Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 28 апреля 2018 г. N 02АП-767/18

г. Киров

28 апреля 2018 г.

Дело N А29-347/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 26 апреля 2018 года.

Полный текст постановления изготовлен 28 апреля 2018 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Хоровой Т.В.,

судей Великоредчанина О.Б., Немчаниновой М.В.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Гущиной В.В.,

при участии в судебном заседании:

представителей заявителя: Юртина И.М., действующего на основании доверенности от 19.01.2018, Коданева А.АВ., действующего на основании доверенности от 19.01.2018,

представителей ответчика: Осипова В.В., действующего на основании доверенности от 12.09.2017, Пау Е.В., действующей на основании доверенности от 25.04.2016, Сварицевич Р.А., действующей на основании доверенности от 25.04.2018,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу

общества с ограниченной ответственностью "ДорИнвест"

на решение Арбитражного суда Республики Коми от 29.12.2017 по делу N А29-347/2016, принятое судом в составе судьи Шипиловой Э.В.,

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "ДорИнвест"

(ИНН: 1101089053, ОГРН: 1111101006422)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Сыктывкару

(ИНН: 1101481359, ОГРН: 1041130401091),

о признании частично недействительным решения N 16-13/7 от 28.09.2015,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "ДорИнвест" (далее - ООО "ДорИнвест", Общество, налогоплательщик) обратилось с заявлением в Арбитражный суд Республики Коми к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Сыктывкару (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании частично недействительным решения N 16-13/7 от 28.09.2015.

Решением Арбитражного суда Республики Коми от 29.12.2017 заявленные требования удовлетворены частично, решение Инспекции признано недействительным в части привлечения ООО "ДорИнвест" к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в сумме 1 608 053 руб.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

ООО "ДорИнвест" с принятым решением суда не согласилось и обратилось во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт, поскольку решение суда построено на доводах налогового органа и не содержит ни одного мотива, по которым суд отверг конкретные доказательства и доводы Общества, а также представленные им доказательства (протоколы допросов, составленных адвокатом Юртиным И.М., допросы свидетелей, сведения с сайта госзакупок, регистрационные дела контрагентов, муниципальные контракты и иное).

В обоснование своей позиции по жалобе Общество обращает внимание апелляционного суда на следующие обстоятельства:

1) вывод о занижении доходов за 2013 в сумме 3 667 606 руб. сделан из-за неправильного применения налоговым органом положений НК РФ и повлек за собой неправильное определение налогооблагаемой прибыли за 2013 и, соответственно, завышение налоговых обязательств Общества. Фактически Инспекция установила лишь завышение расходов для целей исчисления прибыли, возникшее из-за неверного установления Обществом в учетной политике способа распределения доходов и расходов в отношении производства с длительным циклом.

2) По расходам за 2011 в сумме 5 374 748 руб. по ООО "Омега-Строй Сервис" (аренда транспорта) Инспекция не исследовала первичные документы по учету арендованной техники, не допросила водителей техники, не установила, какие транспортные средства ООО "Омега-Строй Сервис" передало ООО "Эва", в какой период и в каком объеме; количество необходимой техники, объемы выполненных ООО "Эва" работ. Кроме того, налоговый орган не установил поступление денежных средств в ООО "Омега-Строй Сервис" от ООО "Эва" (за какие услуги, период оказания услуг).

3) По расходам за 2012 в сумме 3 044 774 руб. (убыток от реализации прочего имущества) Инспекции следовало принять во внимание, что учет разных видов материально-производственных запасов по качеству, стоимости, использованию по одной номенклатуре и усреднение себестоимости списываемых запасов не обеспечивает формирование полной и достоверной информации об этих запасах, а также надлежащий контроль за их наличием и движением.

4) По расходам за 2012 и за 2013 по аренде у ООО "Северо-западные строительные инвестиции" недвижимого имущества Инспекцией было сделано предположение об использовании спорных объектов иными хозяйствующими субъектами, что делает невозможным учет Обществом в составе расходов стоимости аренды такого имущества, вследствие чего Инспекция определили долю расходов Общества расчетным путем. Однако суду первой инстанции следовало учесть, что все проверочные действия Инспекция совершала в 2015, а доначисления относятся к 2012-2013, то есть нахождение автотранспорта третьих лиц на арендуемых площадях в 2015 не подтверждает его нахождение там и в 2012-2013. Иная информация позицию Инспекции также не подтверждает.

Если принять факт безвозмездного пользования арендованным имуществом третьими лицами, то выгода от такого использования должна определяться в порядке пункта 8 статьи 250 НК РФ, но уже в отношении третьих лиц.

5) Суд первой инстанции неправомерно поддержал вывод Инспекции о том, что контрагентами ООО "ДорИнвест" являлись организации, не способные производить работы по договорам, по причине чего Инспекция определила налоговые обязательства Общества расчетным путем.

Поэтому заявитель жалобы считает, что решение от 29.12.2017 подлежит отмене, так как при его принятии суд первой инстанции неправильно применил нормы материального и процессуального права, а также неверно оценил фактические обстоятельства дела.

Инспекция представила отзыв на апелляционную жалобу, в котором против доводов налогоплательщика возражает, просит решение суда оставить без изменения.

Инспекция представила также "Пояснения к отзыву на апелляционную жалобу", в которых вновь подтвердила свою позицию по делу, а также указала, что Общество расчет налогового органа не опровергло.

На основании статьи 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебное разбирательство по делу откладывалось до 12 часов 00 минут 26.04.2018.

В судебных заседаниях 22.03.2018 (проведено с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Республики Коми) и 26.04.2018 стороны настаивали на своих позициях по делу.

Законность решения Арбитражного суда Республики Коми от 29.12.2017 проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Инспекцией в отношении ООО "ДорИнвест" проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет по всем налогам и сборам, по результатам которой составлен акт N 16-13/7 от 21.08.2015 и принято решение от 28.09.2015 N 16-13/7 о привлечении ООО "ДорИнвест" к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому Обществу:

1) начислены:

- штрафы по статье 122 НК РФ по налогу на прибыль - 1 438 560 руб., по НДС - 1 777 546 руб., по налогу на имущество - 410 руб., по транспортному налогу - 898 руб.;

- штраф по статье 123 НК РФ по налогу на доходы физических лиц - 4690 руб.,

2) предложено перечислить:

- налог на прибыль за 2011 - 1 074 950 руб., за 2012 - 620 583 руб., за 2013 - 12 690 065 руб.,

- НДС за 2-4 кварталы 2012, за 1, 3, 4 кварталы 2013 в общей сумме 17775463 руб.,

- налог на имущество - 4 095 руб.,

- транспортный налог - 8 984 руб.,

- пени: по налогу на прибыль - 3 284 033,20 руб., по НДС - 4 082 531,34 руб., по налогу на имущество - 548,31 руб., по транспортному налогу - 997,84 руб., по налогу на доходы физических лиц - 4 612,95 руб.,

3) предложено уменьшить убытки в сумме 12 880 руб. за 2012.

ООО "ДорИнвест" с решением Инспекции не согласилось и обжаловало его в УФНС России по Республике Коми.

Решением вышестоящего налогового органа N 2-А от 16.01.2016 решение Инспекции оставлено без изменения.

ООО "ДорИнвест" с решением Инспекции не согласилось и обратилось с заявлением в суд.

Арбитражный суд Республики Коми, руководствуясь статьями 3, 39, 53, 54, 96, 112, 114, 122, 169, 171, 172, 247, 252, 271, 286 НК РФ, Федеральным законом 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", Определениями Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О, от 18.04.2006 N 87-О и от 25.07.2001 N 138-О, Постановлением Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации в Постановлении N 53 от 12.10.2006 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), статьями 2, 753 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), Постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 N 100, Постановлениями Госстроя России от 23.07.2001 N 82, от 20.05.2003 N 40, Приказом Минрегиона России от 17.11.2008 N 253 ПБУ 5/01, Пособием к СНиП 3.06.03-85 (утверждено Приказом Союздорнии Минтрансстроя СССР от 25.03.1987 N 51), требования налогоплательщика удовлетворил только в части снижения размера штрафных санкций.

Второй арбитражный апелляционный суд, изучив доводы жалобы, отзыва на жалобу, "Пояснения к отзыву на апелляционную жалобу", заслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, не нашел оснований для отмены или изменения решения суда, исходя из нижеследующего.

В силу статьи 246 НК РФ ООО "ДорИнвест" является плательщиком налога на прибыль.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой понимается доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемых в порядке, установленном в главе 25 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны подтверждаться первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе, лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Аналогичные положения содержатся в пункте 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (действует с 01.01.2013).

Первичные документы, составляемые при совершении хозяйственной операции, в том числе, о лицах, осуществивших операции по выполнению работ, должны соответствовать фактическим обстоятельствам.

Согласно статье 143 НК РФ ООО "ДорИнвест" является плательщиком НДС.

На основании пунктов 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в порядке статьи 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Пунктом 1 статьи 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), при наличии соответствующих первичных документов.

В Определениях Конституционного Суда Российской Федерации от 21.04.2011 N 499-О-О и от 29.09.2011 N 1292-О-О указано, что из взаимосвязанных положений статей 169, 171 и 172 НК РФ следует, что основанием для вычета по налогу на добавленную стоимость является совокупность наступивших обстоятельств: приобретение товара (работ, услуг) для использования в облагаемых операциях, отражение их в учете у налогоплательщика-покупателя и наличие надлежащим образом оформленного счета-фактуры, соответственно, при соблюдении налогоплательщиком предусмотренных налоговым законодательством требований ему не может быть отказано в праве на вычет сумм налога на добавленную стоимость.

Как указано в Определениях Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О и от 18.04.2006 N 87-О, по смыслу пункта 2 статьи 169 НК РФ соответствие счета-фактуры требованиям, установленным пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, позволяет определить контрагентов по сделке (ее субъекты), их адреса, объект сделки (товары, работы, услуги), количество (объем) поставляемых (отгруженных) товаров (работ, услуг), цену товара (работ, услуг), а также сумму начисленного налога, уплачиваемую налогоплательщиком и принимаемую им далее к вычету.

Положения вышеназванных статей предполагает возможность применения налоговых вычетов при наличии доказательств реальности осуществления хозяйственных операций.

Возникновение налоговой обязанности является следствием участия налогоплательщика в гражданском обороте. Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 23.12.2009 N 20-П, налоговые обязательства, будучи прямым следствием деятельности в экономической сфере, неразрывно с нею связаны. Их возникновению, как правило, предшествует вступление лица в гражданские правоотношения, то есть налоговые обязательства базируются на гражданско-правовых отношениях либо тесно с ними связаны.

Участие в гражданских правоотношениях, а именно вступление в договорные отношения является основанием формирования налоговых обязательств перед государством. Обязанность по уплате налогов зависит, в том числе, от исполнения гражданско-правовых обязательств. Для налогообложения правовое значение имеет фактическое исполнение сделки.

Как указано в Постановлении N 53, судебная практика разрешения налоговых споров должна исходить из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Недобросовестность налогоплательщика определяется как совокупность фактов, опровергающих наличие цели деятельности, с осуществлением которой связано возникновение прав либо надлежащее исполнение обязанностей в сфере налогообложения. Налоговым органам надлежит выявить недобросовестность налогоплательщика, выразившуюся в отсутствии деловой цели деятельности, направленной на систематическое получение дохода в процессе взаимоотношений между участниками гражданского оборота и установить цель необоснованного приобретения права, связанного с предъявлением требований о возмещении налога на добавленную стоимость, уплаченного при приобретении продукции.

Ссылаясь на недобросовестность налогоплательщика, при рассмотрении налогового спора налоговый орган обязан представить в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

При этом вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

Под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения. Заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами недопустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Поскольку в силу статьи 2 ГК РФ предпринимательская деятельность осуществляется на свой риск, то налогоплательщик, не воспользовавшийся своим правом обеспечить документальное подтверждение достоверности сведений, изложенных в документах, на основании которых он, в свою очередь, претендует на право уменьшения налогооблагаемой базы, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия.

В силу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, отраженной в Определениях от 16.11.2006 N 467-О и от 21.04.2011 N 499-О-О, подтверждение права на налоговый вычет не должно ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах, и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета должны быть установлена, исследована и оценена вся совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (оплата покупателем товаров (работ, услуг), фактические отношения продавца и покупателя, наличие иных, помимо счетов-фактур, документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги), и т.п.).

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией для целей исчисления, в том числе, НДС, лежит на налогоплательщике-покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим налоговые вычеты при исчислении итоговой суммы налогов.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

В соответствии с позицией Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Определении от 25.07.2001 N 138-О, у сделок, заключаемых хозяйствующими субъектами, должна быть вполне конкретная разумная хозяйственная цель. Субъекты предпринимательской деятельности вправе применять в рамках свободы экономической деятельности различные гражданско-правовые средства. Однако, осуществляя свои субъективные права, они должны избирать такой способ реализации своих прав, при котором не затрагиваются интересы никаких иных субъектов, в том числе государства.

В силу части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо (статья 200 АПК РФ).

1. Занижение доходов за 2013 в сумме 3 667 606 руб. (работы по муниципальным контрактам, заключенным с Управлением благоустройства города и дорожного хозяйства администрации г. Рязани).

Пунктом 3 статьи 271 НК РФ установлено, что для доходов от реализации датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

Согласно пункту 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В соответствии с пунктом 1 статьи 753 ГК РФ заказчик, получивший сообщение подрядчика о готовности к сдаче результата выполненных по договору строительного подряда работ либо, если это предусмотрено договором, выполненного этапа работ, обязан немедленно приступить к его приемке.

Сдача результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами (пункт 4 ст. 753 ГК РФ).

Постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 N 100 утверждены унифицированные формы первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, согласно которому:

Акт о приемке выполненных работ (форма N КС-2) применяется для приемки выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений. Акт составляется на основании данных Журнала учета выполненных работ (форма NКС-6а) в необходимом количестве экземпляров. Акт подписывается уполномоченными представителями сторон, имеющих право подписи (производителя работ и заказчика (генподрядчика)). Актом по форме N КС-2 подтверждается факт выполнения работ. На основании данных Акта о приемке выполненных работ заполняется Справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3).

Справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3) применяется для расчетов с заказчиком за выполненные работы. Справка составляется на выполненные в отчетном периоде строительные и монтажные работы, работы по капитальному ремонту зданий и сооружений, другие подрядные работы и представляется субподрядчиком генподрядчику, генподрядчиком заказчику (застройщику).

Журнал учета выполненных работ (форма N КС-6а) применяется для учета выполненных работ и является накопительным документом, на основании которого составляется акт приемки выполненных работ по форме N КС-2 и справка о стоимости выполненных работ по форме N КС-3. Журнал учета выполненных работ ведет исполнитель работ по каждому объекту строительства на основании замеров выполненных работ и единых норм и расценок по каждому конструктивному элементу или виду работ.

По результатам проведенной проверки Инспекцией был сделан вывод занижении доходов за 2013 в сумме 3 667 606 руб. по муниципальным контрактам от 27.08.2013 N 01593000257130001371-0113639-01, N01593000257130001372-0113639-01 и N 1593000257130001373-0113639-01, заключенным Обществом с Управлением благоустройства города и дорожного хозяйства администрации Рязани, в рамках которых ООО "ДорИнвест" выполняло работы по ремонту автодороги по Московскому шоссе в г. Рязани (1 -3 участки).

При этом работы, выполненные в период с 31.08.2013 по 03.09.2013 и предъявленные заказчику по актам приемки выполненных работ КС-2 от 03.09.2013, не были отражены в составе доходов для целей налогообложения в 2013.

Пунктами 5.2 муниципальных контрактов предусмотрено, что передача работ и исполнительной документации осуществляется исполнителем, приемка работ Заказчиком с подписанием актов сдачи-приемки выполненных работ.

При обнаружении Заказчиком в ходе приемки работ недостатков в выполненных работах составляется акт, в котором фиксируется перечень дефектов (недоделок) и выдается предписание со сроками их устранения Исполнителем (пункт 5.3 контракта).

В ходе проведения выездной налоговой проверки Общество представило:

- выписку из журнала учета выполненных работ (форма N КС-6а), согласно которому работы выполнены в период с 28.08.2013 по 02.09.2013;

- акты о приемке выполненных работ (форма N КС-2) от 30.08.2013 и от 03.09.2013;

- справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3) от 30.08.2013 и от 03.09.2013.

Доказательств того, что акты приемки выполненных работ были подписаны в иные даты, а не в те, которые непосредственно указаны в названных документах, Общество в материалы дела не представило.

Соответственно, суд первой инстанции обоснованно согласился с доводом Инспекции о необходимости отражения 3 667 606,36 руб. в составе доходов 2013.

Довод заявителя жалобы о том, что доходы в сумме 3 667 606,36 руб. были отражены в составе доходов за 2014, апелляционный суд не принимает в силу его противоречия статьям 39, 271 НК РФ, статье 753 ГК РФ.

Довод Общества об ошибочном распределении им при расчете налоговой базы по налогу на прибыль за 2013 расходов по смете, что повлекло включение себестоимости в повышенном размере, а Инспекция, по мнению налогоплательщика, произвела расчет без учета положений 271 и 316 НК РФ, поскольку работы по муниципальным контрактам, заключенным с Управлением благоустройства города и дорожного хозяйства администрации г Рязани, фактически приходятся на несколько налоговых периодов, в связи с чем, распределение доходов должно производиться с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов, подлежит отклонению.

В 2013 Обществом было заключено 3 контракта с Управлением благоустройства города и дорожного хозяйства администрации г. Рязани от 27.08.2013, предметом которых является ремонт автодороги по Московскому шоссе в г. Рязани; сроки выполнения работ 01.05.2014, оплата выполненных работ производится поэтапно с момента подписания актов сдачи приемки выполненных работ, в течение 20 банковских дней по мере поступления бюджетного финансирования в 2013-2014.

Фактически Акты выполненных работ подписаны сторонами в 2013.

При этом из представленной Управлением благоустройства города и дорожного хозяйства администрации г. Рязани выписке из общего журнала работ усматривается, что весь объем работ, установленный сметами, был выполнен ООО "ДорИнвест" в период 27.08.2013-02.09.2013, что соответствует актам о приемке выполненных работ от 30.08.2013, от 03.09,2013 по всем трем спорным объектам.

Для выполнения работ по ремонту автодороги в г. Рязани Московское шоссе (1, 2 участки) ООО "ДорИнвест" привлекает ООО "СтройСпецПодряд" (ИНН 7715797669, КПП 77150100) по договору подряда от 28.08.2013.

Пунктом 4.1 договора определен срок выполнения работ: в течение 14 календарных дней с момента заключения договора.

Сторонами подписаны: акт о приемке выполненных работ N 1 от 03.09.2013 (сроки выполнения работ 28.08.2013 - 03.09.2013) на сумму 544 505 руб., акт о приемке выполненных работ N 2 от 03.09.2013 (сроки выполнения работ 28.08.2013 - 03.09.2013) на сумму 550 495 руб., справка о стоимости выполненных работ N 1 от 03.09.2013 г. на сумму 1 095 000 руб.

Объемы и стоимость работ по локальной смете и актам выполненных работ, предъявленным ООО "СтройСпецПодряд" в адрес ООО "ДорИнвест" полностью соответствуют объемам, предъявляемым ООО "ДорИнвест" муниципальному заказчику Управлению благоустройству города и дорожного хозяйства администрации Рязани.

ООО "СтройСпецПодряд" на выполненные работы выставило счет-фактуру N 37 от 03.09.2013 на сумму 1 095 000 руб., в том числе НДС 167 033, 89 руб.

Расходы по договору подряда с ООО "СтройСпецПодряд" приняты в состав расходов 2013, и, соответственно принят к вычету НДС, однако доходы по муниципальным контрактам по тем же объектам ООО "ДорИнвест" отразило в 2013 частично (по оплате).

Таким образом, расходы по ремонту автодороги в г. Рязани Московское шоссе полностью отражены ООО "ДорИнвест" в целях налогообложения в 2013, а доходы частично перенесены на 2014, тогда как в силу названных выше норм права 3 667 606,36 руб. Общество должно было включить в состав доходов в 2013 независимо от фактического поступления денежных средств, и выставить счета-фактуры на соответствующие суммы в течение 5 календарных дней после подписания актов о приемке выполненных работ, датированных 30.09.2013.

2. Расходы за 2011 в сумме 5 374 748 руб. (ООО "Омега-Строй Сервис" - аренда транспорта).

По результатам проведенной проверки Инспекцией был сделан вывод о направленности действий Общества на получение необоснованной налоговой выгоды посредством отражения в бухгалтерском и налоговом учете фактически не осуществленных хозяйственных операций по аренде транспортных средств с экипажем у ООО "Омега-Строй Сервис" и о формальном составлении документов по хозяйственным операциям с названным контрагентом.

Из материалов дела следует, что в 2011 ООО "ДорИнвест" по договору подряда от 12.09.2011 N 158/11-СС выполняло комплекс работ на объекте "Реконструкция республиканского лыжного комплекса им. Р. Сметаниной" для ООО "Вычегда-Дорстрой" (заказчик).

Строительно-монтажные работы по договору на объекте выполнялись как силами ООО "ДорИнвест", так и с привлечением субподрядчиков.

Согласно данным бухгалтерского учета по выполненным строительно-монтажным работам на объекте "Реконструкция республиканского лыжного комплекса им. Р.Сметаниной" Общество получило убыток в размере 1 822272,96 руб., в связи с чем, Инспекция провела анализ расходов, отнесенных на объект.

При анализе транспортных расходов, Инспекция установила, что в период выполнения работ по реконструкции объекта собственных транспортных средств у ООО "ДорИнвест" не было, Общество привлекало транспортные средства сторонних организаций.

Так, для доставки материалов (щебня, бетона, ГСМ, железобетонных изделий) Общество привлекало:

- ООО "Лана" по договору на оказание транспортных услуг от 19.09.2011 (Акт выполненных работ от 06.10.2011),

- ООО "Арпина" (Акты выполненных работ от 29.09.2011 N 57, от 30.09.2011 N 56, от 31.10.2011 N 62),

- ООО "Вия" (счет-фактура N 105 от 28.10.2011),

- ООО "Комитехинвест" (счет-фактура N 152 от 31.10.2011),

- ПК "ЗЖБИ-С" (счет-фактура N 887 от 21.10.2011),

- ООО "Локчимдор" - асфальтоукладчик, трал для перегона техники (счета-фактуры N 690 от 15.11.2011, N 762 от 15.12.2011),

- ООО "СДСК" - аренда автогудронатор (8,5 м/час), автосамосвал (234,6 т/км), счет-фактура N 56 от 12.10.2011,

- ИП Авакян В.С. - аренда ГАЗ-33022 грузовой фургон по договору от 15.09.2011 (по акту N 1 от 30.11.2011 предъявлены услуги стоимостью 345 000 руб. Согласно путевым листам за период с 15.09.2011 по 30.11.2011 в количестве 56 штук автомашина находилась в распоряжении ООО "ДорИнвест" с 8 до 20 часов ежедневно, то есть 672 часа (56 дн.*12 час) за период аренды.

- взаимозависимое с Обществом ООО "Омега-Строй Сервис" - по договору аренды транспортных средств от 14.09.2011 привлекалось 7 транспортных средств с экипажем: автомашины ГАЗ 33023 гос.N в030нх11, КАМАЗ 65115 гос.N о140ав11, КАМАЗ 65115 гос.N о253ае11, УАЗ 3741 гос.N о405аа11, УАЗ 31215 гос.N 0520ао11, ГАЗ 33023 гос.N н918ср11, универсальный гидравлический экскаватор ЭО-4225А-07 гос.N 11кк45 40.

На дату передачи и в период оказания услуг, указанные транспортные средства принадлежали ООО "Омега-Строй Сервис" на праве собственности.

Согласно актам оказанных услуг ООО "Омега-Строй Сервис" предъявило Обществу в 2011 за аренду техники 6 854 400 руб.

Налоговым органом сделан вывод о необоснованном завышении расходов по аренде техники, предъявленных ООО "Омега-Строй Сервис", поскольку согласно актам о приемке выполненных работ КС-2, выставленным ООО "ДорИнвест" в адрес ООО "Вычегда-Дорстрой" по объекту "Реконструкция республиканского лыжного комплекса им. Р.Сметаниной", для выполнения работ, поименованных в актах, такое количество техники не требовалось.

Иные транспортные работы Обществом документально не подтверждены.

Транспортные расходы, понесенные Обществом, отраженные в актах выполненных работ на объектах, заказчиком которых выступает ООО "Эва" (ИНН: 7719516742), были учтены.

Инспекцией был произведен расчет потребности в строительной технике по объектам строительства, в котором были применены Государственные элементные сметные нормы на строительные работы, утвержденные Постановлением Госстроя России от 23.07.2001 N 82 по элементам затрат для каждого вида работ.

При этом Инспекция учитывала транспортные расходы ООО "ДорИнвест", предъявленные ему иными реальными поставщиками услуг по аренде техники.

ООО "Омега-Строй Сервис" и ООО "ДорИнвест" в период заключения и исполнения сделки являлись взаимозависимыми лицами (Авакян Гагик Агванович являлся руководителем и учредителем обеих организаций).

В период действия спорного договора аренды ООО "Омега-Строй Сервис" оказывало автотранспортные услуги по перевозке асфальта для ООО "Эва".

Грузовые автомашины КАМАЗ, принадлежащие ООО "Омега-Строй Сервис", в период с 01.09.2011 по 17.11.2011 частично использовались на перевозке асфальта для ООО "Эва" (на перевозку 3080 м3 асфальта по норме контрагентом затрачено 895 часов), поэтому не могли работать для ООО "ДорИнвест".

Потребность в 4 автомашинах (ГАЗ 33023 - 2 единицы, УАЗ 3741 грузовой фургон и УАЗ 31512 легковой) у ООО "ДорИнвест" отсутствовала, поскольку по актам выполненных работ, предъявленных заказчикам в 2011, сметными нормами на строительные работы не предусмотрено использование указанных видов техники.

Перевозка материалов, инвентаря, работающего персонала на объекты фактически осуществлялась на автомашине, арендованной у ИП Авакяна В.С. за период с 15.09.2011 по 30.11.2011.

Согласно путевым листам была предоставлена в аренду автомашина ГАЗ-33022 фургон, гос.номер н849ер11. Между тем, в соответствии с актами КС-2 работы выполнены до 26.10.2011, однако по ООО "Омега-Строй Сервис" в декабре 2011 Общество отнесло на расходы арендные платежи из расчета 1280 машино-часов.

Оплату в пользу ООО "Омега-Строй Сервис" за услуги аренды по расчетному счету в 2011 -2012 Общество не производило.

В бухгалтерском учете 31.12.2013 Общество произвело корректировку: долг за услуги аренды переведен на закрытие долга по займам, предоставленным в адрес ООО "Омега-Строй Сервис". При этом ООО "Омега-Строй Сервис" в 2013 не отразило в декларации по УСН сумму погашения задолженности (оплаты) за оказанные услуги ООО "ДорИнвест".

Инспекция произвела расчет потребности Общества в технике для выполнения работ, поименованных в локальных сметах и актах выполненных работ на объектах, заказчиком которых выступали ООО "Вычегда-Дорстрой" и ООО "Эва". Расчет потребности машин и механизмов в ходе проверки произведен на основании ФЭР-2001 и ТЭР 2001.

Для расчета необходимой техники применены нормы ГЭСН-2001 Государственными элементными сметными нормами на строительные работы, утвержденными Постановлением Госстроя России от 23.07.2001 N 82 по элементам затрат для каждого вида работ с учетом новой уточненной редакции, утвержденной Приказом Минрегиона России от 17.11.2008 N 253.

Согласно расчету налогового органа по нормам необходимое количество машино-часов для самосвалов и экскаватора составило 874,5 машино-часов, против 6664 машино-часов, предъявленных ООО "Омега-Строй Сервис" по документам.

По расчету Инспекции излишне отнесены Обществом на расходы услуги по аренде транспортных средств с экипажем на сумму 5 374 748 руб.

Таким образом, установив взаимозависимость участников сделки, невозможность оказания услуг в заявленных в документам объемах, отсутствие реальной оплаты контрагенту, Инспекция обоснованно сделала вывод о формальном документообороте между ООО "ДорИнвест" с ООО "Омега-Строй Сервис", об отсутствии реальной деловой цели и о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды.

При расчете потребности ООО "ДорИнвест" в технике в 2011, при условии производства работ на двух вышеназванных объектах, налоговым органом учтена технология производства в соответствии со строительными нормами и правилами в сопоставлении с возможностью предоставления ООО "Омега-Строй Сервис" в аренду техники в таком количестве часов; составлены расчет потребности в строительной технике и расчет суммы, не принимаемой в расходы - своего расчета Общество не представило.

Ссылки заявителя жалобы на путевые листы грузовых автомобилей ООО "Омега-Строй Сервис" не состоятельны, по следующим основаниям:

- в путевых листах не заполнены разделы "Результаты работы автомобиля и прицепа" (количество ездок, пробег автомобиля, сколько перевезено тонн и выполнено тонно-километров). В разделе "Работа водителя автомобиля" не указаны показания спидометра.

- В путевых листах легковых автомобилей отсутствуют показания спидометра при выезде и возвращении в гараж.

Кроме того, имели место следующие обстоятельства.

- Согласно путевым листам на автомашину КАМАЗ-65115 госN 0140АВ11, водитель Авакян К.В. Согласно путевому листу от 01.10.2011 автомашина была в распоряжении ООО "ДорИнвест" 12 часов (с 7.00 до 20.00).

Однако по сведениям ГИБДД МВД по РК в этот день автомашиной управлял Ивлев Андрей Владимирович, на которого наложен штраф за нарушение ПДД в сумме 700 руб. (письмо Управления ГИБДД МВД по РК от 29.10.2014 N 13/9-6399).

- Согласно путевым листам автомашиной ГАЗ-33023 roc.N Н918СР11 за период с сентября по декабрь 2011 управлял Ктрян Г.А., который в 2011 не получал заработную плату в ООО "Омега-Строй Сервис".

Ктрян Григор Айвазович (иностранный гражданин) получал заработную плату в ООО "Омега-Строй Сервис" только в 2012-2013.

- Согласно представленным путевым листам автомашиной КАМАЗ-65115 гос.N О140АВ11 за период с октября по декабрь 2011 управлял Авакян К.В., который в 2011 также не получал заработную плату в ООО "Омега-Строй Сервис".

Авакян Карен Валерьевич получал заработную плату в 2011 в ООО "Союз". В ООО "Омега-Строй Сервис" получал заработную плату в 2012-2013.

Таким образом, путевые листы не подтверждают доводы Общества по вопросу обоснованности расходов по взаимоотношениям с ООО "Омега-Строй Сервис" и не опровергают расчетов Инспекции.

3. Расходы за 2012 в сумме 3 044 774 руб. (убыток от реализации прочего имущества).

По результатам проведенной проверки Инспекция установила искусственное завышение Обществом средней стоимости ТМЦ, что привело к получению убытка в 2012 от реализации прочего имущества, что подтверждается следующим.

В декларации по налогу на прибыль за 2012 отражено, что:

- от реализации прочего имущества получен убыток в сумме 3 044 774 руб.,

- доходы от реализации покупных товаров - 7 524 387 руб. (стр.2_1_012 приложения N 1 к листу 02),

- цена приобретения прочего имущества составляет 10 569 161 руб. (стр.2 2 060 приложения N 2 к листу 02).

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 268 НК РФ при реализации покупных товаров налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость приобретения данных товаров, определяемую в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения одним из следующих методов оценки покупных товаров: по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО); по средней стоимости; по стоимости единицы товара.

Материалы в бухгалтерском учете квалифицируются в качестве материально-производственных запасов (абзац 2 пункта 2 ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н).

Приобретенные материалы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, включающей сумму фактических затрат организации на их приобретение, за вычетом возмещаемого НДС (пункты 5, 6 ПБУ 5/01). Они учитываются на счете 10 "Материалы", на котором в данном случае числится фактическая себестоимость приобретенных материалов. Принятие материалов к учету отражается записью по дебету счета 10 и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Пунктом 3 ПБУ 5/01 определено, что единица бухгалтерского учета материально-производственных запасов выбирается организацией самостоятельно таким образом, чтобы обеспечить формирование полной и достоверной информации об этих запасах, а также надлежащий контроль за их наличием и движением. В зависимости от характера материально-производственных запасов, порядка их приобретения и использования единицей материально-производственных запасов может быть номенклатурный номер, партия, однородная группа и т.н.

В соответствии с Приказом Минфина России от 28 декабря 2001 N 119н "Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов" (далее - Методические указания) (пункт 50) материалы должны приходоваться в соответствующих единицах измерения (весовых, объемных, линейных, в штуках). По этим же единицам измерения устанавливается учетная цена.

Если материал поступает в одной единице измерения (например, по весу), а отпускается со склада в другой (например, поштучно), то его оприходование и отпуск отражаются в первичных документах, на складских карточках и соответствующих регистрах бухгалтерского учета одновременно в двух единицах измерения. При этом вначале записывается количество в единице измерения, указанной в документах поставщика, затем в скобках - количество в единице измерения, по которой материал будет отпускаться со склада.

Пунктом 73 Методических указаний определено, что при отпуске материалов в производство и ином выбытии их оценка производится организацией одним из следующих способов:

а) по себестоимости каждой единицы;

б) по средней себестоимости;

в) по способу ФИФО (по себестоимости первых по времени приобретения материалов).

Применение какого-либо из перечисленных способов по группе (виду) материалов должно производиться в течение отчетного года и отражается в учетной политике организации, исходя из допущения последовательности применения учетной политики.

В ходе выездной налоговой проверки сотрудниками УЭБ и ПК МВД по РК у Общества изъята база 1-С Предприятие (письмо N 6/53/1086 от 19.03.2015), из которой усматривается, что поступление и списание материалов произведено с убытком по причине неправильного учета материалов.

Спорную сумму 3 044 774 руб. в расходах, связанных с производством работ, услуг Общество учитывало на счете 20 "Основное производство".

Согласно учетной политике Общества для целей бухгалтерского и налогового учета стоимость списания МПЗ при выбытии учитывается по средней себестоимости.

Из анализа правильности оприходования и списания ТМЦ по счету 10 "Материалы" усматривается, что в 2012 Обществом при принятии на учет материалов некорректно заведена номенклатура, в результате чего была завышена средняя стоимость ТМЦ.

Так, например, по счету-фактуре N 741 от 17.04.2012 от ООО "Галактика" поступили переходники в количестве 4 шт., в том числе: 1 шт. по цене 230,51 руб., 1 шт. по цене 111,02 руб., 2 шт. по цене 98,31 руб. на общую сумму 538,14 руб. В бухгалтерском учете по счету 10.01 оприходовано и поставлено на учет 17.04.2012 как "Материалы Основной склад" в количестве 1 ед. по цене 538,14 рублей.

По счету-фактуре N 804 от 25.04.2012 от ООО "Галактика" поступили сверла металлические в количестве 4 шт., в том числе: 2 шт. по цене 272,10 руб., 2 шт. по цене 184 руб. на общую сумму 912,20 руб. В бухгалтерском учете по счету 10.01 оприходовано и поставлено на учет 25.04.2012 как "Материалы Основной склад" в количестве 1 ед. по цене 912,20 рублей.

По счету-фактуре N 3207 от 19.06.2012 от ООО "Металлорукав" поступили оплетка в количестве 1,4 пог.м., рукав РВД в количестве 1 шт. по цене 1135,59 руб. на общую сумму 1330,51 руб. В бухгалтерском учете по счету 10.01 оприходовано и поставлено на учет 19.06.2012 как "Материалы Основной склад" в количестве 1 ед. по цене 1330,51 руб.

Поступивший от ООО "Асфальтовый завод ЦСС" асфальтобетон в количестве 1897 тонн на сумму 5 700 638,56 руб. (без учета НДС) по счету-фактуре N 67 от 19.07.2012 оприходован и поставлен на учет 19.07.2012 как "Материалы Основной склад" в количестве 1 единицы. В результате этого средняя скользящая цена единицы ТМЦ "Материалы Основной склад" с 99411,06 руб. (19.07.2012) возросла до 519 642,36 руб. (20.07.2012).

При этом в бухгалтерском учете оприходование асфальтобетона Общество производит в соответствии с порядком, установленным ПБУ 5/01 в соответствующих единицах измерения, а именно: в тоннах, кроме поступления асфальтобетона по счету-фактуре N 67 от 19.07.2012, который оприходован в единицах.

По авансовым отчетам Авакяна Г.А. поступившие ТМЦ оприходованы одной суммой в количестве 1 единицы как "Материалы Основной склад".

По авансовому отчету N 36 от 09.07.2012 Авакяном Г.А. приобретены щебень в количестве 220 м3, песок в количестве 285 м3 на общую сумму 224850 руб. В бухгалтерском учете оприходовано как "Материалы Основной склад" 1 единица на сумму 224 850 руб. В результате этого средняя цена единицы ТМЦ с 1334,37 руб. (02.07.2012) возросла до 99 683,79 руб.(13.07.2012).

Поскольку стоимость асфальтобетона, поступившего 19.07.2012 на сумму 5700 638,56 руб. по данным бухгалтерского учета отнесена к реализованным на сторону материалам, притом, что данный материал фактически не был реализован на сторону, счет-фактура на его реализацию не выставлен; в карточке счета 10 "Материалы" по номенклатуре "Материалы Основной склад", 90 "Продажи" отсутствует реализация асфальтобетона на сторону; его стоимость, участвуя в средней скользящей стоимости, привела к убыткам от реализации прочего имущества за 2012. Стоимость асфальтобетона увеличила среднюю стоимость списанного материала по позиции "Материалы Основной склад".

В письме от 19.06.2015 Общество пояснило, что такая регламентная операция используется для списания материальных ценностей по методу "по средней". В течение отчетного периода сумма списания материальных ценностей рассчитывается по средней скользящей. После проведения этой регламентной операции корректирующие проводки и сумма списания материальных ценностей рассчитывается по средней взвешенной.

Как указывает Общество, на 31.12.2012 по оборотно-сальдовой ведомости не числятся в остатках материалы по основному складу, следовательно, все они списаны в 2012 по средневзвешенной стоимости в расходы. Поэтому при исключении из расходов по реализации прочего имущества 3 044 774 руб., необходимо на эту сумму увеличить расходы на производство, то есть косвенные расходы.

Данная позиция Общества апелляционным судом не принимается.

Как уже было указано выше, асфальтобетон, стоимость которого повлияла на расчет средневзвешенной стоимости материалов, реализованных на сторону, был приобретен у ООО "Асфальтобетонный завод ЦСС" (г. Рязань) по счету-фактуре N 67 от 19.07.2012 на сумму 5 700 638,56 руб.

В ходе проведения выездной налоговой проверки потребность в материальных ресурсах по объектам, находящимся в г. Рязани и г. Сыктывкаре была рассчитана, исходя из локальных смет, актов выполненных работ к муниципальным контрактам и договорам подряда на основании ФЭР-2001 и ТЭР 2001 с применением Государственных элементных сметных норм (ГЭСН).

В порядке статьи 96 НК РФ по договору об оказании услуг от 01.06.2015 Инспекция привлекла специалиста Загулину Н.К., обладающую специальными знаниями и навыками в области строительства для проверки сметной документации и актов выполненных работ на предмет правильности их составления и соответствия нормативным документам.

Данным специалистом был проведен анализ расходов по списанию материалов, использованию техники, трудовых ресурсов в соответствии со сметной документацией и актами о приемке выполненных работ КС-2 и осуществлен расчет расходов с учетом потребности по нормативам (локальным сметам). По результатам произведенного расчета затраты по основной деятельности (в том числе материалы и иные ТМЦ) определены налоговым органом расчетным методом и приняты для целей исчисления налога на прибыль с учетом установленной потребности. В частности, в 2012 дополнительно принята в состав затрат в целях налогообложения стоимость асфальтобетонной смеси на сумму 25 629 777,50 руб.

Апелляционный суд учитывает также, что представленные Обществом документы (карточки счетов) являются исправленными, поскольку в них внесены исправления уже после проведения выездной налоговой проверки, а не при исправлении ошибки в учете после сбоя в программе 1С. Отражение операций по списанию материалов в основное производство в исправленных, отредактированных карточках бухгалтерского учета, является необоснованным, поскольку у Общества отсутствуют акты на списание соответствующих материалов, а отформатированные документы в текстовой программе не являются доказательством их фактического списания.

4. Расходы за 2012 (3 825 386,92 руб.) и за 2013 (11 476 160,76 руб.) по аренде у ООО "Северо-западные строительные инвестиции" (далее - ООО "СЗСИ").

По результатам проведенной проверки Инспекция пришла к выводу о совместном использовании спорного имущества взаимозависимыми организациями (ООО "ДорИнвест", ООО "Омега-Строй Сервис", ООО "ДСПМК", ООО "ДСПМК Сыктывкарская"), а также об использовании части имущества (склад минерального порошка, асфальтобетонные заводы ДС-158, ДС 508) исключительно ООО "ДСПМК Сыктывкарская", которое производит асфальтобетон, тогда как расходы по аренде несет только ООО "ДорИнвест". При этом арендодатель (в разные периоды ООО "ДПМК", ИП Киселев С.И.) и субарендодатель (ООО "СЗСИ"), уплачивающие налоги по УСН, в соответствующих налоговых периодах не отразили в целях налогообложения доходы от передачи имущества в аренду.

В проверяемом периоде между ООО "ДорИнвест" и ООО "СЗСИ" заключены:

1) договор от 01.10.2012, по которому ООО "СЗСИ" (Арендодатель) передает, а ООО "ДорИнвест" (Арендатор) принимает в аренду:

- здание склада минерального порошка общей площадью 279,9 кв. м по адресу г. Сыктывкар, Човский промузел, ул.1-я Промышленная, д.87/1, инв. N 04.10.000381, лит. В (пункт 1.1.1 договора);

- здание весовой общей площадью 67 кв. м по адресу г. Сыктывкар, Човский промузел, ул.1 -я Промышленная, д.87/2, инв. N 04.10.000381, лит.Б (пункт 1.1.2 договора);

- здание РММ общей площадью 3033 кв. м по адресу г. Сыктывкар, Човский промузел, ул.1 -я Промышленная, д.89/1, инв. N 04.10.000381, лит.Е (пункт 1.1.3 договора);

- здание АБЗ общей площадью 1230,3 кв. м по адресу г. Сыктывкар, Човский промузел, ул.1-я Промышленная, д.89, инв. N 04.10.000381, лит.Д (пункт 1.1.4 договора);

- здание битумохранилища общей площадью 574,6 кв. м по адресу г.Сыктывкар, Човский промузел, ул.1-я Промышленная, д.87, инв. N 04.10.000381, лит.А,А1,А2 (пункт 1.1.5 договора).

Согласно пункту 1.2. договора помещения будут использоваться для производственных целей, а именно для хранения минерального порошка и других сыпучих материалов, для стоянки и ремонта дорожно-строительной техники и транспорта.

Арендная плата установлена в сумме 500 руб. в месяц за 1 кв. м. Помимо арендной платы Арендатор оплачивает за пользование электроэнергией, оплату услуг охраны (пункт 3.1 договора).

К договору аренды приложен акт приема-передачи нежилых помещений от 01.10.2012.

Срок действия договора с 01.10.2012 по 30.09.2013.

2) Договор субаренды земельного участка от 01.10.2012, по которому ООО "СЗСИ" (Арендатор) передает, а ООО "ДорИнвест" (Субарендатор) принимает и использует на праве субаренды земельный участок общей площадью 35468 кв. м для использования в хозяйственной деятельности по адресу г. Сыктывкар, ул.1-я Промышленная, д.87, 87/1, 89, 89/1. На участке расположены: битумохранилище (г. Сыктывкар, ул.1-я Промышленная, д.87), склад минерального порошка (г. Сыктывкар, ул.1-я Промышленная, д.87/1), гараж (г.Сыктывкар, ул.1-я Промышленная, д.89), здание РММ (г. Сыктывкар, ул.1-я Промышленная, д.89/1).

Арендная плата за пользование земельным участком установлена в размере 4,60 руб. в месяц за 1 кв. м (пункт 1.4 договора).

Договор вступает в силу с момента его подписания и действует до 30.09.2013.

К договору аренды приложен акт приема-передачи земельного участка от 01.10.2012.

За аренду нежилых помещений и земли ООО "СЗСИ" предъявило 30318000 руб. (акт N 65 от 30.09.2013, счет на оплату N 1 от 29.01.2015), в том числе:

- за аренду нежилых помещений по договору от 01.10.2012 за 11 месяцев - 28 521 900 руб. (из расчета 5185,8 м2 * 500 руб. * 11мес.),

- за аренду земли по договору от 01.10.2012 за 11 месяцев - 1 796 100 руб. (из расчета 35468 м2 * 50,64 руб.).

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции обоснованно указал на наличие взаимной экономической заинтересованности взаимозависимых ООО "ДорИнвест", ООО "Омега-Строй Сервис", ООО "ДСПМК", ООО "ДСПМК Сыктывкарская", связанных корпоративными отношениями, в формировании пакета документов по несуществующим хозяйственным операциям.

Так, необходимость здания склада минерального порошка и асфальтобетонные заводы ДС-158, ДС 508 и их использование только ООО "ДСПМК Сыктывкарская", а не Обществом, подтверждается следующим:

- ООО "ДорИнвест" и ООО "ДСПМК Сыктывкарская" связаны корпоративными отношениями (ООО "ДСПМК Сыктывкарская" поставляло Обществу асфальтобетон для ремонта и содержания дорог, а также привлекалось для выполнения субподрядных работ);

- учредитель ООО "ДСПМК Сыктывкарская" Авакян В.С. приходится родственником (дядей) учредителю и руководителю ООО "ДорИнвест" Авакяну Г.А., поэтому отношения между данными организациями влияют на результаты сделок;

- ООО "ДСПМК Сыктывкарская" в спорный период кроме деятельности по ремонту и строительству дорог занималось производством асфальтобетона, получало доход от указанного вида деятельности, в отличие от ООО "ДорИнвест", занимавшегося только ремонтом и содержанием дорог;

- арендуемое имущество фактически предназначено для производства асфальтобетона;

- при осмотре помещения 13.05.2015 установлено, что в помещении здания склада минерального порошка находится минпорошок россыпью и в мешках, используемый для производства асфальтобетона; на территории базы находятся два асфальтобетонных смесителя для производства асфальтобетона (асфальтобетонные заводы ДС-158, ДС 508);

- согласно показаниям работников ООО "ДСПМК" асфальтобетонные заводы ДС-158, ДС 508 работают много лет, их стоимость полностью амортизирована, они используются для производства асфальтобетона;

- реализация в адрес ООО "ДорИнвест" асфальтобетона в октябре 2012 и июле-сентябре 2013 сама по себе не подтверждает, что данное имущество не использовалось по назначению ООО "ДСПМК Сыктывкарская".

Из материалов дела следует, что ООО "ДСПМК Сыктывкарская" зарегистрировано 01.07.2011, основной вид деятельности - Строительство дорог, аэродромов и спортивных сооружений (ОКВЭД 45.23).

Из анализа выписки по расчетному счету ООО "ДСПМК Сыктывкарская" следует, что в период действия спорных договоров аренды (октябрь 2012-сентябрь 2013) на расчетный счет поступают денежные средства за выполнение работ по устройству асфальтобетонных покрытий дорожного полотна от организаций: ООО "Горстрой", Департамент финансов АМО ГО "Сыктывкар" (МАОУ "СОШ N 36"), ООО "ПМС", ООО "ЖСК-97". Кроме того, от ООО "Агатстрой", ООО ПТК "Орбита", МКП "Жилкомсервис" поступают денежные средства за асфальтобетон.

Таким образом, "ДСПМК Сыктывкарская" производило асфальтобетон не только для ООО "ДорИнвест", но при этом использовало имущество безвозмездно, поскольку расходы по аренде несло ООО "ДорИнвест".

Расходы по аренде здания битумохранилища являются для Общества экономически необоснованными, поскольку:

- в проверяемый период битум закупался ООО "ДСПМК Сыктывкарская", которое использовало его при производстве работ, а не ООО "ДорИнвест";

- при осмотре помещения битумохранилища было установлено, что внутри здания находится емкость для хранения битума, заполненная водой, рядом с битумохранилищем под навесом установлены емкости, в которых хранится битум;

- из показаний свидетелей следует, что здание битумохранилища фактически не используется, поскольку битум хранится в бочках.

По результатам проверки расходы по аренде битумохранилища за 2013 Инспекция включила в состав расходов, так как здание частично использовалось для хранения материалов, использованных в собственной деятельности, частично для перепродажи материалов с наценкой.

Так, в 2013 у ООО "Вычегда Дорстрой" приобретено битумной эмульсии в количестве 50,600 тонн по цене 13151,30 руб. на сумму 645 384,48 руб., из которых реализовано в адрес ООО "О.С.К.Центрстрой" 36,500 тонн по цене 23728,81 руб. на сумму 866 101,69 руб., на содержание дорог г. Сыктывкара использовано 14,100 тонны битума.

При отсутствии доказательств использования Обществом помещения для производственных целей в 2012 расходы по аренде в сумме 861 900 руб. Инспекция исключила из затрат, учитываемых для целей налогообложения.

По результатам проведенных мероприятий налогового контроля было установлено, что фактически здание использовало по назначению ООО "ДСПМК Сыктывкарская", что подтверждена выпиской по расчетному счету ООО "ДСПМК Сыктывкарская", согласно которому в период действия договоров аренды (октябрь 2012 - сентябрь 2013) с расчетного счета перечисляются денежные средства поставщикам битума, в том числе: ООО "ЭСКА", ООО "Торговый Дом "Камдорснаб", ООО "Глобал СН", ООО "Югнефтепродукт". Всего за период с января по сентябрь 2013 указанным поставщикам перечислено за битум 21 222 449 руб. При этом в 2012-2013 ООО "ДорИнвест" битум не приобретало, что подтверждается карточкой счета 10 "Материалы".

При допросе руководитель ООО "ДорИнвест" Авакян Г.А. сообщил, что здание АБЗ, битумохранилище использует ООО "ДСПМК Сыктывкарская" для производства асфальтобетона (протокол допроса от 12.05.2015).

Доказательств производственного характера спорных расходов по аренде битумохранилища в 2012 налогоплательщик не представил.

Материалами дела подтверждается также, что здания РММ и АБЗ, арендуемые Обществом, используются для стоянки и ремонта дорожной техники ООО "ДорИнвест", а также ООО "Омега-Строй Сервис" и ООО "ДСПМК", у которых имеются зарегистрированные транспортные средства.

Данное обстоятельство подтверждается осмотром территории базы, нежилых помещений и допросами свидетелей.

Так, в ходе допросов руководителя ООО "ДСПМК" Дымовой Н.Н., машиниста автогрейдера ООО "ОмегаСтройСервис" Никулина Ю.И., начальника базы ООО "ОмегаСтройСервис" Яковлева Л.П. было установлено, что названные здания использовали ООО "ДорИнвест", ООО "Омега-Строй Сервис", ООО "ДСПМК" для стоянки и ремонта строительной техники и автомашин.

Поскольку все расходы по аренде помещений неправомерно были отнесены на ООО "ДорИнвест", Инспекция, учитывая правовую позицию Президиума ВАС РФ, изложенную в постановлении от 03.07.2012 N 2341/12, произвела расчет арендной платы, приходящейся на налогоплательщика, по удельному весу состоящих на учете транспортных средств в общем количестве транспортных средств всех организаций.

При расчете расходов по аренде зданий РММ и АБЗ расчетным методом в составе транспортных средств ООО "ДорИнвест" налоговым органом учтена техника, арендованная у ООО "Омега-Строй Сервис", ООО "ДСПМК" по актам выполненных работ в период действия договоров аренды недвижимого имущества.

Таким образом, поскольку Общество и его контрагенты являются самостоятельными юридическими лицами, расходы по аренде должны формироваться отдельно каждой организацией.

Поскольку все расходы по аренде помещений неправомерно несет ООО "ДорИнвест", при расчете доли арендной платы, приходящейся на налогоплательщика, налоговым органом произведен расчет по удельному весу состоящих на учете транспортных средств в общем количестве транспортных средств всех организаций. Соответственно, подлежит отклонению довод Общества о том, что осмотр территории на предмет нахождения спорных транспортных средств Инспекция проводила в 2015, а доначисления относятся к 2012-2013.

При этом в расчете расходов по аренде зданий РММ и АБЗ расчетным методом в составе транспортных средств ООО "ДорИнвест" налоговым органом была учтена техника, арендованная у ООО "Омега-Строй Сервис", ООО "ДСПМК" по актам выполненных работ в период действия договоров аренды недвижимого имущества.

5. Расходы за 2012 (71 021 руб.) и 2013 (37 965 859 руб.) по договорам с ООО "Вербена", ООО "Витекс", ООО "Эркон", ООО "СтройСетьСервис", ООО "Резолют", ООО "Метида", ЗАО "Главпром", ООО "Стройспецподряд".

В ходе проведения мероприятий налогового контроля Инспекция установила, что данные организации:

- имеют признаки фирм - "однодневок", не обладают фактической самостоятельностью, созданы без цели ведения предпринимательской деятельности,

- представляют налоговую отчетность с минимальными налоговыми нагрузками,

- отсутствуют по адресу регистрации.

- искусственно включены в цепочку хозяйственных связей Общества в целях получения необоснованной налоговой выгоды,

- фактически работы выполнены силами и средствами Общества, работниками ООО "Омега-Строй Сервис", частично работниками ООО "ДорИнвест-Рязань", а также неустановленными лицами, привлеченными Обществом для работы без официального оформления.

В проверяемом периоде Общество по муниципальным контрактам с Управлением благоустройства города и дорожного хозяйства администрации города Рязани выполняло ремонт автомобильных дорог, дворовых территорий многоквартирных домов, проездов к дворовым территориям.

Для выполнения работ Общество привлекало субподрядные организации ООО "Вербена" (ИНН: 6234120061), ООО "Витекс" (ИНН: 7707776841), ООО "Эркон" (ИНН: 7701950187), ООО "СтройСетьСервис" (ИНН: 7719802060), ООО Резолют" (ИНН: 5027169765), ЗАО "Главпром" (ИНН: 7708763330), ООО "Стройспецподряд" (ИНН: 7715797669).

Между тем, материалами дела подтверждается, что хозяйственные операции, по которым Обществом заявлены налоговые вычеты, фактически не осуществлялись, а представленные налогоплательщиком документы были оформлены только с целью получения налоговой выгоды.

Специфика работ и заключенных Обществом договоров (муниципальных контрактов) показывает, что для выполнения работ требовалось наличие квалифицированного персонала и материальной базы, лицензий и допусков, тогда как таким требованиям субподрядчики ООО "Вербена", ООО "Эркон", ООО "СтройСетьСервис", ООО Резолют", ЗАО "Главпром", ООО "Стройспецподряд" не отвечали.

По результатам проведенных мероприятий налогового контроля в отношении спорных контрагентов Инспекцией установлены обстоятельства, однозначно свидетельствующие о невозможности и нереальности осуществления финансово-хозяйственной деятельности указанных лиц и нереальности выполнения ими спорных работ для ООО "ДорИнвест".

В то же время, ООО "ДорИнвест" имело в своем распоряжении необходимые ресурсы и специалистов, привлекало собственную технику для выполнения строительно-монтажных работ и арендовало технику у реальных контрагентов, привлекало работников ООО "Омега-Строй Сервис" и ООО "ДорИнвест-Рязань", а также привлекало неустановленных лиц для работы без официального оформления, вследствие чего, необходимости в привлечении иногородних организаций, не имеющих необходимых материальных ресурсов, техники и работников у Общества не было.

Факт невозможности выполнения спорными контрагентами субподрядных работ для Общества подтверждается следующим:

1) спорные контрагенты включены в ИР "Риски" по следующим критериям:

- отсутствие основных средств,

- отсутствие работников и лиц, привлеченных по договорам гражданско-правового характера,

2) Контрольными мероприятиями, проведенными в отношении данных организаций установлено следующее:

- минимальные суммы налогов к уплате,

- отсутствие имущества, транспорта,

- отсутствие численности персонала,

- неисполнение требований о представлении документов (информации), либо частичное исполнение (ООО Вербена")

- отсутствие сведений о заработных щитах работников,

- транзитный характер движения денежных средств по счетам,

- массовый руководитель и учредитель (ООО "Витекс", ООО "Эркон", ЗАО "Главпром", ООО "Метида", ООО "СтройСпецПодряд"),

- адрес массовой регистрации (ООО "Эркон", ООО "Резолют"),

- не нахождение организации по месту регистрации (ООО "Эркон", ООО "Метида", ООО "Вербена"),

- регистрация организаций по утерянным паспортам либо за вознаграждение (ООО "Витекс", ООО "СтройСетьСервис", ЗАО "Главпром", ООО "Стройспецподряд", ООО "Резолют").

3) По условиям договоров подряда субподрядчики должны вести общие и специальные журналы работ. Фактически журналы указанными контрагентами не велись.

В исполнительной документации (акты освидетельствования скрытых работ, общие журналы работ) отсутствуют записи о производстве работ субподрядчиками ООО "Вербена", ООО "Витекс", ООО "Эркон", ООО "СтройСетьСервис", ООО Резолют", ЗАО "Главпром", ООО "Стройспецподряд".

При этом Инспекцией были установлены факты взаимоотношений ООО "ДорИнвест" с реальными контрагентами ООО "Альтернатива" и ООО "СК СтройКонтакт", свидетельствующие о том, что указанные контрагенты Общества ведут общие журналы работ, составляют акты освидетельствования скрытых работ, акты приемки ответственных конструкций подписаны представителями застройщика, заказчика, а также представителями субподрядчиков.

4) В ходе проведения проверки были направлены поручения об истребовании документов (информации) у основных поставщиков материалов, которые использовались на объектах. Организации-поставщики материалов в ответ на требование сообщили, что с ООО "Вербена", ООО "Витекс", ООО "Эркон", ООО "СтройСетьСервис", ООО Резолют", ЗАО "Главпром", ООО "Спецстройбаза" сделок в проверяемый период не осуществляли.

Таким образом, на объектах в г.Рязани использованы материалы ООО "ДорИнвест", что подтверждается паспортами и сертификатами на применяемые материалы и изделия, приложенными к исполнительной документации по каждому контракту.

5) Условиями договоров подряда предусмотрено согласование с ГИБДД схем организации движения транспортных средств и пешеходов на участках проведения дорожно-строительных работ.

ГИБДД МВД по Рязанской области на запрос Инспекции сообщило, что не располагает такими сведениями.

Таким образом, субподрядчики не согласовывали с ГИБДД схему организации движения транспортных средств и пешеходов на участках проведения дорожно-строительных работ и не оповещали дежурную службу ГИБДД, как предусмотрено договорами подряда, что также свидетельствует о том, что субподрядчики не привлекались к выполнению дорожно-строительных работ.

Кроме того, в отношении спорных контрагентов Общества из материалов дела усматривается следующее.

1. ООО "Витекс", ИНН: 7707776841, дата регистрации - 25,05.2012. Юридический адрес: 127055, г. Москва, переулок Угловой, 2, пом.22, комн.3 Руководителем и учредителем является Банцекин Сергей Алексеевич (массовый руководитель и учредитель), который при допросе сообщил, что терял паспорт, о деятельности ООО "Витекс" ничего не знает, является номинальным руководителем.

Справки по форме 2-НДФЛ за 2011-2013 не представлены. Среднесписочная численность за 2013 - 1 человек.

Главное управление ПФ РФ N 10 по г. Москве и Московской области сообщило, что форма РСВ-1 представлена ООО "Витекс" за 2013 без начислений (нулевые отчеты). За 2012 сведения не представлены.

В 2012 все полученные денежные средства ООО "Витекс" перечисляются в адрес только одной организации - ООО "Ирга" (г. Москва) за ТМЦ, транспортные услуги.

Движение денежных средств по расчетному счету ООО "Ирга" носит транзитный характер: денежные средства далее перечисляются по цепочке и в конечном итоге идут на покупку табачных изделий, алкогольной и безалкогольной продукции.

2. ООО "Эркон", ИНН: 7701950187, дата регистрации - 12.03.2012. Учредитель и руководитель - Потаев Вячеслав Вячеславович (является руководителем и учредителем 42 организаций). Справки по форме 2-НДФЛ за 2011-2013 не представлены. Среднесписочная численность за 2013 - 1 человек.

Главное управление ПФ РФ N 10 по г. Москве и Московской области сообщило, что ООО "Эркон" представило отчетность по форме РСВ-1 за 2012-2014 без начислений (нулевые отчеты).

В ходе проведения мероприятий налогового контроля был направлен запрос о проведении допроса руководителя ООО "Эркон" Потаева В.В. в налоговую инспекцию по месту проживания лица (ИФНС России N 15 по г.Москве). Потаев В.В. на допрос не явился.

Направлен запрос в УЭБ и ПК МВД по РК на розыск и допрос Потаева В.В.

УЭБ И ПК МВД сообщило, что свидетель не допрошен, по адресу не проживает.

Согласно сведениям УЭБ и ПК МВД г. Москвы адрес регистрации ООО "Эркон": 105094, г. Москва, ул. Гольяновская, 3А, 3, Помещение VI, Комната 2 - "массовый", по нему располагаются гаражные и складские помещения, зарегистрировано более 400 компаний. При выезде по указанному адресу установлено, что ООО "Эркон" там не располагается.

Полученные от ООО "ДорИнвест" денежные средства ООО "Эркон" перечисляет в адрес ООО "Тасмо", ИНН: 7728782814, за транспортные услуги, песок, щебень, частично в адрес ООО "Аргус", ИНН: 7728787386, за песок. Затем через цепочку перечислений в конечном итоге денежные средства перечисляются тем же организациям, что и от ООО "Витекс" через ООО "Ирга" за продукты, пиво, табачные изделия и напитки.

3. ООО "СтройСетьСервис", ИНН: 7719802060, дата регистрации - 01.02.2012. Член СРО. Учредитель и руководитель - Бобер Денис Игоревич.

24.09.2013 деятельность данного юридического лица была прекращена в связи с реорганизацией, в форме присоединения к ООО "Радикс", ИНН: 3702697814.

В ИФНС России по г. Иваново было направлено поручение об истребовании документов у ООО "Радикс". Требование не исполнено, бухгалтерская отчетность организацией не сдается.

На допрос в Межрайонную ИФНС России N 19 по г. Москве Бобер Д.И. не явился.

Работниками УЭБ МВД по РК был проведен опрос Бобера Д.И., который показал, что руководителем и учредителем никаких организаций не является. Подавал документы по регистрации ООО "СтройСетьСервис" в налоговых органах по предложению знакомого, за вознаграждение в 3000 руб. Работников и представителей этой организации не знает, где располагается организация ему не известно, банковские счета не открывал, денежными средствами не распоряжался.

4. ООО Резолют", ИНН: 5027169765, дата регистрации - 11.01.2011. Учредитель и руководитель - Богомазов Дмитрий Николаевич.

ООО Резолют" реорганизовано 06.04.2012 в форме присоединения к ООО "ОкаСтройСервис", ИНН: 3334013082,

Основной вид деятельности - торговля автотранспортными средствами

Вид деятельности - производство общестроительных работ по строительству автомобильных дорог - не заявлен.

В адрес ООО "ОкаСтройСервис" (правопреемник ООО "Резолют") направлено поручение об истребовании документов. Получен ответ Межрайонной ИФНС России N 40 по Республике Башкортостан о неисполнении требования о представлении документов (информации). Адрес, указанный в учредительных документах: 450103, Россия, г. Уфа ул. Кавказская, 6/7 является адресом массовой регистрации, там зарегистрировано 713 организаций.

На допрос в ИФНС России N 23 по г. Москва Богомазов Д.Н. не явился.

Сотрудниками УЭБ МВД по РК проведен опрос Богомазова Д.Н., который показал, что руководителем и учредителем никаких организаций не является. В 2008-2009 терял паспорт. ООО "Резолют" ему не знакомо, фирму не регистрировал. Документы по взаимоотношениям с ООО "ДорИнвест" не подписывал, договоры не заключал.

По расчетному счету ООО "Резолют" (исходя из назначения платежа по операциям) установлено, что организация не оказывает услуги по СМР. Занимается продажей запчастей и строй-материалов. Денежные средства, полученные от ООО "ДорИнвест", перечисляются поставщикам за стройматериалы, продукты питания, молочные продукты, за бытовую химию.

5. ЗАО "Главпром", ИНН: 7708763330, дата регистрации - 25.05.2012.

Учредитель - Егорова Ирина Аркадьевна (является учредителем и руководителем 21 организации) с 25.05.2012 по 23.08.2012, с 24.08.2012 -Шевякова Елена Сергеевна.

Является членом СРО. По требованию налогового органа НП "Строительный ресурс" представило копии документов, требуемые для приема в члены СРО, представленные ЗАО "Главпром".

В данных документах указано, что в штате состоит технический директор, а также 8 инженеров, на которых представлены выписки из трудовых книжек о принятии на работу данных сотрудников.

Документы, представленные в НП "Строительный ресурс" не соответствуют действительности, поскольку ЗАО "Главпром" представлены справки 2-НДФЛ за 2012-2013 на 1 человека - Шевякову Е.С. Сведения о среднесписочной численности представлены за 2012 на 1 человека.

ГУ ПФ РФ N 4 по г. Москве и Московской области письмом представило ведомости по форме РСВ-1 за 2012-2013, согласно которым сумма выплат и иных вознаграждений в пользу физических лиц составляет за 2012 - 40 000 руб., за 2013 - 118 932 руб.

Межрайонной ИФНС России N 5 по Кировской области проведен допрос Егоровой И.А., являющейся учредителем ЗАО "Главпром" и руководителем в период 25.05.2012-23.08.2012, в результате которого выявлено, что данное физическое лицо является номинальным руководителем, в 2005 теряла паспорт. Документы подписывала за вознаграждение. Счета в банке не открывала, денежными средствами не распоряжалась, доступа к печати не имела, руководство организацией не осуществляла.

Инспекцией был направлен запрос о проведении допроса Шевяковой Е.С., руководителя ЗАО "Главпром в налоговую инспекцию по месту проживания лица, в ответ на который МИФНС России N 5 по Московской области сообщила, что допрос не произведен в связи с отсутствием лица по адресу проживания.

Направлен запрос в УЭБ и ПК МВД по РК на розыск и допрос Шевяковой Е.С.

Письмами N 6/42-4818 от 02.12.2014 и N 6/42-5271 от 29.12.2014 УЭБ И ПК МВД сообщено, что свидетель не допрошен, по адресу не проживает.

Полученные от ООО "ДорИнвест" денежные средства ЗАО "Главпром" перечисляет за оборудование, за металлоконструкции.

6. ООО "Метида", ИНН: 7707794985, дата регистрации - 18.01.2013. Руководитель Коклягин Александр Юрьевич (массовый учредитель и руководитель). Учредители Федянин Алексей Николаевич (массовый учредитель и руководитель) и Пятов Владислав Олегович.

ГУ ПФ РФ N 10 по г. Москве и Московской области представило ведомости по форме РСВ-1 без начислений (нулевые отчеты).

Документы по запросу ИФНС России N 7 по г. Москве ООО "Метида" не представило.

По результатам обхода установлено, что организация по юридическому адресу (г. Москва, б-р Петров-ский, 3, стр.2, помещение 1/ комната 2) не располагается; контактные телефоны не отвечают, в отношении ООО "Метида" проводятся розыскные мероприятия органами внутренних дел.

УЭБ и ПК по Республике Коми были взяты объяснения Пятовой Н.В. (мать Пятова В.О.), которая указала, что ее сын по адресу регистрации не проживает. В августе 2013 он уехал в г. Воскресенск, где работал в фирме по выращиванию саженцев. В ООО "Метида" никогда не работал, учредителем не являлся.

На счете-фактуре ООО "Метида" в строке "подпись руководителя" указано - Федянин Алексей Николаевич. ИФНС России N 24 по г. Москве провела допрос Федянина А.Н., который на вопрос "являетесь ли Вы руководителем организации ООО "Метида? как давно?" - ответил "Нет, я не являюсь руководителем ООО "Метида" и других организаций".

По расчетному счету ООО "Метида" производится транзитное перечисление денежных средств в адрес фирм-однодневок.

7. ООО "СтройСпецПодряд" зарегистрировано 18.02.2010. Основной вид деятельности - строительство зданий и сооружений.

Руководителем ООО "СтройСпецПодряд" являлся Семенов Сергей Петрович (с 23.09.2010- 24.11.2013, массовый руководитель и учредитель).

УЭБ ПК МВД Республики Коми сообщило, что Семенов Сергей Петрович умер 29.12.2014; при жизни он неоднократно терял паспорт, привлекался к административной ответственности за административные правонарушения.

Со слов матери руководителем и учредителем никогда не являлся, к зарегистрированным на его паспортные данные юридическим лицам отношения не имел, с детства состоял на учете в психоневрологическом диспансере.

ГУ ПФ РФ N 6 по г. Москве и Московской области сообщило, что ООО "СтройСпецПодряд" представило отчетность по форме РСВ-1 только за 1, 2 и 3 кварталы 2010 с нулевыми начислениями. Перечисления страховых взносов не производились.

8. ООО "Вербена" Дата регистрации - 20.08.2013.

Учредитель и руководитель Мелешникова Светлана Викторовна.

Основной вид деятельности - оптовая торговля прочими строительными материалами. Дополнительный вид деятельности производство общестроительных работ. Выполнение работ по ремонту дорог в видах деятельности ООО "Вербена" не заявлено. СРО отсутствует.

По результатам осмотра помещения по юридическому адресу г. Рязань, ул.Право-Лыбедская, д. 27 установлено, что ООО "Вербена" по данному адресу находится.

Свидетель Мелешникова С.В. при допросе указал, что работы для ООО "ДорИнвест" выполняли силами привлеченных субподрядных организаций, но ни одну организацию не вспомнила. О расчетных счетах в банках, открытых в 2013, не помнит.

Показания Мелешниковой С.В. противоречат показаниям руководителя ООО "ДорИнвест" Авакяна Г.А. Так, Мелешникова С.В. показала, что субподрядные организации привлекались только с согласия ООО "ДорИнвест".

Однако Авакян Г.А. на вопрос "согласовывало ли ООО "Вербена" с Вами привлечение субподрядчиков для выполнения работ? Назовите организации" сообщил, что не согласовывало, а также сообщил, что слышал о выполняли ими работ с привлечением субподрядных организаций.

ООО "Вербена" представило единственную справку 2-НДФЛ на Фау Галину Владимировну, которая является руководителем и учредителем ООО "Леском" и ООО "Вертикаль" (контрагенты ООО "Вербена").

Свидетель Фау Г.В. на вопрос, на какую должность она была принята на работу в ООО "Вербена", указала в ООО "Вербена" не работала. О том, какие работы выполняло ООО "Вербена" для ООО "ДорИнвест", о рабочем персонале и закупаемых материалах свидетелю неизвестно.

По результатам анализа расчетного счета ООО "Вербена" установлено, что практически все суммы снимаются наличными, переводятся на личные счета физических лиц напрямую, либо через цепочку организаций-однодневок и в конечном итоге выводятся наличными денежными средствами.

При оценке документов Общества по взаимоотношениям со спорными контрагентами усматриваются следующие пороки:

- ООО "Витекс" выставило счет-фактуру от 31.07.2012 N 276 на сумму 11851 937 руб. Расшифровка подписи на счете-фактуре значится Банцекин С.А., руководитель ООО "Витекс".

Однако Банцекин С.А. сообщил, что руководителем ООО "Витекс" не является, об ООО "ДорИнвест" ему не известно, документы по взаимоотношениям с ООО "ДорИнвест" он не подписывал.

1) ООО "Эркон" выставило счет-фактуру от 31.05.2012 на сумму 14 898 741 руб. Счет-фактура не подписан руководителем и главным.

2) ООО "СтройСетьСервис" выставило счет-фактуру от 01.12.2012 N 173 на сумму 500 000 руб. В расшифровке подписи на счете-фактуре значится Бобер Д.И. руководитель ООО "СтройСетьСервис", который сообщил, что руководителем и учредителем никаких организаций не является. Об ООО "ДорИнвест" ему не известно, документы по взаимоотношениям с ООО "ДорИнвест" не подписывал.

Договор подряда и счет-фактура ООО "СтройСетьСервис" составлены одной датой 01.10.2012.

Согласно общему журналу работ, приложенным к акту КС-2, предъявленному ООО "ДорИнвест" муниципальному заказчику, работы на объектах выполнялись до заключения договора подряда с ООО "СтройСетьСервис". Так, на участке ремонта дворовой территории по ул.Соколовская, д.1 корп.2 работы выполнялись 28-29 сентября 2012, а договор подряда заключен 01.10.2012.

К договору подряда, заключенному с ООО "СтройСетьСервис", приложены локальные сметы, согласно которым нормативная трудоемкость выполняемых работ составляет 2774 чел/час. При выполнении работ за 15 календарных дней при 8-часовом рабочем дне потребность в рабочих-строителях и в машинистах составила бы 23 человека (2774/ 8 час. /15дн.).

При выполнении работ за 1 календарный день (01.10.2012) при 8-часовом рабочем дне потребность в рабочих-строителях и в машинистах составит 347 челове (2774/ 8 час).

Данные факты свидетельствует о формальном составлении пакета документов.

3) ООО "Резолют" выставило счета-фактуры от 15.10.2012 N 122, N 123 на общую сумму 1 691 376,01 руб. В расшифровке подписи на счетах-фактурах указан Богомазов Д.И. (учредитель и руководитель ООО "Резолют"), тогда как на дату заключения договора подряда и выставления счетов-факиур ООО "Резолют" прекратило свою деятельность (реорганизована еще 06.04.2012). Следовательно, договор, счета-фактуры, справка КС-3, акты КС-2 составлены и подписаны от имени несуществующей организации. При допросе Богомазов Д.Н. сообщил, что руководителем и учредителем никаких организаций не является, никаких документов он не подписывал.

4) ООО "Метида" выставило счет-фактуру от 01.09.2013 N 136 на сумму 1500 000 руб. В расшифровке подписи на счете-фактуре значится Федянин Алексей Николаевич (массовый учредитель и руководитель), который при допросе сообщил, что не является руководителем никаких организаций.

5) ООО "Вербена" зарегистрировано 20.08.2013, а договор подряда с Обществом составлен 03.06.2013. В акте КС-2 от 01.09.2013 и справке КС-3, выставленными ООО "Вербена" в адрес ООО "ДорИнвест" указано, что работы выполнены в период с 03.06.2013 по 01.09.2013, то есть в период, когда ООО "Вербена" еще не было создано.

По требованию налогового органа ООО "Вербена" представило документы, в которых дата заключения договора от 03.06.2013 исправлена на 28.08.2013, также исправлен период выполнения работ в акте КС-2 и справке КС-3 (с 28.08.2013 по 01.09.2013), тогда как срок выполнения работ в договоре: в течение 45 календарных дней с момента заключения договора.

При таких обстоятельствах апелляционный суд считает, что Общество, зная о наличии в документах, оформленных в подтверждение сделок со спорными контрагентами, недостоверных сведений, включало в состав расходов затраты, не отвечающие требованиям налогового законодательства, тем самым уменьшая свои налоговые обязательства, что подтверждает вывод Инспекции и суда первой инстанции о том, что целью Общества являлось получение необоснованной налоговой выгоды.

В данном случае налоговым органом представлены достаточные и достоверные доказательства недобросовестности налогоплательщика и наличия обстоятельств, перечисленных в пунктах 4 - 6 Постановления N 53.

Таким образом, определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла, что и было сделано Инспекцией по результатам проведенной проверки.

Ссылка Общества на письмо ФНС от 24.12.2012 N СА-4-7/22020@, признается апелляционным судом несостоятельной, поскольку Инспекцией производились расчеты исходя из деятельности самого ООО "ДорИнвест", а не по аналогичным налогоплательщикам в порядке подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

Довод заявителя жалобы о необъективности показаний свидетелей Грушина В.И. и Тащана А.Р., которые, по мнению налогоплательщика, трактуются Инспекцией на свое усмотрение, апелляционный суд не принимает, так как данные лица были допрошены в суде первой инстанции, соответственно, непосредственно сообщенные ими сведения были оценены судом первой инстанции в порядке статьи 71 АПК РФ.

Довод Общества о том, что действующее законодательство не содержит пояснений о том, какие документы следует считать надлежащими, апелляционный суд признает несостоятельным, так как требования к порядку оформления первичных документов по текущей финансово-хозяйственной деятельности определены нормативно-правовыми актами по гражданскому, налоговому, банковскому, бухгалтерскому законодательству, которые, в любом случае должны содержать достоверные сведения и не противоречить один другому.

Довод ООО "ДорИнвест" об отсутствии документов, подтверждающих создание фирм с использованием документов лиц, не имеющих к этому никакого отношения, апелляционный суд не принимает, так как в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции по запросу суда в материалы дела были представлены копии регистрационных дел спорных контрагентов, которые были исследованы и оценены судом.

При этом наличие в этих регистрационных делах надлежащим образом составленных документов, о чем в жалобе указывает налогоплательщик, в любом случае не подтверждает факт взаимоотношений Общества с соответствующими организациями.

Несостоятельны довод Общества о том, что Инспекции и суду первой инстанции следовало проверить общедоступную информацию, каковой, например, являются сведения с сайта госзакупок, на участие в которых подавали заявки ООО "Витекс", ООО "Эркон", ООО "Резолют", ООО "Главпром", ООО "Метида", ООО "СтройСпецПодряд", а также довод Общества о наличии в отношении ООО "Вербена", ООО "Витекс", ООО "СтройСетьСервис" судебных дел, поскольку данные факты автоматически не подтверждают реальность финансово-хозяйственных отношений с Обществом.

При рассмотрении позиции ООО "ДорИнвест" в отношении произведенного Инспекцией перерасчета налоговых обязательств проверяемого налогоплательщика, апелляционный суд учитывает следующее.

Поскольку объекты по ремонту автомобильных дорог и дворовых территорий в г. Рязани приняты заказчиком, в целях налогообложения принята часть расходов, заложенная в локальных сметах к муниципальным контрактам по объектам, по которым для выполнения работ были привлечены спорные субподрядчики, в том числе:

- оплата труда - 2 713 039 руб. (за 2012 - 2 059 864 руб., за 2013 - 653 175 руб., так как по результатам анализа достаточности трудовых ресурсов у налогоплательщика нормативная потребность в трудовых ресурсах, рассчитанная исходя из всех объектов строительства, для выполнения которых были привлечены "фирмы-однодневки", превышала количество работников ООО "ДорИнвест", официально оформленных по трудовым договорам, но при этом выявлены факты привлечения работников без официального оформления, в расходы для целей налогообложения принята вся оплата труда, заложенная в локальных сметах ООО "ДорИнвест", предъявленных заказчику);

- стоимость эксплуатации машин - 14 782 974 руб. (за 2012 - 12 954 174 руб., за 2013 - 1 828 800 руб.), так как объекты по ремонту автомобильных дорог и дворовых территорий в г. Рязани приняты заказчиком, при этом собственной и арендованной строительной техники в 2012 было недостаточно для выполнения всего комплекса работ, налоговым органом в целях исчисления налога на прибыль за 2012 приняты расходы по использованию строительной техники в сумме 12 954 174 руб., заложенной в локальных сметах к муниципальным контрактам по объектам, для выполнения которых были привлечены ООО "Витекс", ООО "Эркон", ООО "СтройСетьСервис", ООО Резолют", ООО "Метида", ЗАО "Главпром", ООО "Стройспецподряд" и ООО "Вербена"; в 2013 в связи с приобретением в достаточном количестве строительной техники, работы на объектах выполнялись в основном собственной техникой и частично арендованной, которых хватало для выполнения полного объема работ по проектам, кроме поливомоечной машины в количестве 1016 маш/часа.

В целях налогообложения проверкой принята стоимость недостающей техники в сумме 1828 800 руб. (1016 маш/час. * 1800 руб.);

- стоимость материалов - 37 511 979 руб. (за 2012 - 35 069 172 руб., за 2013 - 2 442 807 руб., так как основные материалы, использованные в производстве, списаны Обществом меньше, чем заложено в локальных сметах исходя из расчетов привлеченного специалиста, в связи, с чем дополнительно в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль принята стоимость асфальтобетона, щебня, бетона, песка, а также транспортно-заготовительные расходы в размере 4%.

При определении дополнительных расходов применена наибольшая цена приобретения материалов в данном налоговом периоде по аналогичным операциям налогоплательщика с реальными контрагентами.

Расчет потребности материальных, трудовых ресурсов, машин и механизмов в ходе проверки произведен на основании ФЭР-2001 и ТЭР 2001 с привлечением специалиста Загулиной Н.К.

Доводы заявителя апелляционной жалобы о том, что Загулина Н.К. не является квалифицированным специалистом, что не было оценено судом первой инстанции, не принимаются судом апелляционной инстанции, поскольку они не подтверждены документально, тем более, что ООО "ДорИнвест" анализирует ее выводы при изложении своей позиции по данному вопросу.

Завышение расходов в целях налогообложения налогом на прибыль в результате включения в расходы стоимости субподрядных работ, по документам, оформленным от имени спорных контрагентов, составило 38036880 руб. (за 2012 - 71 021 руб., за 2013 - 37 965 859 руб.).

Доводы Общества о том, что налоговым органом при расчетах не учтено, что в конечную стоимость работ (услуг) также включаются накладные расходы и сметная прибыль, которые рассчитываются в процентом выражении от суммы фонда оплаты труда по каждому виду работ, апелляционный суд не принимает.

В соответствии с пунктом 4.10. "МДС 81-35.2004. Методика определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации" (принята и введена в действие Постановлением Госстроя России от 05.03.2004 N 15/1) накладные расходы учитывают затраты строительно-монтажных организаций, связанные с созданием общих условий производства, его обслуживанием, организацией и управлением.

Методическими указаниями по определению величины накладных расходов в строительстве. "МДС 81-33.2004. (утв. Постановлением Госстроя России от 12.01.2004 N 6) определены статьи затрат накладных расходов в строительстве. К ним относятся:

1. Административно-хозяйственные расходы

- Расходы на оплату труда административно-хозяйственного персонала.

- Сумма уплаты единого социального налога (взноса), исчисляемая от расходов на оплату труда работников административно-хозяйственного персонала.

- Почтово-телеграфные расходы, оплата услуг связи.

- Расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ, расходы на содержание и эксплуатацию вычислительной техники, которая используется для управления.

- Расходы на типографские работы, на содержание оргтехники.

- Расходы на содержание и эксплуатацию зданий, сооружений, помещений, занимаемых и используемых административно-хозяйственным персоналом (отопление, освещение, энергоснабжение, водоснабжение, канализация и содержание в чистоте), а также расходы, связанные с платой за землю.

- Расходы на оплату лицензионных, юридических, информационных, консультационных и иных аналогичных услуг.

- Расходы на оплату аудиторских услуг, связанных с проверкой достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности.

- Расходы на приобретение канцелярских принадлежностей, бланков учета, отчетности и других документов.

- Расходы на проведение всех видов ремонта основных фондов, используемых административно-хозяйственным персоналом.

- Расходы, связанные со служебными разъездами работников административно-хозяйственного персонала, командировочные расходы.

- Расходы на содержание и эксплуатацию служебного легкового автотранспорта и другие аналогичные расходы.

II. Расходы на обслуживание работников строительства

- Затраты, связанные с подготовкой и переподготовкой кадров.

- Отчисления на единый социальный налог от расходов на оплату труда рабочих, занятых на строительных работах.

- Расходы по обеспечению санитарно-гигиенических и бытовых условий.

- Расходы на охрану труда и технику безопасности.

III. Расходы на организацию работ на строительных площадках

- Износ и расходы по ремонту инструментов и производственного инвентаря, используемых в производстве строительных работ, учитываемых в соответствии с установленным порядком.

- Износ и расходы, связанные с ремонтом, содержанием и разборкой временных (не титульных) сооружений, приспособлений и устройств.

- Амортизационные отчисления (арендная плата).

- Содержание пожарной и сторожевой охраны. Прочие накладные расходы.

У ООО "Витекс", ООО "Эркон", ООО "СтройСетьСервис", ООО Резолют", ЗАО "Главпром", ООО "Стройспецподряд" и ООО "Вербена", заработная плата административно-хозяйственному персоналу не начислялась, единый социальный налог (взносы) не уплачивался в бюджет, по расчетному счету отсутствуют перечисления почтово-телеграфных расходов, оплаты услуг связи и прочих расходов, соответственно накладные расходы отсутствуют.

В соответствии с пунктом 4.10. "МДС 81-35.2004. Методика определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации" сметная прибыль включает в себя сумму средств, необходимых для покрытия отдельных (общих) расходов строительно-монтажных организаций на развитие производства, социальной сферы и материальное стимулирование.

В соответствии с Методическими указаниями по определению величины сметной прибыли в строительстве (МДС 81-25.2001) сметная прибыль в составе сметной стоимости строительной продукции - это средства, предназначенные для покрытия расходов подрядных организаций на развитие производства и материальное стимулирование работников.

В составе норматива сметной прибыли учтены затраты на отдельные федеральные, региональные и местные налоги и сборы, расширенное воспроизводство подрядных организаций (модернизация оборудования, реконструкция объектов основных фондов), а также материальное стимулирование работников.

У ООО "Витекс", ООО "Эркон", ООО "Строй-СетьСервис", ООО Резолют", ЗАО "Главпром", ООО "Стройспецподряд" и ООО "Вербена", отсутствуют основные средства, организации зарегистрированы на подставных лиц, финансовые операции носят транзитный характер, соответственно деятельность организаций не направлена на развитие производства и получение прибыли.

Учитывая изложенное, основания принимать в расходы ООО "ДорИнвест" накладные расходы и сметную прибыль, заложенную в актах выполненных работ спорных контрагентов, отсутствуют.

Поскольку в ходе проверки установлено, что организацией процесса строительства и ремонта дорог занимались работники ООО "ДорИнвест", работы фактически выполнялись силами и средствами ООО "ДорИнвест", а также привлеченными неустановленными лицами, накладные расходы несло само ООО "ДорИнвест", поэтому такие расходы учтены в бухгалтерском учете ООО "ДорИнвест" на счете 26 "Общехозяйственные расходы".

При этом апелляционный суд учитывает, что, заявляя о своем несогласии с расчетами Инспекции, ООО "ДорИнвест" приводит общие доводы, настаивая лишь, что Инспекция использовала неправильные данные, но расчеты Инспекции в цифровом выражении не опровергает.

На основании изложенного Второй арбитражный апелляционный суд признает решение Арбитражного суда Республики Коми от 29.12.2017 законным и обоснованным, принятым при правильном применении норм материального и процессуального права, а также с учетом фактических обстоятельств дела.

Оснований для удовлетворения жалобы ООО "ДорИнвест" по изложенным в них доводам у апелляционного суда не имеется.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по апелляционной жалобе относятся на заявителя жалобы.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Коми от 29.12.2017 по делу N А29-347/2016 оставить без изменения, а апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ДорИнвест" (ИНН: 1101089053, ОГРН: 1111101006422) - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Республики Коми.

Постановление может быть обжаловано в Верховный Суд Российской Федерации в порядке, предусмотренном статьями 291.1 - 291.15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, при условии, что оно обжаловалось в Арбитражный суд Волго-Вятского округа.

Председательствующий

Т.В. Хорова

Судьи

О.Б. Великоредчанин М.В. Немчанинова