Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 17 ноября 2016 г. N 10АП-14126/16

Требование: о признании недействительным акта органа власти по уплате налогов

Вывод суда: решение суда первой инстанции изменено

г. Москва

17 ноября 2016 г.

Дело N А41-20649/16

Резолютивная часть постановления объявлена 10 ноября 2016 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 17 ноября 2016 года.

Десятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Коновалова С.А.,

судей Бархатова В.Ю., Боровиковой С.В.,

при ведении протокола судебного заседания: Ереминой А.Г.,

при участии в заседании:

от ИП Чеснокова Ю.А.: Никифорова Г.В., по доверенности от 17.05.2016;

от ИФНС России по г.Домодедово Московской области: Бутина С.А., по доверенности от 23.09.2016,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу ИП Чеснокова Ю.А. на решение Арбитражного суда Московской области от 18.08.2016 по делу N А41-20649/16, принятое судьёй Мясовым Т.В., по заявлению ИП Чеснокова Ю.А. к ИФНС России по г.Домодедово Московской области, о признании недействительным решения N31 от 13.11.2015,

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Чесноков Юрий Анатольевич обратился в Арбитражный суд Московской области с заявлением к Инспекции ФНС России по г.Домодедово Московской области о признании недействительным решения N 31 от 13.11.2015 в части дополнительного начисления НДС за 2012 год в сумме 696.402 рублей, за 2013 год в сумме 255 398 рублей, соответствующего штрафа за неполную уплату НДС в сумме 56 028 рублей за 2012 год и 51 078 рублей за 2013 год, пени в сумме 225 031 рубля за 2012 год и 62 121 рубля за 2013 год.

Решением Арбитражного суда Московской области от 18 августа 2016 года по делу N А41-20649/16 в удовлетворении заявленных требований ИП Чеснокову Ю.А. отказано.

Не согласившись с вынесенным по делу решением, предприниматель обратился в Десятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Московской области от 18 августа 2016 года по делу N А41-20649/16 отменить, требования предпринимателя удовлетворить.

Инспекция представила в материалы дела отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит обжалуемое решение оставить без изменения.

Стороны направили в судебное заседание своих представителей, которые поддержали доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее соответственно.

Рассмотрев дело в порядке ст. 268 АПК РФ, исследовав материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции полагает обжалуемое решение подлежащим отмене.

Как следует из материалов дела, Инспекцией ФНС России по г. Домодедово Московской области была проведена выездная налоговая проверка Индивидуального предпринимателя Чеснокова Ю.А. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2013, по результатам которой составлен акт от 20.07.2015 N 12-36/6-18.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки руководителем налогового органа вынесено решение от 13.11.2015 N 31, согласно которому ИП Чесноков Ю.А. привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в сумме 112 567 руб., налогоплательщику доначислены налоги в общей сумме 979 014 руб. и соответствующая сумма пеней - 292 202 руб.

Решением Управления ФНС России по Московской области от 18.02.2016 N 07-12/09991@, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение Инспекции отменено в части дополнительного начисления НДФЛ в сумме 14 759 руб., соответствующих пени - 2 137 руб. и привлечения к ответственности в виде штрафа в сумме 2 952 руб. В остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.

Полагая решение Инспекции незаконным и нарушающим права общества, заявитель обратился в суд с рассматриваемыми требованиями.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции посчитал оспариваемое решение Инспекции законным и не нарушающим права и законные интересы общества.

Апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции об обоснованности доначисления Инспекцией соответствующих сумм НДС и пени, ввиду следующего.

В силу части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Анализ указанных норм права позволяет сделать вывод о том, что признание ненормативного правового акта недействительным, а также незаконными решений и действий (бездействия) органов возможно при одновременном наличии двух обстоятельств: оспариваемые решение и действия (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушают права и законные интересы заявителя.

Как усматривается из материалов дела, в проверенном периоде с 2012 по 2013 гг. ИП Чесноков Ю.А. осуществлял деятельность облагаемую по общей системе налогообложения и специальной системе налогообложения - ЕНВД (розничная торговля).

По итогам контрольных мероприятий налоговым органом был сделан вывод, что в нарушение требований пункта 4 статьи 170 НК РФ в проверяемый период налогоплательщик не вел раздельный учет по облагаемым НДС операциям и операциям, не подлежащим обложению НДС.

При этом, сумма выручки, полученной от деятельности, подлежащей обложению ЕНВД за 2012 и 2013 годы документально налогоплательщиком в рамках мероприятий налогового контроля до стадии возражений не была подтверждена, поскольку контрольно-кассовая техника не применялась, а иные документы не представлены.

В соответствии с пунктом 7 статьи 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению единым налогом на вмененный доход, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей обложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.

При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом на вмененный доход, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.

Конституционный Суда РФ в определении от 04.06.2013 N 966-О сформировал следующую правовую позицию по спорному вопросу.

В соответствии с пунктом 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 НК РФ

- по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость; принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения),

- по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Раздельный учет должен быть организован таким образом, чтобы по его данным можно было соотнести те, либо иные показатели к разным видам деятельности, которые ведет налогоплательщик.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит.

Таким образом, если в одном налоговом периоде налогоплательщик осуществляет операции, подлежащие налогообложению, и операции, не облагаемые НДС, то они обязаны раздельно учитывать суммы НДС по приобретенным товарам, работам, услугам, имущественным правам, которые используются в облагаемых и необлагаемых операциях.

При соблюдении указанного условия НДС по приобретенным товарам (работам, услугам, имущественным правам), приобретенным для облагаемых налогом операций, налогоплательщики вправе принять к вычету.

Пунктом 14 Постановления Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость" закреплено, что при восстановлении сумм налога в порядке, установленном пунктом 3 статьи 170 НК РФ, в книге продаж плательщик НДС регистрирует счета-фактуры, на основании которых ранее суммы налога были приняты им к вычету, причем регистрация осуществляется на сумму НДС, подлежащую восстановлению.

Из вышеприведенных правовых норм следует, что для индивидуальных предпринимателей, которые применяют общую систему налогообложения, обязанность по ведению раздельного учета обусловлена необходимостью распределять НДС по приобретенным товарам, работам и услугам между облагаемыми и необлагаемыми операциями.

В ходе проведения выездной налоговой проверки, по требованию Инспекции, налогоплательщиком был представлен расчет пропорции только за 3 и 4 кварталы 2013 года.

В 2012 году такая пропорция не рассчитывалась, так как деятельность, подпадающая под обложение ЕНВД не осуществлялась; также пропорция не рассчитывалась в 1 и 2 кварталах 2013 года.

Кроме того, ИП Чесноковым Ю. А. были представлены регистры расчета пропорций сумм налога на добавленную стоимость, подлежащих вычету, за 2012 год и 1 и 2 кварталы 2013 года, а также книги учета выручки по ЕНВД за 2012 год и 1 квартал 2013 года, книги учета выручки по ЕНВД за 2012-2013 годы, согласно которым ИП Чесноков Ю.А. произвел перерасчет суммы налоговых вычетов по НДС за 3 и 4 кварталы 2012 года, 1 и 2 кварталы 2013 года по объему выручки от деятельности, попадающей под общий режим налогообложения и ЕНВД.

Одновременно, налогоплательщиком были представлены уточненные налоговые декларации по НДС за периоды 3 и 4 кварталы 2012 года, 1 и 2 кварталы 2013 года, в которых были уменьшены суммы вычетов по НДС с учетом представленных регистров по раздельному учету НДС.

Таким образом в рамках мероприятий налогового контроля установлено, что налогоплательщик представлял налоговому органу недостоверные сведения о своей финансово-хозяйственной деятельности, а способ ведения налогоплательщиком учета не позволял достоверно рассчитать искомую пропорцию в отсутствие документов, составляемых при совершении финансово-хозяйственных операций.

Кроме того, представленные налогоплательщиком ведомости содержат лишь дату отгрузки, наименование продукции и ее количественное выражение, в ведомостях отсутствует стоимость единицы товара и его стоимостная оценка в целом, что не позволяет говорить об организации ИП Чесноковым Ю. А. количественно-суммового учет товаров (по наименованиям, количеству, ценам) реализуемого в розницу в 2012 году и в 1 и 2 кварталах 2013 года.

В своей апелляционной жалобе предприниматель указывает, что им велся раздельный учет по самостоятельно избранной форме (регистры-расчеты) и предполагал расчет долей реализованных товаров в рамках деятельности облагаемой и не облагаемой ЕНВД.

Между тем, представленные налогоплательщиком документы, не содержат необходимой информации для определения искомой пропорции и, соответственно, не являются доказательствами ведения раздельного учета.

При этом, у налогоплательщика отсутствуют документы, которые позволили бы верифицировать включенные в представленные ведомости сведения сопоставив их с состоявшимися фактами финансово-хозяйственной деятельности.

Для определения пропорции НДС является обязательным определение выручки от реализации товаров в розницу (стоимость отгруженных за налоговый период товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав), операции по реализации которых освобождены от обложения налогом).

В силу пункта 5 статьи 346.26 НК РФ налогоплательщики ЕНВД обязаны соблюдать порядок ведения расчетных и кассовых операций в наличной и безналичной формах, установленный в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно положению о порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории РФ, утвержденного Банком России 12.10.2011 N 373-П, индивидуальные предприниматели обязаны соблюдать в полном объеме порядок ведения кассовых операций, в том числе устанавливать лимит остатка наличных, оформлять ПКО и РКО, вести и заполнять кассовую книгу (по форме 1310004) (п. п. 1.1, 1.2, 1.8, 3.1, 4.1, 5.1 Положения о порядке ведения кассовых операций), письма Минфина России от 08.08.2012 N 03-11-06/3/56, Банка России от 108.2012 N 29-1-2/5603 (направлено Письмом ФНС России от 31.08.2012 АС-4-14504@)).

В соответствии с пунктом 1.8 Положения о порядке ведения кассовых операций кассовые операции, проводимые индивидуальным предпринимателем, оформляются приходными кассовыми ордерами 0310001, расходными кассовыми ордерами 0310002, то есть соответствующими кассовыми документами, соответственно по формам, предусмотренным для приходных (форма N КО-1) и расходных (форма N КО-2) кассовых ордеров, утвержденных Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998.

Учитывая изложенное, записи в кассовую книгу должны были производиться ИП Чесноковым Ю. А. на основании приходного кассового ордера и документа, подтверждающего прием наличных денег за товар (работу, услугу), который выдается по требованию покупателя (клиента).

К таким документам могут относиться товарный чек, квитанция.

Однако, ни один из вышеперечисленных документов, который мог бы подтвердить выручку, полученную без применения ККТ, заявителем представлен не был, что исключает возможность подтвердить выручку от реализации товаров в рамках деятельности облагаемой ЕНВД, показатель которой использовался ИП Чесноковым Ю. А. для расчета суммы НДС, подлежащей налоговому вычету при наличии облагаемых и необлагаемых НДС оборотов.

Таким образом, отсутствие количественно - суммового учета товара реализуемого в розницу, а так же документов, подтверждающих размер выручки от реализации товара в розницу послужило основанием для вывода Инспекции о ведении предпринимателем неполного и недостоверного учета доходов и расходов облагаемых и не облагаемых НДС в 2012 году и 1 и 2 кварталах 2013 года.

Документов, опровергающих указанный вывод Инспекции, заявителем не представлено.

Соответственно, апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции об обоснованности начисления соответствующих сумм НДС и пеней.

Однако, выводы суда первой инстанции о законности решения Инспекции в части привлечения предпринимателя к налоговой ответственности в виде штрафа, апелляционный суд полагает ошибочными, так как суд не оценил довод предпринимателя о наличии смягчающих обстоятельств.

Оценив указанный довод предпринимателя, апелляционный суд полагает необходимым указать следующее.

В соответствии с п. 4 ст. 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 НК РФ.

Из анализа ст. 112 НК РФ следует, что перечень смягчающих налоговую ответственность обстоятельств является открытым, то есть неограниченным.

Таким образом, суд или государственный орган, рассматривающий дело о правонарушении, может по своему усмотрению признать в качестве смягчающего ответственность обстоятельства также любое иное обстоятельство, не названное в п. 1 ст. 112 НК РФ.

Апелляционным судом установлены следующие, смягчающие налоговую ответственность обстоятельства:

- отсутствие умысла;

- совершение правонарушения впервые;

- на иждивении налогоплательщика находятся трое детей.

В соответствии с правовой позицией ВАС РФ, изложенной в постановлении президиума ВАС РФ от 06.03.2001 N 8337/00 для удовлетворения судом требования налогового органа представляется недостаточной только констатация самого факта правонарушения без учета личности налогоплательщика и иных обстоятельств, суд обязан учитывать смягчающие ответственность обстоятельства.

Поскольку перечень смягчающих ответственность обстоятельств, приведенный в ст. 112 НК РФ не является исчерпывающим, суд вправе признать иные обстоятельства, не указанные в подпунктах 1, 2, 2.1 ст. 112 НК РФ в качестве смягчающих ответственность.

Обстоятельств, отягчающих ответственность, налоговым органом при вынесении оспариваемых ненормативных правовых актов не установлено.

Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлениях от 11.03.1998 г. N 8-П, от 12.05.1998 г. N 14-П, от 15.07.1999 г. N 11-П отметил, что санкции должны отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, компенсационного характера применяемых санкций, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств.

Об отсутствии умысла в совершении налогового правонарушения свидетельсвует следующее.

В соответствии со статьей 110 НК РФ виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности.

Инспекцией ни в акте проверки, ни в обжалуемом решении не приведены доводы о наличии умысла в действиях налогоплательщика. В судебном заседании апелляционного суда представителем ИФНС подобные основания также не сообщены. Суд в изложенных обстоятельствах дела наличие умысла со стороны ИП не установил.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 5 Постановления от 15 июля 1999 года N 11-П принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания. Указанные принципы привлечения к ответственности в равной мере относятся к физическим и юридическим лицам.

Факт совершения вменяемого предпринимателю правонарушения впервые налоговым органом не оспорен, Инспекцией сведений о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности ранее за подобное налоговое правонарушение не сообщено.

Факт нахождения на иждивении налогоплательщика троих детей подтвержден материалами дела: копии свидетельств о рождении, справка о признании семьи предпринимателя многодетной.

Исходя из вышеизложенного, апелляционный суд полагает необходимым уменьшить штраф, указанный в решении Инспекции в 10 раз: до 10 710,6 руб.

Таким образом, обжалуемое решение суда в части отказа в признании недействительным решения ИФНС России по городу Домодедово Московской области от 13.11.2015 N 31 в части привлечения ИП Чеснокова Ю.А. к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в сумме 96 395,40 руб.

В остальной части решение суда подлежит оставлению без изменения.

Руководствуясь статьями 266, 268, пунктом 2 статьи 269, пунктом 1 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Московской области от 18 августа 2016 года по делу N А41-20649/16 отменить в части отказа в признании недействительным решения ИФНС России по городу Домодедово Московской области от 13.11.2015 N 31 в части привлечения ИП Чеснокова Ю.А. к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в сумме 96 395,40 руб.

Признать недействительным решение ИФНС России по городу Домодедово Московской области от 13.11.2015 N 31 в части привлечения ИП Чеснокова Ю.А. к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в сумме 96 395,40 руб.

В остальной части решение Арбитражного суда Московской области от 18 августа 2016 года по делу N А41-20649/16 оставить без изменения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Московского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через суд первой инстанции.

Председательствующий

С.А. Коновалов

Судьи

В.Ю. Бархатов С.В. Боровикова