Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14 марта 2018 г. N 16АП-301/18

г. Ессентуки

14 марта 2018 г.

Дело N А63-8462/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 05 марта 2018 года.

Полный текст постановления изготовлен 14 марта 2018 года.

Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Белова Д.А.,

судей: Афанасьевой Л.В., Параскевовой С.А.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Магомедовым У.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании в помещении суда по адресу: Ставропольский край, г. Ессентуки, ул. Вокзальная, 2, апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Баисова Расула Джанбековича на решение Арбитражного суда Ставропольского края от 15.11.2017 по делу N А63-8462/2017 (судья И.В. Соловьёва)

по заявлению индивидуального предпринимателя Баисова Расула Джанбековича, г. Невинномысск, ОГРН 308091828000018,

к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 4 по Карачаево- Черкесской Республике,

третье лицо, не заявляющее самостоятельных требований относительно предмета спора: Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 8 по Ставропольскому краю,

о признании частично недействительным решения N 44 от 10.11.2014

при участии в судебном заседании:

от межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Карачаево- Черкесской Республике - Чотчаев Р.И. по доверенности от 11.01.2018,

в отсутствии иных лиц, участвующих в деле, надлежащим образом извещенных о времени и месте проведения судебного заседания.

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель Баисов Расул Джанбекович, г. Невинномысск (далее - предприниматель) обратился в Арбитражный суд Карачаево-Черкесской Республики с заявлением, с учетом его уточнения в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Карачаево-Черкесской Республике (далее - инспекция) от 10.11.2014 N 44 в части доначисления единого налога по упрощенной системе налогообложения за 2012 год в сумме 2 971 562 руб., пеней в сумме 456 803 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 594 312 руб.

Определением суда от 05.06.2011 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 8 по Ставропольскому краю (далее - инспекция N 8).

Решением арбитражного суда от 07.12.2015, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 10.03.2016, требования предпринимателя удовлетворены в связи с неправильным определением инспекцией размера расходов, связанных с получением дохода от вида деятельности, подлежащего обложению по УСН. Исчисленный размер налога не соответствует действительному размеру налогового обязательства предпринимателя.

Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 27.06.2016 решение суда от 07.12.2015 и постановление суда апелляционной инстанции от 10.03.2016 отменены, дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела решением суда от 07.11.2016, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 02.02.2017, требования предпринимателя удовлетворены, решение инспекции N 4 от 10.11.2014 N 44 признано недействительным в обжалуемой части.

Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 19.05.2017 по делу N А25-792/2015 решение суда и постановление суда апелляционной инстанции отменены. Дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ставропольского края.

Решением суда от 15.11.2017 признано недействительным, несоответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации, решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 4 по Карачаево-Черкесской Республике от 10.11.2014 N 44 о привлечении индивидуального предпринимателя Баисова Расула Джанбековича, к налоговой ответственности в части начисления штрафных санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 589 312 руб. В удовлетворении требований индивидуального предпринимателя Баисова Расула Джанбековича, о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 4 по Карачаево-Черкесской Республике от 10.11.2014 N 44 в части доначисления единого налога по упрощенной системе налогообложения за 2012 год в сумме 2 971 562 руб. и пени в сумме 456 803 руб., отказано.

Предприниматель не согласился с решением суда первой инстанции и обратился в апелляционный суд с жалобой, в которой просит отменить решение суда от 15.11.2017 и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований.

В отзыве на апелляционную жалобу межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы России N 2 по Карачаево- Черкесской Республике просит оставить решение суда от 15.11.2017 без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представитель межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы России N 2 по Карачаево- Черкесской Республике поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу.

Дело рассмотрено в соответствии со статьями 123, 156 АПК РФ в отсутствии иных лиц, надлежащим образом извещенных о дате и месте проведения судебного заседания.

Арбитражный суд апелляционной инстанции в соответствии с требованиями ст. ст. 268 - 271 АПК РФ, проверив законность вынесенного решения и правильность применения норм материального и процессуального права, изучив и оценив в совокупности все материалы дела, считает, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя Баисова Р.Д. по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2012, по результатам которой составлен акт проверки от 16.09.2014 N 39.

Заявителем представлялись возражения по акту выездной налоговой проверки (исх. от 08.10.2014 б/н).

По результатам рассмотрения акта, возражений и материалов выездной налоговой проверки инспекцией вынесено решение от 10.11.2014 N 44 о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в виде уплаты единого налога по упрощенной системе налогообложения за 2012 год в сумме 2 971 562 руб., пени по УСН в сумме 456 803 руб. и штрафов по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 594 312 руб., по пункту 1 статьи 126 НК РФ в сумме 3 000 руб.

Решением Управления ФНС России по Карачаево-Черкесской Республике от 12.01.2015 N 1 решение инспекции от 10.11.2014 N 44 оставлено без изменения, апелляционная жалоба без удовлетворения.

Полагая, что решение инспекции от 10.11.2014 N 44 в обжалуемой части не соответствует действующему законодательству, нарушает права и законные интересы предпринимателя, заявитель обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Судом установлено, что с 06.10.2008 по 17.10.2016 Баисов Р.Д. был зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя - главы крестьянского (фермерского) хозяйства, осуществлял деятельность по переработке и консервированию овощей.

Согласно правовой позиции, выраженной в Обзоре судебной практики Верховного Суда Российской Федерации 1 (2014) от 24.12.2014, с момента прекращения действия государственной регистрации гражданина в качестве индивидуального предпринимателя, в частности в связи с истечением срока действия свидетельства о государственной регистрации, аннулированием государственной регистрации и т.п., дела с участием указанных граждан, в том числе и связанные с осуществлявшейся ими ранее предпринимательской деятельностью, подведомственны судам общей юрисдикции, за исключением случаев, когда такие дела были приняты к производству арбитражным судом, с соблюдением правил о подведомственности до наступления указанных выше обстоятельств.

Из представленных документов следует, что в проверяемый период предприниматель применял упрощенную систему налогообложения, объектом налогообложения выбран доход, уменьшенный на величину расходов.

Согласно пункту 1 статьи 346.12 НК РФ плательщиками единого налога признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на УСН и применяющие ее в порядке, установленном главой 26.2 НК РФ.

В силу статьи 346.14 НК РФ объектом обложения единым налогом признаются доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов. Статьями 346.15 и 346.16 НК РФ установлен порядок определения расходов и доходов при применении УСН. В случае, если объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов (пункт 2 статьи 346.18 НК РФ).

На основании подпункта 5 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на материальные расходы. Расходы, которые учитываются при определении объекта налогообложения, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ (пункт 2 статьи 346.16 НК РФ).

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что в целях исчисления налога налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты.

В целях главы 26.2 НК РФ оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика - приобретателя товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав. При этом расходы учитываются в составе расходов с учетом следующих особенностей: материальные расходы (в том числе расходы по приобретению сырья и материалов), а также расходы на оплату труда - в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения.

Согласно части 1 статьи 54 НК РФ, пункту 3 статьи 4 и статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (действовал в спорный период) организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном главой 26.2 НК РФ.

Следовательно, при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей исчисления налога по УСН необходимо исходить из того, что расходы должны подтверждаться представленными налогоплательщиком документами. Условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически понесены.

Выполнение хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должно подтверждаться первичными учетными документами. При оформлении любой хозяйственной операции по приобретению товара к накладной на отпуск товара или другому документу, в котором фиксируется отпуск товаров (товарному чеку, счету-фактуре, договору, торгово-закупочному акту), должен прилагаться документ, подтверждающий факт оплаты товара, а именно: кассовый чек или квитанция к приходному кассовому ордеру, или платежное поручение с отметкой банка об исполнении, или документ строгой отчетности, свидетельствующий о фактически произведенных расходах. Первичные учетные документы (за исключением кассового чека) должны быть подписаны.

Как указано в пункте 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Постановление N 57), в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в том числе в случаях непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов.

Применяя названную норму, судам необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.

При этом бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.

Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими.

В случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам подпункта подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика.

Судом установлено, что заявителем 23.03.2013 в инспекцию была представлена налоговая декларация по упрощенной системе налогообложения за 2012 год.

Согласно данным указанной декларации сумма полученных заявителем доходов за налоговый период была указана равной 12 340 000 руб., сумма произведенных расходов - 12 250 000 руб. Налоговая база для исчисления единого налога согласно декларации составила 90000 руб., ставка единого налога - 9%, сумма исчисленного налогоплательщиком единого налога составила 8 100 руб. (90 000х9%).

По сведениям налоговой декларации сумма исчисленного заявителем минимального налога за 2012 год составила 123 400 руб.

Сумма минимального налога, подлежащего уплате в бюджет за налоговый период, составила 123 400 руб., так как сумма исчисленного минимального налога больше чем сумма исчисленного единого налога.

Данные о фактически полученных налогоплательщиком и понесенных им расходах за 2012 год не соответствуют данным представленной в инспекцию 23.03.2013 первичной налоговой декларации по упрощенной системе налогообложения за 2012 год.

Согласно статье 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы посредством вручения этому лицу (его представителю) требования о представлении документов. Документы, которые истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней со дня вручения соответствующего требования (пункт 3 указанной статьи).

В случае если проверяемое лицо не имеет возможности представить истребуемые документы в течение установленного настоящим пунктом срока, оно в течение дня, следующего за днем получения требования о представлении документов, письменно уведомляет проверяющих должностных лиц налогового органа о невозможности представления в указанные сроки документов с указанием причин, по которым истребуемые документы не могут быть представлены в установленные сроки, и о сроках, в течение которых проверяемое лицо может представить истребуемые документы.

В течение двух дней со дня получения такого уведомления руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе на основании этого уведомления продлить сроки представления документов или отказать в продлении сроков, о чем выносится отдельное решение.

В соответствии с требованиями статьи 93 НК РФ инспекция направила требование от 12.09.2013 N 16054 о предоставлении документов (информации) заказной почтовой корреспонденцией заявителю по месту государственной регистрации. Согласно уведомлению о вручении от 01.10.2013 письмо вручено представителю заявителя Есенеевой Г.Б., что подтверждается ее подписью на почтовом уведомлении. Факт получения требования заявителем не оспаривается.

07 марта 2014 года инспекцией повторно направлено требование заявителю (от 12.09.2013 N 16054) о предоставлении документов (информации). Указанная корреспонденция также получена представителем заявителя, что им не оспаривается.

Вместе с тем, требование инспекции о представлении документов не было исполнено, документы в адрес инспекции для проведения выездной налоговой проверки в установленный срок не направлены.

В связи с непредставлением заявителем первичных документов, связанных с исчислением и уплатой налога, инспекция, сумму налоговых обязательств заявителя по УСН, подлежащую уплате налогоплательщиком за 2012 год, определила расчетным путем на основании имеющейся информации о налогоплательщике и данных о движении денежных средств по счетам заявителя в банках - выпискам по расчетным счетам заявителя, открытым в Карачаево-Черкесском филиале ОАО "Россельхозбанк" и Акционерном инвестиционно - коммерческом промышленно - строительном банке "Ставрополье".

Согласно материалам проверки, налоговый орган всего для целей исчисления единого налога по банковским выпискам установил сумму полученных заявителем доходов за 2012 год - 39 354 728, 98 руб., в том числе: по счету N 40802810131020000089 в Карачаево-Черкесском филиале ОАО "Россельхозбанк" - 2 926 275 руб.; по счету N 40802810931090000015 в Карачаево-Черкесском филиале ОАО "Россельхозбанк" - 24 262 250 руб.; по счету N 40802810500070003346 в АИК ПСБ "Ставрополье" - 12 166 203,98 руб.

Расходы заявителя по оплате товаров (работ, услуг) безналичным путем по банковским выпискам приняты инспекцией всего в сумме 6 337 371,45 руб., в том числе: по данным о движении по счету N 40802810131020000089 в Карачаево-Черкесском филиале ОАО "Россельхозбанк" - 1 791 006 руб.; по счету N 40802810931090000015 в Карачаево-Черкесском филиале ОАО "Россельхозбанк" - 3 444 366,52 руб.; по счету N 40802810500070003346 в АИК ПСБ "Ставрополье" - 887 344 руб.

Всего по итогам проверки инспекция определила полученные заявителем доходы за 2012 год в сумме 39 354 728,98 руб., произведенные расходы - 6 337 371,45 руб., налоговую базу для исчисления единого налога - 33 017 357,53 руб., сумму минимального налога за налоговый период - 393 547 руб., сумму подлежащего уплате налогоплательщиком в бюджет единого налога по ставке 9% - 2 971 562 руб.

При этом налоговым органом по результатам проверки не принято в состав расходов для целей исчисления единого налога по УСН за 2012 год суммы полученных заявителем со счетов в банках наличных денежных средств всего в размере 17 814 000 руб., в том числе: со счета N 40802810131020000089 в Карачаево-Черкесском филиале ОАО "Россельхозбанк" - 1 057 000 руб.; со счета N 40802810931090000015 в Карачаево-Черкесском филиале ОАО "Россельхозбанк" - 5 740 000 руб.; со счета N 40802810500070003346 в АИК ПСБ "Ставрополье" - 11 017 000 руб.

В обоснование непринятия в состав расходов для целей исчисления единого налога по УСН за 2012 год 17 814 000 руб. налоговый орган указал, что налогоплательщиком в ходе проверки не представлены документы, подтверждающие факт целевого использования полученных с банковских счетов наличных денежных средств в соответствии с назначением платежа, указанным в соответствующих банковских выписках и банковских чеках.

Судом первой инстанции правомерно отклонен довод заявителя о том, что полученные со счетов в банках наличные денежные средства использовались им на закупку сельхозпродукции (овощей и фруктов) для их последующей переработки и консервирования. При этом предприниматель указал, что документы, подтверждающие перевозку овощей, договоры с работниками, товарные накладные о поставке продукции в 2012 году товаров, иные документы - не сохранились. Однако, по мнению заявителя, непредставление налогоплательщиком при проведении налоговой проверки первичных документов, подтверждающих затраты на приобретение товара (работ, услуг), не опровергают реальности хозяйственной деятельности, не является доказательством безвозмездного приобретения таких товаров (работ, услуг) и необоснованности соответствующих расходов налогоплательщика, ввиду следующего.

Исходя из сформированного в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2011 N 14473/10 и пункте 8 Постановления N57 правового подхода, следует, что подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ предусмотрено право налоговых органов определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях, в частности, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

При применении подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.

По смыслу указанной нормы статья 31 НК РФ предоставляет инспекции право при применении расчетного метода использовать как информацию о налогоплательщике, так и данные об иных аналогичных налогоплательщиках. При этом конкретных критериев определения аналогичности налогоплательщиков законодательство не содержит.

При отсутствии данных об аналогичных налогоплательщиках инспекция обязана принять меры по получению наиболее полной информации о самом налогоплательщике, которыми в том числе являются сведения, содержащиеся в налоговых декларациях, банковских выписках, результатах встречных проверок, материалы ранее проведенного налогового контроля, иные документы.

При утрате соответствующих первичных учетных документов, их непредставлении налогоплательщиком на проверку налоговому органу не представляется возможным сделать правильный и обоснованный вывод об объеме налоговых обязанностей налогоплательщика. В связи с этим НК РФ предусмотрен специальный - расчетный метод определения налоговым органом сумм налога.

Как указано выше и следует из материалов проверки, в связи с непредставлением заявителем в ходе проверки документов, связанных с исчислением и уплатой налогов, инспекция воспользовалась правом, предусмотренным указанной выше нормой и определила суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиком в бюджет расчетным путем на основании имеющейся информации.

Доходы заявителя определены на основании выписок по расчетным счетам предпринимателя, которые сравнивались с данными, содержащимися в налоговой декларации и встречными проверками контрагентов (в ходе проверки налоговым органом проводились встречные проверки контрагентов по сведениям выписок банков).

Поскольку одну из составляющих частей для определения налоговой базы по единому налогу - "доходы", инспекция определила расчетным методом, то и ее другая часть - "расходы" также подлежала установлению расчетным методом, что сделано налоговым органом в данном случае.

Аналогичные выводы согласуются с позицией, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 09. 03.2011 N 14473/10.

В соответствии с правовой позицией, выраженной в Постановлении N 57, бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.

Частью 1 статьи 54 НК РФ, пункту 3 статьи 4 и статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (действовал в спорный период 2011 и 2012 годов) предусмотрено, что организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном главой 26.2 НК РФ.

Следовательно, при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей исчисления налога по УСН необходимо исходить из того, что расходы должны подтверждаться представленными налогоплательщиком документами. Условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически понесены.

Выполнение хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должно подтверждаться первичными учетными документами.

При оформлении любой хозяйственной операции по приобретению товара к накладной на отпуск товара или другому документу, в котором фиксируется отпуск товаров (товарному чеку, счету-фактуре, договору, торгово-закупочному акту), должен прилагаться документ, подтверждающий факт оплаты товара, а именно: кассовый чек или квитанция к приходному кассовому ордеру, или платежное поручение с отметкой банка об исполнении, или документ строгой отчетности, свидетельствующий о фактически произведенных расходах. Первичные учетные документы (за исключением кассового чека) должны быть подписаны.

При этом затраты учитываются в составе расходов с учетом следующих особенностей: материальные расходы (в том числе расходы по приобретению сырья и материалов), расходы на оплату труда (в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, ином способе погашения задолженности (в момент погашения задолженности)).

В нарушение указанных выше норм, заявителем ни в ходе проверки, ни в период обжалования решения инспекции в апелляционном порядке не представлены истребованные налоговым органом документы, в том числе, документы, позволяющие сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически понесены.

Так, согласно материалам проверки, в проверяемом периоде предпринимателем приобретено: 669 тонн картофеля, 444 тонн свеклы, 362 тонн капусты, 324 тонн моркови и 240 тонн сахара. Перевозка, погрузка и разгрузка указанного сырья производилась силами заявителя за период с 03.01.2012 по 07.01.2012, то есть, в течение 5 дней произведена перевозка груза массой 2 039 тонн, без заключения договоров перевозки грузов и оформления сопроводительных документов, договоров на погрузочно-разгрузочные работы.

Какие-либо доказательства оплаты транспортных расходов физическим лицам, перевозившим 669 тонн картофеля, 444 тонн свеклы, 362 тонн капусты, 324 тонн моркови и 240 тонн сахара (всего 2 039 тонн), включенными предпринимателем в состав расходов, привлечения к процессам перегрузки, хранения, переработки, продажи указанных товаров работников или иных лиц, а также оплаты их труда (работ), заявителем не представлено.

Ссылки заявителя на то, что для разгрузки, погрузки доставленных товаров, работы в консервном цехе по изготовлению и консервирования продукции он привлекал физических лиц по гражданско-правовым договорам, количество которых в активный период составляло от 15 до 20 человек судом отклоняется, как не подтвержденный документально.

Кроме того, заявитель ссылается на то, что закупленной им за счет наличных денежных средств вышеназванная продукция (всего 2 039 тонн) хранилась на складе между предпринимателем и ООО "Алма" на основании договора аренды от 01.12.2011.

Вместе с тем, суд критически относится к данному доводу заявителя, поскольку указанный договор оформлен ненадлежащим образом и не может подтверждать обстоятельства, на которые ссылается предприниматель: в нарушение положений статьи 651 ГК РФ (договор заключен сроком на год), отсутствует государственная регистрация договора в Росреестре, в договоре отсутствует условие о наличии у ООО "Алма" права сдачи в субаренду объектов недвижимости. Доказательства, подтверждающие наличие у ООО "Алма" полномочий по сдаче в субаренду объектов недвижимости и производственных комплексов, также не представлено.

Как следует из материалов дела, заявителем в ходе судебного разбирательства указано, что овощи для консервирования и дальнейшей поставки консервированной продукции приобретены по договорам купли-продажи у ООО "НЭМ". Выборка овощей производилась силами предпринимателя и за его счет, товар загружался с территории склада: с. Кочубеевское, ул. Скрипникова, 22, перевозка осуществлялась частными перевозчиками на грузовом транспорте, расчет с которыми производился наличными денежными средствами. Приобретенные овощи доставлялись по адресу арендуемого склада: п. Эркен-Шахар, ул. Мельничная,12 разгрузка проводилась силами работников предпринимателя.

В обоснование доводов о подтверждении хозяйственной операции с ООО "НЭМ" заявителем представлены расходные кассовые ордера за 2012 год на оплату стоимости плодово-овощных культур с данным контрагентом.

Проанализировав данные документы, суд согласился с выводами инспекции о том, что представленные расходные документы вызывают сомнения в реальности хозяйственных взаимоотношений между предпринимателем и обществом, по следующим основаниям.

Как следует из материалов проверки, договоры купли-продажи плодово-овощных культур и сахара между заявителем и ООО "НЭМ" заключены в период с 03.01.2012 по 07.01.2012. Из договоров следует, что директором общества является Стригина Т.М., однако, в договоре поставки N 1 от 01.01.2012 директором указана Чебыкина Е.Н.

Представленные в подтверждение сделки товарные накладные не содержат сведений, позволяющих установить обстоятельства, связанные с поставкой товаров, не представлены транспортные накладные, подтверждающие факт перевозки овощей и сахара в указанных количествах за период с 03.01.2012 по 07.01.2012.

Согласно товарным накладным грузополучателем является Баисов Р.Д., а. Икон-Халк, ул. Ленина, 117, В, вместе с тем, инспекцией установлено, что по указанному адресу расположен жилой дом, в котором отсутствуют условия для хранения значительной партии овощей и сахара.

Согласно пунктам 1.1 и 1.2 Порядка отражения хозяйственных операций в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, приложение N 2 к приказу Министерства финансов Российской Федерации от 31.12.2008 N 154н, организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, ведут Книгу учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, в которой в хронологической последовательности на основе первичных документов позиционным способом отражают все хозяйственные операции за отчетный (налоговый) период

Налогоплательщики должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога. Тем самым Порядок заполнения книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, предусматривает наличие учетной системы.

Книга учета доходов и расходов является регистром налогового учета доходов и расходов налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, заполняемым на основании данных первичных документов.

Пунктами 9 - 12 раздела II Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного приказом Минфина России от 13.08.2002 N 86н, Министерства налоговой службы России N БГ-3-04/430 "Об утверждении Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей" установлено, что выполнение хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должно подтверждаться первичными учетными документами.

При оформлении любой хозяйственной операции по приобретению товара к накладной на отпуск товара или другому документу, в котором фиксируется отпуск товаров (товарному чеку, счету-фактуре, договору, торгово-закупочному акту) должен прилагаться документ, подтверждающий факт оплаты товара, а именно: кассовый чек или квитанция к приходному кассовому ордеру, или платежное поручение с отметкой банка об исполнении, или документ строгой отчетности, свидетельствующий о фактически произведенных расходах.

Первичные учетные документы должны быть составлены в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным - непосредственно по окончании операции.

Как указано выше, в спорном периоде налогоплательщик применял упрощенную систему налогообложения.

В 2012 году предприниматель нес обязанность по ведению кассовых операций на основании Положения о порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории Российской Федерации, утвержденного Банком России 12.10.2011 N 373-П (далее - Положение N 373-П) (в редакции, действовавшей в спорный период).

Выдача наличных денег под отчет на расходы, связанные с осуществлением деятельности юридического лица, индивидуального предпринимателя, проводится указанными лицами по расходным кассовым ордерам.

Выдача наличных денег для выплат заработной платы, стипендий и других выплат проводится юридическим лицом, индивидуальным предпринимателем по расходным кассовым ордерам, расчетно-платежным ведомостям, платежным ведомостям.

Кассир выдает наличные деньги непосредственно получателю, указанному в расходном кассовом ордере, при предъявлении им паспорта или другого документа, удостоверяющего личность в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации, либо при предъявлении получателем доверенности и документа, удостоверяющего личность.

При выдаче наличных денег по расходному кассовому ордеру кассир подготавливает сумму наличных денег, подлежащую выдаче, и передает расходный кассовый ордер получателю наличных денег, который указывает получаемую сумму наличных денег и подписывает расходный кассовый ордер. После выдачи наличных денег по расходному кассовому ордеру кассир подписывает его.

По каждому приходному кассовому ордеру кассир вносит записи в кассовую книгу (пункты 5.1, 5.2 Положения N 373-П).

Из материалов дела следует, что оплата за товар с ООО "НЭМ" производилась наличными денежными средствами, и в соответствии с Порядком ведения кассовых операций выдача денежных средств из кассы должна проводиться по расходным кассовым ордерам.

Расходно-кассовый ордер подтверждает выдачу денег из кассы, а доверенность подтверждает тот факт, что деньги выданы конкретному поставщику в оплату конкретных товаров, работ, оплат. При этом к каждому расходному кассовому ордеру должна быть приложена копия доверенностей, а оригиналы хранятся у кассира.

Вместе с тем, в представленных налогоплательщиком расходных ордерах в строках "Приложение" и "По" данных, подлежащих указанию, не содержится. Доверенности, подтверждающие право представителя ООО "НЭМ" Чебыкиной Е.Н. на получение наличных денежных средств, отсутствуют.

Не оформлены расходные ордера и не отражены в книге учета доходов и расходов предпринимателем затраты, понесенные на оплату стеклотары и коммунальных услуг.

Ссылка налогоплательщика о приобретении им картофеля, 157 тонн из которого по 25 рублей за 1 кг в марте - апреле 2012 года реализовал населению посредством выездной торговли на рынках за наличный расчет, а выручка от реализации картофеля поступала на расчетный счет, торговая также не нашла своего подтверждения. Документов, подтверждающие данные обстоятельства, в ходе проверки не представлены.

Предпринимателем указано, что изготовленная в 2012 году хранилась на складе готовой продукции и в течение следующего года была реализована, что подтверждается книгой учета доходов и расходов за 2012 год, однако, документы, подтверждающие перевозку овощей, гражданско-правовые договоры с работниками, товарные накладные на поставку произведенной консервированной продукции не сохранились.

По мнению заявителя, данное обстоятельство не опровергает реальность производства и реализации приобретенных овощей, а налоговым органом не доказана нереальность деятельности, невозможность переработки и реализации переработанных овощей.

Судом первой инстанции правомерно отклонены доводы заявителя о расходовании полученных им из кассы денежных средств, на оплату наличными денежными средствами сельхозпродукции, ее перегрузку, доставку, хранение, переработку, реализацию и иные связанные с этим производственные процессы, как не подтвержденные документально.

Поскольку заявителем не обеспечена сохранность документов бухгалтерского учета, а расчет суммы налогов, произведенный инспекцией, предпринимателем документально не опровергнут, оснований считать необоснованным размер налоговой обязанности заявителя, определенный налоговым органом, у суда не имеется.

По указанным основаниям (как не подтвержденные документально) налоговым органом также не учтены расходы предпринимателя, связанные с предпринимательской деятельностью (оплата за продукты питания, кредиторской задолженности, за обеспечение участия в открытых аукционах, за картофель, за рыбу, автомобиль, сахар, сыр, услуги, электроэнергию, погашение процентов (всего 6 337 371,45 руб.).

Причиной доначисления налога по УСН послужил тот факт, что ИП Баисовым Р.Д. не представлены первичные учетные документы (бухгалтерские), подтверждающие сумму доходов от реализации, внереализационные доходы и необоснованно завышенные расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации. Вся сумма доходов и расходов, принятых налоговой проверкой, правомерно рассчитана на основании движения денежных средств по расчетным счетам налогоплательщика, что подробно указано в оспариваемом решении инспекции (страницы 9-10 решения).

Доказательств обратного налогоплательщиком не представлено.

Согласно статье 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений, а применительно к возникшему спору - с учетом вышеприведенных норм о том, что налогоплательщик обязан документально подтвердить размер понесенных расходов.

В данном случае заявителем не подтверждена реальность хозяйственных операций, не представлены первичные документы, свидетельствующие о приобретении товара, изготовлении продукции и последующей ее реализации, не подтвердило реальных взаимоотношений с ООО "НЭМ" и не опровергло правильность расчета суммы налогов, произведенного инспекцией.

В свою очередь, налоговый орган исчислил суммы налога, подлежащего уплате, на основании имеющейся у него информации о налогоплательщике, сведений о движении денежных средств по расчетному счету общества и материалов встречных проверок.

На основании исследования и оценки по правилам главы 7 АПК РФ имеющихся в деле доказательств, суд установил, что расчет инспекции максимально объективно и полно учитывает всю информацию о проверяемом налогоплательщике при определении его налоговых обязательств, является в рассматриваемой ситуации наиболее вероятным и приближенным к действительности.

Предприниматель в обоснование своих доводов ни в ходе налоговой проверки, ни при рассмотрении настоящего дела не представил самостоятельный расчет своих налоговых обязательств, подлежащих уплате в бюджет, который опровергает расчет налогового органа, а также не доказал обстоятельств, в силу которых он не имел реальной возможности представить запрошенные документы во время проведения мероприятий налогового контроля.

Ссылаясь на то, что инспекция не воспользовалась правом дать оценку результатам финансово-хозяйственной деятельности (понесенным расходам) предпринимателя исходя из имеющихся сведений об объеме реализованного товара или по данным об иных аналогичных налогоплательщиках, предпринимателем не было представлено доказательств того, что непринятие в расчете налогового органа показателей по аналогичным налогоплательщикам привело к необоснованному доначислению предпринимателю излишних налоговых обязательств.

Тем более, с учетом отсутствия документальных доказательств реальности хозяйственных операций, документов, непредставления предпринимателем документов, подтверждающих факт последующей реализации столь значительного количества сельхозпродукции, в том числе о покупке продуктов сельхозпереработки ООО "Алма", ООО "НЭМ".

В ходе рассмотрения спора при первом рассмотрении заявитель представил в суд следующие документы: книгу учета доходов и расходов за 2012 год; отчеты кассира по кассе; вкладные листы кассовой книги; приходные кассовые ордера за 2012 год и квитанции к ним; расходные кассовые ордера; договоры купли-продажи на закупку заявителем товаров; счета-фактуры продавцов и соответствующие товарные накладные; приходные кассовые ордера продавцов о получении оплаты от заявителя наличными денежными средствами в кассу.

В пояснениях к представленным документам указал, что согласно данным книги учета доходов и расходов, а также фактически имеющимся в распоряжении заявителя первичным бухгалтерским документам сумма доходов за 2012 год, учитываемых при исчислении налоговой базы, составила 39 359 130, 78 руб., сумма понесенных заявителем за 2012 год расходов - 39 370 462,41 руб.

Как указано заявителем, обнаружив ошибки в ранее представленной в инспекцию налоговой декларации, а именно, тот факт, что данные о фактически полученных налогоплательщиком и понесенных им расходах за 2012 год не соответствуют данным представленной в инспекцию 23.03.2013 первичной налоговой декларации по упрощенной системе налогообложения за 2012 год, им 25.05.2015 в инспекцию N 8 представлена уточненная налоговая декларация по упрощенной системе налогообложения за 2012 год, которая фактически является его контррасчетом, что следовало принять во внимание.

Судом первой инстанции правомерно отклонен данный довод заявителя, как не обоснованный.

Представление уточненных налоговых деклараций и документов, истребованных и не представленных в ходе проверки, после окончания выездной налоговой проверки и принятия решения по ней не свидетельствует о незаконности оспариваемого решения в этой части.

На момент проведения проверки и вынесения решения такие уточненные данные, которые налоговый орган обязан был учесть при определении действительной налоговой обязанности, не были представлены заявителем в установленном законом порядке.

Следовательно, инспекция не могла при принятии оспариваемого решения учесть данные уточненной декларации налогоплательщика, соответственно, и у суда исходя из предмета заявленного требования, отсутствуют основания для вывода о недействительности оспариваемого решения налогового органа по причине подачи заявителем уточненной налоговой декларации. Тем более, с учетом совокупности вышеуказанных обстоятельств по делу.

Учитывая изложенное, расчет налоговых обязательств предпринимателя по УСН за 2012 год без учета уточненной налоговой декларации, представленных предпринимателем 25.05.2015, не противоречит требованиям налогового законодательства.

Процессуальных нарушений, влекущих безусловную отмену решения налогового органа, инспекцией не допущено.

Неполная уплата налога послужила основанием для начисления предпринимателю, в соответствии со статьей 75 НК РФ, пени в сумме 456 803 руб.

Привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату УСН, в виде штрафа в сумме 594 312 руб. суд также находит обоснованным.

Обстоятельств смягчающих либо отягчающих ответственность инспекцией при вынесении оспариваемого решения не установлено.

Между тем налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения, то есть виновно совершенного противоправного (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния (действия или бездействия) налогоплательщика, за которое НК РФ установлена ответственность (статья 106, пункт 1 статьи 114 НК РФ).

Налоговый кодекс содержит открытый перечень обстоятельств, исключающих вину в совершении налогового правонарушения, а также смягчающих ответственность за его совершение (статьи 111, 112 НК РФ). Такие обстоятельства устанавливаются судом или налоговым органом рассматривающим дело и учитываются при применении налоговых санкций.

При этом размер санкции должен отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации и статьи 3 НК РФ требованиям справедливости и соразмерности, дифференциации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба.

Поскольку перечень смягчающих ответственность обстоятельств, приведенный в статье 112 НК РФ, не является исчерпывающим, суд вправе признать иные обстоятельства, не указанные в подпунктах 1, 2, 2.1 статьи 112 НК РФ, в качестве смягчающих ответственность.

Согласно разъяснениям Конституционного Суда Российской Федерации, содержащимся в Постановлении от 15.07.1999 N 11-П санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

В соответствии с пунктом 16 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" если при рассмотрении дела, связанного с применением санкции за налоговое правонарушение, будет установлено наличие хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств (пункт 1 статьи 112 НК РФ), суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой НК РФ.

Отсутствие ходатайства налогоплательщика о применении судом смягчающих ответственность обстоятельств не исключает обязанности суда дать оценку соразмерности исчисленного штрафа тяжести совершенного правонарушения и применить иные смягчающие ответственность обстоятельства даже в том случае, если налоговый орган частично применил положения статьи 112 НК РФ (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2010 N 3299/10).

Из материалов дела следует и инспекцией не оспаривается, что заявитель впервые привлекается к ответственности за совершение налогового правонарушения, при этом, в связи прекращением предпринимательской деятельности Баисов Р.Д. имеет тяжелое финансовое положение, на его иждивении находится пятеро детей.

Указанные обстоятельства расценены судом в качестве смягчающих ответственность и свидетельствуют о том, что определенный инспекцией размер штрафа не будет справедливым и соразмерным характеру допущенного о правонарушения, в связи с чем, размер подлежащего взысканию по решению инспекции штрафа, в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ, подлежит уменьшению до 5000 руб.

Оснований для снижения штрафных санкций в большем размере судом не установлено.

На основании вышеизложенного суд первой инстанции решение инспекции N 44 от 10.11.2014 в части доначисления штрафных санкций правомерно признал недействительным, отказав в удовлетворении остальной части требований.

Доводы предпринимателя, изложенные в апелляционной жалобе, судом отклоняются, поскольку основаны на неправильном толковании законодательства, противоречат материалам дела и сложившейся в Российской Федерации судебной практике, а также опровергнуты приведенными выше правовыми нормами.

Нарушений процессуального права, являющихся основанием для безусловной отмены судебного акта в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ, не допущено.

На основании изложенного, исходя из фактических обстоятельств дела, с учетом оценки представленных доказательств, арбитражный апелляционный суд приходит к выводу о том, что судом первой инстанции установлены все фактические обстоятельства по делу, правильно применены нормы материального и процессуального права, вынесено законное и обоснованное решение, и поэтому у арбитражного апелляционного суда отсутствуют основания для отмены или изменения решения Арбитражного суда Ставропольского края от 15.11.2017 по делу N А63-8462/2017.

На основании статей 104 и 112 АПК РФ, подпункта 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации с индивидуального предпринимателя Баисова Расула Джанбековича следует взыскать в доход федерального бюджета 150 рублей государственной пошлины по апелляционной жалобе.

С учетом изложенного, руководствуясь статьями 258, 266, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ставропольского края от 15.11.2017 по делу N А63-8462/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с индивидуального предпринимателя Баисова Расула Джанбековича в доход федерального бюджета 150 рублей государственной пошлины по апелляционной жалобе.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в двухмесячный срок через суд первой инстанции.

Председательствующий

Д.А. Белов

Судьи

Л.В. Афанасьева С.А. Параскевова