Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23 марта 2018 г. N 17АП-1987/18

г. Пермь

23 марта 2018 г.

Дело N А60-50169/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 21 марта 2018 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 23 марта 2018 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Васильевой Е.В.

судей Гуляковой Г.Н., Савельевой Н.М.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Ситниковой Т.В.

при участии:

от заявителя общества с ограниченной ответственностью "ЭнергоКонсул" - Лизанец А.М., удостоверение, доверенность от 16.06.2017; Меркурьева Ю.И., удостоверение, доверенность от 16.06.2017;

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району города Екатеринбурга - Панова А.А., удостоверение, доверенность от 19.03.2018; Кузнецова Т.М., удостоверение, доверенность от 20.03.2018; Чачина Т.А., удостоверение, доверенность от 09.01.2017;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ЭнергоКонсул"

на решение Арбитражного суда Свердловской области

от 20 декабря 2017 года

по делу N А60-50169/2017,

принятое судьей Савиной Л.Ф.

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "ЭнергоКонсул" (ИНН 6659122153, ОГРН 1056603185209)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району города Екатеринбурга (ИНН 6661009067, ОГРН 1046604027414)

о признании недействительным ненормативного правового акта,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "ЭнергоКонсул" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району города Екатеринбурга (далее - налоговый орган, инспекция) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 15-14/16074 от 11.05.2017 в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС), налога на прибыль организаций, соответствующих сумм пени и штрафа.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 20 декабря 2017 в удовлетворении заявленных требований обществу отказано.

Не согласившись с решением суда, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Заявитель жалобы указывает, что судом не рассмотрены его доводы, приведенные в заявлении и письменных пояснениях в обоснование необходимости отмены решения налогового органа. В жалобе общество сослалось также на то, что безусловным основанием для отмены судебного акта является неподписание мотивированного решения судьей Савиной Л.Ф. Данное нарушение выявлено при ознакомлении представителя заявителя с материалами дела 15.01.2018, то есть после принятия и изготовления решения суда в полном объеме.

В судебном заседании представитель заявителя на доводах апелляционной жалобы настаивал.

Проверив законность обжалуемого судебного акта, в том числе на предмет наличия безусловных оснований для его отмены, установленных частью 4 статьи 270 АПК РФ, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что решение суда первой инстанций подлежит отмене.

В соответствии с пунктом 5 части 4 ст.270 АПК РФ основанием для отмены судебного акта арбитражного суда первой инстанции в любом случае является неподписание решения судьей.

Из материалов дела следует, что 15.01.2018 представитель заявителя знакомился с материалами дела в помещении суда, в том числе с разрешением их фотографирования с использованием собственных технических средств (л.д.153-155). Согласно приложенной к апелляционной жалобе копии страницы 20 решения суда (изготовленного в полном объеме 20.12.2017, опубликованного на сайте суда 21.12.2017, с направлением сторонам копий 25.12.2017) данное решение (л.д.150 том 26) на момент ознакомления заявителя с материалами дела судьей не было подписано. Доводы заявителя проверены судом апелляционной инстанции также путем обозрения в судебном заседании фотографии, сохраненной на телефоне марки ASUS ZE 552-KL представителя заявителя с датой создания 15.01.2018.

Неподписание решения судьей является безусловным основанием для его отмены в силу пункта 5 части 4 ст.270 АПК РФ.

Наличие в материалах дела решения суда первой инстанции от 20.12.2017 с подписью судьи не влияет на данные выводы с учетом установленных судом апелляционной инстанции обстоятельств.

Ввиду наличия предусмотренных частью 4 статьи 270 АПК РФ оснований для отмены обжалуемого решения, арбитражный суд апелляционной инстанции в соответствии с частью 6.1 ст.268 АПК РФ перешел к рассмотрению настоящего по правилам, установленным АПК РФ для рассмотрения дела в арбитражном суде первой инстанции.

Представители общества и налогового органа не возразили против рассмотрения дела в данном судебном заседании.

Представитель общества на заявленных требованиях настаивал по основаниям, изложенным в апелляционной жалобе и дополнениям к ней, просил признать недействительным решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 11.05.2017 N 15-14/16074 в части доначисления НДС, налога на прибыль организаций, соответствующих сумм пени и штрафа.

Представители инспекции в судебном заседании поддержали доводы, изложенные в отзыве, просили в удовлетворении требований отказать.

При рассмотрении дела по правилам, установленным для суда первой инстанции, Семнадцатый арбитражный апелляционной суд, исследовав материалы дела и обсудив доводы сторон, пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов за 2013-2014 гг., по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки от 20.01.2017 и принято решение от 11.05.2017 N 15-14/16074 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (л.д.58 том 1).

Указанным решением обществу доначислен НДС за 1-4 кварталы 2013-2014 гг. в сумме 9 929 156 руб., налог на прибыль организаций за 2013-2014 г. в сумме 6 436 142 рублей, соответствующие пени и штрафы по п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), в том числе в размере 20% от неуплаченной суммы НДС за 1-4 кварталы 2014 г., что составило 641 146 руб., и 20% от неуплаченной суммы налога на прибыль за 2013-2014 гг., что составило 1 287 228 руб. От ответственности за неуплату НДС за налоговые периоды 2013 г. общество освобождено за истечением срока давности, установленного ст.113 НК РФ.

Основанием для доначисления НДС в сумме 2 940 267 руб. явились выводы инспекции о заявлении обществом в декларациях за 2,4 кварталы 2013 г. и 2,4 кварталы 2014 г. налоговых вычетов, не указанных в книгах покупок.

Основанием для доначисления обществу НДС в остальной сумме (6 988 889 руб.) явилось непринятие инспекцией налоговых вычетов по счетам-фактурам "проблемных" контрагентов: ООО "Паритет +" ИНН 6658430780, ООО "Авангард" ИНН 6658458873, ООО "С-Транс" ИНН 6679025609, ООО "Среда" ИНН 6658414435, ООО "ТСК-Стандарт" ИНН 6658461731 и ООО "Виста" ИНН 6685042391.

Основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 6 436 142 рублей явилось непринятие налоговым органом расходов общества по сделкам с теми же контрагентами, за исключением ООО "ТСК-Стандарт" и ООО "Виста" (по этим двум обществам доначислен только НДС).

Решением УФНС России по Свердловской области от 21.08.2017 решение налогового органа оставлено без изменения.

Не согласившись с решением о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначислений по НДС и налогу на прибыль, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Согласно ст.247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы, являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В целях настоящей главы доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (пункт 1 ст.249 НК РФ).

В силу статьи 252 Кодекса расходы - это обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе:

1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 ст.172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.

Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Первичный учетный документ должен содержать обязательные реквизиты, предусмотренные пунктом 2 статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете".

Первичный учетный документ, которым оформляется каждая хозяйственная операция, проводимая организацией, должен быть составлен в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания (пункт 3 статьи 9).

В соответствии со ст.169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Таким образом, условиями принятия к вычету НДС являются: предъявление суммы НДС покупателю поставщиком, наличие соответствующего счета-фактуры; приобретение налогоплательщиком товаров (работ, услуг, имущественных прав) для осуществления операций, облагаемых НДС; принятие налогоплательщиком к учету товаров (работ, услуг, имущественных прав) при наличии достоверных первичных учетных документов.

При этом согласно пунктам 3-4 статьи 169 НК РФ налогоплательщик обязан составить счет-фактуру, вести книги покупок и книги продаж, а также журналы полученных и выставленных счетов-фактур.

Форма счета-фактуры и порядок его заполнения, формы и порядок ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж устанавливаются Правительством Российской Федерации (пункт 8 статьи 169 Кодекса).

В акте выездной налоговой проверки отражено, что суммы НДС, заявленные обществом в своих декларациях к налоговому вычету за 2,4 кварталы 2013 г. и 2,4 кварталы 2014 г., превышают те, что учтены обществом в книгах покупок за соответствующие налоговые периоды, на 2 940 267 руб. (с разбивкой по кварталам - л.д.159 том 13).

Данное нарушение отражено также на стр.145 решения инспекции, подтверждено представленными в дело налоговыми декларациями и книгами покупок общества за 2,4 кварталы 2013 г. и 2,4 кварталы 2014 г. (л.д.128-183 том 15).

Налогоплательщик, оспаривая доначисление НДС в сумме 2 940 267 руб., иной расчет налоговых вычетов за 2,4 кварталы 2013 г. и 2,4 кварталы 2014 г. в материалы дела не представил, как и счетов-фактур, которые, по его мнению, оказались не учтенными налоговым органом. В заседании суда апелляционной инстанции представители общества также не смогли пояснить, по каким именно счетам-фактурам заявлены налоговые вычеты в сумме 2 940 267 руб.

Поскольку именно на налогоплательщике лежит обязанность по подтверждению налоговых вычетов, в том числе путем представления счетов-фактур, отраженных к книгах покупок, суд отклоняет доводы общества о неисследовании инспекцией первичных и иных документов. Налоговый орган не может исследовать и проверять счета-фактуры, сведений о которых у него не имеется. Будучи уведомленным о выявленном налоговом правонарушении надлежащим образом (получение акта проверки обществом не оспаривается), налогоплательщик не представил ни с возражениями на акт проверки, ни в материалы дела счета-фактуры с НДС в сумме 2 940 267 руб., которые, по его мнению, не учтены, но должны быть учтены при исчислении данного налога за 2,4 кварталы 2013 г. и 2,4 кварталы 2014 г.

На основании изложенного решение инспекции в части доначисления обществу НДС в сумме 2 940 267 руб., соответствующих пени и штрафа является законным и обоснованным, признанию недействительным не подлежит.

Основанием для непринятия к вычету НДС в остальной сумме (6 988 889 руб.), а также расходов по налогу на прибыль явились выводы выездной проверки о получении обществом необоснованной налоговой выгоды по сделкам со следующими контрагентами: ООО "Паритет +", ООО "Авангард", ООО "Среда", ООО "С-Транс", ООО "ТСК-Стандарт" и ООО "Виста".

Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и(или) противоречивы.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ (пункт 2 Постановления N 53).

Из акта проверки и иных материалов дела следует, что общество в спорный период выполняло строительные и электромонтажные работы, для осуществления которых требуется специальный допуск (в том числе по сооружению линий электропередач, электросетевых комплексов на объектах ОАО "ЕЭСК" (Екатеринбургская электросетевая компания), ОАО "Оборонэнерго").

Кроме того, по муниципальным контрактам с районными администрациями г. Екатеринбурга общество в 2013-2014 гг. оказывало услуги по содержанию тротуаров, остановок общественного транспорта, газонов и скверов, а также по ликвидации несанкционированных свалок.

Для обеспечения выполнения электромонтажных работ налогоплательщик привлекал в качестве субподрядчиков ООО "Паритет+", ООО "Авангард", ООО "Среда" и ООО "С-Транс".

В целях исполнения обязательств по муниципальным контрактам налогоплательщик заключал договоры на уборку территорий: в 2013 г. - с этими же организациями (за исключением ООО "Авангард"); в 2014 г. - с ООО "ТСК Стандарт" и ООО "Виста" (4 и 2 квартал 2014 г. соответственно).

Суммы предъявленных налоговых вычетов по спорным контрагентам (и соответственно произведенных инспекцией доначислений) с разбивкой по контрагентам и кварталам приведены в расчете налогового органа (л.д.126 том 25).

Наибольшая сумма непринятых расходов и налоговых вычетов (18 699 046,42 руб. и 3 365 828,33 руб. соответственно) заявлена по ООО "Паритет +" ИНН 6658430780.

Как установлено проверкой и не оспорено заявителем, ООО "Паритет+" зарегистрировано ИФНС России по Верх-Исетскому району г. Екатеринбурга 05.04.2013 года. Директором в период с 05.04.2013 по 03.02.2014 года являлась Петрова Татьяна Славовна, с 03.02.2014 года - Новиков Николай Юрьевич. Эти же лица являлись участниками ООО "Паритет+".

Данный контрагент по месту регистрации на момент проверки не находился (протокол осмотра от 17.11.2016), в спорный период основных средств, транспорта, работников не имел (стр.52 акта проверки). Декларации по НДС за 2-4 кварталы 2013 г. представлены контрагентом с минимальными суммами налога к уплате: доля налоговых вычетов составляет 99,9% (стр.20 акта проверки). За 4 квартал 2013 г. обществом "Паритет+" представлена последняя налоговая декларация, между тем за 1 квартал 2014 г. налогоплательщик также заявил налоговые вычеты по данному контрагенту. Сведения по форме 2-НДФЛ обществом "Паритет+" не представлялись. 28.12.2017 ООО "Паритет+" исключено из ЕГРЮЛ, как недействующее юридическое лицо (на основании статьи 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей", далее - Федеральный закон N 129-ФЗ).

При анализе расчетных счетов ООО "Паритет+" установлено, что они служили для создания видимости осуществления хозяйственных операций, так как денежные средства снимались по корпоративной карте либо перечислялись на расчетные счета иных "номинальных структур", в том числе из числа спорных контрагентов (ООО "Среда" ИНН 6658414435) (стр.22-25 акта проверки).

Допрошенная в качестве свидетеля Петрова Т.С. не отрицала создания ООО "Паритет+", открытия расчетных счетов и сделок с налогоплательщиком, однако на конкретные вопросы инспекции об обстоятельствах деятельности организации (выручке, порядке исполнения договоров) и сделок с налогоплательщиком ответить не смогла, руководителя или иных представителей общества не знает (стр.27-28 акта проверки).

Согласно почерковедческой экспертизе, подписи на счетах-фактурах от имени ООО "Паритет+" выполнены не Петровой Т.С., а иным лицом.

Доводы заявителя об отсутствии у эксперта необходимой квалификации для проведения почерковедческой экспертизы отклонены, поскольку опровергаются представленными в дело документами (л.д.23-25 том 11).

Из журнала регистрации первичных инструктажей, представленного заказчиком налогоплательщика - ОАО "ЕЭСК", установлено, что первичный инструктаж на строительном объекте прошли в основном работники налогоплательщика. Сведениями о привлечении к выполнению работ ООО "Паритет+" заказчик не обладает (стр.48-52 акта проверки).

В отношении иных контрагентов инспекцией в ходе проверки установлены аналогичные обстоятельства.

Так, ООО "Авангард" ИНН 6658458873 зарегистрировано ИФНС России по Верх-Исетскому району г. Екатеринбурга 14.08.2014, а после выполнения работ в пользу налогоплательщика (3-4 кварталы 2014 г. на 6 172 346,44 руб. + НДС 1 111 022,36 руб.), 17.08.2016, исключено из ЕГРЮЛ на основании статьи 21.1 Федерального закона N 129-ФЗ.

Директором организации в период с 14.08.2014 по 08.04.2015 являлась Башкатова Лидия Петровна. Единственным учредителем организации является Толочко В.А., являющийся учредителем еще в 7 организаций (стр.78-79 акта проверки).

Допрошенная в качестве свидетеля Башкатова Л.П., пояснила, что работает в ООО ТСЖ "Тихвинское" уборщицей (подтверждается сведениями 2-НДФЛ), являлась руководителем ООО "Авангард" за денежное вознаграждение, реально в финансово-хозяйственной деятельности общества участия не принимала, спорные документы не подписывала (стр.81 акта проверки). Показания Башкатовой Л.П. подтверждаются заключением эксперта, в соответствии с которым подписи на счетах-фактурах выполнены не ей, а иным лицом.

Декларации по НДС за 2-4 кварталы 2014 г. представлены контрагентом с минимальными суммами налога к уплате: доля налоговых вычетов составляет 99,9% (стр.80 акта проверки). Сведения по форме 2-НДФЛ не представлялись. Транспортных средств, лицензий, допусков, разрешений, необходимых для выполнения спорных работ у ООО "Авангард" также не имелось.

Из журнала регистрации первичных инструктажей, представленного заказчиком налогоплательщика - ОАО "ЕЭСК", установлено, что первичный инструктаж на строительном объекте прошли в основном работники налогоплательщика. Сведениями о привлечении к выполнению работ ООО "Авангард" заказчик не обладает (стр.85-88 акта проверки).

При анализе движения денежных средств по расчетным счетам ООО "Авангард" установлено, что из уплаченных налогоплательщиком 7 283 368,91 рублей более 1,7 млн. руб. снято наличными, 1,649 млн. руб. перечислено на расчетный счет ООО "Строй Торг" ИНН 6685051780, директором которого до 01.12.2014 являлась уже упомянутая Петрова Татьяна Славовна, а учредителем - также упомянутый Новиков Николай Юрьевич (руководитель и учредитель ООО "Паритет+") (стр.90 акта проверки).

ООО "С-Транс" ИНН 6679025609, по которому налогоплательщик заявил расходы и вычеты за 1-2 кварталы 2013 г., зарегистрировано Межрайонной ИФНС России N 25 по Свердловской области 10.12.2012, ликвидировано по решению учредителя 03.07.2014.

Директором организации в период с 10.12.2012 по 12.03.2014 являлся Таболов С.В., он же являлся учредителем. Не отрицая создание организации и осуществление некоторых видов деятельности, Таболов С.В., тем не менее, пояснил, что про ООО "ЭнергоКонсул" слышит впервые, с Рузавиным В.М. (директором налогоплательщика) или иными представителями данной организации не знаком, "официальных" сотрудников у ООО "С-Транс" не было, уборкой территории организация не занималась. В отношении подписей Таболова С.В. категоричный вывод экспертом не сделан (стр.117-118 акта проверки).

Декларации по НДС за 1-4 кварталы 2013 г. представлены контрагентом с минимальными суммами налога к уплате: доля налоговых вычетов составляет более 99% (стр.116 акта проверки). Сведения по форме 2-НДФЛ не представлялись. Транспортных средств, лицензий, допусков, разрешений, необходимых для выполнения спорных работ у ООО "С-Транс" не имелось.

Из журнала регистрации первичных инструктажей, представленного ОАО "ЕЭСК", установлено, что первичный инструктаж на строительном объекте прошли в основном работники налогоплательщика. Сведениями о привлечении к выполнению работ ООО "С-Транс" заказчик не обладает (стр.120-121 акта проверки).

ООО "Среда" ИНН 6658414435, по которому налогоплательщик заявил расходы и вычеты за 1-2 кварталы 2013 г., зарегистрировано ИФНС России по Верх-Исетскому району г. Екатеринбурга 02.08.2012. 19.12.2016 деятельность ООО "Среда" прекращена в связи с исключением из ЕГРЮЛ на основании п.2 ст.21.1 Федерального закона N 129-ФЗ.

Учредителем и директором организации в период с 02.08.2012 по 04.09.2013 являлся Ужинов Константин Викторович, с 05.09.2013 по дату прекращения деятельности - Сибагатова Е.Н.

По данным налоговых органов, Ужинов К.В. являлся директором еще в 5 организациях, а Сибагатова Е.Н. - в разные периоды учредителем и руководителем 20-23 организаций.

Допрошенный в качестве свидетеля Ужинов К.В. от участия в деятельности организации не отказывался, однако на конкретные вопросы инспекции об обстоятельствах деятельности организации и сделок с налогоплательщиком ответить не смог, руководителя или иных представителей общества не помнит. По результатам почерковедческой экспертизы установлено, что договоры и акты подписаны Ужиновым К.В., а счета-фактуры нет (стр.98-99 акта проверки).

Декларации по НДС за 1-4 кварталы 2013 г. представлены контрагентом с минимальными суммами налога к уплате: доля налоговых вычетов составляет 99,9% и более (стр.97 акта проверки). Сведения по форме 2-НДФЛ не представлялись. Транспортных средств, лицензий, допусков, разрешений, необходимых для выполнения спорных работ у ООО "Среда" не имелось.

При анализе расчетных счетов ООО "Среда" выявлено, что расчетные счета открывались в большом количестве различных банках и на очень короткий срок. С расчетного счета ООО "Среда" перечисляло денежные средства на корпоративную карту, которые впоследствии снимались наличными, либо на расчетные счета иных юридических лиц, в том числе описанного выше ООО "Паритет+" (стр.108-110 акта проверки).

ООО "ТСК Стандарт" ИНН 6658461731 и ООО "Виста" ИНН 6685042391, по которым налогоплательщик заявил расходы на уборку территорий и налоговые вычеты за 3-4 кварталы 2014 г. (налоговый орган не принял только вычеты по НДС), зарегистрированы соответственно 24.10.2014 и 27.09.2013, а прекратили деятельность в связи с исключением из ЕГРЮЛ на основании ст.21.1 Федерального закона N 129-ФЗ -19.12.2016 и 24.01.2017.

Директором данных организаций в спорный период являлся уже упомянутый Ужинов Константин Викторович (руководитель и учредитель ООО "Среда"). В отношении ООО "ТСК Стандарт" Ужинов К.В. пояснил, что сотрудников и основных средств не было, рабочее место отсутствовало; ООО "ЭнергоКонсул" стало знакомо, как началась проверка. Его директора Рузавина В.М. или Султанову О.А. свидетель не помнит. Аналогичные показания даны в отношении ООО "Виста". По результатам почерковедческой экспертизы установлено, что документы от имени Ужинова К.В. подписаны не им, а иным лицом (стр.130,135 акта проверки).

При анализе расчетных счетов ООО "ТСК Стандарт" и ООО "Виста" выявлено, что расчетные счета открывались ими в различных банках и на очень короткий срок. С расчетных счетов денежные средства снимались наличными, перечислялись на корпоративную карту либо на расчетные счета "номинальных структур", в том числе выше упомянутых ООО "Авангард" ИНН 6658458873, ООО "Строй Торг" ИНН 6685051780 (стр.131,136-137 акта).

Оценив в совокупности изложенные выше обстоятельства, суд апелляционной инстанции пришел к выводу об обоснованности доводов инспекции о том, что спорные контрагенты реальной предпринимательской деятельностью не занимались, налоговые обязательства надлежащим образом не исполняли, кроме того, использовались для оформления оправдательных документов одним и тем же кругом лиц.

Факт подписания или неподписания счетов-фактур руководителями контрагентов решающего значения в таком случае не имеет.

Как следует из приведенных выше положений ст.169 НК РФ, а также постановления Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 N 18162/09, обязанность по составлению счетов-фактур и отражению в них сведений, определенных статьей 169 Кодекса, возлагается на продавца, в связи с чем добросовестный покупатель (который проявил должную осмотрительность при выборе контрагента, не знал и не должен был знать о неисполнение продавцом своих налоговых обязательств) не может быть лишен права на налоговые вычеты по одной лишь причине подписания счетов-фактур неуполномоченным лицом.

Согласно правовой позиции, сформулированной в постановлении Президиума от 25.05.2010 N 15658, при реальности произведенного сторонами исполнения по сделке, то обстоятельство, что контрагентом по договору выступало лицо, не осуществляющее реальной предпринимательской деятельности и не декларирующее свои налоговые обязанности по сделкам, заключаемым от его имени, может являться основанием для отказа применении налогового вычета по НДС, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующей сделки знал или должен был знать об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов ввиду их подписания лицом, не являющимся руководителем контрагента, или о том, что в качестве контрагента по договору было указано лицо, не осуществляющее реальной предпринимательской деятельности и не декларирующее свои налоговые обязанности в связи со сделками, оформляемыми от ее имени.

При этом налогоплательщик в опровержение указанных утверждений вправе приводить доводы в обоснование выбора контрагента, имея в виду, что, по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но также деловая репутация и платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Приводимые обществом доводы не свидетельствует о проявлении им должной осмотрительности при выборе спорных контрагентов.

Сведения о регистрации в качестве юридического лица, постановке на налоговый учет сами по себе не характеризуют организацию как добросовестного налогоплательщика, имеющего деловую репутацию на рынке товаров (работ, услуг) и действующего через уполномоченного представителя.

Обществом не представлена какая-либо деловая переписки, контактные данные контрагентов, через которые с ними осуществлялась оперативная связь, иные сведения, которые могли бы свидетельствовать о реальном существовании организаций (рекламная информация в СМИ или в сети Интернет), а не использовании их лишь для оформления счетов-фактур и первичных документов, необходимых для получения налоговых вычетов.

Директор ООО "ЭнергоКонсул" Рузавин В.М. при допросе его инспекцией пояснил, что в организации отсутствуют лица, ответственные за заключение договоров. Проверка подрядных организаций проводится через Интернет (проверяли, существует ли такая организация); тендеры не проводились; при заключении договоров с директорами субподрядных организаций не встречались. Как подписывались договоры, свидетель не помнит. Наличие техники, сотрудников, лицензий не проверяли, инструктаж по технике безопасности не проводили, ответственного за проведения инструктажа в ООО "ЭнергоКонсул" нет. Из пояснений директора следует, что он общался с лицами (Шакиром, Ивановым Сергеем), которые каких-либо документов в подтверждение своих полномочий не представляли.

Заместитель директора ООО "ЭнергоКонсул" Султанова О.А. (она же главный бухгалтер) пояснила, что директоров субподрядных организаций никогда не видела; у нее в офисе имеется ячейка для документов, из которой Султанова О.А. их забирает и по согласованию с директором подписывает. Осмотрительность заключается в том, что документы с субподрядчиками подписываются после принятия работ заказчиком.

Апелляционный суд полагает, что в рассматриваемом случае налогоплательщик не может быть признан осмотрительным в выборе контрагентов. Систематически привлекая спорных контрагентов к выполнению трудоемких работ, налогоплательщик не интересовался, какими силами эти работы будут выполнены. Более того, налогоплательщик не считал нужным убедиться в представлении ему на подписание договоров и первичных документов уполномоченными представителями контрагентов.

Из сведений заказчиков о проведении инструктажа, штатных расписаний налогоплательщика и иных материалов дела усматривается, что у общества имелся недостаток в работниках, по большей части, неквалифицированного труда. Привлечение налогоплательщиком физических лиц к выполнению работ позволяет произвести продукт (создать добавленную стоимость) и учесть расходы на оплату труда для целей исчисления налога на прибыль, однако не дает возможности предъявить к вычету НДС ввиду отсутствия поставщика, являющегося плательщиком данного налога. Именно для возникновения последнего и используются "номинальные" структуры.

Согласно пункту 10 Постановления N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Учитывая изложенные обстоятельства в их совокупности и взаимосвязи, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что налогоплательщик, заключающий важные для основной деятельности сделки, не может быть признан осмотрительным в соответствующем выборе.

Кроме того, инспекцией в отношении работ на объекте "КЛ 0,4 кВ ТП 4169 для электроснабжения православного прихода с залами для прощания с усопшими по ул. Волгоградская", предъявленных по акту ООО "Паритет+" от 25.09.2013 на 338 574,97 руб. (в том числе НДС - 51647,03 руб.) установлено, что точно такие же работы были учтены налогоплательщиком в своих расходах на основании акта от 25.09.2013, полученного от реального контрагента - ООО "ЭнергоСпецСтрой" (стр.33 акта проверки).

О причинах двойного учета расходов на выполнение одних и тех же работ представители общества не смогли пояснить.

В отношении работ, заявленных в расходах по акту ООО "Паритет+" от 31.12.2013 на 276 962,52 руб. (в том числе НДС - 42248,53 руб.), в ходе выездной проверки установлено, что такие работы (по строительству ТП 2734) ни одним из заказчиков не принимались (стр.45 акта проверки). С возражениями на акт проверки налогоплательщик представил документы заказчика ООО "Строительство и ремонт в энергетике" ИНН 6670328750, исключенного из ЕГРЮЛ еще 19.05.2016. Кроме того, в этих документах указывалось на выполнение работ по объекту "Реконструкция ВЛ 0,4 кВ от ТП 2020 и ТП 2690", которые были завершены и сданы заказчику еще 14.12.2012. Спорные же работы приняты от контрагента лишь 31.12.2013 (стр.187 решения инспекции).

По какому именно объекту строительства налогоплательщик принял работы ООО "Паритет+" по акту от 31.12.2013 на 276 962,52 руб., представители заявителя также не смогли пояснить.

Таким образом, в отношении работ на сумму 615 537,49 руб. (в том числе НДС - 93895,56 руб.) налоговым органом установлена не только недостоверность первичных документов по лицу, выполнившему работы, но и доказан сам факт невыполнения работ. Без учета НДС стоимость этих работ составляет 521 641,93 руб.

На основании изложенного решение инспекции в части доначисления обществу НДС в сумме 6 988 889 руб. и налога на прибыль в сумме 104 328 руб. (521 641,93 руб. х 20%), соответствующих пени и штрафа также является законным и обоснованным, признанию недействительным не подлежит.

В части доначисления налога на прибыль в остальной сумме, соответствующих пени и штрафа апелляционный суд не может прийти к таким же выводам.

Как уже указано в постановлении, расходы - это обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках, в частности, в случаях отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Согласно пункту 8 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", применяя изложенную выше норму, судам необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.

Данным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими.

Следовательно, при принятии налоговым органом решения, которым установлена недостоверность представленных налогоплательщиком документов и содержатся предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.

Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

Аналогичная правовая позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12.

Налоговый орган, установив недостоверность представленных документов по контрагенту (ООО "Паритет +", ООО "Авангард", ООО "Среда", ООО "С-Транс"), исключил расходы налогоплательщика на субподрядные работы по этим документам полностью: в сумме 23 167 702,83 руб. за 2013 г. и 9 012 988,26 руб. за 2014 г. (стр.143,145 акта проверки).

При этом подробно исследовав документы заказчиков и "реальных" подрядчиков налогоплательщика (в том числе подписанные между ними акты принятия работ по форме КС-2), налоговый орган установил отсутствие работ либо их "двойной" учет в расходах лишь по двум актам на 615 537,49 руб. (без НДС - на 521 641,93 руб.), по которым суд пришел к выводу о правомерности доначисленного налога на прибыль.

Не принимая к расходам стоимость работ по иным актам, налоговый орган указывает на то, что эта стоимость отличается от суммы работ, сданных налогоплательщиком заказчикам, лишь на стоимость материалов и повышающие коэффициенты, а прибыль налогоплательщик при этом не получает.

Однако Кодекс не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности. По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

Подобные выводы налогового органа ставят под сомнение соответствие первичных документов реальным фактам хозяйственной деятельности, однако не опровергают экономическую обоснованность расходов налогоплательщика. По сути, налоговый орган говорит не о завышении, а о занижении обществом своих расходов, что не может влечь занижение налоговой базы и суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.

Настаивая на доказанности самого факта невыполнения работ, налоговый орган приводит также акты, по которым налогоплательщик принял работы у подрядчиков позднее, чем сдал их заказчикам.

В этом случае налоговый орган не различает само по себе выполнение работ и факт их принятия от подрядчика заказчиком, который оформляется актом КС-2. Как следует из пояснений заместителя директора общества, документы с субподрядчиками подписываются после принятия работ заказчиком как раз для исключения принятия и оплаты работ субподрядчиков, которые затем могут быть не приняты заказчиком (в том числе по качеству). Это не противоречит обычаям делового оборота.

Указание в акте подрядчика на замену кабельной линии вместо воздушной (указано "КЛ" вместо "ВЛ", как в акте заказчика) также не свидетельствует об отсутствии работ. В актах заказчика указывается название объекта строительства (например, "Строительство ВЛ 0,4 кВ для электроснабжения частных жилых домов"), что не исключает выполнение на этом объекте работ по замене (демонтажу) кабельной линии, которые и приняты налогоплательщиком от подрядчиков. Это следует в том числе из пункта 25 таблицы самого налогового органа (л.д.130 том 25).

Довод о приобретении налогоплательщиком по документам ООО "Среда" не тех трансформаторных подстанций, которые затем сданы заказчику (КТПН вместо КТП), также отклоняется, поскольку в акте выездной налоговой проверки данный факт отражен иным образом. Из данных, приведенных на стр.102 акта, следует, что стоимость оборудования (КТПН) в актах заказчика лишь незначительно ниже стоимости этого оборудования по актам подрядчика (546 052,08 руб. и 553 001,10 руб. соответственно).

Возможность выполнения налогоплательщиком электромонтажных работ собственными трудовыми ресурсами налоговым органом не доказана. При этом из акта проверки (данных журналов регистрации первичных инструктажей, представленных ОАО "ЕЭСК) следует, что инструктаж по заявкам общества проходили в том числе электромонтеры, не являющиеся его работниками: сведения по форме 2-НДФЛ на них не представлялись, соответственно, расходы на оплату труда не учитывались (стр.50-52,88,104,121).

Отказывая налогоплательщику полностью в расходах на субподрядные работы по муниципальным контрактам на уборку территорий г. Екатеринбурга (ООО "Среда", ООО "С-Транс", ООО "Паритет+", ООО "Виста" и ООО "ТСК Стандарт"), налоговый орган указывает на отсутствие в контрактах с контрагентами сроков выполнения работ и их цены, на измерение объемов этих работ не в тех единицах, в которых эти работы приняты от налогоплательщика муниципальным заказчиком.

Однако, как поясняется обществом, оно давало задания работникам подрядчика каждый день в устной форме, соответственно, определяло объемы работ по факту их выполнения. Исходя из условий муниципальных контрактов, общество должно было обеспечить надлежащее содержание тротуаров, остановок общественного транспорта, газонов и скверов города. Следовательно, объем и характер подлежащих выполнению работ не всегда мог быть определен заранее, и указание сроков работ и цен на них лишь в актах выполненных работ не может говорить об их отсутствии. Напротив, это является разумным, соответствует обычаям делового оборота. Этим же обусловлено и использование в актах с субподрядчиками иных единиц измерения выполненных работ, чем в актах с заказчиками.

Возможность оказания налогоплательщиком услуг по муниципальным контрактам лишь собственными трудовыми ресурсами налоговым органом не исследовалась. Напротив, из представленных в дело штатных расписаний общества на 2013-2014 гг. (л.д.121-127 том 15) следует, что оно не обладало достаточным количеством работников для постоянного обеспечения надлежащего содержания тротуаров, остановок общественного транспорта, газонов и скверов города (число разнорабочих, к которым, по словам представителя общества, отнесены и водители, составляло в 2013 году лишь 3 человека, в 2014 году - 7).

Завышение налогоплательщиком стоимости выполненных работ по актам субподрядчиков как раз и является основанием для применения налоговым органом расчетного метода для определения обязательств по налогу на прибыль.

Поскольку, как установлено судом, все работы по актам спорных контрагентов (за исключением двух актов на 521 641,93 руб., по которым доначисление налога на прибыль признано правомерным) приняты налогоплательщиком к учету и использованы в своей производственной деятельности, направленной на получение дохода, а расчетный метод определения налоговых обязательств инспекцией не применен, доначисление налога на прибыль в сумме, превышающей 104 328 руб. (521 641,93 руб. х 20%), соответствующих пени и штрафа является необоснованным. Решение инспекции в этой части подлежит признанию недействительным, как не соответствующее НК РФ.

На основании изложенного решение суда первой инстанции подлежит отмене, заявленные требования удовлетворению в части.

В силу пункта 3 ч.4 ст.201 АПК РФ на инспекцию возлагается обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

В соответствии со ст.110 АПК РФ расходы, понесенные заявителем по уплате государственной пошлины по заявлению и апелляционной жалобе, относятся на налоговый орган.

Руководствуясь статьями 110, 176, 201, 258, 266, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

1. Решение Арбитражного суда Свердловской области от 20 декабря 2017 года по делу N А60-50169/2017 отменить.

2. Заявленные требования общества с ограниченной ответственностью "ЭнергоКонсул" удовлетворить частично.

3. Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району города Екатеринбурга о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 11.05.2017 N 15-14/16074, как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации, в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме, превышающей 100 948 руб., соответствующих пени и штрафа.

Обязать Инспекцию Федеральной налоговой службы по Ленинскому району города Екатеринбурга устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью "ЭнергоКонсул".

4. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказать.

5. Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району города Екатеринбурга (ИНН 6661009067, ОГРН 1046604027414) в пользу общества с ограниченной ответственностью "ЭнергоКонсул" (ИНН 6659122153, ОГРН 1056603185209) расходы по уплате государственной пошлины по заявлению и апелляционной жалобе в сумме 4500 (четыре тысячи пятьсот) руб.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

Е.В. Васильева

Судьи

Г.Н. Гулякова Н.М. Савельева