеральной налоговой проверки декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2012 год.

Исходя из пункта 4 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, при рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, в том числе документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (включая участников консолидированной группы налогоплательщиков), документы, представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данных лиц, и иные документы, имеющиеся у налогового органа.

Как указано в пункте 27 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", налоговый орган, руководствуясь нормой абзаца второго пункта 4 статьи 101 НК РФ, при рассмотрении материалов налоговой проверки вправе исследовать также документы, полученные в установленном НК РФ порядке до момента начала соответствующей налоговой проверки.

С учетом изложенного налоговый орган был вправе использовать имеющиеся у него сведения, документы и информацию, в том числе в отношении контрагентов Общества.

Как следует из материалов дела, налоговым органом по результатам проверки исключена из состава расходов за 2012 год в целях налогообложения прибыли стоимость запасных частей (сетка щелевая) в размере 1 076 322,04 руб. и не приняты налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость в размере 193 738 рублей по сделкам с ООО "ИнвестЭнергоСтрой". Инспекцией также не приняты расходы по налогу на прибыль за 2012 год в сумме 1 906 779,66 рублей по взаимоотношениям с ООО "Ювента".

По сделкам с ООО "ИнвестЭнергоСтрой" в обоснование расходов по налогу на прибыль и вычетов по налогу на добавленную стоимость за 2012 год Обществом представлены:

счет-фактура от 20.07.2012 N 1203 с наименованием товара - сетки щелевые ГОСТ 9074-85 различного размера на сумму 1 270 060 рублей, в том числе НДС - 193 737,96 руб.,

товарная накладная от 20.07.2012 N 1203 на сумму 1 270 060 рублей, в том числе НДС - 193 737,96 руб.

Названные документы подписаны от имени директора и главного бухгалтера ООО "ИнвестЭнергоСтрой" Остапца Руслана Владимировича.

ИФНС России по Советскому району г.Челябинска в адрес Инспекции направлена информация 08.04.2014 N 13-12/02334дсп и документы в отношении ООО "ИнвестЭнергоСтрой". Названной налоговой инспекцией в сопроводительном письме указано, что организация находится на общей системе налогообложения, последняя налоговая отчетность представлена за 3 квартал 2013 года. К категории налогоплательщиков, представляющих "нулевую" или не представляющих налоговую отчетность не относятся. Сведения о наличии у организации имущества, транспортных средств в инспекции отсутствуют (л.д.134 т.16).

Согласно сведениям Федерального информационного ресурса "Схемы уклонения" установлено, что ООО "ИнвестЭнергоСтрой" является одним из участников схемы уклонения. По данным ФИР "Риски" ООО "ИнвестЭнергоСтрой" находится в группе риска по следующим категориям: "массовый руководитель, учредитель (участник) - физическое лицо" (включая наличие признака частой смены руководящего состава), "отсутствие основных средств", "отсутствие работников и лиц, привлеченных по договорам гражданско-правового характера".

По данным бухгалтерского учета ООО "ИнвестЭнергоСтрой" за 2011-2012 годы - основные средства 0, в соответствии со сведениями о среднесписочной численности работников данного контрагента за 2011, 2012 годы численность составила 1 человек.

ООО "ИнвестЭнергоСтрой" зарегистрировано на номинального руководителя и учредителя - Варкова Алексея Анатольевича.

21 февраля 2014 года ИФНС России по Центральному району г.Челябинска в налоговый орган направлены копии акта выездной налоговой проверки от 03.06.2011 N 42, решения от 29.06.2011 N 51/12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения ООО "Проект-Сервис", протокола допроса руководителя и учредителя ООО "ИнвестЭнергоСтрой", справки об исследовании документов ООО "Проект-сервис" (л.д.144 т.16).

Согласно протоколу допроса свидетеля от 10 мая 2011 года N 40 допрошенный Варков Алексей Анатольевич пояснил, что в октябре 2008 года на улице молодой человек предложил ему подзаработать денег путем регистрации организации на его имя. После чего он попросил паспорт, взял паспортные данные для оформления пакета документов для регистрации организации. Позже молодой человек попросил его подписать уже готовые пакеты документов для регистрации организаций и сходить к нотариусу. После чего молодой человек попросил его сходить в ИФНС по Советскому району г.Челябинска и отдать документы для государственной регистрации ООО "ИнвестЭнергоСтрой". После того, как документы были готовы, молодой человек забрал все документы с собой и больше он его никогда не видел. За регистрацию организации ему заплатили 4000 рублей. При подписании документов по созданию организации он не собирался заниматься предпринимательской деятельность. Он хотел только получить вознаграждение за подписание документов, которые были формально необходимы при регистрации организации. В уставный капитал ООО "ИнвестЭнергоСтрой" не вносил ни имущество, ни денежные средства. Фактически он не являлся руководителем и учредителем ООО "ИнвестЭнергоСтрой". Виды деятельности, количество работников, адреса, номера расчетных счетов в кредитных учреждениях ООО "ИнвестЭнергоСтрой" ему не известны. Ездил в банки только для открытия расчетных счетов. За это ему платили денежное вознаграждение. Ему не известно где находятся документы, печать, учредительные документы ООО "ИнвестЭнергоСтрой". У него нет и никогда не было печати, уставных и каких-либо других документов ООО "ИнвестЭнергоСтрой". Не знает - кто фактически осуществлял деятельность от имени и в интересах ООО "ИнвестЭнергоСтрой". Доверенность на право подписания счетов-фактур, актов, договоров и других первичных документов ООО "ИнвестЭнергоСтрой" не подписывал. В налоговый орган он лично отчетность ООО "ИнвестЭнергоСтрой" не представлял и не подписывал. Он никогда не совершал сделок от имени ООО "ИнвестЭнергоСтрой", не заключал договоры, не продавал товары, не оказывал услуги от имени организации. Первичные документы, счета-фактуры, акты, счета на оплату и другие документы ООО "ИнвестЭнергоСтрой" никогда не подписывал сам и никогда никому не поручал подписывать их (л.д.145-147 т.16).

В проверяемом периоде руководителем ООО "ИнвестЭнергоСтрой" являлся Остапец Руслан Владимирович, который является руководителем и учредителем более восьми организаций.

По сведениям Отдела Управления Федеральной миграционной службы по Челябинской области в Металлургическом районе г.Челябинска от 04.03.2014 Остапец Руслан Владимирович зарегистрирован по месту жительства по адресу: г.Челябинск Театральный пер, д.10, кв.15 с 08.08.2013 (л.д.104 т.27).

По запросу налогового органа в Управление по экономической безопасности и противодействию коррупции по Республике Бурятия от 28.05.2014 N 07-12/00746дсп об оказании помощи в получении показаний руководителя ООО "ИнвестЭнергоСтрой" Остапца Р.В. получен ответ, что установить и опросить представителей ООО "ИнвестЭнергоСтрой" (г.Челябинск) не представляется возможным. Представлено объяснение от 12 июня 2014 года Тушенцова Павла Владимировича, проживающего по адресу: г.Челябинск, пер.Театральный, 10-15, который указал, что по адресу регистрации проживает с июня 2012 года. В прошлом году он в своей квартире прописал хорошего знакомого Остапца Руслана Владимировича. Фактически по данному адресу он никогда не жил. Насколько ему известно Остапец Р.В. занимался промышленным альпинизмом, чем он занимался еще не известно. Тушенцов П.В. также пояснил, что не слышал о том, что Остапец Р.В. является руководителем ООО "ИнвестЭнергоСтрой" (л.д.12-22 т.26).

В рамках камеральной налоговой проверки декларации ЗАО "Закаменск" по НДС за 4 квартал 2012 года Инспекцией постановлением от 07.05.2013 N 2 назначена и проведена почерковедческая экспертиза документов, представленных в подтверждение сделки с ООО "ИнвестЭнергоСтрой".

Документы, предъявленные на экспертизу при камеральной проверке, являются теми же документами, которые представлены Обществом в ходе проведения выездной налоговой проверки в обоснование взаимоотношений с данным контрагентом.

Почерковедческая экспертиза проведена для определения подлинности подписи руководителя ООО "ИнвестЭнергоСтрой" Остапца Руслана Владимировича на документах, представленных ЗАО "Закаменск": копии счета-фактуры N 1203 от 20.07.2012 на сумму 1270060 рублей, в том числе НДС - 193 737 рублей 96 копеек.

Согласно заключению эксперта от 20 мая 2013 года N 0009/3-2-2013 Автономной некоммерческой организации "Единый экспертно-правовой центр" сделан вывод, что подпись в счете-фактуре N 1203 от 20.07.2012 выполнена не самим Остапцом Русланом Владимировичем, а иным лицом (л.д.173-178 т.16).

Кроме того, должностным лицом ИФНС России по Советскому району г.Челябинска 27.02.2013 проведено обследование помещения по адресу: г.Челябинск, ул.Маслобазовая, 5, на предмет фактического нахождения ООО "ИнвестЭнергоСтрой", о чем составлен протокол обследования. В результате обследования установлено, что по указанному адресу находится административное здание и территория со складскими помещениями, собственником части помещений является Галкин Денис Владимирович. С организацией ООО "ИнвестЭнергоСтрой" был заключен договор субаренды от 11.01.2011 на пользование офисным помещением (договор субаренды с Метелевой Анной Владимировной). В настоящее время договор расторгнут. ООО "ИнвестЭнергоСтрой" не находится по указанному адресу с 01.06.2012. Вывеска и другая информация о вышеуказанной организации отсутствует (л.д.179 т.16, оборот).

Челябинским филиалом ОАО Банк Зенит в налоговый орган направлены сведения о движении денежных средств по расчетному счету ООО "ИнвестЭнергоСтрой" за период с 01.01.2012 по 31.10.2012 (л.д.151-161 т.16).

Как видно из указанной выписки движение денежных средств на счете данного общества носит транзитный характер, зачисление и списание производится в течение 1 -2 дней, в том числе посредством обналичивания денежных средств по чекам, производится перевод на карты физических лиц. Движение денежных средств на расчетном счете контрагента свидетельствует об отсутствии реальной хозяйственной деятельности, поскольку отсутствуют платежи, сопутствующие обычной хозяйственной деятельности любого хозяйствующего субъекта (коммунальные платежи, аренда зданий, помещений, услуги связи, управленческие расходы, наем персонала и пр.). Все указанное свидетельствует о том, что банковский счет данной организации использовался для перераспределения денежных потоков. Кроме того, по данному счету отсутствуют операции по приобретению сеток щелевых.

Как следует из Выписки с расчетного счета ООО "ИнвестЭнергоСтрой" перечисленные ЗАО "Закаменск" на счет контрагента денежные средства в сумме 1 270 060 рублей за сита шпальтовые из нержавеющей стали в этот же день переведены в ООО "Престиж" в сумме 276 665,50 руб. с назначением платежа "оплата по договору N 200 от 05.08.2011, за инструмент"; в ООО "Ультра-С" в сумме 495 410,75 руб. с назначением платежа "оплата по договору N 82 от 11.04.2011, за оборудование"; в ООО "Астратрейд" в сумме 774 799,95 руб. с назначением платежа "оплата по счету 22/04-12 от 19.04.2012, за оборудование".

Налоговым органом проведен анализ выписок банков и сведений "ФИР" в отношении организаций, с которыми осуществлялись денежные операции по счету ООО "ИнвестЭнергоСтрой", в частности ООО "Ультра-С", ООО "Престиж", ООО "Астратрейд", ООО "Бонус", ООО ТД "Кристалл", ООО "Атлант", ООО "МСК-Трейд", ООО "Прагматик".

Инспекцией установлено, что все указанные контрагенты включены в реестр "Риски": находятся по одному юридическому адресу, имеют один и тех же руководителей и учредителей, обслуживаются в одних и тех же кредитных учреждениях.

Кроме того, Обществом в подтверждение доставки груза - сеток щелевых представлена транспортная накладная N Ула100294603 от 30.07.2012, согласно которой доставка груза от ООО "ИнвестЭнергоСтрой" (г.Челябинск) до ЗАО "Закаменск" (г.Улан-Удэ) осуществлена ООО "Ратэк" (г.Новосибирск).

В соответствии с поручением Инспекции об истребовании документов (информации) от 04.06.2014 Инспекцией Федеральной налоговой службы по Центральному району г.Новосибирска представлены полученные от ООО "Ратэк" документы по взаимоотношениям с ООО "ИнвестЭнергоСтрой" (л.д.28-34 т.16).

Представлены: журнал учета выставленных счетов-фактур за период с 01.01.2012 по 31.12.2012, согласно которому зарегистрирован счет-фактура от 30.07.2012 N Мгт120121331122/26 на сумму 36 544 руб. за оказание услуг; книга продаж за период с 01.01.2012 по 31.12.2012; оборотно-сальдовая ведомость по счету 62; акт выполненных работ N Мгт12012133122/26 от 30.07.2012 об оказании услуг по организации перевозки грузов на общую сумму 36 544 руб.; счет-фактура Мгт12012133122/26 от 30.07.2012 на сумму 36 544 руб.; транспортная накладная N Ула100294603 от 30.07.2012; платежное поручение от 23.07.2012 N 145 об оплате ООО "ИнвестЭнергоСтрой" в адрес ООО "Ратэк" 36 544 руб. по счету за транспортные услуги.

Вместе с тем, акт выполненных работ, счет-фактура, транспортная накладная не подписаны, не заверены печатями. На указанных документах имеются отметки "дубликат".

Из транспортной накладной N Ула100294603 от 30.07.2012 следует, что груз отправлен из г.Магнитогорск в пункт назначения - г.Улан-Удэ, на транспортном средстве 669КамАЗ.

При этом по требованию налогового органа ООО "Ратэк" не представлены паспорт транспортного средства на КамАЗ с регистрационным номером 669, путевой лист грузового автомобиля, осуществившего доставку груза, командировочные удостоверения, приказы о направлении в командировку, служебные задания, авансовые отчеты водителей.

Кроме того, по сведениям Межрайонного отдела технического надзора и регистрации автомототранспортных средств Государственной инспекции безопасности дорожного движения N 6 ГУ МВД России по Новосибирской области от 05.11.2014 N 4/6-1304 и

Федерального информационного ресурса ООО "Ратэк" принадлежат транспортные средства: автомобили легковые марки Шевроле Лацетти, Мерседес БЕНЦМL3504MATIC, ВОЛЬВО, ГАЗ 3110, автобусы ГАЗ 322131, КАВЗ397620, КАВЗ 397621, САРЗ 3976, ГАЗ 322132, УАЗ 2206, а также зарегистрированные в Инспекции Госгортехнадзора по Новосибирской области самоходные транспортные средства, машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу (л.д.75-82 т.15).

Таким образом, среди машин, зарегистрированных за ООО "Ратэк", отсутствуют автомашины марки КамАЗ, в том числе с регистрационным знаком 669.

Согласно отметке в товарной накладной от 20.07.2012 N 1203 товар получен водителем Ворониным С.Г. и кладовщиком Бальжановой Е.С. 6 августа 2012 года.

В материалы дела представлен путевой лист N 2346 от 2 августа 2012 года, выданный водителю Воронину С.Г. на автомобиль Шанси, с государственным номерным знаком Н 020 КН. Исходя из данного путевого листа путь следования автомашины Закаменск-Улан-Удэ- Тальцы-Улан-Удэ-Закаменск, погрузка вольфрама, груз разный. Согласно служебному заданию для направления в командировку и отчету о его выполнении от 2 августа 2012 года водителю Воронину С.Г. дано задание - вывоз вольфрама, получение, перевозка тех.груза (л.д.139-146 т.14).

Налоговым органом проанализированы сведения, отраженные в журнале выдачи путевых листов за 2012 год, исходя из которого Воронин С.Г. в период с 3 по 6 августа в г.Улан-Удэ не выезжал.

При этом в ходе проверки Воронин Сергей Григорьевич допрошен в качестве свидетеля, о чем составлен протокол допроса свидетеля от 02.02.2015 N 1. Воронин С.Г. пояснил, что в ЗАО "Закаменск" работает с момента реорганизации с 09.09.2009, ранее работал в ООО "Закаменск" с 2006 года. Работает в должности водителя грузового автомобиля марки Шанси, государственный регистрационный номер Н 020 КН, на этом транспорте работает с апреля 2012 года. В должностные обязанности входит перевозка грузов по маршруту г.Улан-Удэ - г.Закаменск - г.Улан-Удэ. В г.Улан-Удэ перевозит вольфрам, обратно привозит различный груз. Наименование такого товара как сетка щелевая не помнит, доставку такого товара в августе 2012 года также не помнит, так как за грузом ездит два раза в неделю, привозит груз разного наименования, весь перевозимый груз запомнить невозможно (л.д.135-138 т.14).

Кроме того, по сведениям оборотно-сальдовой ведомости по счету 10.5 "Запасные части" сетки щелевые по состоянию на 01.01.2013 на остатке не числятся.

По данным карточки счета 10.5 "Запасные части" сетки щелевые, в количестве 44 единиц оприходованы на склад ЗАО "Закаменск" 6 августа 2012 года. По требованию - накладной от 15.08.2012 N 00002891 со склада переданы в структурное подразделение "фабрика" в подотчет главного электромеханика Корякина Е.О. Списаны единовременно в расходы Общества 31.08.2012 в количестве 44 единиц на счет 20 "Основное производство" в сумме 1 076 322,04 руб.

При этом в соответствии с карточкой счета 10.6 "Прочие материалы" в день оприходования сетки щелевой, поступившей от ООО "ИнвестЭнергоСтрой" 06.08.2012, также оприходован аналогичный товар от постоянного поставщика ООО "ПромТрейд", а именно сетка тканая из нержавеющей проволоки 5*2,0 (1-м) ГОСТ 3826-82, в количестве 20 кв.м стоимостью 65 516 рублей, сетка стальная 1,6*0,9*1000 мм 12Х18Н10Т ГОСТ 3826-82, в количестве 20 кв.м, стоимостью 33 000 рублей.

Кроме того, налоговым органом в ходе проверки направлены запросы в организации, поставляющие металл и находящиеся в г.Магнитогорск Челябинской области.

Обществом с ограниченной ответственностью "СтальАрсенал" на запрос Инспекции от 22.09.2014 дан ответ от 07.10.2014 N 433, что в 2012 году данное общество отгрузки по сетке щелевой ГОСТ 9074-85 не производило (л.д.9-11 т.15).

ООО "Торговый дом ММК" письмом от 07.10.2014 N ТД/2394 на запрос Инспекции сообщило, что спецификация производства щелевых сеток заключается в том, что они изготавливаются по индивидуальным размерам оборудования для каждого потребителя. Из-за специфичности размеров данный вид продукции со складов не продается, поступает напрямую от производителя к потребителю (л.д.12-14 т.15).

По сделкам с ООО "Ювента" в обоснование расходов по налогу на прибыль за 2012 год представлены:

- договор от 16.07.2012 N 160712, заключенный между ООО "Ювента" (Исполнитель) и ЗАО "Закаменск" (Заказчик), согласно п.1.1 которого Подрядчик обязуется выполнить работы по технологическому сопровождению обогатительной установки по переработке технологических отложений ЗАО "Закаменск.

Согласно п.2.1 договора стоимость работ определена основе договорной цены и составила 1 250 000 рублей.

- акт выполненных работ от 15.10.2012 N 000054, согласно которому выполнены работы по технологическому сопровождению обогатительной установки по переработке технологических отложений;

- счет-фактура от 15.10.2012 N 58 на сумму 1 250 000 руб., в том числе НДС 190 677,97 руб.;

- платежные поручения от 30.07.2012 N 944 на сумму 500 000 руб., от 17.08.2012 N 1012 на сумму 700 000 руб., от 21.08.2012 N 1049 на сумму 50 000 руб.;

- договор от 05.11.2012 N 051112, заключенный между ООО "Ювента" (Исполнитель) и ЗАО "Закаменск" (Заказчик), согласно п.1.1 которого Подрядчик обязуется выполнить работы по разработке основных технических решений по утилизации сульфидного продукта при переработке технологических отложений ЗАО "Закаменск".

Пунктом 2.1 договора предусмотрено, что стоимость работы определяется на основе договорной цены и составляет 1 000 000 рублей.

- счет-фактура от 26.12.2012 N 127 на сумму 1 000 000 руб., в том числе НДС 152 542,37 руб.;

- акт выполненных работ от 28.12.2012 N 97, согласно которому выполнены работы по разработке основных технических решений по утилизации сульфидного продукта на сумму 1000 000 рублей;

- платежное поручение от 21.12.2012 N 1765 на сумму 1 000 000 руб.

Названные документы подписаны от имени директора ООО "Ювента" Мовшенковой Еленой Александровной.

ИФНС России по Свердловскому округу г.Иркутска в адрес налогового органа направлена информация по ООО "Ювента", согласно которой ООО "Ювента" состоит на учете в ИФНС России по Свердловскому округу г.Иркутска с 25.10.2011. Юридический адрес организации: 664039, г.Иркутск, ул.Профсоюзная, 64. Сведения о руководителях: Мовшенкова Елена Александровна в период с 25.10.2011 по 16.03.2013, Ружникова Елена Александровна с 16.03.2013. Руководители организации не являются "массовыми" руководителями, учредителями в других организациях. Сведения о среднесписочной численности работников ООО "Ювента" за 2010, 2011 годы не представлены, в соответствии со сведениями о среднесписочной численности работников и справками о доходах численность работников в 2012 году составляла 1 человек - Мовшенкова Елена Александровна. Объекты недвижимого имущества, земельные участки, транспортные средства, контрольно-кассовая техника и лицензии по данным базы ЭОД на ООО "Ювента" не зарегистрированы (л.д.41-42 т.16).

На требование ИФНС России по Свердловскому району Иркутской области директором ООО "Ювента" Мовшенковой Е.А. направлена информация. В данном письме директор ООО "Ювента" Мовшенкова Е.А. сообщила, что с 01.10.2012 по 31.12.2012 деятельность с ЗАО "Закаменск" не велась, договоры (контракт, соглашение) не заключались, счетов- фактур и товарных накладных не имеется (л.д.123 т.16, оборот).

На основании постановления налогового органа проведена почерковедческая экспертиза для определения подлинности подписи руководителя и учредителя ООО "Ювента" Мовшенковой Е.А. на копиях документов: договоре N 160712 от 16.07.2012, договоре N 051112 от 05.11.2012, счетах-фактурах N 0058 от 15.10.2012, N 127 от 26.12.2012, актах выполненных работ N 54 от 15.10.2012, N 97 от 28.12.2012.

Согласно заключению эксперта от 24 мая 2013 года N 0008/3-2-2013 Автономной некоммерческой организации "Единый экспертно-правовой центр" сделан вывод, что изображение подписи от имени Мовшенковой Елены Александровны в договоре N 051112 от 5 ноября 2012 года, договоре N 160712 от 16 июля 2012 года, счетах-фактурах, актах выполненных работ выполнены не Мовшенковой Еленой Александровной, а иным лицом (л.д.124-132 т.16).

Правоотношения по возмездному оказанию услуг регулируются нормами главы 39 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Согласно п.1 ст.779, п.1 ст.781 Гражданского кодекса Российской Федерации исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги в сроки и в порядке, которые указаны в договоре.

Основанием для возникновения обязательства заказчика по оплате выполненных работ согласно статье 711 ГК РФ является сдача подрядчиком (исполнителем) результата работ заказчику при условии, что работа выполнена надлежащим образом и в согласованный срок.

Из представленных в материалы дела договоров, заключенных между Обществом и ООО "Ювента", от 16.06.2012 N 160712, от 05.11.2012 N 051112, прямо предусмотрено (пункты 3.1 договоров), что при завершении работы Исполнитель представляет Заказчику отчет по результатам работы и акт сдачи-приемки работы.

При этом из представленных актов выполненных работ идентифицировать оказанные услуги невозможно, конкретный перечень выполненных работ не расшифрован.

По требованию Инспекции от 03.04.2014 N 0307-24 у Общества истребованы документы, подтверждающие фактическое выполнение работ ООО "Ювента" по названным договорам:

письменные заявки, направленные ЗАО "Закаменск" перед заключением указанных договоров,

отчеты по выполнению работ ООО "Ювента" по технологическому сопровождению обогатительной установки по переработке технологических отложений, по разработке основных технических решений по утилизации суьфидного продукта по переработке технологических отложений и другие.

Данное требование получено Обществом 04.04.2014, входящий номер 121 (л.д.35-39 т.11).

Обществом истребуемые налоговым органом документы не представлены, в сопроводительном письме от 17 апреля 2014 г. N 6 налогоплательщиком указано на отсутствие запрашиваемых документов у ЗАО "Закаменск" и непредставления отчетов по результатам оказанных услуг ООО "Ювента".

Кроме того, как следует из материалов дела в 2011 году ЗАО "Закаменск" был заключен договор по технологическому сопровождению с ООО "Томс-проект". Данный договор заключен 14 июня 2011 года за N 140611 между ООО "Томс-проект" (Исполнитель) и ЗАО "Закаменск" (Заказчик).

Согласно счетам-фактурам, актам выполненных работ, ООО "Томс-проект" оказало услуги по технологическому сопровождению на общую сумму 157 000 руб., в том числе в 2012 году - 91 767,30 рублей.

При этом по результатам выполненных работ по технологическому сопровождению ООО "Томс-проект" представлен информационный отчет о результатах технологических исследований хвостов Джидинского ВМК в 2010-2011 гг., с обоснованием необходимости продолжения промышленных испытаний в 2012 г.

ИФНС России по Свердловскому округу г.Иркутска направила в адрес налогового органа информацию от 21.05.2013 о том, что в отношении ООО "Ювента" проведены контрольные мероприятия, осуществлен выезд по адресу: г.Иркутск, ул.Профсоюзная, 64. В результате обследования установлено, что по указанному адресу находится жилой дом, Двери в подъезды оборудованы электронными замками. В цокольном этаже имеется закрытая дверь без вывески. Какие-либо вывески с информацией об ООО "Ювента" на доме и рядом с ним отсутствуют.

В проверяемом периоде у ООО "Ювента" имелось два расчетных счета в АКБ "Радиан" (ОАО) и в ОАО "БАЙКАЛИНВЕСТБАНК".

Исходя из Выписки с расчетного счета ООО "Ювента", открытого в ОАО АКБ "Радиан" (открыт - 22.11.2011, закрыт 15.01.2013) за период с 01.01.2012 по 31.12.2012 данное общество производит перечисления на расчетные счета юридических лиц за строительные материалы, за товары, за материалы, за кондитерские изделия, за продукты, за мебель, предоставляет беспроцентные займы. На расчетный счет ООО "Ювента" за указанный период поступило от юридических лиц 210 796 089,25 руб., списано со счета 209 339 269,57 руб., в том числе на прочие выдачи 43 620 000 руб. (л.д.51-120 т.16).

Согласно указанной выписке у ООО "Ювента" отсутствуют платежи за аренду, субаренду помещений, коммунальные услуги, выплату заработной платы и иные платежи, свидетельствующие о ведении хозяйственной деятельности.

Анализ выписки с расчетного счета показал, что отсутствуют перечисления денежных средств организациям за реализованные в дальнейшем ЗАО "Закаменск" услуги.

31 июля 2012 года Обществом зачислены денежные средства на счет ООО "Ювента" в размере 500 000 рублей. В этот же день ООО "Ювента" денежные средства в сумме 100 000 рублей сняты на прочие выдачи, а также перечислены на счета юридических лиц: ООО "Аккорд" в размере 100 300 руб. с назначением - оплата за стройматериалы по счету 182 от 26.07.2012, в том числе НДС - 15 300 руб.; ООО "УСПЕХ" в сумме 100 400 с назначением - оплата по счету 184 от 26.07.2012 за стройматериалы, в том числе НДС 15 315,25 руб.; ООО "МАЯК" в сумме 100 500 руб. с назначением - оплата по счету 167 от 26.07.2012 за товар, в том числе НДС 15 330,51 руб.; ООО "Альянс" в сумме 100 500 руб. с назначением - оплата по счету 078 от 26.07.2012 за материалы, в том числе НДС 15 330,51 руб.

24 декабря 2012 года на расчетный счет ООО "Ювента" поступили денежные средства, перечисленные ЗАО "Закаменск", в сумме 1 000 000 рублей. В этот же день ООО "Ювента" денежные средства перечислены на счета юридических лиц: ООО "ОРИОН" в сумме 100 000 рублей с назначением - оплата по счету 211 от 13.12.2012 за товар, в том числе НДС 15 254,24 руб.; денежные средства в сумме 100 000 рублей сняты ООО "Ювента" с назначением - прочие выдачи; ООО "Аккорд" в сумме 101 000 руб., с назначением - оплата за стройматериалы по счету 282 от 18.12.2012, в том числе НДС 15 406,78 руб. и др.

Данные юридические лица согласно сведениям Федерального информационного ресурса "Риски" обладают признаками фирм-однодневок по критериям предоставления нулевой бухгалтерской отчетности отсутствием основных средств, наличием только операций по купле-продаже товаров с низкой рентабельностью, отсутствием работников и лиц, привлеченных по договорам гражданско-правового характера.

Таким образом, движение денежных средств на расчетном счете ООО "Ювента" носит транзитный характер, используется для перераспределения денежных потоков.

Кроме того, в ходе проверки получено объяснение от заместителя генерального директора Общества Баинова Сонома Гармаевича от 28 июля 2014 года, который пояснил, что работал в ЗАО "Закаменск с 2009 по 2013 гг., в его обязанности входило руководство и управление производством. Работы по технологическому сопровождению обогатительной установки по переработке технологических отложений проводились НИиПИ "ТОМС". Работы по технологическому сопровождению обогатительной установки по переработке технологических отложений осуществлялись спецаилисты НИиПИ "ТОМС", ООО "Спирит". Организации ООО "Ювента", ООО "ИнвестЭнергоСтрой" не знает (л.д.33 -36 т.26).

В ходе проверки допрошен в качестве свидетеля Болотов Александр Владимирович, о чем составлен протокол допроса от 25.03.2014 N 7. Болотов А.В. пояснил, что в ЗАО "Закаменск" работает с июля 2012 года, назначен на должность главного механика Обогатительной фабрики, в его функциональные обязанности входит организация по обеспечению безаварийной бесперебойной работы оборудования обогатительной фабрики, организация правильного своевременного ремонта оборудования обогатительной фабрики и др. Для работ по технологическому сопровождению обогатительной установки сторонние организации и иные специалисты в 2012 году не привлекались. Какие-либо строительно-монтажные работы подрядными организациями на фабрике также не проводились. Про такую организацию как ООО "Ювента" не слышал, с работниками данной организации не встречался и не общался.

Суд первой инстанции, оценив доводы и возражения сторон, а также доказательства, представленные сторонами в обоснование своих требований и возражений, в соответствии со статьёй 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации на предмет их относимости, допустимости, достоверности в отдельности, а также достаточности и взаимной связи в их совокупности, на основе правильного установления фактических обстоятельств по делу, верного применения норм материального и процессуального права сделал обоснованный вывод о невозможности ООО "ИнвестЭнергоСтрой", ООО "Ювента" поставки товара и выполнения работ для ЗАО "Закаменск", об отсутствии между участниками сделок реальных деловых отношений, о недостоверности сведений в представленных налогоплательщиком документах, что свидетельствует об отсутствии документального подтверждения вычетов по налогу на добавленную стоимость и расходов по налогу на прибыль по сделкам с данными контрагентами.

При заключении сделок с указанными контрагентами Общество не проверило полномочия лиц, заключавших сделки, а также не выяснило вопросы местонахождения названных организаций, наличия у них материальной базы, штатной численности работников, возможности осуществления контрагентами работ и поставки товара.

Обществом при выборе контрагентов не была проявлена должная осмотрительность.

Согласно пункту 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

Наличие сведений по спорным контрагентам в Едином государственном реестре юридических лиц не свидетельствует о проявленной Обществом предусмотрительности при выборе контрагентов, поскольку проявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента предполагает не только проверку его правоспособности, то есть установление юридического статуса, возникновение которого обусловлено государственной регистрацией юридического лица, но и личности лица, выступающего от имени юридического лица, а также соответствующих полномочий на совершение юридически значимых действий, подтвержденных удостоверением личности, решением общего собрания или доверенностью.

Как следует из материалов дела вопросы о местонахождении организаций, о наличии у контрагентов материальной базы, штатной численности работников для поставки товаров и выполнения работ Обществом не выяснялись; меры по выяснению отсутствия со стороны налогоплательщика нарушений налогового законодательства не принимались.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Президиума от 12.02.2008 N 12210/07, в случае недобросовестности контрагентов покупатель несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности произвести налоговые вычеты либо воспользоваться льготным порядком исчисления налогооблагаемой базы ввиду отсутствия надлежаще оформленных документов.

Общество, вступая в хозяйственные отношения с ООО "ИнвестЭнергоСтрой", ООО "Ювента" не проявило должную осмотрительность и осторожность в выборе контрагентов, в связи с чем, на заявителя правомерно возлагаются неблагоприятные последствия выбора недобросовестных поставщика и подрядчика.

В данном случае материалами дела подтверждается и Обществом в соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не опровергнуто, что представленные ЗАО "Закаменск документы не отражают реальных хозяйственных операций, поскольку контрагенты не имели необходимой материально-технической базы, персонала, автотранспорта; движение денежных средств на расчетных счетах контрагентов свидетельствует об отсутствии реальной хозяйственной деятельности, поскольку отсутствуют платежи, сопутствующие обычной хозяйственной деятельности любого хозяйствующего субъекта (коммунальные платежи, аренда зданий, помещений, услуги связи, управленческие расходы, наем персонала и пр.), что свидетельствует о том, что банковские счета данных организаций использовались для перераспределения денежных потоков.

Оценив представленные в материалы дела доказательства, доводы и возражения сторон, апелляционный суд полагает обоснованными выводы суда первой инстанции о том, что выявленные в ходе налоговой проверки обстоятельства, в совокупности свидетельствуют о фактической невозможности выполнения спорными контрагентами заявленных налогоплательщиком хозяйственных операций и, следовательно, отсутствии реальных хозяйственных операций между Обществом и контрагентами ООО "ИнвестЭнергоСтрой", ООО "Ювента".

Обществом в опровержение доказательств Инспекции не приведено достоверных доводов в обоснование выбора контрагентов, учитывая, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Таким образом, налогоплательщик не представил документального обоснования позиции относительно наличия у него права на получение налоговых вычетов по НДС и принятия расходов по налогу на прибыль.

Поскольку налоговый орган доказал, что в счетах-фактурах, справках о стоимости выполненных работ, актах о приемке выполненных работ сведения о выполненных работах и поставке сеток щелевых являются противоречивыми, недостоверными и не подтверждают выполнение работ и соответствующей поставки контрагентами Общества, постольку оспариваемое решение от 26 марта 2015 года N 07-17/1-1 является обоснованным и правомерным в части доначисления налога на добавленную стоимость соответствующих пени и штрафа, а также уменьшения суммы убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу, исчисленную налогоплательщиком, по налогу на прибыль.

Как следует из материалов дела, инспекцией в результате проверки сделан вывод о занижении ЗАО "Закаменск" налоговой базы по налогу на имущество организаций в результате неправомерного невключения в налогооблагаемую базу стоимости обогатительной установки по переработке технологических отложений Джидинского ВМК, обладающей всеми признаками основного средства, в связи с чем, доначислен налог на имущество в размере 16 422 223 руб., соответствующие пени и штрафы.

На основании пункта 1 статьи 374 Налогового кодекса Российской Федерации объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378, 378.1 378.2 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 375 НК РФ налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации. В случае, если для отдельных объектов основных средств начисление амортизации не предусмотрено, стоимость указанных объектов для целей налогообложения определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого налогового (отчетного) периода.

Согласно пункту 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н (далее - Положение ПБУ 6/01) актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

На основании пункта 7 Положения ПБУ 6/01 основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (пункт 8 Положения ПБУ 6/01).

Исходя из пунктов 4, 7 и 8 Положения ПБУ 6/01 формирование первоначальной стоимости объекта, по которой основные средства принимаются к бухгалтерскому учету, является одним из обязательных условий включения объекта в состав основных средств.

В соответствии с приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению" счет 01 "Основные средства" предназначен для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде, доверительном управлении. Счет 08 "Вложения во внеоборотные активы" предназначен для обобщения информации о затратах организации в объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств.

Понятие основных средств приведено в Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н. К основным средствам как совокупности материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для управления организации в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев, относятся здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства и другие основные средства.

Бухгалтерский учет основных средств ведется также в соответствии Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания).

В пункте 22 Методических указаний предусмотрено, что основные средства могут приниматься к бухгалтерскому учету в случаях приобретения, сооружения и изготовления за плату; сооружения и изготовления самой организацией; поступления от учредителей в счет вкладов в уставный (складочный) капитал, паевой фонд и в других случаях.

Таким образом, принятие недвижимого имущества, в том числе объекта капитального строительства, к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств должно производиться, если объект обладает всеми признаками основного средства, установленными пунктом 4 Положения ПБУ 6/01. Вопрос о включении имущества в объект обложения налогом на имущество должен определяться экономической сущностью этого имущества, обязанность по уплате налога на имущество возникает у налогоплательщика с момента начала использования этого имущества в деятельности предприятия.

Как следует из материалов дела, 1 июля 2007 года Администрацией МО городское поселение "город Закаменск" Обществу выдано разрешение на строительство N RU 07507101-07 на строительство, реконструкцию, капитальный ремонт объекта капитального строительства обогатительной установки по переработке технологических отложений Джидинского ВМК, расположенного по адресу: Закаменский район, м.Барун -Нарын и Зун-Нарын. Срок действия разрешения до 20.10.2008 (л.д.97-98 т.26).

Согласно постановлению главы муниципального образования "Закаменский район" от 4 сентября 2007 года N 270 Обществу предоставлен земельный участок в аренду для производства открытых горных работ и под строительство обогатительного модуля по переработке отходов обогащения Джидинского ВМК. Земельный участок предоставлен в аренду сроком на 20 лет, площадью 110,4 га по адресу: Закаменский район, город Закаменск, местность Барун-Нарын, участок без номера. Ограничений в использовании нет (л.д.10-12 т.18).

Постановлением главы муниципального образования "Закаменский район" от 4 сентября 2007 года N 271 Обществу предоставлен земельный участок в аренду для размещения гидротехнических сооружений, обогатительного модуля для переработки и утилизации технологических отложений (отходов обогащения) Джидинского ВМК (л.д.72 т.18).

1 февраля 2010 года Администрацией МО городское поселение "город Закаменск" Обществу выдано разрешение на строительство N RU 07507101-012 на строительство, реконструкцию, капитальный ремонт объекта капитального строительства обогатительной установки по переработке технологических отложений Джидинского ВМК, расположенного по адресу: Закаменский район, м.Барун-Нарын, Зун-Нарын. Срок действия разрешения до 01.02.2013 (л.д.99-100 т.26).

Администрацией МО городское поселение "город Закаменск" в ходе проверки на запрос налогового органа предоставлена информация от 31.03.2014 N 387 по ЗАО "Закаменск", согласно которой Обществу выдано разрешение N RU07507101-012 в связи с продлением прежнего разрешения в связи с изменением проектных решений. В данное время проект в разработке. Для получения разрешения на строительство N RU 07507101-07 от 01.07.2007 и разрешения N RU 07507101-012 от 01.02.2010 ЗАО "Закаменск" были представлены: проекты, разработанные ООО НИИПИ технологии обогащения минерального сырья ОАО "Забайкалцветметниипроект":

- установка по переработке технологических отложений "Джидинского ВМК",

- Обогатительная установка по переработке технологических отложений "Джидинского ВМК",

- Общая пояснительная записка. Технологические решения, генеральный план и транспорт, архитектурно-строительная часть, промышленная безопасность, инженерные сети и системы, ТЭП,

- Общая пояснительная записка. Аналитическая лаборатория с плавильным отделением,

- Проект организации строительства. Площадка установки по переработке технологических отложений Джидинского ВМК,

- Постановление МО "Закаменский район" N 270 от 04.09.2007 "О предоставлении земельного участка в аренду ООО "Закаменск" для производства открытых горных работ и под строительство обогатительного модуля по переработке отходов обогащения Джидинского ВМК".

Администрация также сообщила, что разрешение на ввод объекта капитального строительства не выдавалось (л.д.94-96 т.26).

Общество с 2007 года осуществляло капитальное строительство единого комплекса - обогатительной установки по переработке техногенных отходов Джидинского вольфрамо-молибденового комбината, состоящего из множества объектов (обогатительной установки, хвостохранилища, склада концентрата, склада реагентов, лаборатории и других), объединенных между собой и использующихся совместно (л.д.68-69 т.27).

На запрос Инспекции обществом с ограниченной ответственностью Научно-исследовательским и проектным институтом "Технологии обогащения минерального сырья" (НИиПИ "ТОМС") 26 февраля 2014 года N 14-02-96 представлена информация, из которой следует, что между ООО "Закаменск" и ООО НИиПИ "ТОМС" заключен договор N П-06.12/15 от 15.12.2006 на разработку проектной продукции. В объем работ по договору входила разработка проектной документации. Работы были выполнены 04.04.2008, что подтверждается актом выполненных работ N 00000019 (л.д.71-72, 75-76 т.27).

Забайкальским управлением Ростехнадзора 13 марта 2014 года на запрос Инспекции о представлении информации от 11.02.2014 N 07-12/1/00529 представлен ответ, согласно которому проект "Обогатительная установка по переработке технологических отложений Джидинского ВМК" (проект на строительство установки) составлен НИиПИ "ТОМС" в 2007 году. Проект прошел экспертизу промышленной безопасности (ООО "Спектр НК" - 2008 г., рег.N 64-пд-03072-2008). Обогатительная установка и хвостохранилище внесены в государственный реестр опасных производственных объектов (свидетельство о регистрации А64-00039 выдано 24.11.2009). В отношении опасных объектов заключены договоры обязательного страхования гражданской ответственности. Проект получил отрицательное заключение госэкспертизы в связи с отсутствием промышленных запасов техногенного месторождения (л.д.38-42 т.27).

Забайкальским управлением Ростехнадзора 20 июня 2014 года на запрос Инспекции о представлении информации от 09.06.2014 N 07-12/1/02132 направлен ответ, в соответствии с которым на основании приказа N 630-А от 20.10.2011 ЗАО "Закаменск" приостановило строительство комбината и произвело консервацию объекта капитального строительства: "Строительство обогатительной установки по переработке технологических отложений "Джидинского вольфрамово-молибденового комбината" в соответствии с требованиями Правил консервации, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 30.09.2011 N 802. На основании распоряжения N 440-Б от 14.05.2014 проведена проверка соответствия консервации объекта капитального строительства и составлен акт проверки N 12/12-08-2014 от 29.05.2014. В результате проверки установлено, что консервация объекта капитального строительства выполнена в соответствии с Правилами консервации объектов капитального строительства, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации N 802 от 30.09.2011 (л.д.43-56 т.27).

Согласно письму Забайкальского управления Ростехнадзора от 06.10.2014 N 5941/10 - 02-2014 при разработке Барун-Нарынского техногенного месторождения вольфрама после проведения обогащения техногенных песков, выпускаемым продуктом будет являться вольфрамовый концентрат. Продукция должна соответствовать техническим требованиям ГОСТ 213-83 "Концентрат вольфрамовый". Технические условия". Марка вольфрамового концентрата - КВГФ 1 сорт (концентрат вольфрамовый гюбнеритовый, флотационный первого сорта). ЗАО "Закаменск" располагает обогатительным оборудованием, которое позволяет получать товарный вольфрамовый концентрат. Выпуск продукции возможен в процессе выполнения промышленных испытаний, которые проводятся ЗАО "Закаменск" в соответствии с Дополнением к проекту на проведение оценочных и разведочных работ по хвостам обогащения Джидинского ВМК", согласованному начальником Управления по недропользованию по РБ 27.04.2011 и проектом на отработку техногенных песков, согласованному Федеральным агентством по недропользованию 04.06.2013 (л.д.66-67 т.27).

Обществом объекты капитального строительства - обогатительной установки по переработке техногенных отходов Джидинского вольфрамо-молибденового комбината учитывались на счете бухгалтерского учета 08 "Вложения во внеоборотные активы", на субсчете 08-3 "Строительство объектов основных средств" (л.д.141-160 т.31).

Исходя из оборотно-сальдовых ведомостей Общества по счету 08 за 2011, 2012 годы на субсчете 08-3 отражены объекты: здание котельной обогатительной фабрики, здание обогатительной фабрики, лаборатория, насосная станция, обогатительная установка, отстойник хвостов, складские помещения для реагентов, строительство фабрики, трансформаторная, хвостохранилище.

Налоговым органом по результатам проверки сделан обоснованный вывод о том, что объект капитального строительства "Обогатительная установка по переработке техногенных отходов Джидинского ВМК" является основным средством, поскольку выполнены условия, предусмотренные п.4 Положения ПБУ 6/01.

1. Объект предназначен для использования в производстве продукции.

Обогатительная установка по переработке технологических отложений Джидинского ВМК предназначена для переработки лежалых хвостов Джидинского вольфрамо-молибденового комбината на установке обогащения.

Конечными продуктами обогащения являются вольфрамсодержащий концентрат, сульфидный промпродукт и хвосты гравитации.

Из материалов дела следует, что за проверяемый период добыто вольфрамового концентрата марки КВГ (Ф) 1503,9 т, в том числе в 2010 году - 185,3 т, в 2011 году - 729,1 т, в 2012 году - 589,5 т. (л.д.27-124 т.28). По сведениям бухгалтерской отчетности счету 43 "Готовая продукция", счету 90 "Продажи" за проверяемый период реализовано вольфрамового концентрата марки КВГ (Ф) 1080,5 т, в том числе в 2010 году - 109,0 т, в 2011 году - 554,0 т, в 2012 году - 417,5 т.

При производстве продукции задействованы различные объекты: пробирно-аналитическая лаборатория, основной задачей которой является проведение контроля качества обогащения вольфрамовых руд; складские помещения, используемые для хранения реагентов; хвостохранилище, предназначенное для складирования хвостов обогащения; пруд-накопитель, предназначенный для складирования обезвреженных цианистых хвостов; насосная станция, используется для перекачки воды; оборудование фабрики, используемое непосредственно для переработки техногенных отходов и извлечения вольфрамового концентрата.

2. Объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев.

Выпуск готовой продукции (вольфрамового концентрата), по данным маркшейдерских справок производится на обогатительной установке с августа 2010 года, выпуск продукции, её реализация производилась за весь проверяемый период, то есть объект использовался более 12 месяцев.

В 2012 году по результатам оценочных и разведочных работ, проведенных ЗАО "Закаменск" за 2009-2012 гг., с подсчетом запасов, согласно протоколу от 11.04.2012 N 12 произведена и утверждена переоценка запасов техногенного Барун-Нарынского месторождения. Результаты подсчета запасов песков Барун-Нарынского месторождения составляют 15 617 188 тонн.

Согласно проекту на разработку Барун-Нарынского техногенного месторождения вольфрама, утвержденного 16.04.2013, проектная мощность предприятия по добыче и переработке песков - 1000 тысяч тонн песков в год, то есть переработка техногенных отходов по лицензии возможна еще более 15 лет.

При производстве продукции задействованы различные ресурсы - арендованный земельный участок, на котором расположены объекты обогатительной установки, энергоресурсы, водоснабжение, трудовые ресурсы, материальные ценности, оборотные средства и др. (л.д.80-95 т.21, л.д.14-33 т.27, л.д.6-7 т.15, л.д.35-37 т.27).

3. Организация не предполагает последующей перепродажи данного объекта.

ЗАО "Закаменск" владеет лицензией на оценку и использование отходов промышленного производства - хвостов обогащения Джидинского ВМК с целью добычи вольфрама и золота. Срок действия лицензии УДЭ 012922 ТЭ до 2022 года.

Материалами дела подтверждается, что строительство и эксплуатация данной обогатительной установки предназначены именно для переработки отходов Джидинского ВМК и получения вольфрамового концентрата.

4. Объект способен приносить организации экономическую выгоду (доход) в будущем.

Объект "Обогатительная установка по переработке технологический отложений Джидинского ВМК" создан в связи с производственной необходимостью и напрямую участвует в производственной деятельности Общества, соответственно, приносит экономическую выгоду.

Налоговым органом в ходе проверки проанализированы представленные налогоплательщиком на проверку документы: бухгалтерская отчетность Общества, счет 90 "Продажи", заключенные договоры с покупателями вольфрамового концентрата, выставленные в адрес покупателей счета-фактуры, товарные накладные, инвойсы и в акте проверки, оспариваемом решения отражено, что:

- за 2010 год, выручка ЗАО "Закаменск" от продажи вольфрамового концентрата марки КВГ Ф составила 19 897 960,94 руб., что составляет 12,5% от общего объема реализованного вольфрамового концентрата,

- за 2011 год выручка от продажи вольфрамового концентрата марки КВГ Ф составила 287 798 110,18 руб., что составляет 63,4% от общего объема реализованного вольфрамового концентрата,

- за 2012 год выручка от продажи вольфрамового концентрата марки КВГ Ф составила 211 355 353,26 руб., что составляет 72,3% от общего объема реализованного вольфрамового концентрата.

Исследовав и оценив представленные в дело доказательства в совокупности, суд первой инстанции сделал правильный вывод, что работы, свидетельствующие о монтаже оборудования, пусконаладочных работах обогатительной установки, пробирно-аналитической лаборатории, складских помещений, хвостохранилища, пруда-накопителя, оборудования фабрики, то есть работы капитального характера, были завершены до мая 2011 года и спорная обогатительная установка использовалась в производстве, приносила доход.

При таких обстоятельствах спорные объекты отвечают единовременно всем требованиям к основным средствам, установленным в пункте 4 Положения ПБУ 6/01, в связи с чем, доначисление налога на имущество по результатам проверки является правомерным.

Доводы Общества о том, что строительство объекта не завершено, находится на стадии опробования, ЗАО "Закаменск" не вышло на предусмотренные лицензией УДЭ 012922 ТЭ объемы добычи вольфрамового концентрата, в связи с чем, доначисление по результатам проверки налога на имущество необоснованно, судом апелляционной инстанции не принимаются, поскольку налоговым органом по результатам проверки представлено достаточно доказательств для вывода о том, что Общество фактически ввело спорные объекты в эксплуатацию, использовало его для получения вольфрамового концентрата, соответствующего ГОСТу 213-83, реализовывало российским и иностранным компаниям. Обществом не представлены доказательства, свидетельствующие о непригодности обогатительной установки для его использования и о наличии оснований для непринятия указанного имущества к бухгалтерскому учету в качестве основного средства.

То обстоятельство, что спорные объекты находятся на стадии опробования, не свидетельствует о том, что указанные объекты не отвечают единовременно всем требованиям к основным средствам, установленным в пункте 4 Положения ПБУ 6/01.

Неисполнение ЗАО "Закаменск" обязанности по надлежащему учету основных средств не означает отсутствие объекта налогообложения, включение имущества в объект обложения налогом на имущество организаций не может зависеть от волеизъявления налогоплательщика, а должно определяться экономической сущностью этого имущества, соответственно, обязанность по уплате налога на имущество организаций возникает у налогоплательщика с момента начала использования этого имущества в хозяйственной деятельности предприятия.

Указанные объекты основных средств фактически эксплуатировались. Общество извлекало доход в результате эксплуатации объектов, поэтому их стоимость должна была учитываться при расчете налога на имущество.

Поскольку возникновение обязанности по исчислению налога на имущество связано с фактом эксплуатации, отвечающим всем признакам основного средства, имущество подлежало обложению налогом.

Довод заявителя жалобы о несформированной по состоянию на 01.07.2011 стоимости спорных объектов, поскольку по ним проводятся работы по достройке и пуско-наладке, частично они будут исключены из технологической линии в окончательном варианте, налогоплательщиком не обоснован.

Инспекцией при исчислении налога на имущество была принята стоимость обогатительной фабрики, сформированная налогоплательщиком на счете 08.03.

Как следует из оборотно-сальдовой ведомости по счету 08 "Вложения во внеоборотные активы", акта проверки и оспариваемого решения стоимость объектов обогатительной фабрики Общества отражена:

на 31.12.2009 в сумме 368 600 461,07 руб., на 31.12.2010 - 431 666 690,90 руб., на 31.12.2011 в сумме 465 515 659,26 руб., на 31.12.2012 - 465 893 625,36 руб., в том числе

объект	на 31.12.2009	на 31.12.2010	на 31.12.2011	на 31.12.2012
Здание обогатительной фабрики	59 753 017,31	93 440 126,26	108 392 193,69	108 392 193,69
лаборатория	6 716 181,23	6 892 850,13	6 892 850,13	6 892 850,13
насосная станция	433 523,24	645 111,39	1 305 552,92	1 305 552,92
Обогатительная установка	181 259 791,99	181 264 510,64	190 585 159,33	190 963 125,43
отстойник хвостов цианирования	55 387,36	55 387,36	55 387,36	55 387,36
складские помещения для реагентов	1 149 469,23	1 149 469,23	1 163 374,71	1 163 374,71
Трансформаторная подстанция	1 135 856,56	1 135 856,56	1 135 856,56	1 135 856,56
котельная			199 068,94	199 068,94
хвостохранилище		5 948 060,48	8 190 783,82	8 190 783,82
строительство фабрики	118 097 234,15	141 135 318,85	147 595 431,80	147 595 431,80

На основании пункта 7 Положения ПБУ 6/01 основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.

Пунктом 8 Положения ПБУ 6/01 предусмотрено, что первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Согласно п.14 Положения ПБУ 6/01 стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных настоящим и иными положениями (стандартами) по бухгалтерскому учету.

Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

На основании п.2 ст.257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

В целях настоящей главы к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Как видно по данным таблицы, изменение стоимости затрат на 31.12.2012, по сравнению с итогом на 31.12.2011 составило 377 966,10 руб. Изменение относится к объекту обогатительная установка - оказаны услуги технического заказчика-застройщика ОАО "Стройград".

Кроме того, из анализа оборотно-сальдовой ведомости по счету 08.03 следует, что с 2011 года сальдо на конец периода по дебету составило 467 473 202,09 руб., в том числе по объекту - обогатительная фабрика составляет 465 515 659,26 руб., разница в сумме 1 957 542,83 руб. формируется из стоимости объектов, не относящихся к обогатительной фабрике:

административно-бытовое помещение (Инкур) - 206 051,64 руб. (административное - бытовое помещение Инкурское месторождение);

жилой (гостевой) дом, индивидуальный, 2-х этажный 12*9 м - 1 440 343,05 руб. (жилой гостевой домик, предназначенный для приема гостей);

складское помещение для подготовки вольфрама (ШОУ) - 311148,14 руб. Склад готовой продукции, построен силами ЗАО "Закаменск", переведен в состав основных средств 01.11.2012, на территории складского помещения хранится вольфрамовый концентрат. Данные объект не входят в состав обогатительной фабрики, в связи с этим не были учтены при расчете налога на имущество.

Из анализа оборотно-сальдовой ведомости по счету 08.03, следует, что с 2012 г. сальдо на конец периода по дебету составило 472 911 239,52 руб., в том числе по объекту - обогатительная фабрика составляет 465 893 625,36 руб., разница в сумме 7017614,16 руб. формируется из стоимости объекта, не относящегося к обогатительной фабрике: Жилой (гостевой) дом индивидуальный 2-х этажный 12*9 м - 7 017 614,16 руб.

В данном случае, из анализа затрат по объекту обогатительной фабрики, следует, что Обществом в 2011-2012 годах в отношении спорных объектов осуществлялись ремонт и замена запасных частей, строительные работы по спорным объектам не проводились, достройка, дооборудование, реконструкция, модернизация, техническое перевооружение, капитальные вложения не производились. Доказательств обратного Обществом не представлено.

Доказательств того, что данное имущество невозможно использовать в деятельности Общества без соответствующего дооборудования, налогоплательщиком не представлено.

Налогоплательщик ссылается на раздел 3 проектной документации "Обогатительная установка по переработке технологических отложений Джидинского вольфраммолибденового комбината", составленной ОАО "Иркутский научно-исследовательский институт благородных и редких металлов и алмазов" в 2015 году, которой предусмотрены дополнительные объекты капитального строительства для функционирования обогатительной установки (фабрики) - автовесовой, насосной пожаротушения, расходного склада реагентов, главного корпуса, цеха дезинтеграции и предобогащения и других.

Вместе с тем, указанное обстоятельство не свидетельствует о невозможности использования Обществом обогатительной установки (фабрики) как единого комплекса, включающего здание обогатительной фабрики, обогатительную установку, хвостохранилище, склад реагентов, лабораторию, котельную, насосную станцию, отстойник хвостов цианирования, трансформаторную подстанцию.

Как следует из материалов дела, при расчете налога на имущество по результатам выездной проверки стоимость объектов в 2011-2012 годах определена без начисления амортизации, уменьшающей налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

По мнению Общества, Инспекцией необоснованно не уменьшалась налогооблагаемая база по налогу на прибыль на суммы амортизационных отчислений судом не принимается.

Такой довод рассмотрен судом первой инстанции и обоснованно отклонен по следующим мотивам.

На основании статьи 52 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Пунктом 1 статьи 54 НК РФ установлено, что налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, под которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

На основании статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на: материальные расходы; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации; прочие расходы.

В соответствии с пунктом 1 статьи 256 НК РФ, в редакции, действовавшей в проверяемом периоде, амортизируемым имуществом в целях настоящей главы признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 рублей.

Налоговым кодексом Российской Федерации не установлен конкретный срок полезного использования. Пунктом 1 статьи 258 НК РФ предусмотрено, что амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 3 статьи 258 НК РФ амортизируемое имущество объединяется в амортизационные группы с определенным сроком полезного использования. Для каждой амортизационной группы срок полезного использования установлен в определенных пределах от наименьшего периода и до максимального включительно. Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утверждается Правительством Российской Федерации (пункт 4).

Таким образом, для того, чтобы определить суммы амортизационных отчислений, необходимо первоначально установить срок полезного использования основного средства, который в соответствии с указанными нормами Налогового кодекса РФ устанавливается налогоплательщиком самостоятельно в определенном размере в пределах групп от первой до десятой, установленных в пункте 3 статьи 258 НК РФ, следовательно, налоговый орган не может самостоятельно определить срок полезного использования основного средства без соответствующих документов, и, как следствие, не может в соответствии с этим сроком исчислить амортизацию.

Кроме того, согласно п.1 ст.259 НК РФ налогоплательщики вправе выбрать один из следующих методов начисления амортизации с учетом особенностей, предусмотренных настоящей главой:

1) линейный метод;

2) нелинейный метод.

Метод начисления амортизации устанавливается налогоплательщиком самостоятельно применительно ко всем объектам амортизируемого имущества (за исключением объектов, амортизация по которым начисляется линейным методом в соответствии с пунктом 3 настоящей статьи) и отражается в учетной политике для целей налогообложения. Изменение метода начисления амортизации допускается с начала очередного налогового периода. При этом налогоплательщик вправе перейти с нелинейного метода на линейный метод начисления амортизации не чаще одного раза в пять лет. Установленные настоящим пунктом методы начисления амортизации применяются ко всем основным средствам вне зависимости от даты их приобретения.

Налоговым органом в ходе проверки в адрес Общества выставлено требование 12.08.2014 N 0307-56, в том числе о представлении проектно-сметной документации на строительство "Обогатительная установка по переработке технологических отложений Джидинского ВМК" с целью установления характеристики объектов для определения срока полезного использования для начисления амортизации.

Данное требование получено ЗАО "Закаменск" 12.08.2014 (л.д.47-48 т.11). Однако указанные документы, информация в налоговый орган по требованию Инспекции не представлены.

Обществом в сопроводительном письме от 25 августа 2014 года N 10 указано на отсутствие сметной документации.

Кроме того, оборудование обогатительной установки является сложносоставным, включает несколько десятков наименований основных составных частей, запчастей, материалов и комплектующих элементов.

В соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" различные составные части и детали указанного технологического комплекса относятся к различным амортизационным группам, от третьей группы (имущество со сроком полезного использования свыше 3 лет до 5 лет) до седьмой группы (имущество со сроком полезного использования свыше 15 лет до 20 лет включительно).

Инспекцией с целью установления срока службы оборудования для начисления амортизации в адрес налогоплательщика выставлено требование от 16.09.2014 N 0307-62 о представлении среди прочего технической документации на оборудование (чертежи КМД, паспорта, эксплуатационные инструкции завода-изготовителя), поставленное НИиПИ "ТОМС" по договору поручения от 02.02.2007 N Z 02/02-07 и ООО "Томс-проект" по агентским договорам от 09.08.2011 N 220711-ЗК, от 20.12.2011 N 201211-ЗК, от 20.04.2012 N 02042012-ЗК.

Указанное требование получено Обществом 17.09.2014, входящий номер 362 (л.д.50-51 т.11). В сопроводительном письме ЗАО "Закаменск" от 30 сентября 2014 года N 13 при представлении документов по указанному требованию никаких сведений о наличии либо отсутствии данных документов не отражено, документы и соответствующая информация Обществом не представлены.

Таким образом, в период проведения проверки и с возражениями на акт проверки налогоплательщиком соответствующих документов, свидетельствующих об установлении им срока полезного использования основных средств, в Инспекцию не было представлено.

Согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 19.07.2011 N 1621/11, только случаях, когда в силу объективных причин налогоплательщик лишен возможности своевременно представить соответствующие документы в налоговый орган и обосновывает такое право, представляя их в суд, вопрос о законности доначисления налога должен решаться судом исходя из всех доказательств, представленных сторонами и приобщенных в материалы дела.

В данном случае, с учетом непредставления необходимых для расчета амортизации документов в налоговый орган, налоговое законодательство позволяет налогоплательщику подать уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций в соответствии с пунктом 1 статьи 81 НК РФ с последующим представлением в рамках ее проверки оформленных в соответствии с законом документов в подтверждение указанных расходов с учетом перерасчета амортизационных отчислений, результаты которой будут отражены Инспекцией в соответствующих документах.

Таким образом, поскольку налоговый орган не вправе самостоятельно вместо налогоплательщика определять ни срок полезного использования спорных объектов, ни метод начисления амортизации, которые напрямую влияют на сумму амортизационных отчислений, то довод Общества о неуменьшении по результатам проверки налога на прибыль на суммы амортизационных отчислений является необоснованным.

При таких обстоятельствах налоговым органом правомерно сделан вывод о том, что спорное имущество - обогатительная установка (фабрика), включающая здание обогатительной фабрики, обогатительную установку, хвостохранилище, склад реагентов, лабораторию, котельную, насосную станцию, отстойник хвостов цианирования, трансформаторную подстанцию подлежало учету на счете 01 "Основные средства" с момента ввода в эксплуатацию с мая 2011 года, следовательно, подлежало включению в объект налогообложения налогом на имущество организаций в соответствии со статьей 374 НК РФ, и доначислен налог на имущество по спорным объектам в сумме 16 422 223 руб., в том числе за 2011 год - 6 178 955 руб., за 2012 год - 10 243 268 руб., соответствующие пени и штраф.

По эпизоду, связанному с доначислением налога на добычу полезных ископаемых, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Общество в проверяемом периоде являлось плательщиком налога на добычу полезных ископаемых в соответствии со статьей 334 Налогового кодекса РФ.

Как следует из материалов дела, закрытое акционерное общество "Закаменск" зарегистрировано в качестве юридического лица 09.09.2009 при создании путем реорганизации в форме преобразования за основным государственным регистрационным номером 1090327010091. Согласно Выписке из ЕГРЮЛ основным видом деятельности Общества является добыча и обогащение вольфраммолибденовой руды (л.д.35-40 т.10).

ЗАО "Закаменск" выдана лицензия УДЭ 00810 ТР, зарегистрированная 23 января 2003 года, с целевым назначением и видами работ: оценка и использование отходов промышленного производства - хвостов обогащения Джидинского ВМК с целью добычи вольфрама. Срок окончания лицензии 01.12.2022 (л.д.63-69 т.3).

ЗАО "Закаменск" выдана лицензия УДЭ 01299 ТР, зарегистрированная 11 декабря 2009 года, с целевым назначением и видами работ: оценка и использование отходов промышленного производства - хвостов обогащения Джидинского ВМК с целью добычи вольфрама и золота. Участок недр расположен в Закаменском районе Республики Бурятия. Срок окончания действия лицензии 1 декабря 2022 года (л.д.74 т.3).

Согласно приказу Управления по недропользованию по Республике Бурятия (Бурятнедра) от 03.12.2009 данная лицензия выдана в связи с переоформлением лицензии УДЭ 00810 ТЭ в связи с реорганизацией юридического лица - пользователя недр путем его преобразования (изменения его организационно-правовой формы) ООО "Закаменск" на ЗАО "Закаменск" на основании заявления Общества (л.д.81 т.3, л.д.19 т.15).

11 декабря 2009 года между Управлением по недропользованию по Республике Бурятия (Бурятнедра) и ЗАО "Закаменск" (Недропользователь) заключен договор платного временного пользования участком недр для геологического изучения и добычи полезных ископаемых (л.д.75-80, 82, 84-85 т.22).

Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде опытные технологические испытания проводились Обществом с 2010 года по следующим документам:

29 июня 2009 года директором Общества утвержден Проект на технологические испытания песков Барун-Нарынского месторождения техногенных отходов и сульфидных продуктов обогащения Джидинского ВМК (л.д.24-70 т.18).

Данный проект в части промышленной безопасности при ведении горных работ согласован Управлением по технологическому и экологическому надзору Ростехнадзора по Республике Бурятия согласно заключению от 29 июня 2009 г. N 05/2477 (л.д.2-3 т.17).

30 марта 2009 года директором Общества утвержден проект на проведение оценочных и разведочных работ по хвостам обогащения Джидинского вольфрамо-молибденового комбината на 2009-2011 г. (геолого-методическая часть) (л.д.107-143 т.18).

В соответствии с протоколом от 25-30 марта 2009 года N 7 заседания Научно-технического Совета Управления по недропользованию по Республике Бурятия (Бурятнедра) по рассмотрению геолого-методической части проекта на проведение оценочных и разведочных работ по хвостам обогащения Джидинского вольфрамо-молибденового комбината на 2009-2011 гг. согласована геолого-методическая часть проекта на проведение оценочных и разведочных работ по хвостам обогащения Джидинского ВМК на 2009-2011 гг. и направлена для исполнения в ООО "Закаменск" за счет собственных средств (л.д.104-106 т.18).

27 апреля 2011 года директором Общества утверждено, начальником Управления по недропользованию по Республике Бурятия согласовано дополнение к проекту на проведение оценочных и разведочных работ по хвостам обогащения Джидинского вольфрамо-молибденового комбината на 2011-2012 гг. (л.д.147-151 т.18, л.д.2-68 т.19, л.д.4-5 т.17).

В 2007 году Обществом с ограниченной ответственностью "Научно-исследовательский и проектный институт Технологии обогащения минерального сырья" НИиПИ ТОМС разработан Проект "Обогатительная установка по переработке технологических отложений Джидинского ВМК".

В апреле 2008 года ООО "Спектр НК" проведена экспертиза промышленной безопасности проекта обогатительной установки по переработке технологических отложений Джидинского ВМК, 29 апреля 2008 года руководителем экспертной организации утверждено заключение экспертизы, регистрационный N 64-ПД-03072-2008 (л.д.158-173 т.21).

На запрос Инспекции о представлении информации от 11.02.2014 N 07-12/1/00529 Забайкальским управлением Ростехнадзора 13 марта 2014 года представлен ответ, согласно которому проект "Обогатительная установка по переработке технологических отложений Джидинского ВМК" (проект на строительство установки) составлен НИиПИ "ТОМС" в 2007 году. Проект прошел экспертизу промышленной безопасности (ООО "Спектр НК" - 2008 г., рег.N 64-пд-03072-2008). Обогатительная установка и хвостохранилище внесены в государственный реестр опасных производственных объектов (свидетельство о регистрации А64-00039 выдано 24.11.2009). В отношении опасных объектов заключены договоры обязательного страхования гражданской ответственности. Проект получил отрицательное заключение госэкспертизы в связи с отсутствием промышленных запасов техногенного месторождения (л.д.38-42 т.27).

Из оспариваемого решения, акта выездной налоговой проверки от 14.11.2014 N 07 - 17/1-6 и названных документов следует, что в результате многолетней с 1936 г. по 1996 г. разработки молибденовых и вольфрамовых месторождений и последующей переработкой добытых руд на обогатительных фабриках в сфере деятельности Джидинского вольфрамо-молибденового комбината образовано значительное количество техногенных продуктов, представленных двумя группами: отвалами рудников и хвостами обогатительных фабрик.

Общий объем отходов обогащения, образованных в период деятельности Джидинского комбината, оценивается в 40 млн.тонн, что соответствует суммарному объему переработанной руды. Основная часть этого объема сконцентрирована в долине р.Барун- Нарын. Переработка технологических отложений Джидинского ВМК, хранящихся в недействующем Барун-Нарынском хвостохранилище, а в последующем, также других технологических отложений ДВМК, расположенных на территории г.Закаменск, предусматривается проектируемой обогатительной установкой. В состав обогатительной установки входят следующие здания и сооружения: карьер, обогатительная установка, хвостохранилище, хранилище сульфидных продуктов, пруд-накопитель (хвостов цианирования), склад реагентов (и СДЯВ), аналитическая лаборатория.

Согласно статье 336 Налогового кодекса Российской Федерации, в редакции, действовавшей в спорный период, объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, в том числе, признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

На основании пункта 1 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации в редакции, действовавшей в спорный период, в целях настоящей главы указанные в пункте 1 статьи 336 настоящего Кодекса полезные ископаемые именуются добытым полезным ископаемым. При этом полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия).

Пунктом 3 статьи 337 НК РФ предусмотрено, что полезным ископаемым также признается продукция, являющаяся результатом разработки месторождения, получаемая из минерального сырья с применением перерабатывающих технологий, являющихся специальными видами добычных работ (в частности, подземная газификация и выщелачивание, дражная и гидравлическая разработка россыпных месторождений, скважинная гидродобыча), а также перерабатывающих технологий, отнесенных в соответствии с лицензией на пользование недрами к специальным видам добычных работ (в частности добыча полезных ископаемых из пород вскрыши или хвостов обогащения, сбор нефти с нефтеразливов при помощи специальных установок).

Перечень видов полезных ископаемых предусмотрен пунктом 2 указанной статьи, в соответствии с подпунктом 4 которого предусмотрено, что видами добытого полезного ископаемого являются, в частности, товарные руды цветных металлов, в том числе вольфрам.

Подпунктом 4 пункта 2 статьи 336 НК РФ предусмотрено, что в целях настоящей главы не признаются объектом налогообложения полезные ископаемые, извлеченные из собственных отвалов или отходов (потерь) горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств, если при их добыче из недр они подлежали налогообложению в общеустановленном порядке.

На основании статьи 11 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" (далее - Закон о недрах), в редакции, действовавшей в спорный период, предоставление недр в пользование, в том числе предоставление их в пользование органами государственной власти субъектов Российской Федерации, оформляется специальным государственным разрешением в виде лицензии, включающей установленной формы бланк с Государственным гербом Российской Федерации, а также текстовые, графические и иные приложения, являющиеся неотъемлемой составной частью лицензии и определяющие основные условия пользования недрами. Лицензия удостоверяет право проведения работ по геологическому изучению недр, разработки месторождений полезных ископаемых, использования отходов горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств, использования недр в целях, не связанных с добычей полезных ископаемых, образования особо охраняемых геологических объектов, сбора минералогических, палеонтологических и других геологических коллекционных материалов.

В соответствии с пунктом 6.1 Положения о порядке лицензирования пользования недрами, утвержденного Постановлением Верховного Совета Российской Федерации от 15 июля 1992 года N 3314-1 (далее - Положение о порядке лицензирования), в соответствии с видами пользования недрами лицензии установленного образца выдаются для геологического изучения недр, добычи полезных ископаемых, строительства и эксплуатации подземных сооружений, не связанных с добычей полезных ископаемых, образования особо охраняемых объектов.

Согласно п.6.7 Положения о порядке лицензирования переработка отходов горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств может осуществляться по самостоятельной лицензии, предоставляемой владельцу лицензии на право добычи полезных ископаемых либо иному юридическому или физическому лицу.

Пунктом 6.9 Положения о порядке лицензирования предусмотрено, что разрешается предоставление совмещенных лицензий, включающих несколько видов пользования недрами (поиски, разведка, добыча полезных ископаемых). В этом случае добыча может производиться как в процессе геологического изучения, так и непосредственно по его завершении.

Совмещенные лицензии могут предоставляться на условиях предпринимательского риска. Заключаемые в этом случае формы договорных отношений закрепляются в лицензии.

Таким образом, в отношении полезных ископаемых, извлеченных из отходов (потерь) добывающего производства, налоговым законодательством установлены различные режимы налогообложения в зависимости от вида деятельности владельца лицензии на добычу полезных ископаемых.

При наличии лицензии на переработку отходов горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств либо наличии совмещенной лицензии объектом налогообложения будут являться полезные ископаемые, извлеченные из отходов (потерь) добывающего производства, если такое извлечение подлежит отдельному лицензированию в соответствии с законодательством Российской Федерации о недрах.

Основанием для доначисления Обществу налога на добычу полезных ископаемых, соответствующих пени и налоговых санкций послужили выводы Инспекции о неполном отражении налогоплательщиком количества добытого полезного ископаемого и неправильном определении стоимости добытого полезного ископаемого в 2010 году; о неправомерном применении Обществом налоговой ставки 0 процентов и неправильном определении стоимости добытого полезного ископаемого в 2011 и 2012 годах.

Общество не согласно с выводом налогового органа о неправильном применении налоговой ставки 0 процентов по НДПИ.

Как следует из материалов дела, в ходе проверки Обществом представлены уточненные налоговые декларации по НДПИ за 2010, 2011, 2012 годы.

Уточнение во всех налоговых декларациях произведено в части изменения кода основания налогообложения по ставке 0 в отношении количества добытого полезного ископаемого по лицензии УДЭ 01299 ТР с п.5 ч.2 ст.342 НК РФ "полезные ископаемые, добываемые из вскрышных, вмещающих пород, отходов перерабатывающих производств" на п.5 ч.1 ст.342 НК РФ "полезные ископаемые, остающиеся во вскрышных, вмещающих породах, в отвалах/отходах перерабатывающего производства при отсутствии промышленной технологии извлечения".

Налоговым органом с учетом представленных уточненных налоговых деклараций по результатам проверки доначислен налог на добычу полезных ископаемых за проверяемый период в сумме 50 368 267 руб., в том числе за 2010 год - 2 631 373 руб., за 2011 год - 25 626 047 руб., за 2012 год - 22 110 847 руб.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований по рассматриваемому эпизоду, суд первой инстанции со ссылкой на письмо Министерства финансов Российской Федерации от 27.04.2015 N 03-06-07-01/24259 исходил из того, что применительно к настоящему делу должен применяться режим налогообложения, предусмотренный подпунктом 5 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса РФ по ставке 0 процентов, в пределах нормативов содержания полезных ископаемых в породах и отходах, при соблюдении соответствующих условий.

Так, судом первой инстанции установлено, что представленные Обществом документы в подтверждение применения ставки ноль процентов по НДПИ в связи с добычей полезных ископаемых из вскрышных и вмещающих пород, отходов горнодобывающего и связанного с ним перерабатывающих производств в пределах нормативов содержания полезных ископаемых в указанных породах и отходах, утверждаемых в порядке определенном Правительством РФ (проект на проведение оценочных и разведочных работ по хвостам обогащения Джидинского ВМК, утвержденного 30.03.2009, протокол Бурятской территориальной комиссии по запасам полезных ископаемых от 11.04.2012 N 12, государственная экспертизу запасов Барун-Нарынского техногенного месторождения вольфрама по состоянию на 01.04.2012, отчет о результатах оценочных и разведочных работ за 2009-2011 годы с подсчетом запасов ЗАО "Закаменск"), не содержат нормативов содержания полезных ископаемых, остающихся во вскрышных породах, а также добываемых из вскрышных и вмещающих пород, отходов горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств.

По мнению суда первой инстанции, материалами дела подтверждается факт отсутствия установленного для Общества норматива содержания добываемого полезного ископаемого, остающегося во вскрышных, вмещающих (разубоживающих) породах, в отвалах или в отходах горно-добывающего и перерабатывающего производства. При этом, как следует из материалов дела, Общество не обращалось в уполномоченные органы с целью утверждения указанного норматива, в проектах разработки месторождения нормативы потерь также не определялись. Доказательств обратного заявителем в материалы дела не представлено.

Кроме того, материалами дела подтверждается, что вольфрамовый концентрат, добытый при разработке Барун-Нарынского месторождения, соответствует одному из установленных стандартов, а именно марке КВГ Ф ГОСТа 213-83 "Концентрат вольфрамовый. Технические условия", утвержденного Постановлением Государственного комитета СССР по стандарту от 15.04.1983 N 1886.

При этом суд первой инстанции также исходил из необоснованности позиции налогоплательщика об отсутствии у него промышленной технологии добычи полезного ископаемого по следующим мотивам.

Как следует из материалов дела, обогатительная установка по переработке хвостов Джидинского ВМК спроектирована ООО НИиПИ "ТОМС" в 2007 году. Пуско-наладочные работы проводились в 2008-2009 годах, продолжены в 2010 году, в результате которого был получен первый вольфрамовый концентрат.

Обществом в адрес ФАУ "Госэкспертиза России" от 13.11.2012 N 567 направлено письмо о согласовании "Проекта на разработку Барун-нарынского техногенного месторождения" без проведения государственной экспертизы проектной документации и результатов инженерных изысканий. В данном письме Общество указало, что добытое полезное ископаемое для дальнейшей переработки и получения готовой продукции доставляется к существующему обогатительному модулю по переработке техногенных отложений Джидинского ВМК, построенному в 2008 году. Буровзрывные работы, строительство горных выработок, а также проведение капитального строительства проектом не предусмотрено. Проведение инженерных изысканий также не требуется (л.д.145-146 т.21).

Из вышеуказанного налоговым органом сделан вывод, что ЗАО "Закаменск" разработана схема промышленной технологии извлечения полезных ископаемых из отходов (отвалов) Джидинского ВМК, эксплуатация которого начата в августе 2010 года. В последующие годы производилось совершенствование используемой технологической схемы, направленной на улучшение показателей по извлечению и качеству концентрата.

Обществом с ограниченной ответственностью "Научно-исследовательский и проектный институт Технологии обогащения минерального сырья" (ООО НИиПИ "ТОМС") для ЗАО "Закаменск" выполнено "Технико-экономическое обоснование разведочных кондиций для подсчета запасов Барун-Нарынского техногенного месторождения" (том 20).

Данное технико-экономическое обоснование направлено в ФБУ "Государственная комиссия по запасам полезных ископаемых" Бурятский филиал ФБУ "ГКЗ" для рассмотрения. Согласно заключению экспертной комиссии от 22.12.2011 по результатам проведенных исследований в качестве оптимального принят выход концентрата 21,16%. При этом выходе извлечение вольфрама в концентрат составило 45,59%. Получаемая товарная продукция - концентрат марки КВГФ 1 (концентрат вольфрамовый гюбнеритовый флотационный первого сорта) соответствует техническим требованиям ГОСТ 213-83 "Концентрат вольфрамовый. Технические условия". Технические требования, предъявляемые к марке КВГФ 1 сорт: вольфрамовый ангидрит - не менее 40%, массовая доля влаги - не более 3%.

В пункте 3.10.2 данного заключения указано, что имеющийся фактический материал по степени изученности песков хвостохранилища позволяет признать их пригодными для промышленного освоения на всю горную массу в контурах проектируемого карьера (л.д.2-12 т.21).

Согласно письму Забайкальского управления Ростехнадзора от 06.10.2014 N 5941/10-02-2014 при разработке Барун-Нарынского техногенного месторождения вольфрама, после проведения обогащения техногенных песков, выпускаемым продуктом будет являться вольфрамовый концентрат. ЗАО "Закаменск" располагает обогатительным оборудованием, которое позволяет получать товарный вольфрамовый концентрат (л.д.66-67 т.27).

Материалами проверки установлено, что выпуск готовой продукции, и получение выручки продажи вольфрамового концентрата марки КВГ Ф осуществляется с 2010 года.

Кроме того, 31.10.2012 по приказу б/н, в связи с нерентабельностью производства на участке Инкур произведена консервация основных средств, в связи с чем, с данного времени добыча вольфрамового концентрата по лицензии УДЭ 01298 ТЭ до августа 2014 года была приостановлена.

Из оспариваемого решения следует, что согласно декларациям по НДПИ за 2013 год добыча (переработка) полезных ископаемых осуществлялась Обществом только по лицензии УДЭ 01299 ТР (переработка техногенных отходов Барун-Нарынского месторождения на обогатительной установке). Всего за 2013 год ЗАО "Закаменск" добыто вольфрама по указанной лицензии 728,059 тонн, реализовано вольфрама 496,0 тонн. За 2014 год по указанной лицензии добыто вольфрамового концентрата 722,108 тонн, реализовано 3930 тонн.

В ходе рассмотрения настоящего дела заявителем направлялись запросы в Министерство финансов Российской Федерации, Федеральную службу по надзору в сфере природопользования, в Министерство промышленности и торговли Российской Федерации (л.д.л.д.89, 91-97 т.31).

По мнению суда первой инстанции, полученные ответы на данные запросы Обществом представлены в материалы дела. Вместе с тем, ответы Минпромторга России, Росприроднадзора, Минфина России не опровергают выводов Инспекции о необоснованном применении Обществом нулевой ставки по НДПИ, соответствия добываемого вольфрамового концентрата ГОСТу 213 -83, наличия технологии извлечения вольфрама из хвостов обогащения Джидинского ВМК. Напротив, письмом Минфина России от 30.12.2015 N 03-06-06-01/77664 подтверждена позиция налогового органа (л.д.110-116, 139-140 т.31).

При таких обстоятельствах суд первой инстанции исходил из того, что поскольку Общество осуществляет лицензированную деятельность по добыче полезного ископаемого - вольфрамового концентрата из отходов Джидинского ВМК, оставшихся в связи с отсутствием в период деятельности данной организации промышленной технологии его извлечения, Общество добывает полезное ископаемое, соответствующее ГОСТу 213-83, при этом норматив содержания полезного ископаемого в отрабатываемых отходах не установлен, то Общество не вправе применять предусмотренную подпунктом 5 пункта 1 статьи 342 НК РФ нулевую ставку по налогу на добычу полезных ископаемых.

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции полагает такие выводы суда первой инстанции ошибочными по следующим основаниям.

На основании подпункта 5 пункта 1 статьи 342 Кодекса налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов (0 рублей в случае, если в отношении добытого полезного ископаемого налоговая база определяется в соответствии со статьей 338 настоящего Кодекса как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении) при добыче полезных ископаемых, остающихся во вскрышных, вмещающих (разубоживающих) породах, в отвалах или в отходах перерабатывающих производств в связи с отсутствием в Российской Федерации промышленной технологии их извлечения, а также добываемых из вскрышных и вмещающих (разубоживающих) пород, отходов горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств (в том числе в результате переработки нефтешламов) в пределах нормативов содержания полезных ископаемых в указанных породах и отходах, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

Суд апелляционной инстанции полагает неправомерной ссылку суда первой инстанции на письмо Министерства финансов Российской Федерации от 27.04.2015 N 03-06-07-01/24259, согласно которому в случае осуществления лицензированной, в соответствии с законодательством Российской Федерации о недрах, добычи полезных ископаемых, оставшихся в связи с отсутствием в Российской Федерации промышленной технологии их извлечения из вскрышных, вмещающих (разубоживающих) пород, отвалов или отходов перерабатывающих производств, налогообложение осуществляется в общеустановленном порядке, за исключением объемов полезных ископаемых, добытых из указанных вскрышных, вмещающих (разубоживающих) пород, отвалов или отходов перерабатывающих производств, в пределах нормативов содержания в них полезных ископаемых, утверждаемых в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

По мнению апелляционного суда, из буквального содержания подпункта 5 пункта 1 статьи 342 Кодекса следует, что нулевая ставка НДПИ применяется в двух случаях при добыче полезных ископаемых:

- остающихся во вскрышных, вмещающих (разубоживающих) породах, в отвалах или в отходах перерабатывающих производств в связи с отсутствием в Российской Федерации промышленной технологии их извлечения;

- добываемых из вскрышных и вмещающих (разубоживающих) пород, отходов горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств в пределах нормативов содержания полезных ископаемых в указанных породах и отходах, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

Кроме того, в письме Минфина России от 30.12.2015 N 03-06-06-01/77664, которое, по мнению суда первой инстанции, подтверждает позицию налогового органа, приведена не существовавшая редакция подпункта 5 пункта 1 статьи 342 Кодекса и искажен истинный смысл указанной нормы права.

Следует также отметить, что письменные разъяснения Минфина России по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах в форме письма не содержат правовых норм, не конкретизирует нормативные предписания и не является нормативным правовым актом, имеют информационно-разъяснительный характер и не препятствуют налогоплательщикам руководствоваться нормами законодательства Российской Федерации о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме, о чем прямо имеют соответствующее указание.

Как отметил Верховный Суд Российской Федерации в решении от 20.06.2016 N АКПИ16-435, такие письма являются актами казуального толкования; являясь ответами на индивидуальные обращения, данными уполномоченным федеральным органом исполнительной власти в пределах своей компетенции, они не содержат предписания о правах и обязанностях персонально не определенного круга лиц, носят информационно-разъяснительный характер.

Как было установлено судом ранее, в ходе проверки Обществом представлены уточненные налоговые декларации по НДПИ за 2010, 2011, 2012 годы.

Уточнение во всех налоговых декларациях произведено в части изменения кода основания налогообложения по ставке 0 в отношении количества добытого полезного ископаемого по лицензии УДЭ 01299 ТР с п.5 ч.2 ст.342 НК РФ "полезные ископаемые, добываемые из вскрышных, вмещающих пород, отходов перерабатывающих производств" на п.5 ч.1 ст.342 НК РФ "полезные ископаемые, остающиеся во вскрышных, вмещающих породах, в отвалах/отходах перерабатывающего производства при отсутствии промышленной технологии извлечения" (страницы 98-100 оспариваемого решения, л.д.52 т.13).

Согласно пункту 6 статьи 101 Налогового кодекса после окончания налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа, рассматривающий материалы данной проверки, вправе принять решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля для получения дополнительных доказательств, подтверждающих факт совершения налогового правонарушения, признаки которого были установлены в ходе проверки, или отсутствие указанного факта. Осуществление такого права связано прежде всего с получением дополнительных доказательств по обстоятельствам, уже установленным в ходе проверки. Данное право не может быть противопоставлено праву налогового органа провести дополнительную налоговую проверку скорректированных сведений по уточненной налоговой декларации по основанию, предусмотренному абзацем шестым пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса.

Налоговый кодекс не содержит запрета на подачу уточненных налоговых деклараций за соответствующий налоговый период в случае назначения, проведения или окончания выездной налоговой проверки данного периода. Отсутствует запрет на подачу уточненной налоговой декларации и после принятия решения по результатам указанной проверки. Соответственно, данному праву налогоплательщика на предоставление уточненной налоговой декларации должно корреспондировать и полномочие налогового органа на ее проверку.

Налоговый орган, завершив выездную налоговую проверку, должен обладать всей полнотой информации о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, осуществленной в проверенном периоде (включая сведения о доходах и расходах по соответствующим налогам). Таким образом, уточненная налоговая декларация, представленная после завершения выездной налоговой проверки и до вынесения инспекцией решения, может представлять собой форму информирования налогового органа о возражениях налогоплательщика относительно выводов налогового органа по соответствующему налогу, изложенных в материалах проверки.

При предоставлении уточненной налоговой декларации после окончания выездной налоговой проверки, но до принятия решения по ней, налоговый орган с учетом объема и характера уточняемых сведений вправе провести дополнительные мероприятия налогового контроля, руководствуясь пунктом 6 статьи 101 Налогового кодекса, либо, вынося решение без учета данных уточненной налоговой декларации, назначить проведение повторной выездной проверки в части уточненных данных.

Указанное соответствует правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 13.09.2016 по делу N 310-КГ16-5041.

В данном случае инспекция реализовала предоставленный ей Налоговым кодексом первый вариант и, в итоге, налоговым органом с учетом представленных уточненных налоговых деклараций по результатам проверки доначислен налог на добычу полезных ископаемых за проверяемый период в сумме 50 368 267 руб., в том числе за 2010 год - 2 631 373 руб., за 2011 год - 25 626 047 руб., за 2012 год - 22 110 847 руб.

Таким образом, факт отсутствия установленного для Общества норматива содержания добываемого полезного ископаемого, остающегося во вскрышных, вмещающих (разубоживающих) породах, в отвалах или в отходах горно-добывающего и перерабатывающего производства, не имеет для настоящего спора правого значения в силу его несоответствия критерию относимости.

Следовательно, применительно к настоящему спору в предмет доказывания входит правомерность применения обществом нулевой ставки НДПИ при добыче полезных ископаемых остающихся во вскрышных, вмещающих (разубоживающих) породах, в отвалах или в отходах перерабатывающих производств в связи с отсутствием в Российской Федерации промышленной технологии их извлечения.

Суд апелляционной инстанции считает необоснованной позицию суда первой инстанции о недоказанности налогоплательщиком отсутствия у него промышленной технологии добычи полезного ископаемого по следующим мотивам.

Как указал суд первой инстанции, ЗАО "Закаменск" разработана схема промышленной технологии извлечения полезных ископаемых из отходов (отвалов) Джидинского ВМК, эксплуатация которого начата в августе 2010 года. В последующие годы производилось совершенствование используемой технологической схемы, направленной на улучшение показателей по извлечению и качеству концентрата. Инспекция исходила из того, что обществом в адрес ФАУ "Госэкспертиза России" от 13.11.2012 N 567 направлено письмо о согласовании "Проекта на разработку Барун-нарынского техногенного месторождения" без проведения государственной экспертизы проектной документации и результатов инженерных изысканий. В данном письме Общество указало, что добытое полезное ископаемое для дальнейшей переработки и получения готовой продукции доставляется к существующему обогатительному модулю по переработке техногенных отложений Джидинского ВМК, построенному в 2008 году. Буровзрывные работы, строительство горных выработок, а также проведение капитального строительства проектом не предусмотрено. Проведение инженерных изысканий также не требуется (л.д.145-146 т.21).

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции отмечает, что такие выводы налогового органа сделаны инспекцией относительно второго случая применения подпункта 5 пункта 1 статьи 342 Кодекса - в пределах нормативов содержания полезных ископаемых в указанных породах и отходах, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации (страницы 228-233 оспариваемого решения, л.д.116-118 т.13).

Применительно к настоящему спору при рассмотрении материалов проверки налоговый орган исходил из того, что основания для применения налоговой ставки 0 процентов у налогоплательщика ЗАО "Закаменск" отсутствуют, доначисление налога на добычу полезных ископаемых является правомерным.

Так, на странице 233 оспариваемого решения инспекции указано, что в представленных на акт выездной налоговой проверки возражениях налогоплательщик утверждает, что при разработке Барун-Нарынского техногенного месторождения применяется не вторая часть пп.5 п.1 ст.342 НК РФ, а первая часть, в соответствии с которой налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при добыче полезных ископаемых, остающихся во вскрышных, вмещающих (разубоживающих) породах, в отвалах или в отходах перерабатывающих производств в связи с отсутствием в Российской Федерации промышленной технологии их извлечения. В связи с чем налогоплательщиком были представлены за проверяемый период уточненные декларации по налогу на добычу полезных ископаемых.

Как отмечает налоговый орган, норма первой части пп.5 п.1 ст.342 НК РФ позволяет налогоплательщику применять ставку 0 процентов в отношении части полезных ископаемых, которые невозможно извлечь из породы в связи с отсутствием промышленной технологии, позволяющей это сделать, следовательно, получить какой-либо экономический результат от их использования. В рассматриваемом случае вольфрамовый концентрат, соответствующий требованиям ст.ст. 336, 337, 339 НК РФ, извлекается из породы и является результатом использования Барун-Нарынского техногенного месторождения вольфрама (отходов промышленного производства - хвостов обогащения Джидинского ВМК). В данном случае, основания для применения налоговой ставки 0 процентов в соответствии с первой частью пп.5 п.1 ст.342 НК РФ, отсутствуют.

Кроме того, инспекция полагает, что в соответствии с разъяснениями Минфина России от 28.07.06 N 03-07-01-02/41 в случае, если организация не осуществляет добычу полезных ископаемых из собственных отвалов или отходов горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств, налогообложение осуществляется по налоговым ставкам, установленным п.2 ст.342 НК РФ, следовательно, налоговая ставка по основаниям, установленным пп.5 п.1 ст.342 НК РФ, применяться не может. ЗАО "Закаменск" осуществляет добычу полезных ископаемых из отходов чужого горнодобывающего производства - Джидинского ВМК.

Суд апелляционной инстанции отмечает, что такая позиция инспекции основана на неверном толковании положений пп.5 п.1 ст.342 НК РФ. При этом ссылка инспекции на то, что в рассматриваемом случае вольфрамовый концентрат, соответствующий требованиям ст.ст. 336, 337, 339 НК РФ, извлекается из породы и является результатом использования Барун-Нарынского техногенного месторождения вольфрама (отходов промышленного производства - хвостов обогащения Джидинского ВМК), никак не опровергает позицию налогоплательщика, настаивающего на применении первого случая, предусмотренного пп.5 п.1 ст.342 НК РФ.

Фактически налоговый орган из-за неверного толкования указанной нормы не включил в предмет рассмотрения материалов проверки вопрос о наличии/отсутствии у налогоплательщика промышленной технологии извлечения таких полезных ископаемых.

Ссылка инспекции на письмо Минфина России от 28.07.2006 N 03-07-01-02/41 по приведенным выше основаниям не состоятельна. Более того, указанная позиция изложена применительно к положениям пп. 4 п. 2 ст. 336 Кодекса, что предметом рассмотрения в настоящем споре и не являлось.

Таким образом, следует признать необоснованными выводы инспекции о том, что отсутствуют основания для применения налоговой ставки 0 процентов у ЗАО "Закаменск" относительно к заявленным налогоплательщиком.

Ссылка суда первой инстанции на Технико-экономическое обоснование разведочных кондиций для подсчета запасов Барун-Нарынского техногенного месторождения, заключение экспертной комиссии от 22.12.2011 апелляционным судом признается также необоснованной, поскольку указанные документы лишь свидетельствуют о том, что концентрат марки КВГФ 1 соответствует техническим требованиям ГОСТ 213-83 и фактический материал по степени изученности песков хвостохранилища позволяет признать их пригодными для промышленного освоения на всю горную массу в контурах проектируемого карьера.

Указанные обстоятельства сами по себе не могут свидетельствовать о том, что налогоплательщик располагает промышленной технологией извлечения.

По аналогичным основаниям не принимает суд апелляционной инстанции и ссылку на письмо Забайкальского управления Ростехнадзора от 06.10.2014 N 5941/10-02-2014.

По мнению суда апелляционной инстанции, получение товарного вольфрамового концентрата не исключается и при проведении опытно-изыскательских работ.

При рассмотрении настоящего спора судом апелляционной инстанции установлено отсутствие нормативной регламентации понятия промышленной технологии извлечения полезных ископаемых, что сторонами также не оспаривалось и было подтверждено в судебных заседаниях.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции полагает необходимым руководствоваться техническим содержанием понятия промышленной технологии извлечения полезных ископаемых, для чего необходимы специальные познания.

В этой связи суд апелляционной инстанции определением от 04.07.2016 назначил по настоящему делу судебную экспертизу, поручив её проведение Федеральному государственному автономному образовательному учреждению высшего образования "Национальный исследовательский Томский политехнический университет", экспертам д.т.н., проф. Дьяченко А.Н., д.т.н., проф. Карелину В.А. и д.хим.н., проф. Крайденко Р.И. с предупреждением об ответственности за дачу заведомо ложного заключения (подписки приложены к экспертному заключению от 22.08.2016 N 01012016/А10-3957/2015.)

Перед экспертами поставлен следующий вопрос: имеется ли в настоящее время на территории Российской Федерации промышленная технология извлечения (переработки) хвостов обогащения - Джидинского вольфрамо-молибденового комбината, с целью добычи вольфрама и золота?

Для проведения экспертизы суд направил в экспертное учреждение копии материалов дела, представлявшихся при проведении проверки и суду первой инстанции, а именно:

- Лицензий УДЭ 00810 ТР, зарегистрированной 23 января 2003 года, с целевым назначением и видами работ: оценка и использование отходов промышленного производства - хвостов обогащения Джидинского ВМК с целью добычи вольфрама. Срок окончания лицензии 01.12.2022 (л.д.63-69 т.3), УДЭ 01299 ТР, зарегистрированной 11 декабря 2009 года, с целевым назначением и видами работ: оценка и использование отходов промышленного производства - хвостов обогащения Джидинского ВМК с целью добычи вольфрама и золота. Участок недр расположен в Закаменском районе Республики Бурятия. Срок окончания действия лицензии 1 декабря 2022 года (л.д.74 т.3);

- Договора платного временного пользования участком недр для геологического изучения и добычи полезных ископаемых от 11 декабря 2009 года между Управлением по недропользованию по Республике Бурятия (Бурятнедра) и ЗАО "Закаменск" (Недропользователь) (л.д.75-80, 82, 84-85 т.22).

- Проекта на технологические испытания песков Барун-Нарынского месторождения техногенных отходов и сульфидных продуктов обогащения Джидинского ВМК (л.д.24-70 т.18), согласованного в части промышленной безопасности при ведении горных работ Управлением по технологическому и экологическому надзору Ростехнадзора по Республике Бурятия согласно заключению от 29 июня 2009 г. N 05/2477 (л.д.2-3 т.17);

- Проекта на проведение оценочных и разведочных работ по хвостам обогащения Джидинского вольфрамо-молибденового комбината на 2009-2011 г. (геолого-методическая часть) (л.д.107-143 т.18) с согласованием геолого-методическая часть проекта на проведение оценочных и разведочных работ по хвостам обогащения Джидинского ВМК на 2009-2011 гг. протоколом от 25-30 марта 2009 года N 7 заседания Научно-технического Совета Управления по недропользованию по Республике Бурятия (Бурятнедра) по рассмотрению геолого-методической части проекта на проведение оценочных и разведочных работ по хвостам обогащения Джидинского вольфрамо-молибденового комбината на 2009-2011 гг. (л.д.104-106 т.18);

- Дополнения к проекту на проведение оценочных и разведочных работ по хвостам обогащения Джидинского вольфрамо-молибденового комбината на 2011-2012 гг. (л.д.147-151 т.18, л.д.2-68 т.19, л.д.4-5 т.17);

- Проекта "Обогатительная установка по переработке технологических отложений Джидинского ВМК", разработанного Обществом с ограниченной ответственностью "Научно-исследовательский и проектный институт Технологии обогащения минерального сырья" НИиПИ ТОМС с заключением экспертизы промышленной безопасности проекта обогатительной установки по переработке технологических отложений Джидинского ВМК, регистрационный N 64-ПД-03072-2008 (л.д.158-173 т.21);

- письмо Забайкальского управления Ростехнадзора от 11.02.2014 N 07-12/1/00529 об отрицательном заключении госэкспертизы Проекта "Обогатительная установка по переработке технологических отложений Джидинского ВМК" в связи с отсутствием промышленных запасов техногенного месторождения (л.д.38-42 т.27).

- Заключения экспертной комиссии Федерального бюджетного учреждения "Государственная комиссия по запасам полезных ископаемых" Бурятского филиала ФБУ "ГКЗ" (г.Улан-Удэ) от 02.04.2012 на материалы отчета "Барун- Нарынское техногенное месторождение вольфрама. Отчет о результатах оценочных и разведочных работ за 2009-2011 гг. с подсчетом запасов" (л.д.108-114 т.3, т.22);

- Решения Бурятской территориальной комиссии по запасам полезных ископаемых (БурТКЗ) (протокол N 12) от 11 апреля 2012 года об утверждении балансовых запасов Барун-Нарынского техногенного месторождения вольфрама для открытых условий добычи (л.д.106-107 т.3).

- Протокола заседания Центральной комиссии по разработке месторождений твердых полезных ископаемых (ЦКР-ТПИ Роснедр) от 16 апреля 2013 года N 36/13-стп (л.д.137-142 т.21);

- Письма Забайкальского управления Ростехнадзора от 06.10.2014 N 5941/10-02-2014 (л.д.66-67 т.27).

- Письма от 13.11.2012 N 567 о согласовании "Проекта на разработку Барун-Нарынского техногенного месторождения" (л.д.145-146 т.21);

- Технико-экономического обоснования разведочных кондиций для подсчета запасов Барун-Нарынского техногенного месторождения" (том 20).

- заключения экспертной комиссии ФБУ "Государственная комиссия по запасам полезных ископаемых" Бурятский филиал ФБУ "ГКЗ" от 22.12.2011 (л.д.2-12 т.21).

Налоговый орган возражал относительно проведения экспертизы, однако отвода экспертам, как и предложений относительно вопросов, предлагаемых для разрешения экспертам, не заявил.

Указанным определением апелляционный суд также разъяснил экспертам, что в силу части 2 статьи 86 АПК РФ если эксперт при проведении экспертизы установит обстоятельства, которые имеют значение для дела и по поводу которых ему не были поставлены вопросы, он вправе включить выводы об этих обстоятельствах в свое заключение.

Согласно экспертному заключению от 22.08.2016 N 01012016/А10-3957/2015 на территории Российской Федерации отсутствует промышленная технология извлечения (переработки) хвостов обогащения - Джидинского вольфрамо-молибденового комбината, с целью добычи вольфрама и золота.

Так, согласно исследовательской части экспертного заключения, "основным признаком наличия промышленной технологии является возможность его применения (мультипликация, многократное повторение) на промышленных предприятиях той же отрасли.

В Российской Федерации добыча вольфрама производится только из первичной руды.

Лицензия с видами работ: оценка и использование отходов промышленного производства - хвостов обогащения Джидинского ВМК с целью добычи вольфрама является первым и уникальным случаем в российской практике.

В связи с существенным отличием сырья при добыче вольфрама из технологических отходов применение существующих методов, способов, технологий обогащения первичной вольфрамовой руды в условиях АО "ЗАКАМЕНСК" не представляется возможным.

Следует отметить неоднородность и крайнюю химическую загрязненность техногенного сырья из хвостов обогащения Джидинского ВМК, усугубленную длительностью нахождения в природной среде и подвергшейся процессам распада.

АО "ЗАКАМЕНСК" после получения лицензии приступил к созданию новой промышленной технологии переработки техногенного сырья - хвостов обогащения на ВНОВЬ СОЗДАВАЕМОЙ ОБОГАТИТЕЛЬНОЙ УСТАНОВКЕ, С ИСПОЛЬЗОВАНИЕМ ОТХОДОВ ранее действовавшего производства, накопленных в ходе деятельности Джидинского ВМК.

Новизна, в том числе связана с добычей полезных ископаемых в целях оптимального использования природных ресурсов, без вмешательства в природную среду, на базе переработки лежалых хвостов обогащения из отходов закрытых производств, с применением вновь создаваемых технологических регламентов.

Технологический регламент химико-технологических производств определяет технологический режим, порядок проведения операций технологического процесса, обеспечивающий выпуск продукции требуемого качества, безопасные условия эксплуатации производства. Технологический регламент разрабатывается на основании документации на опасный производственный объект. Регламентированные значения параметров по ведению технологического процесса устанавливаются в исходных данных на разработку документации опасных производственных объектов и указываются в технологических регламентах на производство продукции. Технологический регламент разрабатывается для технологического процесса производства определенных видов продуктов (или полупродуктов) заданного качества. Информация и данные, приводимые в технологических регламентах, могут быть использованы при разработке документации по осуществлению эксплуатирующей организацией производственного контроля, разработке плана мероприятий по локализации и ликвидации последствий аварий на опасных производственных объектах, а также деклараций промышленной безопасности.

В зависимости от степени освоенности производств и целей осуществляемых работ предусматриваются следующие виды технологических регламентов:

постоянные; временные (пусковые): разовые (опытные):

лабораторные (пусковые записки, производственные методики).

Постоянные технологические регламенты разрабатываются для освоенных химико-технологических производств, обеспечивающих требуемое качество выпускаемой продукции.

Временные (пусковые) технологические регламенты разрабатываются для:

- новых в данной организации производств;

- действующих химико-технологических производств, в технологию которых внесены принципиальные изменения;

- производств с новой технологией.

Разовые (опытные) технологические регламенты разрабатываются при выпуске товарной продукции на опытных и опытно-промышленных установках (цехах), а также для опытных и опытно-промышленных работ, проводимых на действующих производствах, в соответствии с требованиями пункта 2.8. Федеральных норм и правил в области промышленной безопасности "Общие правила взрывобезопасности для взрывопожароопасных химических, нефтехимических и нефтеперерабатывающих производств", утвержденных приказом Ростехнадзора от 11 марта 2013 года N 96.

Лабораторные регламенты (пусковые записки, производственные методики) разрабатываются для лабораторных, стендовых и модельных установок, не выпускающих товарную продукцию.

Все виды технологических регламентов должны разрабатываться с учетом требований Федерального закона от 26 июня 2008 года N 102-ФЗ "Об обеспечении единства измерений".

Факт отсутствия промышленной технологии переработки хвостов обогащения Джидинского ВМК с целью добычи вольфрама и золота подтверждается отсутствием утвержденных в установленном порядке промышленной технологии и/или технологических регламентов.

Классификация промышленных объектов изложена в Приказе Федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору от 31 декабря 2014 года N 631 "Об утверждении федеральных норм и правил в области промышленной безопасности "требования к технологическим регламентам химико-технологических производств".

Можно утверждать, что в Российской Федерации отсутствует промышленная технология и промышленное производство по переработке хвостов обогащения Джидинского ВМК с целью добычи вольфрама и золота. На базе обогатительной установки АО "ЗАКАМЕНСК" идет процесс разработки нового технологического регламента по переработке хвостов обогащения, который может быть использован после прохождения государственной экспертизы неограниченным кругом лиц.

Строительством обогатительной установки решается задача по освоению нового технологического процесса, по созданию новой технологии, по использованию серийного технологического оборудования в вновь создаваемых производствах на базе отработанных регламентов АО "ЗАКАМЕНСК".

Промышленная технология подразумевает отлаженную систему технологического процесса с жесткой привязкой его этапов к соответствующему технологическому оборудованию. При этом промышленное оборудование должно быть доступным к замене выходящих из строя узлов и деталей для осуществления бесперебойной работы.

Себестоимость выпускаемой продукции не должна становиться отрицательной в зависимости от конъюнктуры рынка и курсов валют.

Из открытых источников с целью выполнения государственной программы по импортозамещению с одобрения Экспертного совета Фонда развития промышленности Минпромторга РФ АО "ЗАКАМЕНСК" осуществляет разработку нового проекта опытно-промышленной технологической линии обогащения техногенных вольфрамсодержащих отходов на оборудовании российских производителей для увеличения эффективности производства вольфрамового концентрата улучшенного качества с использованием энергосберегающего обогатительного оборудования.

Разрешение на строительство объекта капитального строительства: "Обогатительная установка по переработке технологических отложений Джидинского ВМК" выдано Администрацией МО городское поселение "Город Закаменск" N RU 07507101-07 от 01.07.2007 г. до 20.10. 2008 г. Новое разрешение выдано Администрацией МО городское поселение "Город Закаменск" N RU 07507101-12 от 01.0.2010 г. до 01.02. 2013 г.

В 2009 году ООО "Закаменск" разработал и согласовал (Федеральная служба по экологическому, технологическому и атомному надзору. Управление по технологическому и экологическому надзору Ростехнадзора по Республике Бурятия. Заключение N 05/2477 от 29.06. 2009 г.) "Проект на технологические испытания песков Барун-Нарынского месторождения техногенных отходов и сульфидных продуктов обогащения Джидинского ВМК". Производительность обогатительного комплекса 400 тонн в час, технологическая схема обогащения разработана ООО HTJI "ТОМС". Конечными продуктами обогащения являются вольфрамсодержащий концентрат, золото-серебряный концентрат, сульфидный промпродукт, хвосты гравитации.

27 апреля 2011 года ЗАО "Закаменск" согласовал (Министерство природных ресурсов и экологии Российской Федерации. Федеральное агентство по недропользованию (Роснедра). Управление по недропользованию по Республике Бурятия (Бурятнедра). Начальник управления по недропользованию по республике Бурятия Г.А. Яловик) "Геологическое задание на выполнение промышленных испытаний для отработки технологии обогащения и заверки результатов разведочных работ по хвостам обогащения Джидинского вольфрам-молибденового комбината на 2011 - 2012 гг. (дополнение к геологическому заданию от 05.02.2009 г.)". Конечными продуктами обогащения являются вольфрамсодержащий концентрат, сульфидный промпродукт и хвосты гравитации.

Исходя из Заключения экспертной комиссии по материалам отчета "Технико-экономическое обоснование разведочных постоянных кондиций для подсчетов запасов по Барун-Нарынскому техногенному месторождению, предоставленного ЗАО "Закаменск" (Республика Бурятия, Закаменский район). Автор отчета ООО НИиПИ "ТОМС"" (Приложение N 2 к протоколу БУР ТКЗ N 27 от 28.12.2011 г.). По результатам проведенных исследований в качестве оптимального принят выход концентрата 21,16%. При этом выходе извлечение вольфрама в концентрат составило 45,59%, а содержание в хвостах составило 0,07 %. Содержание в концентрате золота, серебра, бериллия, меди, свинца, цинка, висмута и фтора близкое к содержанию в исходных хвостах или превышает не более, чем в два раза. Поэтому при промышленной переработке хвостов ДВМК их извлечение экономически не целесообразно.

Бурятская территориальная комиссия по запасам полезных ископаемых признала "Барун-Нарынское техногенное месторождение вольфрама" разведанным и подготовленным для промышленного освоения в 2012 году (Протокол БурТКЗ N 12 от 11.04.2012 г.).

Согласно Заключению экспертной комиссии Бурятского филиала ФБУ "ГКЗ" (Приложение N 2 к протоколу БурТКЗ N 12 от 11.04.2012 г.) проблемным вопросом для переработки техногенных отвалов является разработка оптимальной технологии извлечения WO3 из хвостов обогащения. Проведенными исследованиями ООО НИиПИ "ТОМС" доказана возможность извлечения вольфрама в концентрат в количестве 50,9 %. Попытка недропользователя воспроизвести разработанный институтом регламент обогащения техногенным песков в промышленных условиях (на фабрике АО "ЗАКАМЕНСК") желаемых результатов не дала. В 2010 году извлечение WO3 составило 20%, в 2011 году - 35%. Работы по доводке технологического регламента продолжились. На данном этапе технологической изученности обогатимости песков отвала обогатительной фабрики Джидинского вольфрам-молибденового комбината доказана лишь возможность извлечения WO3. Достигнутые технологические показатели извлечения WO3 требуют доработки технологического регламента.

В ряде организаций Российской Федерации (Иркутский национальный исследовательский технический университет, ООО ПК "Спирит", ФГУП "ВИМС") проводились исследования по разработке технологии извлечения ценных компонентов из лежалых хвостов Джидинского вольфрамо-молибденового комбината, но о реализации полученных результатов в промышленном масштабе не сообщалось".

При оценке доказательств, представленных сторонами в обоснование своих требований и возражений, в соответствии со статьёй 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации на предмет их относимости, допустимости, достоверности в отдельности, а также достаточности и взаимной связи в их совокупности, установлении всех обстоятельств, имеющих значение при рассмотрении настоящего спора, апелляционный суд полагает, что следует признать необоснованными выводы инспекции об отсутствии оснований, предусмотренных подпунктом 5 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации, для применения налоговой ставки 0 процентов у ЗАО "Закаменск" относительно к заявленным налогоплательщиком - при добыче полезных ископаемых, остающихся во вскрышных, вмещающих (разубоживающих) породах, в отвалах или в отходах перерабатывающих производств в связи с отсутствием в Российской Федерации промышленной технологии их извлечения.

При этом суд апелляционной инстанции исходит из приведенных выше мотивов об ошибочности и неверном толковании инспекцией положений подпункта 5 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации, необоснованности позиции относительно отсутствия у налогоплательщика промышленной технологии извлечения полезного ископаемого, выводов экспертного заключения от 22.08.2016 N 01012016/А10-3957/2015, а также с учетом того, что согласно лицензиям УДЭ 00810 ТР, УДЭ 01299 ТР целевым назначением и видами работ определены оценка и использование отходов промышленного производства - хвостов обогащения Джидинского ВМК с целью добычи вольфрама и золота.

Доводы налогового органа, приведенные при рассмотрении настоящего спора в суде, не могут быть признаны обоснованными по приведенным выше мотивам.

Ссылка налогового органа на постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 30.09.2008 по N А74-3040/2007-Ф02-4715/2008 не принимается судом апелляционной инстанции, поскольку настоящее дело рассмотрено при иных фактических обстоятельствах.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции полагает, что решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Бурятия от 26 марта 2015 N 07-17/1-1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения не соответствует Налоговому кодексу Российской Федерации в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых, соответствующих пени, привлечения к ответственности за неуплату налога на добычу полезных ископаемых по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по эпизоду, связанному с признанием неправомерным применением обществом налоговой ставки 0 процентов при добыче полезных ископаемых, остающихся во вскрышных, вмещающих (разубоживающих) породах, в отвалах или в отходах перерабатывающих производств в связи с отсутствием в Российской Федерации промышленной технологии их извлечения.

В указанной части решение суда первой инстанции подлежит отмене на основании пунктов 1 и 4 части 1 статьи 270 АПК РФ с принятием в отменной части нового судебного акта об удовлетворении заявленных требований.

В остальной обжалуемой части решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит, поскольку доводы заявителя жалобы основаны на неверном толковании норм права и направлены на переоценку исследованных в ходе судебного разбирательства и получивших надлежащую правовую оценку доказательств, оснований для которой суд апелляционной инстанции не усматривает.

На основании части 3 статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в постановлении арбитражного суда апелляционной инстанции указывается на распределение между сторонами судебных расходов, в том числе судебных расходов, понесенных в связи с подачей апелляционной жалобы.

По результатам рассмотрения жалобы на основании статьи 110 АПК РФ с ответчика в пользу заявителя подлежат взысканию судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3 000 руб.

Налогоплательщиком по платежному поручению N 338 от 02.03.2016 года уплачена государственная пошлина за рассмотрение апелляционной жалобы в размере 3 000 руб.

На основании статьи 333.40 Налогового кодекса РФ излишне уплаченная по платежному поручению N 338 от 02.03.2016 года государственная пошлина за рассмотрение апелляционной жалобы в сумме 1500 руб. подлежит возврату заявителю апелляционной жалобы из федерального бюджета.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу Акционерного общества "Закаменск" на решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 25 февраля 2016 года по делу N А10-3957/2015 удовлетворить частично.

Решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 25 февраля 2016 года по делу N А10-3957/2015 отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Бурятия от 26 марта 2015 N 07-17/1-1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых, соответствующих пени, привлечения к налоговой ответственности за неуплату налога на добычу полезных ископаемых по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Принять в отмененной части новый судебный акт

Признать недействительным, как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Бурятия от 26 марта 2015 N 07-17/1-1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых, соответствующих пени, привлечения к ответственности за неуплату налога на добычу полезных ископаемых по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

В остальной обжалуемой части указанный судебный акт оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Бурятия в пользу Акционерного общества "Закаменск" (ИНН 0307035148, ОГРН 1090327010091) судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3 000 руб.

Возвратить Акционерному обществу "Закаменск" (ИНН 0307035148, ОГРН 1090327010091) из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину за рассмотрение апелляционной жалобы в сумме 1 500 руб.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд первой инстанции в срок, не превышающий двух месяцев с даты принятия.

Председательствующий

Д.В. Басаев

Судьи

Е.В. Желтоухов Э.В. Ткаченко