Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29 января 2018 г. N 17АП-16161/17

г. Пермь

29 января 2018 г.

Дело N А60-35758/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 23 января 2018 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 29 января 2018 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Васильевой Е.В.

судей Борзенковой И.В., Голубцова В.Г.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Кривощековой С.В.

при участии:

от истца открытого акционерного общества "Каменск-Уральский хлебокомбинат" (ИНН 6665001380, ОГРН 1026600932489) - Филиппочкина А.А., паспорт, доверенность от 01.01.2018;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Свердловской области (ИНН 6612001555, ОГРН 1046600633034) - Бурба Е.Д., удостоверение, доверенность от 01.02.2017; Свиридова Е.В., паспорт, доверенность от 09.01.2018; Макарихина Е.А., удостоверение, доверенность от 09.01.2018;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу открытого акционерного общества "Каменск-Уральский хлебокомбинат"

на решение Арбитражного суда Свердловской области

от 11 сентября 2017 года

по делу N А60-35758/2017,

принятое судьей Колосовой Л.В.

по заявлению открытого акционерного общества "Каменск-Уральский хлебокомбинат" (ИНН 6665001380, ОГРН 1026600932489)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Свердловской области (ИНН 6612001555, ОГРН 1046600633034)

о признании недействительным ненормативного правового акта,

установил:

Открытое акционерное общество "Каменск-Уральский хлебокомбинат" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Свердловской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 27.02.2017 N 9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 11.09.2017 в удовлетворении требований отказано.

Не согласившись с решением суда, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт.

В обоснование жалобы заявитель ссылается на то, что суд неправильно применил норму материального права, отклонив довод заявителя о нарушении налоговым органом процедуры привлечения лица к налоговой ответственности, предусмотренной НК РФ. Указывает, что налогоплательщик был лишен права своевременно и в полном объеме получать информацию о результатах проведенной выездной налоговой проверки, представлять свои возражения, пояснения, дополнительные доказательства и сведения, представить контррасчеты либо подтверждающие документы. По мнению заявителя, налогоплательщик доказал право на налоговый вычет, предоставив в налоговый орган всю первичную документацию, а именно, счета-фактуры, составленные в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации, однако налоговый орган, проанализировав несколько счетов-фактур, не принял налоговый вычет по всем контрагентам и по всем первичным документам, которые были у него в наличии при принятии решения. Доводы заявителя о неправомерном привлечении ОАО "Каменск-Уральский хлебокомбинат" к ответственности по ст.126 НК РФ и начислении штрафа в размере 12800 рублей судом не рассмотрены.

Налоговый орган с доводами апелляционной жалобы не согласился по основаниям, указанным в письменном отзыве, просит решение суда оставить без изменения, в удовлетворении апелляционной жалобы отказать.

В судебном заседании представитель заявителя на доводах апелляционной жалобы настаивал, заявил ходатайство о приобщении к материалам дела документов, поименованных в приложении к нему, а также о рассмотрении дела по правилам суда первой инстанции в связи с необходимостью исследования большого объема доказательств, неисследованных судом первой инстанции. При этом представитель общества настаивал, что счета-фактуры представлялись налоговому органу вместе с возражениями на акт выездной проверки и копии этих счетов имеются у налогового органа.

Ввиду значительного объема представляемых обществом доказательств и невозможности соотнести в одном судебном заседании эти доказательствами с имеющимися у налогового органа документами, суд апелляционной инстанции определил отложить рассмотрение вопроса о приобщении дополнительных доказательств до следующего судебного заседания.

Определением от 25.12.2017 судебное разбирательство по делу N А60-35758/2017 отложено, дело назначено к судебному разбирательству в заседании арбитражного суда апелляционной инстанции на 23 января 2018 года. Указанным определением суд обязал заявителя представить пояснения, в связи с чем в уточненных декларациях от 05.11.2015 произошло увеличение налоговых вычетов на 5 754 870 руб. (по каким счетам-фактурам, от каких контрагентов); дополнительные листы к книге покупок, счета-фактуры и первичные документы в подтверждение оснований для принятия налоговых вычетов на 5 754 870 руб.; налоговому органу представить пояснения по представленным заявителем доказательствам.

Определением от 22.01.2018 в связи с отсутствием судьи Гуляковой Г.Н. на основании п.2 ч.3 ст.18 АПК РФ произведена ее замена на судью Борзенкову И.В.

В судебном заседании представитель общества на доводах апелляционной жалобы настаивал, просил приобщить к материалам дела документы, перечисленные в приложении к дополнению от 18.01.2018 N 9, а также к сопроводительному письму от 18.01.2018 N 6.

Налоговый орган во исполнение определения суда от 25.12.2017 представил пояснения по делу.

Представители налогового органа в судебном заседании просили решение суда оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Согласно части 2 ст.268 АПК РФ дополнительные доказательства принимаются арбитражным судом апелляционной инстанции, если лицо, участвующее в деле, обосновало невозможность их представления в суд первой инстанции по причинам, не зависящим от него, в том числе в случае, если судом первой инстанции было отклонено ходатайство об истребовании доказательств, и суд признает эти причины уважительными.

Поскольку спорная налоговая проверка проведена в связи с представлением обществом уточненных налоговых деклараций , в которых оно заявило о применении дополнительных налоговых вычетов и представило налоговому органу до вынесения оспариваемого решения соответствующие счета-фактуры, дело не может быть рассмотрено без исследования этих документов. Оспаривая решение инспекции в суде, заявитель ссылался на представление им всех необходимых счетов-фактур в налоговый орган, однако суд первой инстанции, признав правильными выводы проверки о недостоверности счетов-фактур, не приобщил их к материалам дела. На стр.9 решения суда указано, что общество в судебное заседание 05.09.2017 представило на обозрение суда оригиналы счетов-фактур которые, по мнению заявителя, необоснованно не проверены и не приняты налоговым органом. В суде апелляционной инстанции заявитель продолжает настаивать на доказанности заявленных им налоговых вычетов, однако в отсутствие таких документов в деле апелляционный суд не может проверить доводы налогоплательщика.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции определил приобщить представленные налогоплательщиком дополнительные доказательства к материалам дела.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 АПК РФ.

Как следует из материалов настоящего дела и установлено, кроме того, вступившими в законную силу судебными актами по делу N А60-5875/2016, инспекцией на основании решения от 25.09.2014 проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, своевременности и полноты уплаты (удержания и перечисления) налогов, в том числе НДС, за 2012-2013 гг., по результатам которой составлен акт от 22.07.2015 вынесено решение от 13.11.2015 N 85 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением налогоплательщику в числе прочего доначислен НДС за 1-4 кварталы 2012 г. в сумме 10 980 695 руб. (из них 7 348 876 руб. - в результате непринятия к вычету НДС по счетам-фактурам ООО "УралАвто" ИНН 6671355387 в связи с выводами о необоснованной налоговой выгоде, 3 637 563 руб. - в связи с непредставлением первичных документов на вычет НДС), а также соответствующие пени и штраф по п.1 ст.122 Кодекса в размере 20% от неуплаченных сумм налога.

НДС за 2013 г. налоговый орган не доначислил, указав на стр.47 решения: "за 2013 г. размер налоговой обязанности по результатам проверки определить не представляется возможным ввиду отсутствия документального подтверждения заявленных налоговых вычетов, несоответствия данных, отраженных в регистрах бухгалтерского и налогового учета" (л.д.10-35 том 12).

Вступившими в законную силу судебными актами по делу N А60-5875/2016, рассмотренному с участием тех же лиц, что и по настоящему делу, решение инспекции признано недействительным в части доначисления НДС в сумме, превышающей 3 637 563 руб. (с учетом постановления Арбитражного суда Уральского округа от 15.12.2016).

Из материалов дела также следует и сторонами не оспаривается, что 05.11.2015 (то есть после получения акта выездной проверки от 22.07.2015, но до вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения) общество представило в налоговый орган уточненные декларации по НДС за 2012-2013 гг., в которых заявило об увеличении налоговых вычетов на 5 754 870 руб. по сравнению с теми, что были заявлены в ранее представленных и проверенных налоговым органом декларациях (стр.18 оспариваемого решения).

В связи с представлением налогоплательщиком уточненных налоговых деклараций, в которых указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного, налоговый орган решением от 24.12.2015 назначил проведение повторной выездной проверки по вопросам правильности исчисления, своевременности и полноты уплаты НДС за 2012-2013 гг.

По результатам повторной выездной проверки инспекцией составлен акт от 29.09.2016 и вынесено решение от 27.02.2017 N 9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу доначислен НДС за 1-4 кварталы 2012-2013 гг. в сумме 31 631 526 руб. (из них 3 988 393 руб. - за 2012 год, 27 643 133 руб. - за 2013 год) и соответствующие пени в сумме 11 096 166,60 руб. (указанные на стр.2 решения суда суммы доначислений не соответствуют фактическим - л.д.102 том 6).

За неуплату НДС за 4 квартал 2013 г. в сумме 8 917 277 руб. налогоплательщик привлечен к ответственности по п.1 ст.122 Кодекса в виде штрафа размере 20% от неуплаченной суммы налога, что составило 1 783 455 руб.

От ответственности за неуплату НДС за предшествующие налоговые периоды общество освобождено за истечением срока давности, установленного ст.113 НК РФ (стр.60 оспариваемого решения).

За грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, допускаемое в течение более одного налогового периода, общество привлечено к ответственности по п.2 ст.120 Кодекса в виде штрафа в размере 30 000 руб.

За непредставление по требованию налогового органа в установленный им срок 46 документов общество привлечено к ответственности по п.1 ст.126 НК РФ в виде штрафа в размере 18400 руб. (с учетом обстоятельства, отягчающего ответственность, штраф увеличен в 2 раза).

Решением УФНС России по Свердловской области от 13.06.2017 N 607/17 решение инспекции изменено в части штрафа по п.1 ст.126 НК РФ в размере 12800 рублей, апелляционная жалоба в указанной части удовлетворена.

Несогласие налогоплательщика с решением инспекции послужило основанием для его обращения в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении требований, суд первой инстанции исходил из наличия у налогового органа полномочий на проведение повторной выездной налоговой проверки общества по вопросу правильности исчисления НДС за 2012-2013 гг. в полном объеме, а также недоказанности налогоплательщиком оснований для применения заявленных налоговых вычетов.

Изучив доводы апелляционных жалоб и письменных отзывов, заслушав представителей сторон, оценив представленные доказательства в соответствии с положениями ст.71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что решение суда не соответствуют обстоятельствам дела и нормам материального права.

В соответствии с пунктом 5 статьи 89 НК РФ налоговые органы не вправе проводить две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период.

Согласно пункту 10 указанной статьи повторной выездной налоговой проверкой налогоплательщика признается выездная налоговая проверка, проводимая независимо от времени проведения предыдущей проверки по тем же налогам и за тот же период.

При назначении повторной выездной налоговой проверки ограничения, указанные в пункте 5 настоящей статьи, не действуют.

Повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться:

вышестоящим налоговым органом - в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку;

налоговым органом, ранее проводившим проверку, на основании решения его руководителя (заместителя руководителя) - в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного. В рамках этой повторной выездной налоговой проверки проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация (абзац шестой пункта 10 статьи 89).

Однако из смысла приведенных норм следует, что предметом повторной выездной налоговой проверки, назначенной ввиду представления налогоплательщиком после проведения выездной проверки уточненной декларации, в которой уменьшена сумма ранее исчисленного налога на прибыль, являются только те сведения уточненной декларации, изменение которых повлекло уменьшение суммы ранее исчисленного налога. При этом в ходе проверки, проводимой на основании абзаца шестого пункта 10 статьи 89 Кодекса, не могут быть повторно проверены данные, которые не изменялись налогоплательщиком либо не связаны с указанной корректировкой.

Данный вывод подтверждается также позицией, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 16.03.2010 N 8163/09.

Как установлено по настоящему делу, основанием для назначения в отношении общества повторной выездной проверки по НДС за 2012-2013 гг. явилось представление им после окончания первоначальной выездной проверки и получения акта по ней уточненных деклараций по НДС за 2012-2013 гг., в которых оно заявило об увеличении налоговых вычетов на 5 754 870 руб. по сравнению с теми, что были заявлены в ранее представленных и проверенных декларациях.

Именно на это основание для назначения повторной выездной проверки указано в оспариваемом решении инспекции, а также акте проверки.

Таким образом, налоговый орган в рамках повторной выездной проверки мог проверить лишь правильность дополнительно заявленных налоговых вычетов в сумме 5 754 870 руб.

Фактически в рамках повторной выездной проверки инспекция проверила правильность исчисления и уплате НДС за 2012-2013 гг. в полном объеме, то есть вышла за предоставленные ей Кодексом полномочия.

Несмотря на сделанный в решении вывод о том, что не подлежат повторной проверке данные, которые не изменялись налогоплательщиком (стр.57), налоговый орган оспариваемым решением отказывает в применении налоговых вычетов в сумме 34 813 990 руб. (из них 7 408 156 руб. за 2012 год и 27 405 834 руб. за 2013 год, стр.58-59), то есть и тех, что были заявлены налогоплательщиком в ранее представленных декларациях и уже проверены в ходе первоначальной выездной налоговой проверки.

В результате из 33 250 734 руб. заявленных обществом налоговых вычетов за 2013 г. (стр.38) инспекцией принято 5 844 900 руб. При этом наличие пороков (перечисленных на стр.7-8 решения суда) установлено проверкой лишь в некоторых счетах-фактурах - тех, что перечислены на стр.45-55 решения инспекции (л.д.94-98 том 6). Из данного перечня видно, что заявленные в этих счетах-фактурах суммы НДС очень незначительны (от 2,61 руб. до 2240,28 руб.) по сравнению с суммой непринятых налоговых вычетов за 2013 г. (27 405 834 руб.). Кроме того, само по себе противоречие счетов-фактур налогоплательщика с данными, представленными его контрагентами, не говорит обязательно о завышении вычетов налогоплательщиком. В целом контрагенты общества сделки с ним подтверждали, их недобросовестность (неисполнение ими налоговых обязательств) проверкой не установлена. Почти полностью отказав обществу в применении налоговых вычетов за 2013 г., налоговый орган сослался в апелляционном суде на применение расчетного метода (подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ), что противоречит как приведенному им в решении правовому обоснованию, так и сути указанного метода (определение налоговых обязательств, соответствующих результатам реальной хозяйственной деятельности налогоплательщика). Кроме того, для определения вычетов по НДС возможность использования расчетного метода исключена (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.10.2007 N 8686/07, от 09.11.2010 N 6961/10, от 09.03.2011 N 14473/10, определение ВАС РФ от 26.04.2012 NВАС-2341/12). Вопреки доводам представителей инспекции, налогоплательщику не может быть поставлено в вину наличие у него значительного количества продаж (покупок) и вызванная этим сложность проверки налоговых обязательств.

Поскольку в рамках повторной выездной проверки налоговый орган мог проверить лишь правильность дополнительно заявленных налоговых вычетов в сумме 5 754 870 руб., непринятие налоговых вычетов в остальной сумме является неправомерным.

Не может быть принят во внимание и довод налогового органа о том, что в ходе первоначальной выездной налоговой проверки он не смог определить размер налоговой обязанности общества по НДС за 2013 год ввиду отсутствия документального подтверждения заявленных налоговых вычетов, несоответствия данных, отраженных в регистрах бухгалтерского и налогового учета (стр.47 решения от 13.11.2015 N 85, л.д.10-35 том 12).

Кодексом не предусмотрена возможность отказа налоговым органом от доначислений в рамках проведенной проверки с установлением для себя возможности произвести такие доначисления в рамках повторной проверки, в том числе и по причине непредставления налогоплательщиком необходимых налоговому органу документов.

Налоговый орган не вправе производить доначисления налогов на основании процедур, не предусмотренных Кодексом.

Неправомерность отказа налогового органа от доначислений могла быть устранена вышестоящим налоговым органом. Однако в настоящем случае повторная выездная проверка проведена тем же налоговым органом, что проводил первоначальную проверки, в связи с чем у него отсутствовали полномочия по проверке правильности применения налоговых вычетов, которые подлежали исследованию в рамках первоначальной выездной проверки.

В уточненных налоговых декларациях от 05.11.2015 общество заявило о применении 5 754 870 руб. налоговых вычетов, ранее не указанных в книгах покупок. Из представленных апелляционному суду пояснений следует, что указанную сумму составляют налоговые вычеты в сумме 3 916 600,19 руб. по счетам-фактурам покупателей общества на возврат товара, а также налоговые вычеты в сумме 1 838 269,81 руб. по счетам-фактурам ООО "УралАвто", которые налогоплательщик не стал заявлять в декларациях, проверенных в ходе первоначальной выездной проверки (как пояснил представитель налогоплательщика, в связи с риском доначисления НДС).

Из решения инспекции следует, что основанием для непринятия указанных налоговых вычетов явился пропуск обществом срока для их заявления (стр.36).

В силу статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), в отношении:

1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (пункт 2 ст.171).

В соответствии частью 5 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат также суммы налога, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, в случае возврата этих товаров (в том числе в течение действия гарантийного срока) продавцу или отказа от них.

Статьей 172 НК РФ определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Вычеты сумм налога, указанных в пункте 5 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров (работ, услуг), но не позднее одного года с момента возврата или отказа (пункт 4 статьи 172).

Кроме того, пунктом 2 статьи 173 Кодекса предусмотрен общий срок, в течение которого налогоплательщик вправе заявить о применении налоговых вычетов.

Так, согласно этому пункту, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст.166 НК РФ, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения, подлежит возмещению налогоплательщику, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана им по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Поскольку указанной нормой не предусмотрено иное, налоговые вычеты могут быть отражены налогоплательщиком в налоговой декларации за любой из входящих в соответствующий трехлетний срок налоговых периодов.

При этом правило пункта 2 статьи 173 Кодекса о трехлетнем сроке подачи налоговой декларации должно быть соблюдено налогоплательщиком и в случае включения им налоговых вычетов в подаваемую уточненную налоговую декларацию (пункт 27 Постановления от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость").

В решении инспекции отражено и дополнительными листами общества к книгам покупок подтверждается, что в уточненных декларациях от 05.11.2015 общество заявило о применении налоговых вычетов по счетам-фактурам, полученным от покупателей в связи возвратом товара, за 1-4 кварталы 2012-2013 гг. Между тем даже по последнему из указанных налоговых периодов (4 квартал 2013 г.) срок, предусмотренный пунктом 4 статьи 172 Кодекса, истек в 4 квартале 2014 г. В связи с чем в применении вычетов в сумме 3 916 600,19 руб. обществу отказано правомерно.

Согласно дополнительным листам общества от 31.08.2014 в уточненных декларациях им также дополнительно заявлены налоговые вычеты в сумме 1 838 269,81 руб. по счетам-фактурам ООО "УралАвто" за 3-4 кварталы 2012 г. Однако сами счета-фактуры, а также первичные документы налогоплательщиком в подтверждение налоговых вычетов не представлены. Кроме того, на момент подачи уточненных деклараций 05.11.2015 истек установленный Кодексом 3-летний срок (пункт 2 статьи 173) для заявления налоговых вычетов по счетам-фактурам, составленным до 05.11.2012. Таким образом, в применении вычетов в сумме 1 838 269,81 руб. обществу также отказано правомерно.

Поскольку судом установлена правомерность оспариваемого решения инспекции в части непринятия налоговых вычетов в сумме 5 754 870 руб. и его несоответствие НК РФ в части непринятия налоговых вычетов в остальной сумме, решение инспекции следует признать недействительным в части доначисления НДС в сумме, превышающей 5 754 870 руб., соответствующих пени и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Общество оспаривает также решение налогового органа в части привлечения к ответственности по пункту 2 статьи 120 НК РФ и пункту 1 статьи 126 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 120 Кодекса грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 2 настоящей статьи, влечет взыскание штрафа в размере десяти тысяч рублей.

Те же деяния, если они совершены в течение более одного налогового периода, влекут взыскание штрафа в размере тридцати тысяч рублей (пункт 2 статьи 120).

Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей настоящей статьи понимается отсутствие первичных документов, или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета или налогового учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета, в регистрах налогового учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений.

Оспариваемым решением обществу вменяется необеспечение достоверности отражения хозяйственных операций в бухгалтерском и налоговом учете, их документального подтверждения. Фактически из обстоятельств, изложенных на стр.14-16 решения, следует, что налогоплательщик не отразил дополнительно заявленные налоговые вычеты на счетах бухгалтерского учета (в оборотно-сальдовой ведомости по счету 68.02 "Налог на добавленную стоимость"). Однако по итогам проверки и результатам рассмотрения настоящего спора применение данных вычетов признано неправомерным, что повлекло привлечение налогоплательщика к ответственности по п.1 ст.122 Кодекса.

Как указано в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 18.01.2001 N 6-О, положения пунктов 1 и 3 статьи 120 и пункта 1 статьи 122 НК РФ, определяющие недостаточно разграниченные между собой составы налоговых правонарушений, не могут применяться одновременно в качестве основания привлечения к ответственности за совершение одних и тех же неправомерных действий.

Поскольку налогоплательщик решением от 27.02.2017 N 9 привлечен к ответственности за неуплату НДС в результате неправомерного применения налоговых вычетов по п.1 ст.122 НК РФ (в отсутствие надлежащего учета и документального подтверждения), привлечение его к ответственности по п.2 ст.120 НК РФ фактически за те же действия (отсутствие надлежащего учета хозяйственных операций, их документального подтверждения) является неправомерным.

Кроме того, согласно ст.113 Кодекса лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового (расчетного) периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).

Исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных статьями 120 и 122 настоящего Кодекса.

Исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120 и 122 настоящего Кодекса.

Как указано на стр.60 решения инспекции, к моменту его вынесения срок для привлечения к ответственности по ст.122 Кодекса за неуплату НДС за 3 квартал 2013 г. истек. Соответственно, истек и срок для привлечения общества к ответственности по ст.120 НК РФ за нарушения учета, допущенные за 3 квартал 2013 г. и предшествующие налоговые периоды.

Таким образом, решение инспекции следует также признать недействительным в части привлечения общества к ответственности по пункту 2 статьи 120 НК РФ в виде штрафа в размере 30 000 руб.

Относительно привлечения общества к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ суд апелляционной инстанции таких оснований не усматривает.

С учетом решения УФНС России по Свердловской области от 13.06.2017 N 607/17 решение инспекции о привлечении к ответственности по п.1 ст.126 НК РФ вступило в силу в части штрафа в размере 5600 руб. (18400 руб. - 12800 руб.) за непредставление 14 документов: главной книги общества за 2012-2013 гг., журналов регистрации полученных и выставленных счетов-фактур за 1-4 кварталы 2013 г., положений об учетной политике за 2012-2013 гг. и 6 счетов-фактур (л.д.134 том 6). Обязанность налогоплательщика по представлению данных документов предусмотрена Кодексом, наличие у него этих документов не оспаривается, однако доказательств их представления в срок, установленный требованием налогового органа, в дело не представлено. При таких обстоятельствах и в отсутствие иных доводов апелляционной жалобы оснований для отмены решения инспекции в части привлечения общества к ответственности по п.1 ст.126 НК РФ в виде штрафа в размере 5600 руб. суд апелляционной инстанции не усматривает.

Поскольку заявителю при обращении в суд как первой, так и апелляционной инстанции предоставлена отсрочка по уплате госпошлины, а налоговый орган освобожден от ее уплаты, государственная пошлина в доход бюджета не взыскивается (пункт 13 Постановления Пленума ВАС РФ от 11.07.2014 N 46 "О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах").

Руководствуясь статьями 110, 176, 258, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 11 сентября 2017 года по делу N А60-35758/2017 отменить в части, изложив резолютивную часть в следующей редакции:

"1. Заявленные требования удовлетворить частично.

2. Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Свердловской области от 27.02.2017 N 9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации, в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме, превышающей 5 754 870 руб., соответствующих пени и штрафа, а также в части привлечения к ответственности по пункту 2 статьи 120 НК РФ в виде штрафа в размере 30 000 руб.

3. Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 22 по Свердловской области (ИНН 6612001555, ОГРН 1046600633034) устранить допущенные нарушения прав и законных интересов открытого акционерного общества "Каменск-Уральский хлебокомбинат" (ИНН 6665001380, ОГРН 1026600932489).

4. В остальной части в удовлетворении требований отказать".

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

Е.В. Васильева

Судьи

И.В. Борзенкова В.Г. Голубцов