Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 7 июня 2018 г. N 18АП-4782/18

г. Челябинск

07 июня 2018 г.

Дело N А47-6336/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 31 мая 2018 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 07 июня 2018 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Плаксиной Н.Г.,

судей Ивановой Н.А., Костина В.Ю.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Разиновой О.А., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г.Оренбурга на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 22 февраля 2018 г. по делу N А47-6336/2013 (судья Федорова С.Г.).

В судебном заседании приняли участие представители Инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Оренбурга - Нестеренко Т.В. (доверенность от 19.01.2018 N 03-01-28/03), Яшкова О.В. (доверенность от 29.05.2018 N 03-01-28/25).

Общество с ограниченной ответственностью "Урал Мастер" (далее - заявитель, ООО "Урал Мастер", общество) обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Оренбурга (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании частично недействительным решения от 03.04.2013 N 13- 24/05318 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда первой инстанции от 22.02.2018 (резолютивная часть объявлена 30.01.2018) заявленные требования частично удовлетворены. Решение инспекции от 03.04.2013 N 13-24/05318 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 6 239 159 руб., пени по налогу на прибыль организаций в сумме 1 453 699 руб. 38 коп., штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по налогу на прибыль организаций в сумме 1 247 831 руб. 80 коп. признано недействительным.

Инспекция с принятым судебным актом не согласилась, обратившись с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда в части удовлетворенных требований отменить, принять по делу новый судебный акт.

По мнению инспекции, отсутствует факт совершения реальных хозяйственных операций. Все сделки заключены и исполнены не были, а главной целью оформления и принятия налогоплательщиком от контрагентов является получение дохода исключительно за счет налоговой выгоды по ряду налогов (завышения расходов по налогу на прибыль организаций). Указанные обстоятельства с позиции, изложенной в Постановлении Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" свидетельствуют о получении необоснованной налоговой выгоды, а также о документальной неподтвержденности расходов, определяемых в целях налогообложения налога на прибыль.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично путем размещения указанной информации на официальном сайте Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда в сети Интернет; в судебное заседание представители заявителя не явились.

С учетом мнения представителя заинтересованного лица в соответствии со статьями 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассмотрено судом апелляционной инстанции в отсутствие представителя заявителя.

В судебном заседании представитель заинтересованного лица доводы апелляционной жалобы поддержал.

Согласно части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Поскольку лица, участвующие в деле, не заявили возражений, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части.

Законность и обоснованность судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2009 по 31.12.2011.

По результатам проверки вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 31.03.2014 N 13-24/04283.

Заявителю предложено уплатить налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 5 637 450 руб., пени в сумме 1 152 274,15 руб., штраф в сумме 1 127 490,00 руб., налог на прибыль в сумме 6 239 159 руб., пени в сумме 1 453 699,38 руб., штраф в сумме 1 247 831,80 руб., также начислена пени за неуплату НДФЛ в размере 161,08 руб.

Основанием для вынесения указанного решения послужили выводы налогового органа о завышении ООО "Урал Мастер" налоговых вычетов по НДС за налоговые периоды 2010, 2011 годов, а также расходов, определяемых в целях налогообложения прибыли за 2010 - 2011 годы путем создания искусственного документооборота с ООО "СТК-Проект", и ООО "Д Метроторг" без осуществления реальных хозяйственных операций со спорными контрагентами. Инспекция посчитала, что фактически спорные работы были выполнены силами самого налогоплательщика либо иных организаций.

В рамках соблюдения досудебного порядка урегулирования спора налогоплательщик обжаловал частично решение инспекции в вышестоящий налоговый орган. УФНС России по Оренбургской области вынесено решение от 27.05.2013 N 16-15/05779, которым жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа за исключением начисления пени за неуплату НДФЛ в размере 161,08 руб., общество обратилось в суд с рассматриваемым заявлением.

Частично удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции пришел к выводу о необоснованном доначислении обществу налога на прибыль за 2010 и 2011 годы путем исключения расходов по сделкам с вышеуказанными контрагентами, без учета фактического несения налогоплательщиком затрат на выполнение строительных работ по договорам подряда, по поставке товара.

Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности, суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции являются правильными, соответствуют обстоятельствам дела и действующему законодательству.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее также - НК РФ, Кодекс) объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

В силу статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу статьи 9 Федерального закона Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", действовавшего в спорном периоде, все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога на прибыль необходимо исходить из реальности расходов, произведенных в целях получения дохода, а также их документального подтверждения.

Налоговое законодательство не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). Решение вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли зависит от того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, факт осуществления заявленных расходов или нет.

В соответствии с позицией, изложенной в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В пункте 7 Постановления N 53 указано, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Из правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской, изложенной в постановлениях от 19.07.2011 N 1621/11, от 10.04.2012 N 16282/11 следует, что, даже учитывая факт отсутствия у общества первичных документов, подтверждающих понесенные расходы, определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды инспекция должна была произвести с учетом реального характера хозяйственных операций, исходя из их действительного экономического смысла.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 НК РФ).

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Из правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации, отраженной в постановлении от 03.07.2012 N 2341/12 по делу N А71-13079/2010-А17, следует, что установление недостоверности представленных налогоплательщиком документов и наличие предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам. Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

В развитии названной позиции Пленумом Высшего Арбитражного суда Российской Федерации в пункте 8 постановления от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги. Применяя названную норму, судам необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы. При этом бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов. Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими. В случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам указанного подпункта с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика.

В качестве доказательств фактического выполнения спорных работ заявителем представлены акты о приемке выполненных работ по форме N КС-2, справки о стоимости выполненных работ и затрат по форме N КС-63, свидетельствующие о сдаче работ и объектов Заказчикам. Факт выполнения работ и их сдача Заказчикам инспекцией не оспаривается.

При таких обстоятельствах суд пришел к обоснованному выводу о том, что налоговым органом не представлено достаточных доказательств фактического непроведения строительно-монтажных работ, а также приобретения и использования при выполнении работ на спорных объектах товаров, а потому в этом случае налоговые обязательства по налогу на прибыль организаций подлежат определению расчетным способом на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, что инспекцией сделано не было.

Ссылки налогового органа на то, что спорные субподрядные работы выполнены силами самого заявителя либо ООО "УралСтройРесурс", ООО "Строй Мир", ООО "ОМУС-1. Инженерные системы", судом рассмотрены и правомерно отклонены, как документально не подтвержденные, основанные на предположениях. Указанное обстоятельство не подтвердило однозначно и составленное на основании проведенной по ходатайству налогового органа судебной экспертизы и заключение эксперта, изученное и проанализированное судом.

Кроме того, с очевидностью следует, что при проведении строительно-монтажных работ приобретаются строительные материалы, используется рабочий труд физических лиц. Однако в ходе проверки инспекцией не устанавливалось излишнее предъявление выполненных одних и тех же работ одновременно реальными и спорными контрагентами.

Кроме того, достоверно зная о наличии на ряде объектов пропускного режима, инспекцией не устанавливались конкретные физические лица, проходившие на режимный объект по заявкам Общества (все ли лица являются сотрудниками заявителя либо проходили иные лица); какая строительная техника направлялась от заявителя на режимный объект и другое.

Суд обоснованно отклонил ссылки инспекции на наличие у самого заявителя, а также у ООО "УралСтройРесурс", ООО "Строй Мир", ООО "ОМУС-1. Инженерные системы" необходимых трудовых и материальных ресурсов, а именно, - квалифицированных сотрудников в строительной сфере, специализированной строительной техники, направление работников Общества на объекты, на которых проводились работы реальными субподрядчиками.

Потенциальная возможность проведения спорных работ с использованием ресурсов ООО "УралСтройРесурс", ООО "Строй Мир", ООО "ОМУС-1. Инженерные системы" само по себе, без представления иных доказательств подтверждающих названные обстоятельства, не может служить основанием для исключения затрат из состава расходов по налогу на прибыль. Так, налоговый орган в рамках проведения налоговой проверки не привлекал специалистов или экспертов в строительной области, которые могли бы высказать суждение о возможности либо не возможности проведения спорных работ в частности ООО "ОМУС-1. Инженерные системы", с учетом численности его работников и их привлечением для выполнения работ на иных объектах строительства, в разрезе трудоемкости выполняемых работ.

Ссылки налогового органа на частичное совпадение проведенных строительно-монтажных работ реальными и спорными субподрядчиками, судом рассмотрены и правомерно не приняты, поскольку как указывает налогоплательщик объекты, на которых проводились работы, являются протяженными, что обуславливает выполнение аналогичных работ указанными организациями на различных участках. Доказательств обратного налоговым органом не приведено, а материалы дела не содержат. Кроме того, в отношении выполнения работ в решении не приведен детальный анализ и не установлено совпадение проведенных строительно-монтажных работ. Полного совпадения не выявлено и в ходе первоначальной экспертизы.

Как правильно отметил суд, наличие формального документооборота с его контрагентом и доказанности выполнения работ иным лицом, которое уже предъявило соответствующие работы налогоплательщику (установление задвоения затрат), т.е. совершение налогового правонарушения в форме умысла, является основанием не только для исключения налога на добавленную стоимость из налоговых вычетов, а расходов из состава затрат, но и квалификации действий налогоплательщика по пункту 3 статьи 122 НК РФ за неуплату налога или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), совершенных умышлено. Вместе с тем, налоговый орган привлек Общество к налоговой ответственности за неполную уплату налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организаций по пункту 1 статьи 122 НК РФ, квалифицировав действия в форме неосторожности.

При указанных обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному и обоснованному выводу о том, что оспариваемое решение инспекции от 03.04.2013 N 13-24/05318 следует признать недействительным в части налога на прибыль в сумме 6 239 159 рублей, начисления соответствующих пени и наложения штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса по налогу на прибыль.

В данной части оспариваемое решение не соответствует положениям Налогового кодекса Российской Федерации, нарушает права и законные интересы заявителя.

Доводы апелляционных жалоб Инспекции отклоняются судом апелляционной инстанции по выше указанным мотивам.

С учетом вышеизложенного, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для отмены решения суда первой инстанции в обжалуемой части и удовлетворения апелляционной жалобы.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по оплате государственной пошлины по апелляционной жалобе относятся на ее подателя. В силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации инспекция освобождена от уплаты государственной пошлины.

Руководствуясь статьями 176, 268, 271, 272 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Оренбургской области от 22 февраля 2018 г. по делу N А47-6336/2013 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г.Оренбурга - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

Н.Г. Плаксина

Судьи

Н.А. Иванова В.Ю. Костин