Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 1 августа 2017 г. N 16АП-5137/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 12 октября 2017 г. N Ф08-7353/17 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Ессентуки

01 августа 2017 г.

Дело N А15-2008/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 31 июля 2017 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 01 августа 2017 года.

Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Параскевовой С.А. (судья-докладчик),

судей: Белова Д.А., Семенова М.У.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Макаровым О.Ю.,

рассмотрев в открытом судебном заседании в помещении суда по адресу: Ставропольский край, г. Ессентуки, ул. Вокзальная, 2, апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Дагестан на решение Арбитражного суда Республики Дагестан от 12.10.2016 по делу N А15-2008/2016 (судья Магомедов Р.М.)

по заявлению ОАО "Дагестанская энергосбытовая компания" (ОГРН 10205620009926),

к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Дагестан (ОГРН 1030502625823),

о признании недействительным решения,

в судебном заседании участвуют представители:

от Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Дагестан - Самедов А.М. по доверенности N 2008/4У от 07.07.2017., Магомедов М.Н. по доверенности N 03/8 от 27.02.2017., Мусаев М.М. по доверенности N 03/1 от 24.04.2017., Джафаров А.Ю. по доверенности от 04.02.2016,

от ОАО "Дагестанская энергосбытовая компания" - Мирзоев Ю.С. по доверенности N 123 от 01.01.2017,

УСТАНОВИЛ:

ОАО "Дагестанская энергосбытовая компания" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Дагестан с заявлением о признании недействительным полностью решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Дагестан (далее - инспекция) от 20.01.2016 N 10-178Р о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Республики Дагестан от 12.10.2016 требования заявителя удовлетворены в части признания недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Дагестан (ОГРН 1030502625823) N 10-178Р от 20.01.2016 г. в части доначисления штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату НДС в размере 20 537 057,8 рублей, соответствующих сумм пеней, а также штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации за несвоевременное перечисление сумм НДФЛ в размере 1 567 428 рублей, и суд обязал налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Постановлением суда апелляционной инстанции от 17.01.2017 решение суда первой инстанции отменено в части удовлетворения требований общества о признании недействительным решения инспекции N 10-178Р от 20.01.2016 г. в части доначисления штрафа по ст. 122 НК РФ за неуплату НДС в размере 20 537 057,8 руб., соответствующих сумм пеней, и обществу отказано в удовлетворении требования о признании решения инспекции недействительным.

Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 17.05.2017 по делу N А15-2008/2016 постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.01.2017 отменено в части отмены решения Арбитражного суда Республики Дагестан от 12.10.2016 о признании недействительным решения инспекции от 20.01.2016 N 10-178Р в части начисления 14 909 761 руб. 20 коп. штрафа по п. 1 ст. 22 НК РФ за неуплату НДС за 1 квартал 2013 года и соответствующей пени по НДС за 1 квартал 2013 года и отказа в удовлетворении требований в этой части и в этой части дело направлено на новое рассмотрение в суд апелляционной инстанции.

В отзыве на апелляционную жалобу общество просит оставить решение суда в обжалуемой части без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

От инспекции поступили дополнения к апелляционной жалобе.

В составе суда произошли изменения, так судья Семенов М.У., находящийся в очередном отпуске, заменен на судью Афанасьеву Л.В.

Определением от 11.07.2017 рассмотрение дела отложено на более поздний срок.

В составе суда произошли изменения, так судьи Афанасьева Л.В. и Цигельников И.А. находящиеся в очередном отпуске, заменены на судей Белова Д.А. и Семенова М.У.

Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд, повторно рассмотрев дело в пределах доводов апелляционной жалобы, проверив правильность применения норм материального и процессуального права, учитывая доводы, содержащиеся в апелляционной жалобе и отзыве на нее, с учетом указаний суда кассационной инстанции, изучив и оценив в совокупности материалы дела, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, приходит к выводу, что решение суда первой инстанции в проверяемой части подлежит отмене, а апелляционная жалоба удовлетворению по следующим основаниям.

Согласно материалам дела, по результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки от 11.12.2015 N 10-178 с учетом представленных обществом возражений к акту проверки и материалов дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией 20.01.2016 вынесено решение N 10-178Р о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.

При этом налоговым органом учтены смягчающие вину общества обстоятельства.

Согласно обжалуемому решению от 20.01.2016 N 10-178Р о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения установлена неполная уплата налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2013 года в сумме 355 501 руб.

За неперечисление в установленный НК РФ срок налогов обществу начислены пени в сумме 1 487 930 руб., в том числе по НДС - 1 476 905 руб., по НДФЛ - 11 025 руб.

За неполную уплату НДС общество привлечено к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ виде взыскания штрафа в размере 20 608 158 руб.

За неправомерное неперечисление (неполное перечисление) в установленный срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом; общество привлечено к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 1 567 428 руб.

Решением УФНС России по Республике Дагестан N 16"08/03486@ от 19.04.2016 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Считая, что решение инспекции является недействительным, общество обратилось в суд с заявлением.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа Постановлением от 15.05.2017 отменил постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.01.2017 в части отмены решения Арбитражного суда Республики Дагестан от 12.10.2016 о признании недействительным решения инспекции от 20.01.2016 N 10-178Р в части начисления 14 909 761 руб. 20 коп. штрафа по п. 1 ст. 22 НК РФ за неуплату НДС за 1 квартал 2013 года и соответствующей пени по НДС за 1 квартал 2013 года и отказа в удовлетворении требований в этой части и в этой части направил дело на новое рассмотрение в суд апелляционной инстанции.

Таким образом, после отмены постановления суда апелляционной инстанции от 17.01.2017, проверяется решение суда первой инстанции только в части удовлетворения требований общества о признании незаконным решения в части наложения штрафа в размере 14 909 761 руб. 20 коп. по п. 1 ст. 22 НК РФ за неуплату НДС за 1 квартал 2013 года и соответствующей пени по НДС за 1 квартал 2013 года.

Как видно из материалов дела, между ОАО "Дагэнергосеть" (исполнитель) и обществом (заказчик) заключен договор от 01.04.2012 N 171/2012-ДЭС оказания услуг по передаче электрической энергии посредством осуществления исполнителем комплекса организационно и технологически связанных действий, обеспечивающих передачу электроэнергии через технические устройства электрических сетей, принадлежащих исполнителю (пункт 2.1 договора).

На сетевую организацию (ОАО "Дагэнергосеть"), оказывающую услуги обществу по передаче электрической энергии, возложена обязанность по компенсации обществу потерь электрической энергии, возникающих при ее передаче.

На основании данных о количестве переданной электроэнергии ОАО "Дагэнергосеть" выставляет обществу счет-фактуру на оплату оказанных услуг по передаче электроэнергии.

Количество переданной электрической энергии в электрических сетях за 2012 год ОАО "Дагэнергосеть" указало в выставленных обществу счетах-фактурах. Акты оказания услуг по транспортировке электроэнергии, подписанные сторонами с разногласиями, общество провело у себя в неоспариваемой части в 2012 году.

В период с 01.01.2012 по 31.12.2012 общество выставило ОАО "Дагэнергосеть" счета-фактуры за электрическую энергию, приобретаемую последним в целях компенсации потерь в электрических сетях с выделением НДС, заявленным ОАО "Дагэнергосеть" к налоговому вычету по налоговым декларациям, поданным в инспекцию за указанный период.

Общество зарегистрировало в книгах продаж за 2012 год счета-фактуры, выставленные ОАО "Дагэнергосеть" за электрическую энергию, приобретаемую последним в целях компенсации потерь в электрических сетях.

Однако после выставления счетов-фактур за 2012 год ОАО "Дагэнергосеть" оформило на основании корректировочных актов от 29.03.2013 к актам об оказании услуг по передаче электрической энергии (транспортировка) по электрическим сетям ОАО "Дагэнергосеть" за март - июнь 2012 года, за ноябрь - декабрь 2012 года уточненные корректировочные счета-фактуры, согласно которым ОАО "Дагэнергосеть" в 1 квартале 2013 года скорректировало в сторону увеличения количество электроэнергии, переданной по сетям за 2012 год, что повлекло завышение стоимости и объема услуг обществу по передаче электрической энергии и увеличение налогового вычета общества по НДС по услугам по передаче электрической энергии на 26 540 979 рублей.

Документы, согласованные с ОАО "Дагэнергосеть", подтверждающие увеличение транспортировки, общество не представило. В ходе проведенной проверки для определения факта корректировки "полезного отпуска" за 2012 - 2013 годы (количество электрической энергии, реализованной обществом за 2012 - 2013 годы) в адрес общества выставлено требование от 22.06.2015 N 4201 о представлении лицевых счетов абонентов (физических лиц) общества по отделениям за 2012 - 2013 годы. Перечень лицевых счетов указан в приложенном к данному требованию CD-R диске (479 866 абонентов общества). Из ответа инспекции на письмо общества от 29.06.2015 N 07-2444 следует: в связи с тем, что у общества документы, указанные в требованиях от 22.06.2015 N 4201, от 22.06.2015 N 549/10 составлены в электронной форме по установленным федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, формате, предлагаем представить документы на электронном носителе сопроводительным письмом; перечень лицевых счетов абонентов (физических лиц), истребованных по требованию от 22.06.2015 N 4201 у общества по отделениям за 2012 - 2013 годы, указан в приложенном к данному письму, на электронном носителе (MICRO SD) файле Exel в объеме 18,2 МБ на 479 866 абонентов.

Перечень лицевых счетов на 479 866 абонентов в адрес общества направлен дважды, несмотря на это обществом документы, истребованные по требованию о представлении документов (информации) от 22.06.2015 N 4201 в адрес налогового органа не представлены.

Увеличение транспортировки электроэнергии по корректировочным актам от 29.03.2013 привело к автоматическому увеличению полезного отпуска (реализации электроэнергии у общества) и уменьшению потерь. Одновременно с этим общество в 1 квартале 2013 года на основании подпункта 4 пункта 3 статьи 170 Кодекса зарегистрировало в книге покупок корректировочные счета-фактуры от 29.03.2013 на изменение в сторону уменьшения стоимости электрической энергии, приобретаемой ОАО "Дагэнергосеть" в целях компенсации потерь в электрических сетях, что повлекло занижение стоимости и объема электрической энергии, приобретаемой ОАО "Дагэнергосеть" в целях компенсации потерь, и увеличение налогового вычета по НДС по потерям на 76 144 311 рублей.

В результате подписания 29.03.2013 корректировочных актов оказанных услуг и корректировочных актов расчета стоимости компенсируемой электроэнергии общество предъявило 102 685 289 рублей НДС к налоговому вычету в 1 квартале 2013 года в уточненной налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2013 года, представленной в налоговый орган 18.06.2013. Всего по данной уточненной декларации общество заявило в 1 квартале 2013 года к возмещению из бюджета 74 904 307 рублей НДС.

В 3 квартале 2013 года ОАО "Дагэнергосеть" восстановило прежнее количество переданной в 2012 году электроэнергии, в результате чего в 3 квартале 2013 года общество откорректировало транспортировку электроэнергии в сторону уменьшения и возвратило первоначальные показатели.

Документы, обосновывающие правомерность возврата к показателям 2012 года, общество также не представило. Изменения в книгу покупок общество внесло самостоятельно в одностороннем порядке при отсутствии корректировочных счетов-фактур.

Как видно из налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2013 года (представленной в налоговой орган 21.10.2013), общество в результате подписания 31.07.2013 корректировочных актов оказанных услуг и корректировочных актов расчета стоимости электроэнергии (которые переданы письмом ОАО "Дагэнергосеть" от 13.08.2013 N 16-2066) аннулировало корректировочные акты от 29.03.2013 и зарегистрировало в книге продаж за 3 квартал 2013 года корректировочные счета-фактуры от 31.07.2013 на изменение в сторону уменьшения стоимости услуг по передаче электроэнергии (26 540 979 рублей НДС) и на изменение в сторону увеличения стоимости электрической энергии, приобретаемой в целях компенсации потерь в электрических сетях ОАО "Дагэнергосеть" у общества (76 144 310 рублей НДС).

В результате указанных действий общество восстановило к уплате 102 685 289 руб. НДС в налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2013 года от 21.10.2013.

Согласно абзацу третьему пункта 3 статьи 168 Кодекса при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг,), переданных имущественных прав, продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру не позднее пяти календарных дней считая со дня составления документов, указанных в пункте 10 статьи 172 Кодекса.

Таким образом, корректировочный счет-фактура составляется продавцом и выставляется покупателю не позднее пяти календарных дней считая со дня составления документа договора, (соглашения, иного первичного документа) на изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, подтверждающею согласие покупателя (либо факт уведомления покупателя). Учитывая изложенное, начиная с 1 октября 2011 года, составление корректировочных счетов-фактур осуществляется на основании составленного соответствующего первичного документа, согласно которому изменяется стоимость или объем отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.

Покупатель регистрирует в книге продаж корректировочный счет-фактуру или первичный документ на изменение в сторону уменьшения стоимости приобретенных (полученных) товаров (работ, услуг, имущественных прав) в целях восстановления суммы налога в соответствии с подпунктом 4 пункта 3 статьи 170 Кодекса.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере разницы между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав до и после такого уменьшения.

Восстановление сумм налога производится покупателем в налоговом периоде, на который приходится наиболее ранняя из следующих дат: дата получения покупателем первичных документов на изменение в сторону уменьшения стоимости приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), полученных имущественных прав; дата получения покупателем корректировочного счета-фактуры, выставленного продавцом при изменении в сторону уменьшения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав".

Кроме того, с 01.07.2013 пунктом 10 статьи 154 Кодекса установлено, что изменение в сторону увеличения стоимости (без учета налога) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе из- за увеличения цены (тарифа) и (или) увеличения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, учитывается при определении налогоплательщиком налоговой базы за налоговый период, в котором были составлены документы, являющиеся основанием для выставления корректировочных счетов-фактур в соответствии с пунктом 10 статьи 172 Кодекса

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования, указал, что общество на основании абзаца третьего пункта 3 статьи 168 Кодекса обоснованно учло при налогообложении за 1 квартал 2013 года корректировочные акты об оказании услуг по передаче электрической энергии и корректировочные акты на компенсацию потерь, подписанные 29.03.2013, поэтому правомерно предъявило 102 685 289 рублей НДС к налоговому вычету в 1 квартале 2013 года в уточненной налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2013 года, представленной в налоговый орган 18.06.2013. В дальнейшем после подписания 31.07.2013 корректировочных актов оказанных услуг и корректировочных актов расчета стоимости компенсируемой электроэнергии (доведены в адрес ОАО "Дагэнергосеть" 13.08.2013) общество на основании подпункта 4 пункта 3 статьи 170 и пункта 10 статьи 154 Кодекса правомерно восстановило суммы НДС в декларации за 3 квартал 2013 года (данные корректировочные акты и счета-фактуры зарегистрированы в книге продаж общества за 3 квартал 2013 года), поэтому инспекция необоснованно привлекла общество к ответственности по статье 122 Кодекса в виде штрафа в размере 20 537 057 рублей 80 копеек и начислила соответствующие пени за необоснованное предъявление к вычету налога в 1 квартале 2013 года.

При рассмотрении дела в этой части суд первой инстанции неправильно установил имеющие значение для дела обстоятельства. Суд не установил различие между корректировочными счетами-фактурами и исправлением в 1 квартале 2013 года ошибок, допущенных при оформлении счетов-фактур на стоимость отгруженных товаров (работ, услуг) за 2012 год, и с учетом этого не определил, на основании чего в ранее выставленные счета-фактуры за 2012 год необходимо вносить исправления путем корректировочных счетов-фактур за 1 квартал 2013 года, а на основании чего необходимо внести исправления в корректировочные счета-фактуры за 1 квартал 2013 года путем выставления новых, исправленных корректировочных счетов-фактур за 3 квартал 2013 года).

Корректировка производится на основании договора, соглашения, иного первичного документа, подтверждающего согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров (работ, услуг, имущественных прав). Указанные документы должны подтверждать тот факт, что изменение произошло уже после отгрузки. Если при выставлении счета-фактуры изначально нарушены какие-то требования, установленные Кодексом, либо допущены ошибки, в том числе арифметические, то такой счет-фактуру необходимо исправлять, а выставление в этом случае корректировочного счета-фактуры за более поздний период будет неправомерным.

Корректировочные акты и счета-фактуры от 29.03.2013 и 31.07.2013 оформлены на идентичные объемы, тариф и стоимость электрической энергии, при этом сначала увеличены налоговые вычеты за 1 квартал 2013 года, а в последующем в 3 квартале 2013 года восстановлена указанная сумма НДС. Поэтому законных оснований к составлению корректировочных актов об оказании услуг по передаче электрической энергии и корректировочных актов на компенсацию потерь, подписанных как 29.03.2013, так и 31.07.2013 (изменения в сторону уменьшения и увеличения на один и тот же объем, тариф и стоимость электрической энергии), при том, что стороны договора фактически не изменяли стоимостные и количественные показатели сделки, установленные первоначально, не имелось.

В данной ситуации общество в 3 квартале 2013 года исправило ошибку, допущенную при исчислении налоговой базы по НДС за 1 квартал 2013 года (путем корректировки базы и суммы налоговых вычетов). При таких обстоятельствах вывод суда первой инстанции о правомерном учете обществом как в 1 квартале 2013 года, так и в N А15-2008/2016 3 квартале 2013 года корректировочных счетов-фактур в силу подпункта 4 пункта 3 статьи 170 и пункта 10 статьи 154 Кодекса является необоснованным.

Согласно пункту 1 статьи 122 Кодекса неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога (сбора).

При определении неуплаченной суммы налога необходимо учитывать разъяснения в пункте 20 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - постановление N 57): привлечь к ответственности, предусмотренной статьей 122 Кодекса, возможно, если действия (бездействие) лица привели к неуплате (неполной уплате) налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу.

Занижение суммы налога по итогам налогового периода не приводит к возникновению задолженности по этому налогу при одновременном соблюдении следующих условий: на дату окончания срока уплаты налога за тот налоговый период, за который начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата того же налога, что и заниженный, в размере не менее заниженной суммы налога; на момент вынесения инспекцией решения по результатам налоговой проверки переплата не была зачтена в счет иных задолженностей налогоплательщика.

Если при указанных условиях размер переплаты был менее суммы заниженного налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в соответствующей части.

Проверив указания суда кассационной инстанции о правомерности применения п. 8 ст. 101 НК РФ в редакции Закона от 23.07.2013 N 248-ФЗ "О внесении изменении в ч. 1и 2 НК РФ и некоторые законодательные акты РФ, а также о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов РФ", а также указания о том, что суд апелляционной инстанции не опроверг позицию суда первой инстанции о незаконном начислении штрафа по п. 1 ст. 122 за неуплату НДС за 1 квартал 2013 года, суд апелляционной инстанции считает доводы инспекции в этой части правильными по следующим основаниям.

Действующее законодательство не привязывает момент совершения правонарушения к факту заявления налога к возмещению путем подачи налоговой декларации в налоговый орган. После подачи налоговой декларации с заявленной к возмещению из бюджета суммой налога, сальдо расчетов с бюджетом автоматически не изменяется. Камеральная налоговая проверка налоговой декларации проводится в течение трех месяцев со дня представления её в налоговый орган.

После проведения камеральной проверки, в течение семи дней выносится решение о возмещении налога и уже с этого момента по лицевому счету налогоплательщика по дате представления налоговой декларации начинает числиться переплата (в данном случае с 18.06.2013). Однако данная сумма не может в последующем быть признанной недоимкой, если она фактически не была возвращена или зачтена.

В данном случае по уточненной налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2013 года инспекцией принято решение N 182 от 27.09.2013 о возмещении обществу НДС в сумме 74 904 307 руб.

17.10.2013 года за N 07-2648 общество подало заявление о зачете платежей НДС.

На основании заявления общества инспекцией приняты решения N 7986 от 22.10.2013 года о возврате суммы НДС в размере 36 548 532 руб. на расчетный счет общества в банке ООО КБ "КРЕДИТИНВЕСТ". Указанная сумма фактически возвращена на расчетный счет налогоплательщика 30.10.2013.

Так же инспекцией 22.10.2013 принято решение о зачете N 6459, согласно которого сумма 38 355 775 руб. зачтена в счет погашения задолженности.

Общество знало о том, что согласно декларации, представляемой 20.10.2013 года, будет восстановлена сумма НДС заявленная к возмещению в 1 квартале 2013 года.

После подачи декларации обществом не отозвано заявление от 17.10.2013 г. N 07-2648 о зачете платежей по налогу на добавленную стоимость.

В результате чего, обществом неправомерно получены на расчетный счет из бюджета денежные средства в размере 36 548 532 руб., а так же зачтена задолженность по уплате НДС в размере 38 355 775 руб.

В соответствии с п. 8 ст. 101 НК РФ в случае обнаружения в ходе налоговой проверки суммы налога, излишне возмещенной на основании решения налогового органа, в решении о привлечении к ответственности за совершение налогов эго правонарушения либо в решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указанная сумма признается недоимкой по налогу со дня фактического получения налогоплательщиком средств (в случае возврата суммы налога) или со дня принятия решения о зачете суммы налога, заявленной к возмещению (в случае зачета суммы налога).

Указанные изменения вступили в силу в соответствии с п. 1 ст. 3 Закона N 248-ФЗ с 24.08.2013 по истечении месяца со дня его опубликования.

Таким образом, общество в результате незаконного возмещения НДС заявленного в 1 квартале 2013 года получило на расчетный счет из бюджета денежные средства размере 36 548 532 руб., зачетом закрыло задолженность, подлежащую уплате в бюджет, в размере 38 355 775 руб. после вступления в силу Федерального закона N 248-ФЗ, соответственно, оно должно нести установленную законом ответственность.

Сам по себе факт подачи в налоговый орган налоговой декларации с заявленной к возмещению суммой налога действительно не образует факт налогового правонарушения, поскольку заявленная сумма налога не изменяет состояния (сальдо) расчетов с бюджетом до вынесения налоговым органом соответствующего решения. За период камеральной налоговой проверки (три месяца со дня представления налоговой декларации в налоговый орган) и до дня вынесения налоговым органом решения о возмещении налога, налогоплательщик может уточнить свои налоговые обязательства путем подачи в налоговый орган уточненной налоговой декларации.

Таким образом, оснований полагать, что наличие вины в действиях налогоплательщика следует на момент подачи такой декларации, не имеется, поскольку, как следует из прямого прочтения закона, ответственность налогоплательщика должна определяться на момент возмещения или зачета налога.

Проверив указания кассационной инстанции в части возникновения задолженности перед бюджетом в сумме 74 904 307 руб. с учетом того, что общество восстановило 102 685 289 руб. НДС в налоговой декларации по НДС от 21.10.2013 за 3 квартал 2013 года, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Налоговая декларации за третий квартал 2013 года действительно была представлена заявителем в налоговый орган 21.10.2013 года, однако, к моменту зачета налога в сумме 38 355 775 руб. (22.10.2013) и возврата налога в сумме 36 548 532 руб. (30.10.2013) в лицевой счет заявителя по НДС была начислена только 1/3 часть восстановленной суммы налога.

В соответствии с п. 1 ст. 174 Налогового кодекса РФ, в редакции Федерального закона от 13.10.2008 N 172-ФЗ, уплата налога по операциям, признаваемым объектом налогообложения на территории Российской Федерации в 2013 году производилась по итогам каждого налогового периода за истекший налоговый период равными долями не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующего за истекшим налоговым периодом.

Заявителем. как следует из материалов дела, налог за 3 квартал 2013 года был уплачен в бюджет за счет средств необоснованно полученных из бюджета по налоговой декларации за 1 квартал 2013 года. Об этом красноречиво свидетельствует тот факт, что получив на расчетный счет 30.10.2013 года сумму возвращенного налога в размере 36 548 532 руб. заявитель 31.10.2013 уплатил в бюджет налог в сумме 36 349 615,23 руб. с назначением платежа "НДС за 3 квартал 2013".

Что касается расчета пени, то налоговый орган в суде апелляционной инстанции представил его с уменьшением размера до 1 078 594 руб. 47 коп.

Против этого расчета представитель общества не возражал.

Поэтому суд апелляционной инстанции, проверив его, считает именно эту сумму как соответствующую штрафу.

В связи с изложенным, решение инспекции в указанной части является правильным и обоснованным, а суд первой инстанции неправомерно удовлетворил требования заявителя в этой части.

Следовательно, решение суда первой инстанции в указанной части является незаконным и подлежит отмене.

Вопрос о распределении судебных расходов, понесенных при подаче апелляционной жалобы, не был предметом рассмотрения, поскольку апеллянт в соответствии со статьей 333.17 Налогового кодекса Российской Федерации освобожден от уплаты государственной пошлины.

Руководствуясь статьями 258, 266, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд,

ПОСТАНОВИЛ:

апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Дагестан на решение Арбитражного суда Республики Дагестан от 12.10.2016 по делу N А15-2008/2016 удовлетворить в части.

Решение Арбитражного суда Республики Дагестан от 12.10.2016 по делу N А15-2008/2016 в части удовлетворения требований ОАО "Дагестанская энергосбытовая компания" (ОГРН 10205620009926) о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Дагестан (ОГРН 1030502625823) N 10-178Р от 20.01.2016 г. в части доначисления штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату НДС в размере 14 909 761 руб. 20 коп., за 1 квартал 2013 года, соответствующих сумм пеней в размере 1 078 594,47 руб., отменить.

В этой части принять новый судебный акт, в удовлетворении требований ОАО "Дагестанская энергосбытовая компания" (ОГРН 10205620009926) о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Дагестан (ОГРН 1030502625823) N 10-178Р от 20.01.2016 г. в части доначисления штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату НДС в размере 14 909 761 руб. 20 коп., за 1 квартал 2013 года, соответствующих сумм пеней в размере 1 078 594,47 руб., отказать.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в двухмесячный срок через суд первой инстанции.

Председательствующий

С.А. Параскевова

Судьи

Д.А. Белов М.У. Семенов