Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 24 января 2017 г. N 08АП-15450/16

город Омск

24 января 2017 г.

Дело N А75-1252/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 17 января 2017 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 24 января 2017 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Кливера Е.П.,

судей Киричёк Ю.Н., Рыжикова О.Ю.,

при ведении протокола судебного заседания секретарём Бака М.Е.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-15450/2016) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (далее - МИФНС России N 1 по ХМАО-Югре, Инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 20.10.2016 по делу N А75-1252/2016 (судья Чешкова О.Г.), принятое

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Строительная компания "Севур" (далее - ООО СК "Севур", Общество, заявитель, налогоплательщик)

к МИФНС России N 1 по ХМАО-Югре

о признании недействительным решения N 25/2015 от 27.11.2015,

при участии в судебном заседании представителей:

от МИФНС России N 1 по ХМАО - Югре - Ятченко А.В. по доверенности от 10.11.2016 сроком действия 1 год (удостоверение), Ница К.В. по доверенности от 17.10.2016 сроком действия по 16.10.2017 (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации);

от ООО СК "Севур" - Гордон М.В. по доверенности от 10.01.2017 сроком действия 4 месяца (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации),

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Строительная компания "Севур" обратилось в Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре о признании решения N 25/2015 от 27.11.2015 недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организаций, соответствующих сумм пени и штрафа, за исключением доначислений налога на добавленную стоимость в размере 47 610 руб. 56 коп. по сделкам с контрагентом ООО "Модуль Т", налога на добавленную стоимость в размере 322 233 руб. 39 коп. по сделкам с контрагентом ООО "Интерград", налога на добавленную стоимость в размере 1 040 773 руб. по контрагенту ООО "Ураллесэнерго-СК", налога на добавленную стоимость в размере 788 649 руб. 25 коп. по сделкам с контрагентом ООО "Строитель", налога на добавленную стоимость в размере 1 648 446 руб. по сделкам с контрагентом ООО ТД "Меридиан", а также за исключением доначислений по налогу на доходы физических лиц.

Решением Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 20.10.2016 заявленные требования удовлетворены частично, решение от 27.11.2015 N 25/2015 признано незаконным в части доначисления налога на добавленную стоимость по финансово-хозяйственным операциям с закрытым акционерным обществом "Интер-Продукт-Проект" и обществом с ограниченной ответственностью "Стройструктура", а также в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 9 340 509 руб., начисления соответствующих сумм пени и штрафа.

В обоснование принятого решения суд первой инстанции сослался на то, что налоговым органом представлены достаточные доказательства, опровергающие реальность хозяйственной деятельности ООО "Аванпост", ООО "Реал Т", ООО "Стройиндустрия", ООО "Торговый двор", ООО "Элит-Опт", ООО "Прибой" и подтверждающие недостоверность первичных документов по сделкам с перечисленными контрагентами, представленных налогоплательщиком в подтверждение права на применение налоговых вычетов и уменьшение суммы доходов, облагаемых налогом на прибыль организаций. По мнению суда первой инстанции, собранные налоговым органом в совокупности доказательства в отношении контрагентов - ООО "Аванпост", ООО "Реал Т", ООО "Стройиндустрия", ООО "Торговый двор", ООО "Элит-Опт", ООО "Прибой" - являются достаточными для признания решения в части доначисления налога на добавленную стоимость по финансово-хозяйственным операциям с указанными юридическими лицами законным и обоснованным, а требования заявителя в соответствующей части - не подлежащими удовлетворению.

Удовлетворяя требования заявителя в части признания незаконными доначислений по взаимоотношениям ООО СК "Севур" с ЗАО "Интер-Продукт-Проект" и ООО "Стройструктура", суд первой инстанции исходил из того, что достаточной совокупности доказательств для поддержания позиции налогового органа об отсутствии у Общества права на налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость налоговым органом в указанном случае не представлено, и из того, что позиция налогового органа по названным контрагентам является непоследовательной, а доказательства - неполными. Суд первой инстанции отметил, что счета-фактуры в подтверждение права на налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость по сделкам с ЗАО "Интер-Продукт-Проект" составлены в рамках трёх договоров (хозяйственных операций), однако налоговый орган без соответствующего обоснования отказал в налоговом вычете по части этих счетов-фактур, приняв к вычету суммы налога на основании других счетов-фактур, и что по хозяйственным операциям с ООО "Стройструктура" налоговый орган также не принял к вычету только сумму налога на добавленную стоимость по одному счету-фактуре от 29.04.2011 N 4/31 на сумму 243 966 руб. 36 коп., в то время как налогоплательщиком заявлены налоговые вычеты на основании 26 счетов-фактур. По мнению суда первой инстанции, применительно к сделкам ООО СК "Севур" с контрагентами ЗАО "Интер-Продукт-Проект" и ООО "Стройструктура" налоговый орган не доказал недостоверность сведений в первичных документах, дающих право на вычет по налогу на добавленную стоимость и необоснованно отказал в применении такого вычета в части единой хозяйственной операции.

Удовлетворяя требования ООО СК "Севур" в части оспаривания законности отказа налогового органа в принятии расходов, учтенных Обществом на основании договоров на выполнение строительно-монтажных работ, при исчислении налога на прибыль организаций по хозяйственным операциям с контрагентами ООО "Ураллесэнерго-СК", ООО "Аванпост", ООО "Реал Т", ООО "Строитель", ООО ТД "Меридиан", ЗАО "Интер-Продукт-Проект", ООО "Стройиндустрия", ООО "Торговый двор", ООО Стройструктура", ООО "Прибой", суд первой инстанции указал, что в подтверждение понесенных затрат на выполнение строительно-монтажных работ заявителем представлены счета-фактуры, акты о приемке выполненных работ КС-2, справки о стоимости работ по форме КС-3, подписанные ООО СК "Севур" и его контрагентами, а также аналогичные документы о сдаче объектов заказчикам в отношении всех объектов, на то, что заявителем не опровергнуты выводы налогового органа о фиктивности юридических лиц ООО "Аванпост", ООО "Реал Т", ЗАО "Интер-Продукт-Проект", ООО "Стройиндустрия", ООО "Торговый двор", ООО "Стройструктура", ООО "Прибой", ООО "Ураллесэнерго-СК", ООО ТД "Меридиан" и о том, что такие юридические лица не осуществляют реальную хозяйственную деятельность, однако факт выполнения работ и принятия их заказчиками не оспаривается налоговым органом и не опровергается материалами дела, что свидетельствует о фактическом несении Обществом затрат на выполнение работ, которые указаны в первичных учетных документах проблемных контрагентов.

Суд первой инстанции отметил, что примененный налоговым органом способ определения расходов для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций является неприемлемым, не отвечающим нормам налогового законодательства и сложившейся судебной практике, не основанным на полной и исчерпывающей информации о фактически работающих на объектах выполнения работ лицах и об иных затратах, необходимых для выполнения строительно-монтажных работ на объектах по спорным договорам, которые определяются на основе сметного нормирования в проектно-сметной документации.

Не согласившись с принятым судебным актом, Инспекция обратилась с апелляционной жалобой в Восьмой арбитражный апелляционный суд, в которой просит решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 20.10.2016 отменить в части признания незаконным решения налогового органа, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований налогоплательщика в полном объеме.

Обосновывая требования апелляционной жалобы, её податель настаивает на том, что в отношении ЗАО "Интер-Продукт-Проект" и ООО "Стройструктура" установлено достаточно обстоятельств, свидетельствующих о фиктивности таких организаций и о том, что они не имеют средств и активов для осуществления реальной хозяйственной деятельности, на том, что недостоверность сведений, содержащихся в документах по сделкам с названными юридическими лицами, установлена заключением эксперта по результатам проведения почерковедческого исследования, и на том, что все документы, на основании которых сформулированы выводы о фиктивности организаций и о недостоверности сведений в первичных документах по сделкам с ними, имеются в материалах настоящего дела. Налоговый орган отмечает, что расхождение в количестве счетов-фактур при формировании вывода об отказе в принятии части заявленных Обществом вычетов по налогу на добавленную стоимость по сделкам с ЗАО "Интер-Продукт-Проект" и ООО "Стройструктура" допущено Инспекцией в рамках различных хозяйственных операций, а не одной операции, как на это ошибочно указано судом первой инстанции, и что причиной допущенного расхождения является техническая ошибка, возможность устранения которой отсутствовала, поскольку это повлекло бы ухудшение положения налогоплательщика. По мнению Инспекции, допущение технической ошибки, с учетом подтверждения недобросовестности спорных контрагентов, не может являться достаточным основанием для отмены решения налогового органа в соответствующей части.

Не соглашаясь с выводом суда первой инстанции о незаконности доначисления Обществу налога на прибыль организаций, Инспекция ссылается на то, что Инспекцией установлен перечень лиц, фактически выполнявших работы, заявленные по спорным контрагентам, на то, что часть таких лиц относилась к числу работников ООО СК "Севур", поэтому расходы на выполнение строительно-монтажных работ при исчислении налога на прибыль организаций учтены в виде начисленной работникам заработной платы, и на то, что в отношении иных физических лиц, занятых на соответствующих объектах выполнения работ, расчет затрат произведен налоговым органом исходя из данных о среднемесячной номинальной начисленной заработной плате. Налоговый орган настаивает на том, что спорные работы выполнялись Обществом именно собственными силами и средствами, поэтому расходы на привлечение "проблемных" контрагентов не могут учитываться при определении налоговых обязательств налогоплательщика.

Также, по мнению МИФНС России N 1 по ХМАО-Югре, в данном случае отсутствует необходимость определения рыночного уровня цен, поскольку налоговым органом установлена нереальность выполнения работ заявленными налогоплательщиком контрагентами, при этом вывод эксперта по поводу средних показателей трудозатрат на исследуемых объектах, на который ссылается налогоплательщик, согласуется с расчетом налогового органа относительно среднего количества привлеченных лиц.

В устном выступлении в суде представители МИФНС России N 1 по ХМАО - Югре поддержали требования и доводы, изложенные в апелляционной жалобе, в полном объеме и настаивали на наличии оснований для отмены решения суда первой инстанции в обжалуемой части.

Представитель ООО "СК "Севур" в представленном суду апелляционной инстанции письменном отзыве на апелляционную жалобу и в устном выступлении в суде выразил согласие с решением суда первой инстанции, просил оставить его без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, как не основанную на фактических обстоятельствах спора и положениях действующего законодательства с учетом практики их применения.

Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу, письменный отзыв на неё, заслушав явившихся в судебное заседание представителей налогового органа и налогоплательщика, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

На основании решения заместителя начальника МИФНС России N 1 по ХМАО-Югре от 25.12.2014 N 548 с изменениями и дополнениями, Инспекцией в период с 25.12.2014 по 27.07.2015 проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО СК "Севур" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам за период с 01.01.2011 по 31.12.2013.

В результате проверки налоговым органом установлена неполная уплата налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в результате занижения налоговой базы за 1, 2, 3, 4 кварталы 2011 года, 1, 3, 4 кварталы 2012 года, 1, 2, 3, 4 кварталы 2013 года в общей сумме 13 681 612 руб., неполная уплата налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) в результате занижения налоговой базы (федеральный бюджет и бюджет субъекта РФ) за 2011, 2012, 2013 годы в общей сумме 12 863 636 руб.

Результаты проверки, в том числе выявленные нарушения, отражены в акте выездной налоговой проверки от 25.09.2015 N 23/2015 (т.20 л.д.91-150, т.20 л.д.91-150, т.21 л.д.1-46).

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и возражений налогоплательщика, приняв частично доводы ООО СК "Севур", руководитель МИФНС России N 1 по ХМАО-Югре 27.11.2015 принял решение N 25/2015 о привлечении ООО СК "Севур" к ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных пунктом 1 статьи 122, статьёй 123 Налогового кодекса Российской Федерации, с наложением штрафа в общем размере 2 773 836 руб.

Указанным решением Обществу также предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость и по налогу на прибыль в общей сумме 23 344 354 руб., а также начисленные за несвоевременную уплату налога на прибыль и НДС пени в размере 8 180 124 руб. и пени за неправомерное неперечисление в установленный срок сумм налога на доходы физических лиц в размере 34 491 руб. (т.1 л.д.50-153, т.2 л.д.1-4, т.25).

При этом налоговым органом при назначении наказания учтено смягчающее ответственность ООО СК "Севур" обстоятельство (привлечение к налоговой ответственности впервые), в связи с чем, размер штрафа за совершение правонарушений уменьшен в два раза (стр. 104 решения N 25/2015 от 27.11.2015).

В целях соблюдения обязательного досудебного порядка урегулирования спора ООО СК "Севур" направило в Управление Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу-Югре апелляционную жалобу на решение МИФНС России N 1 по ХМАО-Югре N 25/2015 от 27.11.2015 в части доначисления налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организаций.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика вышестоящий налоговый орган решением от 26.01.2016 N 07/041 отказал в удовлетворении жалобы в полном объёме и утвердил решение Инспекции (т.2 л.д.22-29).

Не согласившись с принятым решением Инспекции, с учетом уточнения, принятого судом, налогоплательщик обжаловал его в арбитражный суд.

Полагая, что решение Инспекции N 25/2015 от 27.11.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части дополнительного начисления налога на добавленную стоимость по сделкам с ООО "Аванпост", ООО "Реал Т", ЗАО "Интер-Продукт-Проект", ООО "Стройиндустрия", ООО "Торговый двор", ООО "Стройструктура", ООО "Элит-Опт", ООО "Прибой" и налога на прибыль организаций по сделкам с ООО "Аванпост", ООО "Реал Т", ЗАО "Интер-Продукт-Проект", ООО "Стройиндустрия", ООО "Торговый двор", ООО "Стройструктура", ООО "Прибой", ООО "Ураллесэнерго-СК", ООО "Строитель", ООО ТД "Меридиан" является незаконным и нарушает права ООО СК "Севур", как налогоплательщика, последнее обратилось в Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа-Югры с соответствующим заявлением.

20.10.2016 Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа-Югры принял обжалуемое решение.

Учитывая, что Инспекция обжалует решение суда первой инстанции только в части удовлетворения требования о признании недействительным решения N 25/2015 от 27.11.2015 в части доначисления налога на добавленную стоимость по сделкам с ЗАО "Интер-Продукт-Проект" и ООО "Стройструктура", начисления налога на прибыль организаций в размере 9 340 509 руб. и начисления соответствующих сумм пени и штрафа по указанным налогам, а налогоплательщиком не заявлено возражений относительно частичного отказа в удовлетворении заявления ООО СК "Севур" и относительно проверки законности решения только в указанной выше части, суд апелляционной инстанции проверил законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой налоговым органом части в порядке статей 266, 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и считает его не подлежащим отмене или изменению по следующим основаниям.

Согласно статье 137 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) каждый налогоплательщик или налоговый агент имеют право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению налогоплательщика или налогового агента, такие акты, действия или бездействие нарушают их права.

В силу положений статьи 138 НК РФ акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в суд.

Как следует из материалов дела, в рассматриваемом случае Обществом оспаривается законность решения Инспекции, которым ООО СК "Севур", в том числе, доначислен налог на добавленную стоимость в связи с непринятием заявленных налогоплательщиком налоговых вычетов по сделкам с ЗАО "Интер-Продукт-Проект" и ООО "Стройструктура" за 1-4 кварталы 2011-2013 годов, а также начислены пени и штрафы в связи с несвоевременной уплатой такого налога.

Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации, пункту 1 статьи 3, подпункту 1 пункта 1 статьи 23 и статье 45 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Статьей 52 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

В соответствии с пунктом 1 статьи 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налогов, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Общество в силу статьи 143 НК РФ в спорный период являлось плательщиком налога на добавленную стоимость.

Из положений главы 21 НК РФ следует, что налог на добавленную стоимость представляет собой изъятие в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства, и определяется как разница между суммами налога, полученного исходя из стоимости реализованных товаров (услуг), и суммами налога, уплаченного поставщику за данные товары (услуги).

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения налога на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В силу положений пункта 1 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно, как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз (пункт 1 статьи 166 Кодекса).

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьёй 171 Кодекса налоговые вычеты.

Пунктом 1 статьи 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

При этом вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу статьи 169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету, является счет-фактура. При этом содержащиеся в счете-фактуре сведения, предусмотренные пунктом 5 статьи 169 НК РФ, должны быть достоверны, а представляемые налогоплательщиком в качестве обоснования правомерности своих действий при исчислении налога документы должны быть взаимоувязанными и непротиворечивыми.

Таким образом, документами, дающими право на налоговые вычеты, являются в совокупности счета-фактуры, выставленные продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) в соответствии с порядком, установленным пунктами 5, 6 статьи 169 НК РФ, и первичные документы, подтверждающие принятие товара на учет.

Первичные документы должны быть составлены в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания. Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.

Обязанность налогоплательщика по предоставлению достоверных сведений о выполненной хозяйственной (финансовой) операции (приобретение товаров, выполнение работ, предоставление услуг) обусловлена необходимостью создания реального рынка товаров, работ, услуг.

Реальность в данном случае подразумевает наличие действительно существующих и реально осуществляющих предпринимательскую деятельность юридических лиц и индивидуальных предпринимателей; действительное наличие приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) лицами, которые указаны в документах; реальность примененной сторонами цены сделки.

В соответствии с пунктом 7 статьи 3 НК РФ в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Обязанность по доказыванию факта недобросовестности и представлению соответствующих доказательств возлагается на налоговый орган.

Пунктом 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53) также предусмотрена презумпция того, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Вместе с тем, пунктом 1 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 установлено, что налоговый орган вправе отказать налогоплательщику в применении налогового вычета, если установит факт неполноты, недостоверности и (или) противоречивости сведений, содержащихся в документах, представленных налогоплательщиком для целей получения налоговой выгоды.

Согласно пункту 2 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованности возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 названного кодекса.

При этом в пункте 5 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 разъяснено, что о необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций.

В то же время в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.01.2007 N 83-О-О отмечается, что положения НК РФ, регулирующие порядок возмещения НДС, направлены на реализацию, а не на ограничение прав налогоплательщиков, поэтому их применение налоговыми органами и судами связано с казуальным толкованием, при котором учитываются фактические обстоятельства каждого конкретного дела.

Как неоднократно указывалось Конституционным Судом Российской Федерации, при рассмотрении налоговых споров суды должны исследовать все фактические обстоятельства дела, а не только формальные условия применения правовой нормы. В случае сомнений в правильности применения налогового законодательства арбитражные суды обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела юридически значимых обстоятельств, наличие иных документов, подтверждающих хозяйственные операции (постановления от 28.10.1999 N 14-П, от 14.07.2003 N 12-П, определения от 15.02.2005 N 93-О, от 28.05.2009 N 865-О-О, от 19.03.2009 N 571-О-О).

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции исходит из того, что для правильного разрешения вопроса о законности доначислений, осуществленных Инспекцией в соответствии с решением N 25/2015 от 27.11.2015 в обозначенной выше части, необходимо установить:

- подтверждение либо не подтверждение налогоплательщиком права ООО СК "Севур" на налоговый вычет путем представления полного пакета документов;

- наличие либо отсутствие в данных документах недостоверных сведений, неточностей и противоречивостей;

- реальность либо нереальность хозяйственных операций, по которым произведено налогообложение.

Из имеющихся в материалах дела документов усматривается, что заявителем в налоговых периодах 2011-2013 годов при определении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость сформированы вычеты в связи с затратами на оплату работ по монтажу систем отопления, водоснабжения, вентиляции, канализации, на оплату поставок товаров, выполненных и осуществленных закрытым акционерным обществом "Интер-Продукт-Проект" (ЗАО "Интер-Продукт-Проект") и обществом с ограниченной ответственностью "Стройструктура" (ООО "Стройструктура"), привлеченными по договорам подряда:

- от 03.12.2010 N 330/Б, от 08.08.2011 N 08/31 и от 08.08.2011 N 08/32 - по взаимоотношениям с ЗАО "Интер-Продукт-Проект";

- от 02.04.2011 N 04-11-ЮС - по взаимоотношениям с ООО "Стройструктура".

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, основанием для применения заявителем налоговых вычетов по сделкам с ЗАО "Интер-Продукт-Проект" и ООО "Стройструктура" стали названные выше договоры, а также приложенные к ним счета-фактуры:

- от 25.02.2011 N 45, от 25.02.2011 N 46, от 02.03.2011 N 45, от 25.08.2011 N 120, от 25.08.2011 N 122, от 25.08.2011 N 132, от 23.09.2011 N 135, от 23.09.2011 N 134, от 23.09.2011 N 136, от 26.09.2011 N 146, от 26.09.2011 N 145, от 26.09.2011 N 141, от 29.09.2011 N 140, от 31.05.2011 N 86, от 02.06.2011 N 92, от 20.06.2011 N 93, от 30.06.2011 N 96, от 12.07.2011 N 98, от 31.07.2011 N 101, от 16.08.2011 N 115, от 29.09.2011 N 130, от 20.04.2011 N 80, от 30.04.2011 N 83, от 29.06.2011 N 84 (по сделкам с ЗАО "Интер-Продукт-Проект");

- от 29.04.2011 N 4/31, от 24.10.2012 N 6606, от 30.11.2012 N 1082, от 13.03.2013 N 311, от 13.03.2013 N 312, от 13.03.2013 N 313, от 08.04.2013 N 321, от 22.04.2013 N 405, от 29.04.2013 N 428, от 29.04.2013 N 430, от 22.04.2013 N 406, от 06.06.2013 N 463, от 06.06.2013 N 464, от 05.08.2013 N 526, от 05.08.2013 N 527, от 05.08.2013 N 527, от 17.08.2013 N 567, от 02.10.2013 N 601, от 02.10.2013 N 606, от 02.10.2013 N 602, от 25.11.2013 N 671, от 25.11.2013 N 672, от 25.11.2013 N 673, от 25.11.2013 N 675, от 25.11.2013 N 677, от 02.10.2013 N 605 (по сделкам с ООО "Стройструктура").

При этом суд первой инстанции отметил, что Инспекцией не представлено достаточных доказательств, обосновывающих доначисление налога по отдельным выборочным счетам-фактурам в рамках одной хозяйственной операции.

В то же время Инспекция, обосновывая правомерность отказа Обществу в принятии вычетов по НДС в связи с неподтвержденностью расходов по спорным сделкам с ЗАО "Интер-Продукт-Проект" и ООО "Стройструктура", в апелляционной жалобе настаивает на мнимости хозяйственных операций Общества с названными контрагентами и на наличии в действиях заявителя признаков получения необоснованной налоговой выгоды по НДС.

Доводы, приведенные в обоснование указанного вывода и решения Инспекции об отказе в принятии сумм заявленного вычета, сводятся к тому, что фактически спорные работы выполнены самим ООО СК "Севур", без привлечения субподрядчиков - ЗАО "Интер-Продукт-Проект" и ООО "Стройструктура", поскольку в отношении последних установлены обстоятельства, свидетельствующие о недобросовестности, к тому, что Обществом не проявлена должная осмотрительность при выборе контрагентов, а также к тому, что представленные Обществом в подтверждение права на применение налоговых вычетов по НДС счета-фактуры со стороны контрагентов подписаны неустановленным лицом.

Согласно пункт 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган или лицо, которые приняли данное решение.

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции, проанализировав доводы Инспекции, а также имеющиеся в материалах дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи, приходит к выводу о том, что перечисленные выше обстоятельства, как по отдельности, так и в совокупности, не свидетельствуют о том, что спорные сделки, по которым Обществом заявлен вычет, не связаны с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, и о том, что налоговая выгода получена налогоплательщиком необоснованно, по следующим основаниям.

Действительно, по результатам проведения мероприятий налогового контроля в отношении ЗАО "Интер-Продукт-Проект", как и в отношении ООО "Стройструктура", установлены отдельные факты и обстоятельства, свидетельствующие о недобросовестном поведении контрагентов, неисполнении ими обязательств перед бюджетом и отсутствии у них материальных и кадровых ресурсов, достаточных для исполнения обязательств по сделкам с ООО СК "Севур", а именно: "массовость" регистрации организаций на лиц, являющихся учредителями (руководителями) ЗАО "Интер-Продукт-Проект", ООО "Стройструктура", непредоставление ими налоговой отчетности и отчетности о застрахованных лицах, неуплата налогов в бюджеты различных уровней, отсутствие зарегистрированного на праве собственности имущества и транспортных средств.

Вместе с тем, как установлено судом первой инстанции и усматривается из материалов дела, ООО "СК "Севур" в период с 01.01.2011 по 31.12.2013 по взаимоотношениям с ЗАО "Интер-Продукт-Проект" заявлены налоговые вычеты по НДС в размере 2 465 557 руб. 13 коп., при этом в соответствии с решением налогового органа N 25/2015 от 27.11.2015 Обществу отказано в принятии налоговых вычетов по операциям с тем же контрагентом на сумму 2 313 014 руб. 71 коп.

Иными словами, налоговая выгода, заявленная налогоплательщиком по сделкам с ЗАО "Интер-Продукт-Проект", признана Инспекцией необоснованной лишь частично (по отдельным счетам-фактурам), в отношении суммы вычетов по НДС в размере 2 313 014 руб. 71 коп.

При этом из содержания представленных заявителем в обоснование права на применение налогового вычета по НДС по обозначенному контрагенту документов следует, что все счета-фактуры, составленные в рамках правоотношений ООО СК "Севур" и ЗАО "Интер-Продукт-Проект" по договорам подряда от 03.12.2010 N 330/Б, от 08.08.2011 N 08/31 и от 08.08.2011 N 08/32, подписаны со стороны ЗАО "Интер-Продукт-Проект" подписаны один лицом - директором Бухряковым А.С.

В то же время экспертное исследование по вопросу о подлинности подписей, проставленных в первичных документах со стороны ЗАО "Интер-Продукт-Проект", проведено налоговым органом (на основании его постановления) только в отношении части счетов-фактур: от 25.02.2011 N 45, от 25.02.2011 N 46, от 02.03.2011 N 45, от 25.08.2011 N 120, от 25.08.2011 N 122, от 25.08.2011 N 132, от 23.09.2011 N 135, от 23.09.2011 N 134, от 23.09.2011 N 136, от 26.09.2011 N 146, от 26.09.2011 N 145, от 26.09.2011 N 141, от 29.09.2011 N 140.

Как следствие, и факт подписания документов по сделкам со стороны контрагента ЗАО "Интер-Продукт-Проект" неустановленным лицом подтвержден только в отношении перечисленных выше счетов (см. заключение эксперта от 07.09.2015 N 362-2015 - т.23 л.д.49-80).

Исходя из изложенных обстоятельств, суд первой инстанции правильно установил, что в рассматриваемом случае фактически по одним и тем же сделкам ООО СК "Севур" с ЗАО "Интер-Продукт-Проект" (договоры подряда от 03.12.2010 N 330/Б, от 08.08.2011 N 08/31 и от 08.08.2011 N 08/32) налоговым органом приняты к вычету заявленные Обществом суммы НДС на основании счетов-фактур от 31.05.2011 N 86, от 02.06.2011 N 92, от 20.06.2011 N 93, от 30.06.2011 N 96, от 12.07.2011 N 98, от 31.07.2011 N 101, от 16.08.2011 N 115, от 29.09.2011 N 130, от 20.04.2011 N 80, от 30.04.2011 N 83, от 29.06.2011 N 84, но в то же время не приняты вычеты по НДС по счетам-фактурам от 25.02.2011 N 45, от 25.02.2011 N 46, от 02.03.2011 N 45, от 25.08.2011 N 120, от 25.08.2011 N 122, от 25.08.2011 N 132, от 23.09.2011 N 135, от 23.09.2011 N 134, от 23.09.2011 N 136, от 26.09.2011 N 146, от 26.09.2011 N 145, от 26.09.2011 N 141, от 29.09.2011 N 140 по мотивам недобросовестности контрагентов и отсутствия подтверждения реального исполнения хозяйственных операций.

Между тем, в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.10.2010 N 8867/10 по делу N А40-41114/09-151-229 разъяснено, что, признавая факт получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой базы либо применения налогового вычета, налоговый орган не вправе ставить под сомнение действительность и подтвержденность хозяйственной операции в части.

С учетом указанной позиции высшего судебного органа, описанные выше действия Инспекции по принятию вычетов на основании части счетов-фактур, составленных в рамках сделок подряда между ООО СК "Севур" и ЗАО "Интер-Продукт-Проект", и одновременному отказу в принятии вычетов на основании другой части счетов-фактур по тем же сделкам, не могут быть признаны последовательными и правомерными.

При этом доводы налогового органа, заявлявшиеся им в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции и повторно изложенные в апелляционной жалобе, о том, что при анализе счетов-фактур и определении реального объема налоговых обязательств ООО СК "Севур" по НДС допущена техническая ошибка в перечне счетов-фактур, по которым Обществу отказано в принятии вычетов, обоснованно отклонены судом первой инстанции, как несостоятельные, так как в оспариваемом решении вовсе не приведена оценка достоверности сведений, содержащихся в счетах-фактурах от 31.05.2011 N 86, от 02.06.2011 N 92, от 20.06.2011 N 93, от 30.06.2011 N 96, от 12.07.2011 N 98, от 31.07.2011 N 101, от 16.08.2011 N 115, от 29.09.2011 N 130, от 20.04.2011 N 80, от 30.04.2011 N 83, от 29.06.2011 N 84.

Указанное налоговым органом обстоятельство в любом случае (даже с учетом положений законодательства о невозможности исправления допущенной ошибки ввиду недопустимости ухудшения положения налогоплательщика в результате внесения изменений в принятое решение о привлечении к налоговой ответственности) не может быть принято во внимание в качестве основания для признания правомерной описанной выше позиции МИФНС России N 1 по ХМАО-Югре, поскольку риск наступления неблагоприятных последствий в результате неполной оценки налоговым органом обстоятельств, определяющих налоговые обязательства налогоплательщика, не может быть возложен на последнего.

Таким образом, доначисление Обществу сумм НДС по отдельным выборочным счетам-фактурам в рамках единых хозяйственных операций (договоров подряда с одним контрагентом) и при отсутствии доказательств достоверности данных в отношении другой части счетов-фактур не может быть признано правомерным.

Исходя из изложенных выше выводов, суд апелляционной инстанции также поддерживает позицию суда первой инстанции относительно незаконности доначислений Обществу налога на добавленную стоимость за 2011 год по взаимоотношениям с ООО "Стройструктура", поскольку по хозяйственным операциям ООО СК "Севур" и ООО "Стройструктура" судом первой инстанции установлены аналогичные описанным выше обстоятельства, характеризующие совокупность доказательств, положенных налоговым органом в основу спорных доначислений.

Так, по сделкам с названным контрагентом налогоплательщиком заявлены налоговые вычеты на общую сумму 1 325 159 руб. 86 коп. на основании 26 счетов-фактур: от 29.04.2011 N 4/31, от 24.10.2012 N 6606, от 30.11.2012 N 1082, от 13.03.2013 N 311, от 13.03.2013 N 312, от 13.03.2013 N 313, от 08.04.2013 N 321, от 22.04.2013 N 405, от 29.04.2013 N 428, от 29.04.2013 N 430, от 22.04.2013 N 406, от 06.06.2013 N 463, от 06.06.2013 N 464, от 05.08.2013 N 526, от 05.08.2013 N 527, от 05.08.2013 N 527, от 17.08.2013 N 567, от 02.10.2013 N 601, от 02.10.2013 N 606, от 02.10.2013 N 602, от 25.11.2013 N 671, от 25.11.2013 N 672, от 25.11.2013 N 673, от 25.11.2013 N 675, от 25.11.2013 N 677, от 02.10.2013 N 605, составленных в соответствии с условиями одного договора - от 02.04.2011 N 04-11-ЮС на выполнение монтажных работ.

В то же время недостоверность данных, содержащихся в первичных документах, необходимых для установления права Обществ на применение налоговых вычетов по НДС, установлена и подтверждена Инспекцией только в отношении счета-фактуры от 29.04.2011 N 4/31 на сумму НДС 243 966 руб. 36 коп. (заключение почерковедческой экспертизы от 07.09.2015 N 362-2015 - т.23 л.д.49-80).

Более того, из представленных в материалы дела и не опровергнутых налоговым органом сведений судом первой инстанции установлено, что ООО "Стройструктура" предоставляло налоговые декларации по налогу на прибыль и НДС и исчисляла соответствующие налоги в налоговых периодах 2011 года. В то же время анализ финансово-хозяйственной деятельности в 2013 году, когда выставлена основная часть счетов-фактур от контрагента, налоговым органом не производился.

При таких обстоятельствах, учитывая, что Инспекцией не представлена совокупность доказательств, позволяющая достоверно и объективно установить нереальность хозяйственных взаимоотношений по договору от 02.04.2011 N 04-11-ЮС на выполнение монтажных работ и недостоверность сведений, указанных налогоплательщиком в обоснование своего права на применение налоговых вычетов по сделке с ООО "Стройструктура", суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о необоснованном отказе ООО СК "Севур" в вычете по НДС в части единой сделки между ООО СК "Севур" и ООО "Стройструктура".

Таким образом, с учетом изложенных выше фактов, установленных обстоятельств и сформулированных выводов, и руководствуясь правовой позицией Президиума ВАС РФ, определенной в постановлении от 28.10.2010 N 8867/10 по делу N А40-41114/09-151-229, суд апелляционной инстанции поддерживает позицию суда первой инстанции о том, что решение МИФНС России N 1 по ХМАО-Югре N 25/2015 от 27.11.2015, которым Обществу доначислен налог на добавленную стоимость по сделкам с ЗАО "Интер-Продукт-Проект" и ООО "Стройструктура" в размере 2 313 014 руб. 71 коп. и 243 966 руб. 36 коп. соответственно и которым на налогоплательщика возложена обязанность по уплате пени и штрафа, начисленных на соответствующие суммы недоимки по НДС, не может быть признано законным и обоснованным.

Далее, в заявлении, поданном ООО СК "Севур" в суд первой инстанции, также содержаться доводы о незаконности решения МИФНС России N 1 по ХМАО-Югре N 25/2015 от 27.11.2015 в части доначисления налога на прибыль организаций по сделкам с контрагентами: ООО "Ураллесэнерго-СК", ООО "Аванпост", ООО "Реал Т", ООО "Строитель", ООО ТД "Меридиан", ЗАО "Интер-Продукт-Проект", ООО "Стройиндустрия", ООО "Торговый двор", ООО Стройструктура", ООО "Прибой", в общем размере 9 340 509 руб.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требование налогоплательщика по соответствующим доводам, указал на то, что налоговым органом не опровергнут сам факт выполнения работ, расходы на выполнение которых по сделкам с перечисленными выше контрагентами учтены Обществом при определении своих налоговых обязательств по налогу на прибыль за 2011-2013 годы, и на то, что примененный налоговым органом способ определения расходов, подлежащих учету при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль исходя из реального наличия результата заявленных Обществом работ, является неприемлемым и не отвечает нормам налогового законодательства и сложившейся судебной практике.

Проанализировав доводы, приведенные подателем апелляционной жалобы в опровержение выводов суда первой инстанции, и возражения налогоплательщика по существу позиции МИФНС России N 1 по ХМАО-Югре о доначислении налога на прибыль в размере 9 340 509 руб., а также содержание оспариваемого решения N 25/2015 от 27.11.2015 в соответствующей части и содержание иных доказательств, имеющихся в деле, суд апелляционной инстанции считает, что Инспекцией не приведено аргументов, опровергающих выводы суда первой инстанции и свидетельствующих об обоснованности спорных доначислений, по следующим основаниям.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Пункт 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя, в том числе, расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Из буквального толкования положений пункта 1 статьи 252 НК РФ следует, что обязанность по доказыванию экономической обоснованности произведенных расходов и их взаимосвязи с деятельностью, направленной на получение дохода, законодателем возложена на налогоплательщика.

Требования к оформлению организациями документов, подтверждающих совершение хозяйственных операций, установлены статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", согласно которой все хозяйственные операции должны оформляться первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В соответствии с пунктом 7 статьи 3 НК РФ в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Обязанность по доказыванию факта недобросовестности и представлению соответствующих доказательств возлагается на налоговый орган.

Пунктом 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53) также предусмотрена презумпция того, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Вместе с тем, пунктом 1 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 установлено, что налоговый орган вправе отказать налогоплательщику в применении налогового вычета, если установит факт неполноты, недостоверности и (или) противоречивости сведений, содержащихся в документах, представленных налогоплательщиком для целей получения налоговой выгоды.

Так, согласно пункту 4 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом из положений пункта 2 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 следует, что при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованности возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 названного кодекса.

Как следует из оспариваемого решения налогового органа, Инспекцией в ходе проведения мероприятий налогового контроля был установлен факт отсутствия реальных финансово-хозяйственных операций между ООО СК "Севур" и ООО "Ураллесэнерго-СК", ООО "Аванпост", ООО "Реал Т", ООО "Строитель", ООО ТД "Меридиан", ЗАО "Интер-Продукт-Проект", ООО "Стройиндустрия", ООО "Торговый двор", ООО Стройструктура", ООО "Прибой", а также факт недостоверности сведений, содержащихся в первичных бухгалтерских документах, представленных в налоговый орган в подтверждение обоснованности применения налоговых вычетов и расходов. И именно указанные обстоятельства стали основанием для доначисления Обществу не только налога на добавленную стоимость, но и налога на прибыль.

Между тем, частью 1 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 4 и 7 постановления от 12.10.2006 N 53 указал, что возможность достижения экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, и что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Таким образом, в силу положений постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла. Для этого должна быть установлена её объективная предметная взаимосвязь с фактами и результатами реальной предпринимательской и иной экономической деятельности, свидетельствующая о достоверности, обоснованности и относимости заявленных расходов.

Обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом в случае принятия Инспекцией решения, в котором установлена недостоверность представленных налогоплательщиком документов и содержатся предположения о не проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам.

Иной правовой подход, в том числе, предлагаемый Инспекцией в апелляционной жалобе и сводящийся к отсутствию необходимости определения в данном случае затрат Общества на получение результата спорных работ исходя из уровня рыночных цен, влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

Указанные выводы изложены Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации при рассмотрении аналогичного спора в постановлении от 03.07.2012 N 2341/129.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, предметом заключенных с перечисленными выше контрагентами договоров явилось выполнение работ (услуг) по монтажу систем отопления, вентиляции, водоснабжения, канализации на объектах строительства и реконструкции, обязательства по выполнению которых приняты на себя ООО СК "Севур" о сделкам с заказчиками и с участниками долевого строительства.

При этом, исключая расходы по оплате перечисленных работ и услуг из числа расходов ООО СК "Севур", уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, налоговый орган исходил из того, что спорные контрагенты не являются реальными участниками предпринимательских отношений, подрядные работы (услуги) для Общества фактически не выполняли, из того, что документы по спорным сделкам содержат недостоверные и противоречивые сведения, а также из того, что взаимоотношения Общества и его контрагентов не имели разумной деловой цели, а спорные работы могли быть выполнены собственными силами и средствами ООО СК "Севур" с привлечением физических лиц.

В то же время факт наличия результатов выполнения обозначенных выше работ и оказания услуг, их сдача заказчику, как и факт приобретения Обществом материалов и оборудования, необходимых для выполнения своих обязательств перед контрагентами, а значит, и направленность расходов на выполнение соответствующих работ, услуг и приобретение материалов на получение доходов от осуществления реальной предпринимательской деятельности, налоговым органом не опровергались и не оспаривались ни в решении N 25/2015 от 27.11.2015, ни в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции, ни в апелляционной жалобе.

При таких обстоятельствах, поскольку факт наличия результатов спорных работ и услуг Инспекцией по результатам проверки и в ходе судебного разбирательства по делу не оспаривался, поскольку суд апелляционной инстанции исходит из того, что существо спора о включении расходов по оплате выполнения указанных выше работ и услуг в состав расходов для целей налогообложения по налогу на прибыль и о размере соответствующих расходов сводится к вопросу о том, какие именно расходы в связи с выполнением спорных работ понесло ООО СК "Севур" и каким образом такие расходы должны быть учтены при определении налоговых обязательств последнего по налогу на прибыль.

В подтверждение своей позиции о том, что в состав расходов, учитываемых при определении налоговых обязательств ООО СК "Севур" по налогу на прибыль, могут быть включены только расходы на наем физических лиц в среднем количестве и по средней номинальной заработной плате по каждому объекту выполнения работ, налоговый орган приводит показания свидетелей Балобинского А.С., Березина А.В., Берсенева С.Н., Васильева В.М., Гольман В.И., Зенкова А.Е., Изынбаева А.С., Качилова С.М., Киница М.Ф., Куканбаева А.А., Медведева В.И., Нищерикова О.А., Новопашина В.А., Петлякова А.С., Рахмонова А.А., Сагалова Б., Стефановского С.В., Сухач А.Г., Чумбакова А.А., Шамшиева Э.К, Шепелева А.С., Вискунова В.В., указывающих на факты привлечения их к выполнению работ в ООО СК "Севур" при официальном трудоустройстве либо по гражданскому договору, на получение денежных средств от ООО СК "Севур" как наличными, так и безналичными средствами путем зачисления на карту (т.22 л.д.108-143, т.23 л.д.1-26).

При этом Инспекция полагает, что расходы по сделкам с "проблемными" контрагентам должны быть полностью исключены из состава расходов налогоплательщика для целей налогообложения, и что в состав последних необходимо включить только не заявленные налогоплательщиком расходы на привлечение физических лиц, исчисленные исходя из количества привлеченных сотрудников на каждый из объектов и исходя средней заработной платы.

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции учитывает, что налоговым органом не представлены достаточные доказательства и не приведено надлежащее обоснование того, что Общество располагает достаточным оборудованием, транспортными и специальными средствами и иными материалами и средствами, необходимыми для выполнения всего объема спорных работ.

Суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить, что даже в случае подтверждения позиции налогового органа, сводящейся к тому спорные работы выполнены собственными силами и средствами ООО СК "Севур", при определении налоговых обязательств последнего по налогу на прибыль должны быть учтены не только затраты на выплату заработной платы, но и иные собственные расходы Общества на производство соответствующих работ (например, на покупку топлива, на аренду необходимого оборудования и т.д.), поскольку в противном случае на налогоплательщика необоснованно будут наложены дополнительные налоговые обязательства в связи с исключением из состава расходов, уменьшающих налоговую базу, затрат, связанных с осуществление вида экономической деятельности, имеющей целью получение прибыли в виде оплаты работ, выполненных для заказчиков.

Так, суд первой инстанции правильно обратил внимание на то, что заявителем представлены отчеты об оценке рыночной стоимости строительно-монтажных работ по всем спорным договорам строительного подряда и объектам (т.14 л.д.71-154, т.15-18, т.19 л.д.1-138), а также заключение о потребности в трудовых ресурсах для выполнения работ (т.40 л.д.27).

Отчетами определена стоимость выполненных строительно-монтажных работ, которая соответствует представленным первичным документам по заявленным затратам.

Данное обстоятельство налоговым органом не опровергнуто, как не установлен и двойной учет расходов, связанных с выполнением строительных работ самим налогоплательщиком и привлеченными им контрагентами, или несоответствие примененных цен при определении стоимости выполненных работ, или несоответствие объемов фактически выполненных работ, оплаченных заказчиком подрядчику.

Более того, как уже указывалось выше, в случае установления факта совершения реальных хозяйственных операций налогоплательщика и при наличии сомнений в достоверности представленных в обоснование данных операций документов, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат подлежит определению именно исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.

Так, подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ предусматривает полномочие налоговых органов по определению суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем, на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике. Определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла. При этом, налоговый орган не лишен возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет, обосновав несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов.

В абзаце пятом пункта 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" также разъяснено, что в случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика.

Следовательно, при принятии налоговым органом решения, в котором установлена недостоверность представленных налогоплательщиком документов, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению именно исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам. Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств налогоплательщика.

Однако в данном случае налоговый орган не учел изложенные выше разъяснения высшего судебного органа, произвольно применив при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль расчетный метод затрат, не основанный на рыночных ценах на спорные работы и не учитывающий наличие локальных сметных расчетов, предусматривающих в составе стоимости строительно-монтажных работ не только затраты на оплату труда, но и иные составляющие (индексы удорожания, сметную прибыль и др.).

Как следствие, суд первой инстанции заключил правильный вывод о незаконности оспариваемого решения Инспекции N 25/2015 от 27.11.2015 в части расчета расходов, подлежащих учету при определении налоговых обязательств ООО СК "Севур" по налогу на прибыль за 2011-2013 годы, и в части доначисления Обществу названного налога в размере 9 340 509 руб., начисления соответствующих сумм пени и штрафа.

В целом, доводы апелляционной жалобы Инспекции повторяют доводы, сформулированные и заявлявшиеся налоговыми органами в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции, которым дана надлежащая оценка в обжалуемом судебном акте, направлены лишь на переоценку обстоятельств дела, и не могут служить достаточным основанием для отмены обжалуемого судебного акта, поскольку фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстанции в полном объеме на основе доказательств, оцененных в соответствии с правилами, определенными статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Учитывая изложенное, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение.

Нормы материального права применены судом первой инстанции правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено. Таким образом, оснований для отмены решения арбитражного суда в обжалуемой Инспекцией части не имеется, апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

Вопрос об отнесении судебных расходов по уплате государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы не рассматривался, так как МИФНС России N 1 по ХМАО-Югре освобождена от её уплаты в соответствии с подпунктом 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 20.10.2016 по делу N А75-1252/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Е.П. Кливер

Судьи

Ю.Н. Киричёк О.Ю. Рыжиков