Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 22 января 2018 г. N 12АП-14126/17

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Поволжского округа от 24 мая 2018 г. N Ф06-32763/18 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Саратов

22 января 2018 г.

Дело N А57-13637/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 16 января 2018 года.

Полный текст постановления изготовлен 22 января 2018 года.

Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи Смирникова А.В.,

судей Комнатной Ю.А., Кузьмичева С.А.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Щербаковой Н.А.

при участии в судебном заседании представителя общества с ограниченной ответственностью "Авантаж" Шеремет Н.Ю., действующей на основании доверенности от 31.07.2017, представителей инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Саратова Занозиной Е.А., действующей на основании доверенности от 27.07.2017 N 04-25/011462, Тотиковой М.Т., действующей на основании доверенности от 17.11.2016 N 04-03/016014, представителя Управления Федеральной налоговой службы по Саратовской области Тотиковой М.Т., действующей на основании доверенности от 09.06.2016 N 05-48,

рассмотрев в открытом судебном заседании в помещении Двенадцатого арбитражного апелляционного суда апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Авантаж"

на решение Арбитражного суда Саратовской области от 20 октября 2017 года по делу N А57-13637/2017 (судья Калинина А.В.)

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Авантаж" (410065, г. Саратов, ул. Тверская, д. 53, 313, ОГРН 1076454002954, ИНН 6454085743)

к инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Саратова (410040, г. Саратов, Деловой тупик, д. 3, ОГРН 1046405319410, ИНН 6453078895),

заинтересованное лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Саратовской области (410028, г. Саратов, ул. Рабочая, д. 24, ОГРН 1046415400338, ИНН 6454071860)

о признании недействительным ненормативного акта,

УСТАНОВИЛ:

В Арбитражный суд Саратовской области обратилось общество с ограниченной ответственностью "Авантаж" (далее - ООО "Авантаж", общество, заявитель, налогоплательщик) с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Саратова (далее - ИФНС Росси по Ленинскому району г. Саратова, налоговый орган, инспекция) от 28.03.2017 N 11-15/005 о привлечении ООО "Авантаж" к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль за 2012 год в сумме 743 586 руб., начисления пени в сумме 247 736 руб.

Решением суда первой инстанции от 20 октября 2017 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

ООО "Авантаж" не согласилось с принятым судебным актом и обратилось в Двенадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить по основаниям, изложенным в апелляционной жалобе, и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований общества.

ИФНС Росси по Ленинскому району г. Саратова, Управление Федеральной налоговой службы по Саратовской области (далее - УФНС России по Саратовской области, Управление) в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представили отзыв на апелляционную жалобу, в котором считают решение суда первой инстанции законным и обоснованным, просят обжалуемый судебный акт оставить без изменения.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва, проверив правильность применения арбитражным судом норм материального и соблюдение норм процессуального права, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как усматривается из материалов дела, ИФНС Росси по Ленинскому району г. Саратова проведена выездная налоговая проверка ООО "Авантаж" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за период с 01.01.2012 по 23.12.2015, по результатам которой составлен акт от 17.10.2016 N 12-13/030.

28.03.2017 инспекцией по результатам рассмотрения акта и иных материалов налоговой проверки принято решение N 11-15/005 о привлечении ООО "Авантаж" к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122, статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 36 398 руб. Кроме того, данным решением налогоплательщику доначислены налоги в общем размере 1 680 751 руб., начислены пени в общем размере 528 823 руб.

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган - УФНС России по Саратовской области.

Решением Управления от 05.06.2017 решение инспекции от 28.03.2017 N 11-15/005 в части начисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 937 165 руб., пени в сумме 280 946 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 22 683 руб. отменено.

С учетом решения Управления от 05.06.2017 обществу доначислен налог на прибыль в размере 743 586 руб., начислены пени в размере 247 877 руб., а также штраф по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 13 715 руб.

ООО "Авантаж", полагая, что решение ИФНС Росси по Ленинскому району г. Саратова от 28.03.2017 N 11-15/005 в части доначисления налога на прибыль в размере 743 586 руб., пени в размере 247 877 руб. является незаконным, нарушает права и законные интересы хозяйствующего субъекта, обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суд первой инстанции пришел к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения заявленных требований.

Суд апелляционной инстанции не усматривает правовых оснований для переоценки выводов суда первой инстанции и считает решение суда первой инстанции подлежащим оставлению без изменения в силу следующего.

Из материалов дела следует, что ООО "Авантаж" заключен муниципальный контракт от 10.08.2011 N 0109300029811000001-2 на строительство объекта "Строительство и оснащение футбольного поля с искусственным покрытием ДЮСШ в с. Дубенки (Мордовия)".

В ходе проверки инспекцией установлено, что работы по исполнению муниципального контракта от 10.08.2011 N 0109300029811000001-2 начаты в 2012 году.

Как установлено налоговым органом, первый этап работ завершен 20.02.2013, стоимость выполненного объема работ (доход) составила 3 166 579,66 руб., отражена в составе доходов в 1 квартале 2013, второй этап завершен 07.10.2013, 10.10.2013, стоимость выполненного объема работ (доход) составила 2 296 866,10 руб. и 4 270 301,69 руб. соответственно, отражена налогоплательщиком в составе доходов за 4 квартал 2013 года.

Согласно Учетной политике ООО "Авантаж", принятой в соответствии с приказами от 31.12.2011 N 39 "Об учетной политике с 01.01.2012", в соответствии от 31.12.2011 N 40 "Об учетной политике с 01.01.2012" (на 2013, 2014 годы), в целях налогообложения общество учитывало расходы по бухгалтерскому учету, уменьшающие сумму доходов от реализации, в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств (по дате фактической отгрузки).

Расходы, понесенные в счет работ по заключенным договорам, учитывались ООО "Авантаж" в бухгалтерском учете по справкам - расчетам калькуляции себестоимости продукции.

В представленном в ходе проверки регистре учета прямых расходов текущего периода за период с 01.01.2012 по 31.12.2012 ООО "Авантаж" отражены расходы по муниципальному контракту от 10.08.2011 N 0109300029811000001-2, при этом в составе выручки в представленном налогоплательщиком регистре учета доходов текущего периода за период с 01.01.2012 по 31.12.2012 выполнение строительных работ по муниципальному контракту от 10.08.2011 N 0109300029811000001-2 не отражено.

По итогам анализа представленных налоговых регистров ООО "Авантаж" инспекцией установлено, что налогоплательщиком по неполученным в 2012 году доходам отражены расходы, уменьшающие общие доходы в 2012 году, тогда как указанные расходы согласно Учетной политике ООО "Авантаж" подлежат отражению в остатке незавершенного строительства на 01.01.2013 (расходы будущих периодов).

Суд первой инстанции признал выводы налогового органа обоснованными.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются любые экономически обоснованные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, и подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации если налогоплательщик определяет расходы и доходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного периода, подразделяются на прямые и косвенные.

К прямым расходам могут быть отнесены, в частности, материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Прямые расходы включаются в расходы текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, в стоимости которой они учтены в соответствии со статьей 319 Налогового кодекса Российской Федерации (абзац 2 пункта 2 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации).

Таким образом, при расчете налога на прибыль организация может включить в расходы текущего отчетного (налогового) периода лишь ту часть прямых расходов, которая приходится на готовую продукцию, реализованную в этом периоде.

Чтобы рассчитать сумму указанных расходов, необходимо распределить прямые расходы между остатками незавершенного производства, остатками готовой продукции на складе, а в некоторых случаях - и остатками отгруженной, но не реализованной продукции.

Из изложенного следует, что если у организации есть прямые расходы, относящиеся к незавершенному производству, остаткам готовой продукции, а также отгруженным, но не реализованным товарам, то, пока не произойдет реализация продукции и указанных товаров, данные суммы прямых расходов не учитываются в налоговой базе по налогу на прибыль.

Порядок распределения прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную в текущем месяце продукцию налогоплательщик определяет самостоятельно с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции. Такой порядок закрепляется в учетной политике для целей налогообложения.

При подаче возражений на решение инспекции ООО "Авантаж" в налоговый орган представлен приказ от 31.12.2011 N 41 "Об утверждении изменений в учетную политику для целей налогового учета на 2012 год", пунктом 3 которого определено, что в соответствии с пунктом 3 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации доходы отражаются на дату передачи результатов выполненных работ и оказанных услуг.

Пунктом 2 приказа от 31.12.2011 N 41 установлено, что на основании абзаца 2 пункта 2 статьи 272, пункта 5 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации расходы на приобретение сырья и (или) материалов, используемых при производстве товаров (работ, услуг) в налоговом учете, признаются на дату передачи в производство сырья и материалов, приходящихся на производственные товары (работы, услуги). Покупную стоимость сырья и материалов необходимо списывать на расходы в части, отпущенной в производство и использованной в нем на конец месяца.

Суд первой инстанции верно отметил, что выбор организацией метода распределения прямых и косвенных расходов должен быть обоснован технологическим процессом, экономически оправданным и зависит, прежде всего, от вида осуществляемой деятельности.

Предоставляя налогоплательщику возможность самостоятельно определять учетную политику, включая формирование состава прямых расходов, Налоговый кодекс Российской Федерации не рассматривает этот процесс как зависящий исключительно от воли налогоплательщика.

Напротив, положения статей 318, 319 Налогового кодекса Российской Федерации относят к прямым расходам затраты, непосредственно связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Данные выводы согласуются с правовой позицией, изложенной в постановлении Арбитражного суда Поволжского округа от 25 декабря 2014 года по делу N А12-11675/2014.

С учетом изложенного, принимая во внимание, что работы по муниципальному контракту от 10.08.2011 N 0109300029811000001-2 по объекту "Строительство и оснащение футбольного поля с искусственным покрытием ДЮСШ в с. Дубенки" завершены и оформлены актами о приемке выполненных работ (форма N КС-2) в 2013 году, полученные доходы отражены налогоплательщиком в 1 и 4 кварталах 2013 года, с учетом требований статей 252, 272, 318 Налогового кодекса Российской Федерации ИФНС России по Ленинскому району г. Саратова при определении порядка отражения расходов по налогу на прибыль организаций правомерно исходила из даты приемки работ и отражения дохода в соответствующих регистрах бухгалтерского учета.

Доказательств выполнения работ в иной период обществом не представлено.

Судом апелляционной инстанции установлено, что инспекция, отмечая необходимость учета прямых расходов текущего периода за 2012 год, относящихся к выполнению работ по муниципальному контракту от 10.08.2011 N 0109300029811000001-2 в остатке незавершенного строительства на 01.01.2013, не предприняла мер по фактическому учету данных расходов в 2013 году.

Решением Управления от 05.06.2017 на инспекцию возложена обязанность учесть в налогооблагаемой базе по налогу на прибыль организаций за 2013 год расходы в сумме 3 717 929 руб. и произвести перерасчет налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций за 2013 год и соответствующих пени.

Из решения Управления от 05.06.2017 следует, что налогооблагаемая прибыль в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2013 год заявлена ООО "Авантаж" в сумме 67 884 руб., налог рассчитан в сумме 13 577 руб.

С учетом включения в расходы суммы 3 717 929 руб. убыток по налогу на прибыль за 2013 год ООО "Авантаж" составит 3 650 045 руб. (3 717 929 руб. - 67 884 руб.).

Письмом ИФНС России по Ленинскому району г. Саратова от 07.06.2017 N 11-26/008648 до сведения ООО "Авантаж" доведены изменения, внесенные в решение инспекции от 28.03.2017 N 11-15/005 на основании решения Управления от 05.06.2017.

Доводы ООО "Авантаж" о том, что признание завышенными расходов по налогу на прибыль по муниципальному контракту и одновременное принятие вычетов по НДС по тому же муниципальному контракту свидетельствует о наличии взаимоисключающих выводов относительно оценки одних и тех же операций, являются несостоятельными, поскольку при определении обоснованности исчисления налога на прибыль инспекцией установлено несоблюдение обществом требований пункта 1 статьи 252, пункта 2 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации, не применимых при определении обоснованности заявленных вычетов по НДС.

Судом первой инстанции правомерно установлено, что транспортные расходы по ИП Бабикову А.В., расходы на сырье и материалы в размере 124 988,02 руб., не исключенные из налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2012 год, не влияют на порядок отражения расходов в размере 3 717 929,31 руб. по неполученным доходам.

Кроме того, указанные расходы не были подтверждены ООО "Авантаж" в рамках проверки первичными документами.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно отказал в удовлетворении заявленных требований.

Апелляционная коллегия находит, что все имеющие значение для правильного и объективного рассмотрения дела обстоятельства выяснены судом первой инстанции, всем представленным доказательствам дана правовая оценка.

Приведенные в апелляционной жалобе доводы повторяют утверждения, которые являлись предметом рассмотрения в суде первой инстанции, получили соответствующую правовую оценку и обоснованно были отклонены.

Судебная коллегия считает, что оснований для отмены решения суда первой инстанции не имеется.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Саратовской области от 20 октября 2017 года по делу N А57-13637/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Поволжского округа путём подачи кассационной жалобы через суд первой инстанции, принявший решение, в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления постановления в законную силу.

Председательствующий судья

А.В. Смирников

Судьи

Ю.А. Комнатная С.А. Кузьмичев