Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 9 декабря 2016 г. N 08АП-12378/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 1 марта 2017 г. N Ф04-197/17 настоящее постановление оставлено без изменения

город Омск

09 декабря 2016 г.

Дело N А70-6279/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 01 декабря 2016 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 09 декабря 2016 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Рыжикова О.Ю.

судей Киричёк Ю.Н., Кливера Е.П.

при ведении протокола судебного заседания: Рязановым И.А.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-12378/2016) общества с ограниченной ответственностью "Ишимский винно-водочный завод" на решение Арбитражного суда Тюменской области от 12.08.2016 по делу N А70-6279/2016 (судья Безиков О.А.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Ишимский винно-водочный завод" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тюменской области об оспаривании решения N 2.7-25/2105 от 30.12.2015,

при участии в судебном заседании представителей:

от общества с ограниченной ответственностью "Ишимский винно-водочный завод" - Третьякова А.В. (личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации, по доверенности N 63 от 14.10.2016 сроком действия на 1 год), Васильева О.Ю. (личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации, по доверенности N 41 от 10.06.2016 сроком действия по 31.12.2016);

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тюменской области - Клюева Т.Н. (личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации, по доверенности б\н от 29.12.2015 сроком действия до 31.12.2016), Григорьева И.Г. (личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации, по доверенности б\н от 12.01.2016 сроком действия по 31.12.2016), Пугина М.Н. (личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации, по доверенности б\н от 14.06.2016 сроком действия по 31.12.2016), Дягилева Ю.С. (личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации, по доверенности б\н от 14.06.2016 сроком действия по 31.12.2016),

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Ишимский винно-водочный завод" (далее - заявитель, Общество, налогоплательщик, ООО "Ишимский винно-водочный завод") обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тюменской области (далее - заинтересованное лицо, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 2.7-25/2105 от 30.12.2015 (далее - решение).

Решением по делу Арбитражный суд Тюменской области отказал в удовлетворении заявленных обществом требований.

Мотивируя принятое решение, суд первой инстанции исходил из того, что представленные обществом в обоснование своего права на применение налоговых вычетов по НДС по сделкам со спорными контрагентами документы содержат недостоверные и противоречивые сведения, поэтому не могут подтверждать факт реальных хозяйственных отношений общества и спорных контрагентов. Также суд первой инстанции указал, что установленные по делу обстоятельства в своей совокупности свидетельствуют об отсутствии у контрагентов заявителя реальной финансово-хозяйственной деятельности, а также о невозможности реального осуществления заявителем хозяйственных операций с данными контрагентами с учетом отсутствия у последних необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

В этой связи суд первой инстанции пришел к выводу об отсутствии у ООО "Ишимский винно-водочный завод" прав на заявленные налоговые вычеты.

Не согласившись с принятым решением, ООО "Ишимский винно-водочный завод" обратилось в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой и дополнениями к ней, в которых просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

В обоснование апелляционной жалобы заявитель указывает на необоснованность вывода налогового органа о неправомерности заявленных вычетов по НДС в отношении контрагента ООО "Панорама", поскольку реальное оказание услуг контрагентом подтверждено документально.

Как отмечает податель жалобы, налоговый орган не оспаривает того факта, что контрагент являлся действующей организацией, осуществляющей финансово-хозяйственную деятельность. Руководитель контрагента подтвердил поставку металлоизделий в адрес Общества и факт подписания всех документов; указал наименования лиц, которые поставляли металл. Сумма НДС по спорной операции задекларирована контрагентом и включена в налогооблагаемую базу. При этом обстоятельства взаимозависимости налогоплательщика и контрагента Инспекцией не установлены.

По убеждению общества, реальное взаимодействие налогоплательщика с ООО "Панорама" подтверждается, в том числе, свидетельскими показаниями (бухгалтера Горловой О.И., главного бухгалтера Турновой Е.А., генерального директора Каличавы З.Ш., кладовщика Артамоновой М.А., начальника отдела снабжения Тенюниной Л.А., руководителя ООО "Ишимспецстрой" Шакуто Д.В., руководителя ООО "Трансинжиниринг" Черепанова Е.А.).

При этом заявитель критически относится к допросам физических лиц, работающих на стройке завода глубокой переработки зерна ЗАО "Племзавод Юбилейный". Показания охранника Степина заявитель находит необъективными, поскольку указанный свидетель значительную часть времени не находился на территории, граничащей с местом хранения металла.

Общество не согласно с доводами налогового органа о невозможности размещения и складирования спорных металлоизделий на территории площадью 3000 кв.м.

Кроме того, ООО "Ишимский винно-водочный завод" приводит доводы о недопустимости результатов экспертизы, проведённой Инспекцией, поскольку находит их ненадлежащим доказательством, Общество ссылается на результаты повторной экспертизы подписей, согласно которым эксперт подтвердил подписание документов руководителем ООО "Панорама".

Позицию налогового органа о необходимости наличия у Общества товарно-транспортных накладных заявитель находит ошибочной.

Также Общество ссылается на то, что в налоговый орган была представлена уточненная декларация N 2 по налогу за 1 квартал 2015 года, в связи с чем, полагает, что следовало прекратить камеральную проверку декларации N 1 и начать проверку декларации N 2.

Заявитель также считает, что подписи инспектора налогового органа в разных документах зрительно различаются, что ставит под сомнение допустимость использования таких документов (акт камеральной проверки, протоколы допроса Горловой, Баранова, расчет пени в акте проверки).

Помимо изложенного, Обществом также приведены доводы о допущенных Инспекцией нарушениях существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки, а именно: налоговый орган не ознакомил Общество с частью документов, на которые содержится ссылка в оспариваемом решении на странице 118; Инспекция не представила месяц на ознакомление и представление пояснений по материалам, полученных в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля. Должностное лицо Инспекции, которое вынесло решение, не участвовало во всех мероприятиях рассмотрения материалов проверки. Заявитель полагает, что Инспекция не вправе была запрашивать у Общества документы в рамках камеральной проверки, а также считает, что документы неправомерно истребованы на основании сообщения, форма которого не предусмотрена для требования.

До начала судебного заседания налогоплательщик представил дополнения к апелляционной жалобе.

В предоставленных до начала судебного заседания отзыве и дополнениях к нему налоговый орган просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представителем общества заявлено ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств.

Представитель налогового органа возражал против удовлетворения заявленного ходатайства.

Возможность предоставления в суд апелляционной инстанции дополнительных доказательств ограничена нормами статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Дополнительные доказательства принимаются арбитражным судом апелляционной инстанции, если лицо, участвующее в деле, обосновало невозможность их представления в суд первой инстанции по причинам, независящим от него, и суд признает эти причины уважительными (часть 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Судом апелляционной инстанции отказано в приобщении представленных налогоплательщиком дополнительных документов к материалам дела, поскольку подателем жалобы не обоснована невозможность представления данных документов в суд первой инстанции.

В связи с названными обстоятельствами указанные документы возвращены представителю общества в судебном заседании.

Представитель ООО "Ишимский винно-водочный завод" в судебном заседании суда апелляционной инстанции поддержал требования, изложенные в апелляционной жалобе и дополнениях к ней, просил решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт.

Представители инспекции с доводами апелляционной жалобы не согласились, поддержали доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу и дополнениях к отзыву, просили оставить решение без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу и дополнения к ней, отзыв на нее и дополнения к отзыву, заслушав явившихся представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка представленной Обществом уточненной налоговой декларации N 1 по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за 1 квартал 2015 года.

По выявленным фактам, свидетельствующим о налоговом правонарушении, Инспекцией составлен акт от 11.09.2015 N 2.7-25/1466 камеральной налоговой проверки в отношении Общества.

По итогам рассмотрения акта, материалов налоговой проверки, письменных возражений и материалов дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекцией вынесено оспариваемое решение.

Решением Инспекции заявитель привлечен к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 2 132 323,80 руб., заявителю предложено уплатить недоимку по НДС в общей сумме 10 661 619 руб., а также пени за несвоевременную уплату НДС в сумме 610 578,59 руб.

Не согласившись с принятым решением, заявитель обжаловал его в УФНС России по Тюменской области (далее - Управление, вышестоящий налоговый орган).

По результатам рассмотрения жалобы, вышестоящим налоговым органом было вынесено решение от 15.04.2016 N 181, которым жалоба Общества оставлена без удовлетворения. Решение налогового органа утверждено.

Полагая, что решение Инспекции не соответствует закону, нарушает его права и законные интересы, Общество обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

12.08.2016 Арбитражный суд Тюменской области вынес решение, являющееся предметом апелляционного обжалования по настоящему делу.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для его отмены или изменения, исходя из следующего.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

На основании пункта 1 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога на добавленную стоимость при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

В силу пункта 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей вычеты.

Условия предъявления налога на добавленную стоимость к вычету определены пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов. Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету.

При этом пункты 5 и 6 статьи 169 Кодекса устанавливают обязательные для оформления счетов-фактур требования, несоблюдение которых является основанием для отказа в предоставлении вычета по НДС.

Из правового анализа главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость на налоговые вычеты является правом налогоплательщика, его реализация поставлена в зависимость от представления лицом, воспользовавшимся таким правом, надлежащим образом оформленных первичных документов, отражающих полноту и достоверность указанных в них хозяйственных операций.

В соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Пленума от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума ВАС РФ N 53), представление налогоплательщиком всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах Российской Федерации, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Под налоговой выгодой для целей Постановления Пленума ВАС РФ N 53 понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Основанием получения налоговой выгоды является представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, если налоговым органом не доказано, что содержащиеся в них сведения неполны, недостоверны и (или) противоречивы. То есть предоставляемые налогоплательщиком документы в качестве обоснования правомерности своих действий при исчислении НДС должны отвечать требованиям достоверности, быть взаимоувязанными и непротиворечивыми, отражать реальные хозяйственные операции и соответствовать фактическим обстоятельствам дела.

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщикам. При этом необходимо, чтобы перечисленные документы в совокупности с достоверностью подтверждали реальность хозяйственных операций и иные обстоятельства, с которыми законодатель связывает право налогоплательщика на получение права на налоговый вычет, то есть сведения в представленных документах должны быть достоверными.

По смыслу положений пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков.

Пунктом 1 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 также предусмотрена презумпция того, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Вместе с тем, пунктом 1 постановления Пленума ВАС РФ N 53 также установлено и то, что налоговый орган вправе отказать налогоплательщику в применении налогового вычета, если установит факт неполноты, недостоверности и (или) противоречивости сведений, содержащихся в документах, представленных налогоплательщиком для целей получения налоговой выгоды.

Согласно пункту 4 постановления Пленума ВАС РФ N 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Пунктом 5 постановления Пленума ВАС РФ N 53 установлено, что о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Как следует из оспариваемого решения налогового органа, 24.04.2015 Обществом представлена первичная налоговая декларация по НДС за 1 квартал 2015 года, в которой налогоплательщиком исчислена сумма налога, подлежащая уплате в бюджет в размере 3 209 961 руб.

Также 28.05.2015 обществом представлена уточненная налоговая декларация (N 1) по НДС за 1 квартал 2015 года. Сумма налога к доплате в бюджет на основе данной декларации составила 119 293 руб.

Впоследствии, после окончания камеральной проверки и вручения акта налогоплательщику, но до вынесения решения 09.10.2015 Обществом представлена уточненная налоговая декларация (N 2) по НДС за 1 квартал 2015 года. Сумма налога к доплате в бюджет на основе данной декларации составила 2 957 руб.

Доводы подателя жалобы относительно того, что Инспекции следовало прекратить камеральную проверку налоговой декларации N 1 и начать проверку декларации N 2, судом апелляционной инстанции признаются необоснованными.

Действительно, в соответствии с пунктом 1 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном этой статьей, предусматривающем, что уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган по месту учета и по форме, действовавшей в налоговый период, за который вносятся соответствующие изменения.

Согласно пункту 4 статьи 80 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговый орган не вправе отказать в принятии налоговой декларации, представленной налогоплательщиком по установленной форме.

Пунктом 9.1 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что в случае, если до окончания камеральной налоговой проверки налогоплательщиком представлена уточненная налоговая декларация в порядке, предусмотренном статьей 81 Кодекса, камеральная налоговая проверка ранее поданной декларации прекращается и начинается новая камеральная налоговая проверка на основе уточненной налоговой декларации. Прекращение камеральной налоговой проверки означает прекращение всех действий налогового органа в отношении ранее поданной налоговой декларации. При этом документы, полученные налоговым органом в рамках прекращенной камеральной налоговой проверки, могут быть использованы при проведении мероприятий налогового контроля в отношении налогоплательщика.

Следовательно, Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит запрета на подачу уточненной налоговой декларации за соответствующий налоговый период в случае назначения, проведения или окончания налоговой проверки.

Однако, этому праву налогоплательщика корреспондирует предусмотренная пунктом 2 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность налогового органа провести проверку представленной декларации.

Аналогичная правовая позиция отражена Президиумом ВАС Российской Федерации в постановлении от 16.03.2010 N 8163/09, согласно которой Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит запрета на подачу уточненных налоговых деклараций за соответствующий налоговый период в случае назначения, проведения или окончания выездной налоговой проверки данного периода. Отсутствует запрет на подачу уточненной налоговой декларации и после принятия решения по результатам указанной проверки. Соответственно, данному праву налогоплательщика на предоставление уточненной налоговой декларации должно корреспондировать и полномочие налогового органа на ее проверку.

В письме ФНС России от 16.07.2013 N АС-4-2/12705 "О рекомендациях по проведению камеральных налоговых проверок" разъяснено, что праву налогоплательщика на предоставление уточненной налоговой декларации корреспондирует полномочие налогового органа на ее проверку. При этом уточненная налоговая декларация может быть представлена до принятия решения по налоговой проверке первичной (предыдущей) налоговой декларации по тому же налогу и за тот же налоговый (отчетный) период. В указанной связи необходимо учитывать, что у налогового органа отсутствует обязанность при принятии решения по результатам данной налоговой проверки учитывать уточненную налоговую декларацию без проверки изменений, внесенных в налоговую декларацию.

Если в ходе проверки налогоплательщик представляет уточненную декларацию, то проверка первоначальной декларации прекращается и начинается новая камеральная проверка уточненной декларации (пункт 9.1 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации).

Таким образом, в данной ситуации трехмесячный срок, установленный для проведения камеральной проверки, начинает отсчитываться с момента подачи уточненной декларации (пункт 2 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации).

Как следует из материалов дела, на дату (09.10.2015) представления Обществом уточненной налоговой декларации (N 2) по НДС срок проведения проверки, установленный пунктом 2 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации, истек, а также 11.09.2015 Инспекцией составлен акт камеральной проверки.

С учетом изложенного, действий налогового органа по проведению контрольных мероприятий в отношении уточненной налоговой декларации (N 1) по НДС за 1 квартал 2015 года и вынесении соответствующего решения являются правомерными, нарушений, допущенных налоговым органом в ходе проведения налоговой проверки, которые привели или могли привести к принятию неправомерного решения, не установлено.

Согласно обжалуемому решению суд первой инстанции, оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предоставленные в материалы дела доказательства и доводы сторон, признал изложенный вывод налогового органа обоснованным, указав на отсутствие реальных финансово-хозяйственных отношений между заявителем и ООО "Панорама".

Суд апелляционной инстанции, отклоняя доводы подателя жалобы, поддерживает данный вывод суда первой инстанции в силу следующего.

Из имеющихся в материалах дела документов усматривается, что заявителем в книгу покупок включены счета-фактуры за 2014 год по контрагенту ООО "Панорама", вычеты по которому заявлены в размере 10 661 617 руб., что составляет 38% от общей суммы налоговых вычетов по НДС в представленной уточненной декларации.

В ходе проверки Обществом в налоговый орган были представлены следующие документы: договор поставки товара б/н от 10.09.2014, акты сверки взаимных расчетов за период с 01.01.2014 по 31.12.2014; с 01.01.2015 по 31.03.2015 между Обществом и ООО "Панорама", счета-фактуры.

Согласно заключенному договору поставки товара от 10.09.2014 (л.д.65-66 том 10) ООО "Панорама" (Поставщик) обязуется поставить, а Общество (Покупатель) обязуется принять и оплатить металлопрокат листовой, профиль нержавеющий, черный и иную продукцию, указанную в товарных накладных.

Количество, ассортимент, цена за единицу товара, общая стоимость указывается в накладных (пункт 1.2 договора).

Покупатель оплачивает товар на основании счета Поставщика: в течение 20 рабочих дней с момента поставки товара. Оплата производится в любой форме, не запрещенной законодательством (пункт 2.1 договора).

В силу пунктов 5.1, 5.2 договора указанный договор вступает в силу с 10.09.2014 и действует до 31.07.2015, а в части взаиморасчетов - до полного их завершения.

Из анализа представленных документов налоговым органом было установлено, что за период с 02.10.2014 по 31.12.2014 Общество приобрело у ООО "Панорама" строительные материалы (металлоизделия) на сумму 1 524 670 438 руб.

Оплата за товар произведена частично: 26.12.2014 в счет долга были реализованы ноутбуки на сумму 563 745 руб., а также 31.12.2014 заключен договор уступки права требований на сумму 1 170 301,34 руб.

Таким образом, задолженность Общества перед ООО "Панорама" на 31.12.2014 составила 1 522 936 391,66 руб.

Согласно Акту сверки за период с 01.01.2015 по 31.03.2015 задолженность перед ООО "Панорама" частично уменьшена и составила по состоянию на 01.04.2015 - 1 522 901 391,66 руб.

За период с 10.10.2014 по 21.10.2014 в адрес Общества выставлены счета-фактуры на приобретение у ООО "Панорама" металлоизделий, которые отражены в книге покупок и в налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2015 года на сумму 69 892 906,20 руб., в т.ч. НДС 10 661 619,20 руб.

Наименование товаров следующее: труба газопроводная, лист нержавеющий пищевой, труба профильная, круг нержавеющий, труба квадратная, шестигранник нержавеющий. Всего 39,997 тонн.

В ходе камеральной проверки Инспекция установила, что у Общества отсутствуют виды деятельности, лицензии, необходимые для самостоятельного использования приобретенных металлоизделий. Анализ взаимоотношений Общества и прочих контрагентов показал наличие операций по поставке алкогольной продукции, а реализация и поставка металлоизделий фактически Обществом не осуществлялась.

В рамках мероприятий налогового контроля в отношении спорного контрагента Инспекцией установлено следующее.

ООО "Панорама" поставлено на налоговый учет 08.07.2013, снято с учета 24.04.2015.

Руководитель и учредитель организации - Кагановский А.Л., является "массовым" учредителем (руководителем).

Среднесписочная численность работников за 2013-2014 гг. 1 человек; 2015 год - 2 человека.

ООО "Панорама" не имеет необходимых ресурсов: основных средств, складских и производственных помещений, транспортных средств, численности работников.

Налоговые декларации по НДС ООО "Панорама" содержат сумму доходов от реализации максимально приближенную к сумме произведенных расходов, в результате представление налоговой отчетности с минимальными показателями.

В налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2014 года отражена выручка от реализации в размере 1 664 млн. руб., которая в 9,2 раза превышает выручку от реализации за предыдущие 3 квартала 2014 года. Размер налоговых вычетов составляет 99,89%, сумма НДС исчислена к уплате в минимальном размере.

Совершение ООО "Панорама" последней хозяйственной операции с Обществом незадолго до его ликвидации (последняя сделка от 06.01.2015, а ликвидация ООО "Панорама" 24.04.2015), которое не имело необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности, т.е. учет для целей налогообложения операций не в соответствии с их действительным экономическим смыслом. В дальнейшем материалы не были использованы в производственной деятельности Общества с целью его дальнейшей перепродажи, как поясняет генеральный директор Каличава З.Ш. в протоколе допроса.

Так, в протоколе допроса от 28.07.2015 N 2.7-10/3944 генеральный директор Общества Каличава З.Ш. (л.д.70-80 том 9) дал пояснения о том, что спорный товар приобретался с целью дальнейшей его перепродажи.

Свидетель также пояснил, что на территории, расположенной по адресу: г.Ишим, ул.К.Маркса, 4А хранятся материалы (металл, пиломатериал, и др.), сырье. Свидетель подтвердил поставку металла, который был приобретен у ООО "Панорама" в целях перепродажи. Данный товар поступил на склад, расположенный по адресу: 12 км автодороги Черемшанка-Ишим.

Работники Общества в разгрузке товара не участвовали. Доставку и разгрузку осуществляло ООО "Панорама". Оплата производилась товарными векселями. За поставленный материал у Общества имеется задолженность. Впоследствии составлен договор переуступки долга. Кагановский А.Л. свидетелю знаком.

При этом относительно обстоятельств и деталей заключения сделки, получения товара свидетель не смог дать точных пояснений, указав на необходимость уточнения информации у главного бухгалтера Турновой Е.А.

В протоколе допроса N 3924 от 13.07.2015 (л.д.83-91 том 9) Турнова Е.А. пояснила, что работает в должности главного бухгалтера Общества с августа 2014 года. На вопрос о том, поступали ли счета-фактуры в октябре-декабре 2014 года на приобретение металлоизделий, где в настоящее время находятся материалы, Турнова Е.А. затруднилась ответить, а также указала, что учет материалов ведет Горлова О.И. Свидетель также не указала цель приобретения товара.

Складирование товара осуществлялось в г.Ишим, въезд Мясокомбината. Оплата за товар осуществлена векселями. Сумму свидетель не помнит. Каким образом были переданы векселя не знает. В данной операции не участвовала. Относительно наличия задолженности свидетель также затруднилась ответить. Договор переуступки долга не составлялся. Со слов свидетеля, инвентаризация товара проводилась, с участием бухгалтера Горловой О.И. и кладовщика Артамоновой М.А. Была составлена опись. Кагановского А.Л. свидетель не знает, но фамилия знакома. Также Турнова Е.А. подтвердила, что поставщиком металла является ООО "Панорама".

Свидетель не смогла пояснить, в каком ассортименте поступал металл, а также где он хранится в настоящее время. Товар был доставлен силами ООО "Панорама", оформлена товарно-транспортная накладная.

В протоколе допроса N 3930 от 14.07.2015 (л.д.112-122 том 8) Горлова О.И. также подтвердила, что поставщиком материалов являлось ООО "Панорама". Товар на склад принимал кладовщик Артамонова М.А. Адрес склада - въезд Мясокомбината, 3. Кому-либо товар не отгружался. Задолженность перед ООО "Панорама" примерно 1,5 млрд.руб. Инвентаризация товара проводилась. Какими партиями поступал товар на склад, свидетель не смогла точно пояснить, транспортные средства не известны. Лично Кагановского А.Л. не знает. ООО "Панорама" знакомо по документам. Данный контрагент осуществлял доставку строительных материалов, труб, шестигранников, швелера, лист нержавейку и др. Цель приобретения товара не известна.

В протоколе допроса от 14.10.2015 Артамонова М.А. (кладовщик Общества) пояснила, что металлоизделия на склад, находящийся по адресу: 12 км автодороги Черемшанка-Ишим принимала лично она. При этом никто другой из сотрудников Общества при разгрузке не присутствовал, а также не участвовал в процессе разгрузки и складирования металлоизделий. Артамонова М.А. детально не смогла описать, как выглядят на вид металлоизделия. Свидетель также пояснила, что от поставщика присутствовал Кагановский А.Л. Материал разгружен автокраном "Ивановец". По акту все металлоизделия были отгружены в период с 5 по 8 мая и переданы Черепанову Е.А. На момент передачи изделия не вывозились, на ответственное хранение не передавались. Последняя инвентаризация материала проведена по состоянию на 01.04.2015 (л.д.149-170 том 14).

Начальник отдела снабжения Общества Тетюнина Л.А. в ходе допроса подтвердила свое участие в инвентаризации остатков металлоизделий. ООО "Панорама" свидетелю известно.

Свидетель пояснила, какой товар поступал на склад от поставщика, какие документы оформлялись.

Металлоизделия хранились на одном месте, товар не реализован. Показания свидетеля зафиксированы в протоколе от 28.10.2015 (л.д.2-12 том 15).

Руководитель ООО "Панорама" Кагановский А.Л. в протоколе допроса от 22.09.2015 также подтвердил факт заключения договора поставки с Обществом. Свидетель указал, что металл приобретался в г.Челябинск, г.Магнитогорск, г. Нижний Тагил, почти весь Урал у организаций с названием ООО "Торгснаб", ООО "Спецмонтажстрой"; доставки товара до ООО "Панорама" не было, все поставки шли в адрес Общества, товар отгружался со складов поставщиками ООО "Панорама" самостоятельно. Как оплачивалась доставка товара поставщикам не знает. Оплата за поставленный товар осуществлялась Обществом собственными векселями, частично безналичным расчетом, частично взаимозачетом. ООО "Панорама" собственные векселя к оплате не предъявлялись, все они были переданы поставщикам в счет оплаты за поставленный товар.

Договор переуступки долга не составлялся (л.д.29-36 том 13).

По результатам проведения почерковедческой экспертизы получено заключение эксперта ООО "Экспертно-Оценочный центр" от 08.09.2015 N 382-2015, в котором сделан вывод о том, что подписи от имени Кагановского А.Л. в представленных документах выполнены не Кагановским А.О., а иными лицами (л.д.94-100 том 8).

Таким образом, Инспекцией был сделан правильный вывод о том, что сведения, содержащиеся в счетах-фактурах, товарной накладной, договоре Общества по взаимоотношениям с поименованным контрагентом, являются недостоверными.

Инспекция установила, что в результате сделок с контрагентом налогоплательщик фактически не понес расходов по оплате товара, путем перечисления денежных средств с его расчетного счета.

В связи с чем, не выполнялись условия договора по оплате, предусмотренные подпунктом 2.1 пункта 2 договора поставки товара б/н от 10.09.2014.

Исходя из представленных документов, задолженность перед ООО "Панорама" уменьшена за счет реализации Обществом в адрес ООО "Панорама" ноутбуков и программного обеспечения, а также договором переуступки долга и передачей собственных векселей на оставшуюся сумму, что подтверждено показаниями Каличавы З.Ш., Турновой Е.А.

При этом документы по данным операциям Обществом не были представлены в рамках камеральной проверки.

Налоговый орган также указал, что по состоянию на 13.07.2015 ООО "Панорама" не предъявило требование по оплате собственных векселей налогоплательщика, как следует из показаний Турновой Е.А. Также, согласно протоколам допросов должностных лиц Общества отсутствует переписка контрагента с налогоплательщиком по взысканию задолженности.

Несмотря на то, что налоговым органом не установлено наличие у ООО "Панорама" признаков "фирмы-однодневки", не осуществляющей финансово-хозяйственной деятельности, имеющиеся в деле доказательства свидетельствуют об отсутствии взаимоотношений Общества с контрагентом ООО "Панорама" по приобретению и поставке металлоизделий в 4 квартале 2014 года.

При установлении первоначальных поставщиков металлоизделий для ООО "Панорама" налоговым органом проведен анализ банковских выписок, а также всем лицам, которым согласно расчетному счету ООО "Панорама" перечисляло денежные средства с назначением платежа "за товар", "за транспортные услуги", в том числе, перечисленным налогоплательщиком, были направлены соответствующие поручения.

Согласно полученным инспекцией ответам, ни один из них не подтверждает приобретение металла ООО "Панорама", соответственно, поставлен под сомнение факт взаимоотношений контрагента с Обществом по реализации металлоизделий.

Также, как следует из выписки банка по расчетному счету ООО "Панорама", Никитинской Ю.Г. перечислены денежные средства за транспортные услуги в размере 23 379, 60 руб.

Учитывая незначительный размер указанной суммы, налоговый орган сделал верный вывод о разовом характере сделки, которая никак не связана с фактом осуществления перевозок металлоизделий.

Наличие взаимоотношений ООО "Панорама" с ООО "Континент" по оказанию транспортных услуг в адрес ООО "Панорама" также не доказывает, что такие услуги имеют отношение к доставке металлоизделий до Общества.

В рамках камеральной проверки Общество не представило доказательств реальности осуществления хозяйственных операций с вышеуказанным контрагентом, в том числе, по доставке их до места хранения по адресу: г. Ишим, 12 км автодороги Черемшанка-Ишим. Из оспариваемого решения также следует, что налоговый орган неоднократно (4 раза) выносил Постановление о проведении осмотра территории, помещений лица, в отношении которого проводится камеральная налоговая проверка, документов и предметов.

Помимо прочего, с Обществом велась переписка по вопросу отказа в предоставлении доступа к проведению осмотра, в которых налоговый орган излагал свои основания для проведения осмотра с указанием конкретного контрагента ООО "Панорама" и по перечню приобретенных у него материалов.

Материалами дела подтверждено и заявителем не опровергнут факт соблюдения должностными лицами Инспекции всех требований относительно проведения процедуры осмотра.

Однако должностные лица Общества возражали против осмотра и отказывали налоговому органу в его проведении. Осмотр территорий был проведен только после вручения четвертого Постановления Инспекции. При этом проведение осмотра территории г.Ишим, 12 км автодороги Черемшанка-Ишим, на которой согласно показаний генерального директора Общества Каличавы З.Ш. складировались металлоизделия, приобретенные от ООО "Панорама", проведено не было в связи с расторжением договора аренды. Однако подтверждающие документы представлены не были. На вопрос о том, куда вывезены материалы с данной территории, Каличава З.Ш. отвечать отказался.

Реальность поставки товара в адрес налогоплательщика опровергается также следующими обстоятельствами:

- отсутствием товаросопроводительных документов на доставку материалов от ООО "Панорама" до Общества;

- отсутствием подтверждающих документов о выполнении условий, предусмотренных пунктом 3.9 договора от 10.09.2014 по несению затрат по разгрузке товара покупателем, т.е. Обществом;

- приобретенный у ООО "Панорама" товар Обществом не реализован;

- противоречивость показаний свидетелей должностных лиц Общества по факту приобретения товара, его доставки до склада, хранения, оплаты и т.д.; не полное владение всей информацией по сделке.

В частности, свидетель Тетюнина Л.А. дает противоречивые показания - на вопрос о том, куда поступали металлоизделия, приобретенные у ООО "Панорама" получен ответ: "...на склад Общества, расположенный г.Ишим. ул. К.Маркса, 4а.". Далее из показаний следует, что металл как привезли, находился и выгружался по адресу 12 км трассы Ишим-Черемшанка".

Показания Кагановского А.Л. (руководитель ООО "Панорама") не подтверждаются, в том числе, по доставке металлоизделий от поставщиков ООО "Панорама", а именно, не подтверждаются взаимоотношения между первоначальным поставщиком металлоизделий для ООО "Панорама" и их доставка от первоначального поставщика до Общества.

В ходе контрольных мероприятий также установлено, что в дальнейшем все металлоизделия переданы Обществом по договору комиссии, заключенному с ООО "ТрансИнжиниринг" (л.д.43-50 том 16).

По условиям указанного договора Общество (Комитент) поручает, а ООО "ТрансИнжиниринг" (Комиссионер) принимает на себя обязательство за вознаграждение совершать от своего имени, но за счет Комитента одну или несколько сделок по реализации товара Комитента. Наименование, ассортимент, количество, качество, стоимость, минимальная цена реализации товара, а также иные характеристики и дополнительные условия указаны в Спецификации на реализацию товара.

Передача Комиссионеру товара на реализацию производится в течение 30 дней со дня заключения договора путем его выборки Комиссионером со склада Комитента, расположенного по адресу: Ишимский район, 12 км автодороги Черемшанка - Ишим (пункт 2.1 договора).

В силу пункта 2.6 договора все расходы Комиссионера включены в сумму комиссионного вознаграждения.

Договор заключен на срок до 31.12.2015.

В ходе проведения мероприятий налогового контроля налогоплательщиком представлены пояснения о передаче металлоизделий по вышеуказанному договору комиссии. При этом, исходя из проведенных допросов руководителя и сотрудников Общества, Инспекцией было установлено, что местонахождение металла стоимостью более 1,5 млрд. руб. данным лицам неизвестно, что отражено на страницах 75, 86 оспариваемого решения.

Также Инспекция указала, что Комиссионер зарегистрирован в 1 квартале 2015 года и не располагает материальными, трудовыми и техническими ресурсами для исполнения договора комиссии.

В рамках допросов свидетелей, проведенных в октябре 2015 года, Инспекцией исследовался вопрос о месте нахождения металлоизделий. Все должностные лица Общества сообщали о том, что металлоизделия переданы ООО "ТрансИнжиниринг" по договору комиссии в начале мая 2015 года. Дальнейшая судьба товара им неизвестна.

Таким образом, Обществом по договору комиссии от 30.04.2015 были переданы все имеющиеся у него металлоизделия ООО "ТрансИнжиниринг", которое зарегистрировано незадолго до такой передачи (10.03.2015), представляло в налоговый орган "нулевую" отчетность, не имело в собственности имущества, транспортных средств, персонала для исполнения договора по реализации товара.

При этом должностные лица Общества не смогли пояснить налоговому органу, где на текущую дату хранятся металлоизделия, условия их хранения, а также исполнения срока реализации.

В протоколе допроса руководителя ООО "ТрансИнжиниринг" Черепанова Е.A. от 23.12.2015, проведенного Управлением МВД России по г.Тюмени по запросу налогового органа, содержатся следующие показания: организация образована в марте 2015 года, численность 1 чел. Общество не располагает ни собственными, ни арендованными основными средствами и транспортными средствами. Целью заключения договора комиссии - реализация металлоизделий от имени ООО "ТрансИнжиниринг" за счет Общества. Инициатором договора комиссии являлось Общество. Договор заключен до конца 2015 года. Весь товар передан с адреса: 12 км трассы Черемшанка-Ишим кладовщиком Общества Артамоновой, других сотрудников при передаче не было, факт своего присутствия со стороны ООО "ТрансИнжиниринг" свидетель подтвердил. Срок реализации 180 дней. Металл был вывезен со склада 12 км трассы Черемшанка-Ишим с середины мая до середины июля 2015 года в пункт разгрузки г.Элиста по ул.Герцена несколькими транспортными компаниями, с которыми заключались договора. Со слов свидетеля оплата транспортных услуг не произведена. Все расходы комиссионера включаются в комиссионное вознаграждение. По договору комиссии товары не были реализованы, в середине ноября 2015 года договор был расторгнут, металл согласно письму Общества был передан в течение нескольких дней ООО "Торгово-финансовой компании" по месту хранения.

Таким образом, договор комиссии предполагает вывоз товара с территории налогоплательщика комиссионером, при этом не предусматривает условия о местах и условиях хранения товара. Руководитель организации-комиссионера Черепанов Е.А. также не располагает информацией о факте вывоза металлоизделий с территории Общества на новое место храпения.

Как следует из показаний Черепанова Е.А., вывоз металлоизделий осуществлялся силами сторонних организаций в течение 2-х месяцев - с середины мая по середину июля 2015 года, однако он не смог назвать ни одну из этих организаций, а также наименования транспортных средств и ФИО водителей.

При этом материалами дела подтверждено, что на дату проведения допроса (23.12.2015) свидетель указал, что фактически транспортные услуги не оплачены.

Более того, суд апелляционной инстанции учитывает, что согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 20.02.2001 N 3-П, в определениях Конституционного Суда от 08.04.2004 N 169-О, от 04.11.2004 N 324-О, праву на возмещение из бюджета сумм налога корреспондирует обязанность по уплате налога на добавленную стоимость в бюджет в денежной форме. Таким образом, необходимо чтобы был сформирован источник для возмещения налога на добавленную стоимость из бюджета в виде уплаты налога в бюджет контрагентом.

В материалах дела отсутствуют доказательства, что заявленные к возмещению по НДС суммы уплаченные в бюджет спорным контрагентом.

Инспекция пришла к верному выводу, что отражение соответствующих расходов в виде налоговых вычетов по НДС путем создания формального документооборота имели цель получения необоснованной налоговой выгоды. Реальность хозяйственных операций не доказана налогоплательщиком.

Исходя из установленных обстоятельств настоящего дела, следует, что первичные и иные документы от имени ООО "Панорама" подписаны не руководителем данной организации, что подтверждено представленными в материалы дела доказательствами.

Суд первой инстанции, учитывая значительный объем металлоизделий, являющегося предметом поставки, указал на то, что поставщик ООО "Панорама" не имело сотрудников, складов, транспортных средств, необходимых для реального выполнения операции, а оказание транспортных услуг иными организациями, выступающих в качестве перевозчиков, не доказано.

В ходе мероприятий налогового контроля, а также в рамках судебного разбирательства Общество не подтвердило дальнейшую реализацию металлоизделий. Соответствующие первичные документы отсутствуют.

В отношении лиц, с которыми ООО "Панорама" осуществлены расчеты по выписке банка, установлено, что операции по поставке металлоизделий данными лицами в адрес ООО "Панорама" не осуществлялись. По результатам проведенных допросов сотрудников службы охраны на пропускных пунктах на территории налогоплательщика, а также лиц, находящихся на смежных территориях, установлено, что в 4 квартале 2014 года доставки металла в заявленном объеме на территории Общества не было.

Налогоплательщик ни в ходе проверки, ни в рамках рассмотрения настоящего спора не представил документы, подтверждающие фактическую доставку и местонахождение товара.

Как установлено из материалов дела, перевозка груза осуществляется поставщиками ООО "Панорама".

В своих показаниях Кагановский А.Л. указал на таких поставщиков металла как ООО "Торгснаб" и ООО "Спецмонтажстрой".

Однако обстоятельства привлечения сторонних транспортных компаний ни Обществом, ни контрагентом ООО "Панорама" не раскрыты. Соответствующие документы не представлены.

Взаимоотношения с лицами, на которых указал Кагановский А.Л., не подтверждены результатами встречных проверок Инспекции.

В материалы дела не представлены соответствующие договора автотранспортных услуг, транспортные накладные, товарно-транспортные накладные, подтверждающие доставку дорогостоящего товара.

Также в ходе контрольных мероприятий не выявлены организации, которые фактически могли оказать транспортные услуги по перевозке металлоизделий в г.Элисту в рамках исполнения договора комиссии.

На основании представленных в материалы дела доказательств, судом установлены обстоятельства, свидетельствующие об объективной невозможности выполнения спорных операций, в том числе, по договору комиссии исходя из удаленности мест отгрузки и передачи товара в город Элисту.

Ни поставщик, ни Общество, ни ООО "ТрансИнжиниринг" фактически не несли расходов по перевозке товара, транспортных средств на праве собственности и ином праве не имели.

Ссылка заявителя на то, что руководитель ООО "ТрансИнжиниринг" Черепанов Е.А. подтвердил факт вывоза металла со склада 12 км трассы Черемшанка-Ишим в пункт разгрузки г.Элиста по ул.Герцена несколькими транспортными компаниями правомерно не принята судом первой инстанции, ввиду отсутствия доказательств привлечения в качестве перевозчиков каких-либо лиц, а равно отсутствия оплаты транспортных услуг, на что прямо указал в протоколе допроса свидетель Черепанов Е.А. Доказательства того, что транспортные услуги могли быть оказаны безвозмездно, материалы дела также не содержат. Дальнейшей реализации приобретенного товара не установлено, что следует из показаний руководителя Общества и руководителя ООО "Трансинжиниринг".

В этой связи правомерен вывод суда первой инстанции о том, что перечисленные выше факты в совокупности свидетельствуют о фиктивном создании документооборота по приобретению металлоизделий от ООО "Панорама", а также вызывают сомнение относительно реальности совершенной сделки по транспортировке металлоизделий в город Элисту.

Соответственно, налоговый орган правомерно пришел к выводу о нереальности сделок, связанных с приобретением товара и его транспортировки в рамках договора комиссии, а также наличие во взаимоотношениях между Обществом и контрагентами схемы, в том числе, по формальному документообороту с целью получения необоснованной выгоды в виде возмещения НДС из бюджета.

Суд первой инстанции также обратил внимание на особенность расчета между налогоплательщиком и контрагентом, а именно: оплата векселями. При этом контрагентом обязанность по уплате НДС с операции выполнена в минимальном объеме. Также ООО "Панорама" не предпринимало действий по взысканию возникшей задолженности. Руководитель Общества, указывая на наличие договора переуступки долга, не называет лиц, на которых переведен долг.

Изложенное косвенно свидетельствует о согласованности действий налогоплательщика и контрагента.

В обоснование своих доводов общество ссылается на ряд свидетельских показаний, которыми, по мнению налогоплательщика, подтверждается факт приобретения товара и его хранение. В частности, это показания бухгалтера Горловой О.И., главного бухгалтера Турновой Е.А., генерального директора Каличавы З.Ш., кладовщика Артамоновой М.А., начальника отдела снабжения Тенюниной Л.А., руководителя ООО "Ишимспецстрой" Шакуто Д.В.

Вместе с тем, ответы на некоторые вопросы указанные лица дали противоречивые свидетельские показания.

Так, в частности, лица, ответственные за совершение и оформление финансово-хозяйственных операций по приобретению металла на значительную сумму не владеют информацией о факте совершения спорных хозяйственных операций по поставке металлоизделий: о поставщике данных металлоизделий, о месте отгрузки металлоизделий, по факту доставки до места хранения и др.

Руководитель Общества Каличава З.Ш. в ходе допроса не смог дать точных пояснений относительно обстоятельств и деталей заключения сделки, получения товара, указав на необходимость уточнения информации у главного бухгалтера Турновой Е.А.

В свою очередь, Турнова Е.А. в протоколе допроса N 3924 от 13.07.2015 (л.д.83-91 том 9) также не дала подробных пояснений относительно сделки, затруднилась с ответом на вопрос о том, поступали ли счета-фактуры в октябре-декабре 2014 года на приобретение металлоизделий, где в настоящее время находятся материалы. Свидетель также не указала цель приобретения товара, не смогла пояснить, в каком ассортименте поступал металл, а также где он хранится в настоящее время.

Таким образом, правомерно и уместно заключить вывод о том, что Каличава З.Ш. и Турнова Е.А., являясь главными должностными лицами Общества, фактически в полной мере не владеют информацией о сделке по поставке товара, что является нелогичным, поскольку вопросы финансово-хозяйственной деятельности организации находятся в ведении руководителя и главного бухгалтера.

Также свидетели дают противоречивые сведения о задолженности Общества перед ООО "Панорама", а именно, учитывая дату ликвидации контрагента 24.04.2015, генеральный директор и главный бухгалтер Общества при проведении допроса в июле 2015 года сообщают о наличии задолженности перед ООО "Панорама" (стр.45 оспариваемого решения), а при проведении допроса в октябре 2015 года утверждают, что задолженность отсутствует (стр.75 Решения).

Результаты опросов приведены налоговым органом в сводной таблице N 4 оспариваемого решения на страницах 37-46 и 71-78.

Судом первой инстанции принято во внимание то обстоятельство, что бухгалтер Общества Горлова О.И. изменила показания, которые были даны ею ранее. Сводная таблица показаний от 14.07.2015 и от 28.10.2015 приведена Инспекцией в оспариваемом решении на страницах 88-90.

Начальник отдела снабжения Общества Тенюнина Л.А. в протоколе допроса от 28.10.2015 также дает неоднозначные показания по вопросу о том, куда поступали металлоизделия, приобретенные у ООО "Панорама" (л.д.2-12 том 15).

Доводы апелляционной жалобы о том, что свидетельские показания не являются надлежащими доказательствами по делу и не могут опровергать факт заключения сделки не могут быть признаны судом апелляционной инстанции обоснованными, поскольку показания свидетелей были рассмотрены судом первой инстанции в совокупности с письменными доказательствами, представленными сторонами в материалы дела. Названные выше лица были допрошены в качестве свидетелей в порядке, установленном статьей 90 Налогового кодекса Российской Федерации, при этом протоколы допросов вышеупомянутых лиц фальсифицированным в установленном порядке признаны не были, в связи с чем отсутствуют правовые основания ставить под сомнения или не доверять достоверности показаниям свидетелей, предупрежденных об уголовной ответственности за дачу ложных показаний.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводами арбитражного суда относительно того, что обстоятельства, касающиеся условий совершения и исполнения спорных сделок, оцененные судом в их совокупности и взаимосвязи, достаточным образом свидетельствуют о создании налогоплательщиком в результате формального документооборота ситуации, позволяющей получить налоговые выгоды вне связи с реальной предпринимательской (иной экономической) деятельностью с поименованными контрагентами.

В вопросе о том, знал либо должен ли был знать налогоплательщик о недостоверности (противоречивости) представляемых сведений, судом правомерно учтена правовая позиция, высказанная в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2010 N 15658/09.

Таким образом, в результате анализа фактических обстоятельств сделки с ООО "Панорама", а равно впоследствии по договору комиссии, суд приходит к выводу о том, что хозяйственные операции заявителя не имели реальной деловой цели и могут быть объяснены исключительно преследованием заявителем получение необоснованной налоговой выгоды.

Доводы апелляционной жалобы, касающиеся результатов повторной экспертизы подписей, согласно которым эксперт подтвердил подписание документов руководителем ООО "Панорама", судом апелляционной инстанции отклоняются.

Как правильно указал суд первой инстанции, по результатам проведения почерковедческой экспертизы Обществом получено заключение эксперта ООО "Агентство экономической безопасности "Оптимум" от 30.09.2015 N 15-170 от 30.09.2015, в котором сделаны следующие выводы (л.д.84-94 том 5):

- подписи от имени Кагановского А.Л. в представленных документах (счета-фактуры, товарная накладная) вероятно, выполнены Кагановским А.О.;

- подписи от имени Кагановского А.Л. в представленных документах (договор поставки, акт сверки) выполнены Кагановским А.Л.

Кроме того, заявителем представлена также рецензия на заключение эксперта Смагина Р.А. содержащая указания на ошибки, допущенные экспертом в ходе экспертизы, которые стали причиной неправильных выводов (л.д.75-80 том 5).

Однако, суд верно отметил, что представленное заключение эксперта не опровергает выводов Инспекции, а также обстоятельств недостоверности первичных документов, по которым Общество претендует на налоговые вычеты по НДС.

Кроме того, по результатам исследования экспертом сделан вероятный вывод относительно подписи Кагановского А.Л., содержащейся на счетах-фактурах и товарной накладной.

Следует отметить, что на стадии назначения почерковедческой экспертизы, а также по результатам ознакомления с результатами проведенной почерковедческой экспертизы, заявитель не имел каких-либо замечаний. Налогоплательщик уведомлен о назначении экспертизы, ознакомлен с постановлениями о назначении экспертизы и ему разъяснены права, предусмотренные пунктом 7 статьи 95 Налогового кодекса Российской Федерации, которым он не воспользовался.

При этом непосредственно сразу после проведения Инспекцией почерковедческой экспертизы, заявитель самостоятельно проводит повторное почерковедческое исследование, с аналогичными предметом и вопросами, поставленными перед экспертом (заключение эксперта от 08.09.2015 N 382-2015, полученное Инспекцией и заключение эксперта от 30.09.2015 N 15-170 от 30.09.2015, полученное Обществом).

Как верно указал суд, в данном случае заявитель не обосновал необходимость проведения повторного почерковедческого исследования, принимая во внимание те обстоятельства, что почерковедческое исследование первичных документов проводилось экспертом на основании документов, полученных налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля от заявителя на сообщение от 22.06.2015 N 2.7-5/2214.

Судом учтено, что у налогоплательщика отсутствовали какие-либо замечания к результатам почерковедческого исследования, проведенного налоговым органом, что подтверждается протоколом ознакомления от 18.09.2015 с заключением эксперта N 382-2015 (том 8 л.д.106).

В указанном заключении эксперта описан ход экспертизы (исследования), в результате установлено различие общих и частных признаков при выполнении подписей от имени Кагановского А.Л. в представленных документах и в образцах (копиях). Установленные различия устойчивы и образуют индивидуальную совокупность, позволяющую сделать вывод о том, что подписи в исследуемых документах от имени Кагановского А.Л. выполнены не Кагановским А.Л., а иными лицами.

Из заключения суд не усматрел выводов эксперта о невозможности оценки каких-либо документов в силу отсутствия подписей, либо иных причин, препятствующих проведению исследования. Представленные для исследования материалы не были признаны экспертом недостаточными и непригодными для идентификации исполнителей подписей.

Проанализировав данное экспертное заключение, суд обоснованно не нашел нарушений норм процессуального права при назначении экспертизы, в связи с чем, представленное налоговым органом заключение эксперта признано надлежащим доказательством по делу.

Более того, данное экспертное заключение оценивалось в совокупности и взаимосвязи с иными доказательствами по делу.

Являясь самостоятельным инициатором проведения повторной почерковедческой экспертизы, Общество в качестве доказательств наличия очевидных и бесспорных нарушений, допущенных при производстве ранее проведенной экспертизы, представило в материалы дела рецензию на заключение эксперта Смагина Р.А. (л.д.75-80 том 5).

В указанной рецензии экспертом Каминской А.В. сделан вывод о формальном подходе эксперта, о нарушении действующего законодательства, регулирующего производство экспертиз и нарушении применяемых методик, о неполноте проведенного исследования.

Суд первой инстанции, ссылаясь на положения статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, верно отметил, что оценка доказательств по делу относится к компетенции суда, следовательно, необходимость в предоставлении рецензии на экспертное заключение отсутствует.

Более того, рецензия на заключение эксперта не может быть принята как форма доказательства, поскольку это не предусмотрено процессуальным законодательством, что соответствует правовой позиции, изложенной в Определении Верховного Суда РФ от 10.10.2014 N 305-ЭС14-3484 по делу N А40-135495/2012.

Суд первой инстанции, исключая рецензию на заключение эксперта Смагина Р.А. из числа надлежащих доказательств, правомерно исходит из того, что процессуальное законодательство и законодательство об экспертной деятельности не предусматривают рецензирование экспертных заключений; рецензия составлена в одностороннем порядке, выполнена не по поручению суда, а на основании договорных отношений с заявителем; отсутствует дата составления рецензии.

Также рецензирование экспертного заключения производилось без участия эксперта, который не имел возможности представить свои возражения. Доказательств обратного материалы дела не содержат.

Кроме всего, арбитражный суд правильно указал, что из содержания указанной рецензии на экспертное заключение усматривается, что эксперт ООО "Агентство экономической безопасности "Оптимум" Каминская А.В. об уголовной ответственности, предусмотренной статьей 307 Уголовного кодекса Российской Федерации, за дачу заведомо ложного заключения (рецензии) не предупреждена.

Вопреки позиции налогоплательщика, суд первой инстанции критически отнёсся к представленному обществом нотариально-оформленному заявлению, в котором руководитель ООО "Панорама" подтвердил факт подписания собственноручно спорных счетов-фактур, поскольку оно противоречит выводам заключения эксперта ООО "Экспертно-Оценочный центр" от 08.09.2015 N 382-2015.

Кроме того, указанное заявление датировано 24.09.2015, т.е. оформлено практически сразу после составления акта от 11.09.2015 N 2.7-25/1466 камеральной налоговой проверки в отношении Общества.

На основании изложенного, является верным вывод суда первой инстанции о том, что все документы, представленные Обществом в обоснование своего права на применение налоговых вычетов по НДС по сделкам со спорным контрагентом, содержат недостоверные и противоречивые сведения, поэтому не могут иметь юридической силы и являться основанием для принятия к учету товаров, услуг, работ.

Сведения, содержащиеся в представленных Обществом документах в подтверждение вычетов налога, критерию достоверности не отвечают и не подтверждают достоверно факт реальных хозяйственных отношений Общества и ООО "Панорама".

Перечисленные обстоятельства в их совокупности и взаимосвязи указывают на невозможность реального осуществления заявителем хозяйственных операций с ООО "Панорама" контрагентами с учетом отсутствия у последнего необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности. Инспекцией сделан верный вывод о том, что факт закупа металлоизделий материалами дела не подтвержден.

При этом у налогового органа отсутствует обязанность доказывать, какими конкретно контрагентами фактически были поставлены товары, поскольку именно Общество должно подтвердить реальную поставку товара конкретным контрагентом, по взаимоотношениям с которым заявлена налоговая выгода.

Доказательств, опровергающих установленные выше Инспекцией обстоятельства, заявителем в рамках рассмотрения настоящего спора не представлено.

Кроме того, обстоятельством, имеющим существенное значение для правильного рассмотрения настоящего спора, является не только формальная схожесть действий налогоплательщика с нормами налогового законодательства, регламентирующими порядок применения налоговых вычетов, но и фактическое исполнение им своих обязанностей по реальной уплате стоимости товара, в том числе НДС, предоставлению достоверных доказательств исполнения этих обязанностей, наличие реальных хозяйственных операций, по которым заявлена налоговая выгода, и отсутствие злоупотребления правом.

В данном случае, недостоверные сведения содержатся в первичных документах, поэтому такие документы не могут быть приняты в качестве надлежаще оформленных документов.

Несогласие Общества с установленными налоговым органом и судом обстоятельствами в отношении данных контрагентов, не свидетельствует о недоказанности таких обстоятельств.

В связи с чем, основания для удовлетворения требований заявителя отсутствуют.

Судом первой инстанции не принята во внимание позиция Общества и налогового органа относительно фактической возможности (невозможности) размещения и складирования спорных металлоизделий на площади промзоны 3000 кв.м., поскольку, как правильно указал суд, ни заявитель, ни ответчик не обладают достаточной компетенцией для заключения подобных выводов, а равно составления соответствующих расчетов.

Доводам налогоплательщика о нарушении Инспекцией процедуры рассмотрения материалов проверки и принятия решения дана надлежащая оценка судом первой инстанции, указанные доводы заявителя обоснованно отклонены.

Так, обществ ссылается на не ознакомление его с частью документов, на которые содержится ссылка в оспариваемом решении на странице 118; не представление налоговым органом месяца на ознакомление и представление пояснений по материалам, полученных в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля; должностное лицо Инспекции, которое вынесло решение, не участвовало во всех мероприятиях рассмотрения материалов проверки; Инспекция не вправе была запрашивать у Общества документы в рамках камеральной проверки, а также считает, что документы неправомерно истребованы на основании сообщения, форма которого не предусмотрена для требования.

Согласно пункту 3.1 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации, пункту 3.3 Требований к составлению акта налоговой проверки, приведенных в Приложении N 24 к Приказу ФНС России от 08.05.2015 N ММВ-7-2/189@ к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются.

Документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок.

Из анализа норм статей 100 и 101 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что действующим законодательством установлено право налогоплательщика на ознакомление со всеми материалами налоговой проверки и обязанность налогового органа предоставить налогоплательщику, в отношении которого проведены контрольные мероприятия, копии акта проверки и приложенных к нему документов, подтверждающих выявленные нарушения, в то же время, обязанность налогового органа предоставлять налогоплательщику копии всех материалов проверки, действующим законодательством прямо не предусмотрена.

Налоговый орган правильно указал на то, что ООО "Ишимский винно-водочный завод" требует от инспекции, в том числе, документы, предоставление которых не является обязанностью инспекции, поскольку они не являются доказательством вменяемого Обществу налогового правонарушения. Приложения к Акту в виде документов, подтверждающих факт совершения налогового правонарушения, необходимы налогоплательщику с целью их изучения и оценки для реализации его права, в случае несогласия с Актом проверки в целом или отдельными его положениями на предоставление возражения и доказательств, опровергающие выводы налогового органа, а также, возможность представить свои объяснения при рассмотрении материалов проверки.

Таким образом, поскольку Налогового кодекса Российской Федерации возлагает обязанность по предоставлению налогоплательщику лишь тех документов, которые подтверждают факт нарушения законодательства о налогах и сборах, постольку представленные материалы встречных проверок, которые не являются доказательством вменяемого ООО "Ишимский винно-водочный завод" налогового правонарушения, правомерно не приложены инспекцией к Акту проверки от 11.09.2015 N 2.7-25/1466ДСП.

Согласно материалам дела, а именно: протоколу ознакомления с материалами камеральной налоговой проверки и результатами дополнительных мероприятий налогового контроля от 23 декабря 2015 года Колодяжина Елена Николаевна, представитель ООО "Ишимский винно-водочный завод" по доверенности N 23 от 23.11.2015, выданной генеральным директором ООО "Ишимский винно-водочный завод" Каличавой З.Ш. при участии должностных лиц государственного налогового инспектора отдела камеральных проверок N 1 Межрайонной ИФНС России N 12 по Тюменской области Дягилевой Юлии Сергеевны ознакомлена с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля, проведенных на основании Решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 28 октября 2015 года N8 по результатам рассмотрения акта налоговой проверки N 2.7-25/1466 дсп от 11.09.2015 и иными материалами налоговой проверки, в том числе с материалами организаций, содержащих в названии "Торгснаб" и "Спецмонтажстрой".

Налоговый орган пояснил, что со всеми поручениями, направляемыми в другие налоговые органы для проведения допроса свидетелей, представитель ООО "Ишимский винно-водочный завод" Колодяжина Елены Николаевны ознакомлена.

Суд первой инстанции верно указал на непредставление обществом доказательств того, каким образом непоступившие протоколы допросов руководителей таких организаций повлияли на результаты проверки, а также каким образом вышеперечисленные обстоятельства нарушают его права и законные интересы, учитывая, что Общество было надлежащим образом уведомлено о времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки с учетом дополнительных материалов налогового контроля.

Следует отметить, что в целях соблюдения прав налогоплательщика, Инспекцией было принято решение об отложении рассмотрения материалов проверки, назначено новое рассмотрение на 28.12.2015.

Довод Общества о том, что должностное лицо Инспекции, которое вынесло решение, не участвовало во всех мероприятиях рассмотрения материалов проверки, является несостоятельным, так как материалы проверки, письменные возражения и дополнения, а также результаты дополнительных мероприятий налогового контроля рассмотрены начальником Инспекции Щегловой Т.А., которым вынесено оспариваемое решение.

Довод заявителя относительно непредставления Инспекцией месяца на ознакомление и представление пояснений по материалам, полученных в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля, судом первой инстанции также отклонен.

Суд апелляционной инстанции соглашается с данными выводами арбитражного суд. При этом инспекцией верно отмечено, что, исходя из характера и объема, полученных 23.12.2015 и 29.12.2015 налогоплательщиком документов, для их изучения и предоставления возражений достаточно срока меньше месяца.

При изложенных выше обстоятельствах, Инспекцией не нарушены процессуальные требования Налогового кодекса Российской Федерации.

Как и в суде первой инстанции, налогоплательщик указывает на то, что подписи инспектора налогового органа в разных документах зрительно различаются, что ставит под сомнение допустимость использования таких документов (акт камеральной проверки, протоколы допроса Горловой, Баранова, расчет пени в акте проверки).

Суд первой инстанции, вопреки доводам апелляционной жалобы, правильно указал, что визуальное различие подписей инспектора в данных документах не влияет на результаты дела при оспаривании решения Инспекции.

Таким образом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о правомерном привлечении ООО "Ишимский винно-водочный завод" к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 2 132 323,80 руб., предложении уплатить недоимку по НДС в общей сумме 10 661 619 руб., а также пени за несвоевременную уплату НДС в сумме 610 578,59 руб., в связи с чем отказ в возмещении налога на добавленную стоимость в заявленной обществом сумме является обоснованным, поскольку представленные налогоплательщиком подтверждающие документы по его сделке не отвечают требованиям законодательства, содержат недостоверные данные в связи с чем не могут быть приняты в качестве надлежащих документов, подтверждающих правомерность вычета по налогу на добавленную стоимость.

В силу изложенного суд апелляционной инстанции приходит к выводу о неубедительности фактической и правовой позиции ООО "Ишимский винно-водочный завод" по рассматриваемому вопросу, а также о неправомерном включении последним сумм налога на добавленную стоимость к вычету (возмещению) по сделке с ООО "Панорама".

Доводы общества об отсутствии необходимости предоставления товарно-транспортных накладных в подтверждение факта доставки товара по заключенной с заявителем сделке, судом апелляционной инстанции не принимаются, т.к. установленные по делу обстоятельства в своей совокупности свидетельствуют о невозможности исполнения спорным контрагентом заключенной между ним и обществом сделке.

Не является основанием к отмене судебного решения и приведенная в жалобе ссылка на судебную практику, поскольку касается иных обстоятельств и не свидетельствует о неправильном применении судом по настоящему делу норм материального права.

С учетом изложенного решение налогового органа N 2.7-25/2105 от 30.12.2015 обоснованно признано судом первой инстанции законным и не подлежащим отмене.

При данных обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что, отказав в удовлетворении заявленных обществом требований, суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение.

Нормы материального права применены арбитражным судом первой инстанции правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено. С учетом изложенного оснований для отмены обжалуемого решения арбитражного суда и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.

Судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы предпринимателя в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации относятся на заявителя.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 269 (270), 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Тюменской области от 12.08.2016 по делу N А70-6279/2016- оставить без изменения, апелляционную жалобу-без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

О.Ю. Рыжиков

Судьи

Ю.Н. Киричёк Е.П. Кливер