Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 19 декабря 2016 г. N 07АП-624/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 14 апреля 2017 г. N Ф04-2232/16 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Томск

19 декабря 2016 г.

Дело N А27-18563/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 12 декабря 2016 г.

Постановление в полном объеме изготовлено 19 декабря 2016 г.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Сбитнева А.Ю.

судей: Марченко Н.В.,

Полосина А.Л.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Полевый В.Н. с использованием средств аудиозаписи,

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Лобанов Н.Г., представитель по доверенности от 27.05.2016;

от заинтересованного лица - Соколова Н.В., представитель по доверенности от 14.06.2016 N 25; Конева Е.В., представитель по доверенности от 16.12.2015;

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Кемеровской области на решение Арбитражного суда Кемеровской области от 28 сентября 2016 г. по делу N А27-18563/2015 (судья Потапов А.Л.)

по заявлению общества с ограниченной ответственностью Научно-производственное объединение "Взрывное дело" (Кемеровская область, г. Прокопьевск, ОГРН 11044223001041, ИНН 4223035491)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Кемеровской области (г. Прокопьевск, ОГРН 1044223025307, ИНН 4223008709)

о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 29.06.2015 N 11-26/34 в части,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью научно-производственное объединение "Взрывное дело" (далее по тексту - ООО НПО "Взрывное дело", Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Кемеровской области (далее по тексту - Инспекция, налоговый орган) от 29.06.2015 N 11-26/34 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в размере 13 489 160 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, уменьшении размера штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Решением суда от 26 ноября 2015 г. требования Общества удовлетворены частично, суд признал недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 11 по Кемеровской области от 29.06.2015 N 11-26/34 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения к ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 51 327,47 руб.; с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Кемеровской области в пользу ООО НПО "Взрывное дело" 3 000 руб. судебных расходов по уплате государственной пошлины.

Постановлением Седьмого арбитражного апелляционного суда от 18 марта 2016 г. решение суда первой инстанции отменено в части взыскания с Инспекции расходов по уплате государственной пошлины. В остальной части решение суда оставлено без изменений.

Постановлением Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 07 июня 2016 г. решение Арбитражного суда Кемеровской области от 26.11.2015 и постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 18.03.2016 отменены в части отказа в признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Кемеровской области от 29.06.2015 N 11-26/34 в части привлечения к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ. В этой части дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Кемеровской области. В остальной части оставлено в силе постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 18.03.2016.

Определением Верховного Суда РФ N 304-КГ16-9426 от 17.08.2016 г. отказано Обществу в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.

Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 28 сентября 2016 г. заявленные требования в части, направленной на новое рассмотрение, удовлетворены. Суд признал недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Кемеровской области от 29.06.2015 N 11-26/34 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части привлечения Общества к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ по налогу на прибыль организаций.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, Инспекция обратилась в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новое решение об отказе в удовлетворении требований заявителя в части, направленной на новое рассмотрение.

В обоснование апелляционной жалобы заинтересованное лицо указывает, что судом не принято во внимание, что получение Обществом необоснованной налоговой выгоды, что установлено вступившими в законную силу судебными актами, с учетом совокупности доказательств (взаимозависимость, отсутствие оплаты), подтверждается наличие объективной стороны вмененного налогового правонарушения. Поведение налогоплательщика свидетельствует о субъективной стороне правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 НК РФ.

Подробно доводы изложены в апелляционной жалобе и поддержаны представителем в судебном заседании.

Заявитель в отзыве на апелляционную жалобу возражал против доводов жалобы, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным, а апелляционную жалобу заинтересованного лица не подлежащей удовлетворению.

Подробно доводы ООО НПО "Взрывное дело" изложены в отзыве на апелляционную жалобу и поддержаны представителем заявителя в судебном заседании.

В судебном заседании представитель налогового органа заявил ходатайство о приобщении к материалам дела актов налоговой проверки от 29.09.2016 и решений от 23.11.2016, принятых по результатам проверки уточненных деклараций Общества.

Представитель налогоплательщика возражал против приобщения данных документов к материалам дела. Пояснил, что решения налогового органа не вступили в силу и будут оспорены налогоплательщиком.

Частью 2 статьи 268 АПК РФ установлено, что дополнительные доказательства принимаются арбитражным судом апелляционной инстанции, если лицо, участвующее в деле, обосновало невозможность их представления в суд первой инстанции по причинам, не зависящим от него, в том числе в случае, если судом первой инстанции было отклонено ходатайство об истребовании доказательств, и суд признает эти причины уважительными.

Принимая во внимание, что на дату принятия оспариваемого решения налогового органа от 29.06.2015, а равно принятия судом первой инстанции решения суда от 28.09.2016, акты проверки и решения налогового органа, которые апеллянт просит приобщить к материалам дела, не существовали, то есть не могли оцениваться судом при принятии решения, такие документы не могут быть приобщены к материалам дела.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей заявителя и заинтересованного лица, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьей 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции считает его не подлежащим отмене или изменению по следующим основаниям.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении Общества по вопросам правильности начисления и уплаты налогов за 2011-2013 годы, результаты которой зафиксированы в акте проверки от 14.05.2015 N 11-26/31.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки налоговым органом вынесено решение от 29.06.2015 N 11-26/34, в соответствии с которым Обществу доначислен налог на прибыль организаций в размере 13 489 160 руб., пеня и штраф по данному налогу по пункту 3 статьи 122 НК РФ, налог на добавленную стоимость в размере 39 886 руб., соответствующие суммы пени и штрафа; штраф по статье 123 НК РФ в размере 76 991,20 руб. и пени по НДФЛ в сумме 8 313 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области от 31.08.2015 N 530 решение Инспекции утверждено без изменения.

Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 26.11.2015 решение Инспекции признано недействительным в части привлечения к ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 51 327,47 руб., в остальной части в удовлетворении требований отказано.

Постановлением Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 07.06 2016 решение Арбитражного суда Кемеровской области от 26.11.2015 и постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 18.03.2016 отменены в части отказа в признании недействительным оспариваемого решения Инспекции в части привлечения к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ; в этой части дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При направлении дела на новое рассмотрение суд кассационной инстанции указал на необходимость при новом рассмотрении дела всесторонне, полно и объективно исследовать все имеющиеся материалы и доводы сторон относительно формы вины налогоплательщика, возможности применения налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ, при необходимости предложить сторонам представить дополнительные доказательства, дать оценку всем доводам сторон (в том числе доводу Общества о применении им упрощенной системы налогообложения с 01.01.2008 по 31.09.2012; о переходе на общую систему налогообложения не добровольно, а в силу норм НК РФ (в связи с превышением доходов 60 млн. рублей); о наличии постановления от 30.12.2015 "Об отказе в возбуждении уголовного дела", принятого по итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки с учетом оспариваемого решения налогового органа и т.д.).

Согласно части 2 статьи 289 АПК РФ указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, постановления суда первой, апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.

Из материалов дела следует, что при рассмотрении дела, направленного судом на новое рассмотрение, суд первой инстанции, исполнил указания арбитражного суда кассационной инстанции, в ходе судебного разбирательства судом произведено исследование и оценка всех доводов сторон, всех обстоятельств и представленных материалов, в том числе дополнительно представленных сторонами при новом рассмотрении дела.

По итогам рассмотрения дела судом установлено, что налоговым органом не доказано наличие умышленной формы вины налогоплательщика, предполагающее привлечение к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

Седьмой арбитражный апелляционный суд соглашается с данными выводами суда по следующим основаниям.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания недействительным решения налоговой инспекции необходимо наличие двух условий: несоответствие его закону или иному нормативному акту и нарушение им прав и законных интересов общества.

Согласно части 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.

Положения налогового законодательства должны применяться с учетом требований пункта 7 статьи 3 НК РФ о толковании всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщиков, а также правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации о необходимости установления, исследования и оценки судами всех имеющих значения для правильного разрешения дела обстоятельств (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 12.06.2006 N 267-О).

Согласно статье 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

В соответствии с пунктом 6 статьи 108 НК РФ лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Статьей 110 НК РФ установлен, что виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности.

Налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.

Согласно пункту 3 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние совершено умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Как следует из оспариваемого решения налогового органа, объективная сторона выявленного в ходе проверки налоговым органом правонарушения заключается в том, что налогоплательщиком включены в расходы, уменьшающие доходы, для целей налогообложения затраты предъявленные взаимозависимым лицом Бухановым В.И., который является учредителем Общества.

Общество на основании договоров аренды N 1-2008 от 17.01.2008, N 1-2009 от 01.12.2008, N 1-2010 от 01.12.2009, N 2-2010 от 01.10.2010, N 1-2011 от 01.09.2010, N 1-2012 от 01.01.2012, N 2-2012 от 01.08.2012, N 2-2013 от 1.07.2013 арендует у Буханова В.И. нежилое помещение с оборудованием, расположенное по адресу: г. Прокопьевск, ул. Пожарная, 11, общей площадью 834 кв. м. Фактически помещение используется Обществом для ведения хозяйственной деятельности. По условиям договоров Общество обязано уплачивать арендодателю арендную плату и отдельно оплачивать коммунальные услуги.

Как установлено налоговым органом при проведении проверки, фактически Обществом оплачивались только коммунальные услуги, арендная плата не уплачивалась, оформлялись соглашения об отсрочке платежей. Вместе с тем, задолженность по арендной плате Обществом учитывалась.

С 01.01.2011 до 31.09.2011 ООО НПО "Взрывное дело" находилась на упрощенной системе налогообложения.

С 01.10.2012 при переходе на общую систему налогообложения задолженность Общества по арендной плате перед Бухановым В.И. в полном объеме включена в состав расходов, чем были уменьшены доходы в рассматриваемом периоде.

Всего за проверяемый период в расходах по налогу на прибыль налогоплательщиком учтено 67 445 801 руб., в том числе: 53 059 301 руб. - задолженность по арендной плате, сформировавшаяся по состоянию на конец 3 квартала 2012 года и принятая в состав расходов при переходе с упрощенной на общую систему налогообложения в порядке пункта 2 части 2 статьи 346.25 НК РФ; 14 386 500 руб. - арендная плата за период с 4 квартала 2012 года по конец 2013 года.

Вместе с тем, налоговым органом установлено, что в проверяемом периоде Обществом приобреталась иностранная валюта, вносились денежные средства на депозит, что свидетельствует о наличии у Общества возможности своевременно оплачивать арендные платежи.

Кроме этого, вхождение Буханова В.И. в состав учредителей ООО НПО "Взрывное дело" с долей 57 % также указано Инспекцией в качестве доказательства объективной стороны правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 НК РФ.

В соответствии со статьей 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

Пунктом 6 статьи 108 НК РФ предусмотрено, что лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Согласно положениям статьи 109 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии вины в совершении налогового правонарушения.

К обстоятельствам, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения, согласно пункту 1 статьи 111 Налогового кодекса РФ, в том числе, относятся иные обстоятельства, которые могут быть признаны судом или налоговым органом, рассматривающим дело, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения.

Вина в форме умысла, является одним из элементов субъективной стороны правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 НК РФ.

Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы (статья 108 НК РФ).

Элементами умышленного налогового правонарушения являются: осознание лицом, совершившим правонарушение, противоправного характера своих действий; желание либо сознательное допущение наступления вредных последствий таких действий (статья 110 НК РФ).

Судом первой инстанции обосновано указано, что необходимые элементы умышленной формы вины налоговым органом не установлены, в рассматриваемом решении не отражены.

При этом, суд исходил из того, что ООО НПО "Взрывное дело" применяло упрощенную систему налогообложения с 01.01.2008 по 31.09.2012 с объектом налогообложения "Доходы, уменьшенные на величину расходов" и лишь с 01.10.2012, обязано было в силу статьи 346.13 НК РФ применить общий режим налогообложения с исчислением налоговой базы по налогу на прибыль организаций с использованием метода начислений. Задолженность по арендной плате не включалась в состав расходов при применении упрощенной системы налогообложения и не влияла ни на какие обязанности налогоплательщика в период с 01.01.2008 по 31.09.2012. Налогоплательщик применил общий режим налогообложения в силу требований налогового законодательства.

В свою очередь, преднамеренное, то есть умышленное создание такой ситуации, при которой Обществом созданы условия для перехода на общий порядок в целях принятия к учету накопленной задолженности по арендной плате, налоговым органом не установлено и не доказано. При отсутствии доказательств умышленных действий Общества в такой ситуации, при условии выплаты Обществом арендной платы на момент разрешения судом настоящего дела, то есть несения реальных (а не только учтенных) затрат, при отсутствии доказательств видимости таких выплат, то есть их совершения формально, без порождения соответствующих правовых последствий, в том числе на стороне получателя денежных средств (Буханова В.И.) в виде исчисления и уплаты налогов с таких доходов, суд соглашается с доводами заявителя, что такие обстоятельства не являются доказательствами наличия умышленной формы вины Общества.

Кроме этого, судом обоснованно указано, что Буханов В.И. не являлся единственным учредителем ООО НПО "Взрывное дело" с долей участия 100 %, следовательно, сделка Общества по аренде имущества и несение в данной части расходов затрагивает права и другого учредителя, который налоговым органом не допрошен в ходе проверки. При этом, завышение цены сделки Общества по аренде по сравнению с рыночными налоговым органом не устанавливалось.

В связи с изложенным, доводы апелляционной жалобы основаны на неверном толковании ном права, повторяют позицию апеллянта по делу и не опровергают выводы суда, положенных в основу принятого решения, выражают лишь несогласие с ними, в связи, с чем не могут служить основанием для отмены судебного акта и признаются несостоятельными, подлежат отклонению.

Иных доводов, основанных на доказательственной базе, опровергающих установленные судом первой инстанции обстоятельств и его выводы, в апелляционной жалобе не приведено.

При изложенных обстоятельствах, принятое арбитражным судом первой инстанции решение является законным и обоснованным, судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, им дана правильная оценка, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 АПК РФ, а равно принятия доводов апелляционной жалобы, у суда апелляционной инстанции не имеется.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 28 сентября 2016 г. по делу N А27-18563/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Председательствующий

А.Ю. Сбитнев

Судьи

Н.В. Марченко А.Л. Полосин