Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24 июня 2018 г. N 15АП-9083/18

город Ростов-на-Дону

24 июня 2018 г.

дело N А32-46147/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 19 июня 2018 года.

Полный текст постановления изготовлен 24 июня 2018 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Емельянова Д.В.,

судей Н.В. Сулименко, А.Н. Стрекачёва,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Булатовой К.В.,

при участии:

от общества с ограниченной ответственностью "Энергоопора": представителя Шишова М.А. по доверенности от 15.06.2018, представителя Бутренина А.А. по доверенности от 19.04.2018,

от Управления ФНС России по Краснодарскому краю: представителя Полянской Д.В. по доверенности от 24.03.2016,

от ИФНС России N 5 по г. Краснодару: представителя Тибилова А.А. по доверенности от 13.07.2016, представителя Полянской Д.В. по доверенности от 17.01.2017,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Энергоопора"

на решение Арбитражного суда Краснодарского края

от 20.04.2018 по делу N А32-46147/2017

по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Энергоопора",

к УФНС России по Краснодарскому краю

к ИФНС России N 5 по г. Краснодару

о признании недействительными решений

принятое в составе судьи Гонзус И.П.,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Энергоопора" (далее заявитель, общество, ООО "Энергоопора") обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением к ИФНС России N 5 по г. Краснодару (далее ответчик, инспекция, налоговый орган), Управлению ФНС России по Краснодарскому краю (далее - управление) о признании недействительным решения УФНС России по Краснодарскому краю N 22-12-1528 от 2.10.2017 и отмене решения ИФНС России N 5 по г. Краснодару N 15-09/15 от 23.06.2017 в части доначисления налога на прибыль организаций за период 2014-2015 гг. в сумме недоимки в федеральный бюджет РФ - 466 333 руб., в бюджет субъектов РФ 4 196 998 руб., пени за период с 30.03.2015 по 23.06.2017 в сумме 770 485 руб. и штрафа в сумме 105 212 руб.

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 20.04.2018 по делу N А32-46147/2017 в удовлетворении заявленных требований отказано. Обществу с ограниченной ответственностью "Энергоопора" возвращено из федерального бюджета 3 000 руб. излишне уплаченной государственной пошлины по платежному поручению N 1027 от 23.10.2017.

Не согласившись с решением суда от 20.04.2018 по делу N А32-46147/2017, общество с ограниченной ответственностью "Энергоопора" обратилось в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований.

Апелляционная жалоба мотивирована тем, что суд первой инстанции при вынесении обжалуемого решения не учел, что общество заключило соглашение о прощении долга с целью расчета за выполненные работы в размере 90% от суммы договора, в противном случае ООО "Энергоопора" была бы вынуждена обращаться в суд с заявлением об установлении требований кредиторов, в виду чего размер погашенной задолженности был значительно ниже 90%, поскольку в отношении ОАО "Славянка" возбуждено 38 арбитражных дел о взыскании задолженности. Суд первой инстанции не указал норму права, в соответствии с которой налогоплательщик должен обратиться в суд с заявлением о взыскании задолженности с целью отнесения убытков к внереализационным доходам. Суд первой инстанции не учел, что соглашение о прощении долга с целью возврата суммы задолженности в непрощенной части без обращения в суд отличается от прощения долга, которое являлось одним из условий мирового соглашения, направленного на реальное погашение долга, но в меньшем размере. Кроме того, на размер и обоснованность расходов, учитываемых при начислении налога на прибыль по итогам налогового периода, факт создания резерва у общества не отразился, а, следовательно, размер прибыли в налоговом учете занижен обществом не был.

Законность и обоснованность решения Арбитражного суда Краснодарского края от 20.04.2018 по делу N А32-46147/2017 проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В отзыве на апелляционную жалобу Управление ФНС России по Краснодарскому краю просит обжалуемое решение оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители общества с ограниченной ответственностью "Энергоопора" поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе, просили решение суда отменить.

Представитель УФНС России по Краснодарскому краю, представитель ИФНС России N 5 по г. Краснодару поддержали доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просили решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, по НДФЛ - с 01.01.2013 по 30.06.2016, о чем составлен акт проверки от 10.03.2017 N 15-09/13.

По результатам рассмотрения акта, материалов налоговой проверки, возражений налогоплательщика и материалов дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией вынесено решение от 23.06.17 N 15-09/15 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому обществу предложено уплатить сумму неуплаченных налогов в размере 4 764 673 руб., пени за несвоевременную уплату налогов в размере 828 544 руб., штрафы в размере 178 861 руб.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что в нарушение статьи 265 НК РФ общество необоснованно завысило внереализационные расходы при исчислении налога на прибыль организаций за 2014 год на сумму прощеного долга ОАО "Славянка" в размере 12 748 226 руб. А также в нарушение подпункта 9 пункта 1 статьи 264 НК РФ общество неправомерно отнесло в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций за 2015 год затраты по созданию резерва предстоящих расходов по списанию материальных затрат по перенесенным работам в размере 10 568 426 руб.

Не согласившись с решением инспекции общество обратилось в Управление ФНС России по Краснодарскому краю апелляционной жалобой (вх. N 088605 от 03.08.2017) на решение инспекции N 15-09/15 от 23.06.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, принятое по результатам выездной налоговой проверки.

Решением УФНС России по Краснодарскому краю N 22-12-1528 от 2.10.2017 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения, что послужило основанием для обращения в арбитражный суд.

При рассмотрении спора суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

Из материалов дела следует, что ООО "Энергоопора" (подрядчик) заключен договор от 16.05.13 N 3К/ТР3-2013 с ОАО "Славянка" (заказчик) на выполнение работ по текущему ремонту объектов имущественного комплекса (далее - договор). Цена договора составила 337 080 250 руб., является окончательной, изменению не подлежит (п. 3.1, 3.2 договора).

В соответствии с пунктом 6.2. договора заказчик обязуется принять и оплатить выполненные и принятые своим представителем работы в размере, в сроки и в порядке, предусмотренными настоящим Договором, после представления всех необходимых документов, а именно: актов о приемке выполненных работ и затрат и справки о стоимости выполненных работ и затрат по каждому объекту на основании выставленного Подрядчиком счета и счета-фактуры за выполненные работы.

В соответствии с пунктом 3.3 договора оплата осуществляется в безналичной форме путем перечисления Заказчиком денежных средств на расчетный счет подрядчика. Пунктом 3.4. договора предусмотрено перечисление аванса в сумме 67 416 050 руб. в течение 15 рабочих дней с даты подписания договора. Данный пункт договора заказчиком выполнен в полном объеме (платежные поручения от 07.06.2013 N 297 на 34 416 050 руб. и от 18.06.2013 N 514 на 33 000 000 руб.).

В соответствии с пунктом 3.5 договора окончательный расчет оставшейся части в размере 269 664 200 руб. должен быть произведен в течение 30 рабочих дней после акта о приемке выполненных работ и справки о стоимости выполненных работ и затрат по каждому объекту.

ООО "Энергоопора" выполнило в 2013 году для ОАО "Славянка" в соответствии с договором текущий ремонт объектов имущественного комплекса на общую сумму 127 482 256 руб.

Между ООО "Энергоопора" (Кредитор) и ОАО "Славянка" (Должник) подписаны соглашения о прощении долга на общую сумму 12 748 226 руб. (в размере 10% от суммы выполненных в 2013 году работ 127 482 256 руб.), в том числе: от 22.01.2014 - на 5 604 986 руб., от 03.03.2014 - на 1 985 716 руб., от 18.03.2014 - на 1 129 718 руб., от 13.05.2014 - на 4 027 806 руб.

В целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на суммы произведенных расходов (а в случаях, предусмотренных статьёй 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Группировка расходов определена статьёй 252 НК РФ и включает в себя расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

К внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов (подпункт 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ).

Пунктом 2 статьи 266 НК РФ предусмотрено, что безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

При этом перечень внереализационных расходов и приравниваемых к таким расходам убытков налогоплательщика, непосредственно не связанных с производством и реализацией, не является исчерпывающим, что позволяет налогоплательщику учесть в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу при исчислении налога на прибыль, и иные расходы и убытки при условии соответствия их критериям, установленным статьёй 252 НК РФ.

Таким образом, к убыткам могут быть приравнены и убытки, полученные налогоплательщиком в результате прощения долга, под которым согласно статье 415 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) признается освобождение кредитором должника от лежащих на нем обязанностей.

Вместе с тем, при прощении долга налогоплательщик должен представить доказательства направленности этих действий на получение дохода, о чем может свидетельствовать наличие у кредитора, освобождавшего должника от лежащих на нем обязанностей, коммерческого интереса в прощении долга, который, в частности, может выражаться в достижении соответствующего мирового соглашения, направленного на урегулирование взаимных требований. Прощение долга признается дарением только в том случае, если судом будет установлено намерение кредитора освободить должника от обязанности по уплате долга в качестве дара. Указанная правовая позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.07.2010 N 2833/10.

Налогоплательщик указал, что в данном случае прощение части долга обеспечивало достоверный расчет за выполненные работы, в противном случае общество вынуждено было бы включиться в соответствующую очередь реестра требований кредиторов в рамках дела о банкротстве ОАО "Славянка", что привело бы к удовлетворению требований общества в рамках соответствующей очереди пропорционально заявленным требованиям, что существенно ниже 90% полученных доходов за выполненные работы. В отношении ОАО "Славянка" открыто 38 арбитражных дел по вопросам взыскания задолженности кредиторами.

Судом установлено, что указанные арбитражные дела открыты в марте, июне 2014 года. Следовательно, на момент заключения соглашения о прощении долга общество не располагало информацией об открытии всех арбитражных дел. В свою очередь со стороны заявителя не было ни одного судебного иска до заключения соглашения о прощении долга.

Проверкой установлено, что в 2014 году от ОАО "Славянка" на расчетный счет общества, открытый в филиале "Южный" ПАО "Банк Уралсиб", поступила оплата в сумме 56 299 030,73 руб.:

* по п/п от 23.01.2014 N 465 на сумму 12 902 424,42 руб.;

* по п/п от 29.01.2014 N 513 на сумму 24 707 545,03 руб.;

* по п/п от 17.03.2014 N 435 на сумму 11 395 604,88 руб.;

* по п/п от 07.04.2014 N 84 на сумму 7 293 456,40 руб.

Согласно картотеке арбитражных дел решением Арбитражного суда г. Москвы от 17.06.2016 по делу N А40-209505/14 ОАО "Славянка" признано несостоятельным (банкротом), в отношении него открыто конкурсное производство.

Указанная выше оплата ОАО "Славянка" произведена в период, когда должник был платежеспособным, и у заявителя имелась возможность по взысканию задолженности в судебном порядке и урегулированию взаимных требований путем выставления претензии в адрес ОАО "Славянка" и достижения мирового соглашения.

В нарушение положений статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в материалы дела налогоплательщиком не представлено доказательств объективной невозможности взыскания денежных средств с ОАО "Славянка", в том числе в размере прощенного долга.

Возможность включения указанных сумм в состав внереализационных расходов на основании подпункта 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации связана с квалификацией долга как безнадежного ко взысканию, который признается таковым в силу пункта 2 статьи 266 НК РФ по истечении срока исковой давности, а также при прекращении обязательства вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Из материалов дела следует, что в 2014 году по дебиторской задолженности в сумме 127 482 256 руб. срок исковой давности не истек, так как текущий ремонт объектов имущественного комплекса для ОАО "Славянка выполнен согласно актам выполненных работ в 2013 году.

Таким образом, общество в ходе мероприятий внесудебного урегулирования задолженности в добровольном порядке заключало с ОАО "Славянка" соглашения, согласно которым освобождало должника от уплаты части долга при условии погашения определенной суммы задолженности к определенному сроку и учитывало эти суммы как внереализационные расходы, уменьшая налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

Инспекцией в адрес ООО "Энергоопора" выставлено требование от 12.01.2017 N 15/179, в ответ на которое налогоплательщиком не представлены истребуемые документы: претензия к ОАО "Славянка" по оплате выполненных работ в сумме 12 748 226,0 руб., исковое заявление в суд о взыскании дебиторской задолженности с ОАО "Славянка", мировое соглашение с ОАО "Славянка", решение арбитражного суда о взыскании с ОАО "Славянка" дебиторской задолженности.

Инспекцией с учетом показаний генерального директора ООО "Энергоопора" Стасовского Н.И., изложенных в протоколе допроса от 20.01.17 N 9 установлено, что поскольку заключение указанных соглашений было направлено на возврат долга должником путем прощения части долга в размере 10% от общей суммы выполненных работ, общество, с учетом условий данных соглашений, меры по взысканию долга в судебном порядке не предпринимало, мировое соглашение о прощении долга в судебном порядке не заключалось.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции обоснованно указал, что общество не представило доказательств направленности своих действий на погашение дебиторской задолженности, а также по взысканию спорной задолженности в судебном порядке, поскольку срок исковой давности взыскания задолженности на момент прощения долга не истек.

Кроме того, ООО "Энергоопора" не представило доказательства невозможности взыскания спорной дебиторской задолженности, а прощение долга обусловлено невозможностью взыскания (уплаты) задолженности. Аналогичная правовая позиция изложена в постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 12.03.2014 по делу N А32-27645/2012; определение ВАС РФ от 18.03.2011 N ВАС-2662/11 по делу N А32-5708/10-59/17.

Таким образом, инспекцией правомерно не принята в состав расходов списанная обществом дебиторская задолженность ОАО "Славянка" в сумме 12 748 226 руб., поскольку спорная задолженность, от обязанности по уплате которой общество добровольно освободило своего должника, не подпадает под содержащееся в статье 265 НК РФ определение безнадежного долга, в связи с чем эта задолженность не могла быть учтена обществом в составе внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль организаций за 2014 год.

Аналогичный правовой подход изложен в определении Верховного суда РФ от 27.08.2017 N 309-ЭС14-580.

Также в ходе проведения проверки инспекцией установлено, что обществом неправомерно отнесены в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций за 2015 год суммы резерва предстоящих расходов на списание материальных затрат по перенесенным работам по контракту с УЖКХ и КС Ейского района в размере 10 568 426 руб.

В целях налогового учета нормами статьи 267 НК РФ предусмотрено создание резерва на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание.

Резервирование расходов предполагает равномерное распределение предстоящих затрат в течение одного или нескольких налоговых периодов с целью стабилизации налоговой базы и платежей налога на прибыль в бюджет.

В соответствии с подпунктом 9 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией относятся расходы на оказание услуг по гарантийному ремонту и обслуживанию, включая отчисления в резерв на предстоящие расходы на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание.

Порядок формирования резерва по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию для целей налогообложения прибыли регулируется статьёй 267 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 267 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие реализацию товаров (работ), вправе создавать резервы на предстоящие расходы по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию, и отчисления на формирование таких резервов принимаются для целей налогообложения.

Согласно пункту 2 статьи 267 НК РФ налогоплательщик самостоятельно принимает решение о создании такого резерва и в учетной политике для целей налогообложения определяет предельный размер отчислений в этот резерв. При этом резерв создается в отношении тех товаров (работ), по которым в соответствии с условиями заключенного договора с покупателем предусмотрены обслуживание и ремонт в течение гарантийного срока.

В целях бухгалтерского учета в соответствии с пунктом 6.2 "Положения N 1 об учетной политике на 2015 год", утвержденного приказом руководителя Общества от 30.12.2014 N 23, налогоплательщиком предусмотрена возможность создания резервов в целях равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства отчетного периода, а также резервов для предстоящих расходов на списание материальных затрат по перенесенным объектам в размере 5% от выручки от реализации.

Пунктом 7.2. Муниципального контракта N 40 от 17.12.2014 "Строительство детского сада на 340 мест в г. Ейске" (далее - Контракт N 40) установлен гарантийный срок на общестроительные работы - 60 месяцев, на материалы, оборудование - не менее 12 месяцев с даты подписания заказчиком последнего акта о приемке выполненных работ. Последний акт подписан 31.12.15. Пунктом 7.4. указанного Контракта N 40 предусмотрено, что устранение дефектов в период гарантийного срока осуществляется за счет средств подрядчика (ООО "Энергоопора").

В 2015 году обществом по контракту N 40 выполнены работы подрядным способом согласно актам выполненных работ по форме 2-КС в сумме 231 457 831 руб., в том числе НДС 35 307 126 руб. В состав выручки в целях налогообложения прибыли за 2015 год отнесено 196 150 705 руб. (231 457 831 - 35 307 126).

Руководителем общества принято решение о создании в 2015 году резерва предстоящих расходов для списания расходов на гарантийный ремонт (устранение недостатков) по объекту "Детский сад на 340 мест г. Ейск" в размере 10 568 426 руб. (приказ N 8 от 24.03.2016).

Генеральный директор ООО "Энергоопора" Стасовский Н.И. в ходе проведенного инспекцией допроса (протокол допроса N 9 от 20.01.2017) пояснил, что резерв предстоящих расходов на списание материальных затрат по перенесенным работам создан в связи с тем, что заказчик (УЖКХ и КС Ейского района) подписал авансом в конце 2015 года акты выполненных работ по форме 2-КС по Контракту N 40, так как были жесткие сроки по сдаче объекта в эксплуатацию, и нужно было освоить бюджетные деньги по муниципальному контракту. Окончание работ планировалось в 1 квартале 2016 года. В связи с тем, что списание материальных затрат по материальным отчетам производилось по фактам приобретения материалов и выполнения СМР в 1 квартале 2016 года, создан резерв на списание материальных затрат.

Как следует их материалов проверки, приказом об учетной политике в налоговом учете формирование указанного резерва и порядок его создания обществом не предусмотрен.

В соответствии с пунктом 3 статьи 267 НК РФ расходами признаются суммы отчислений в резерв на дату реализации указанных товаров (работ). При этом размер созданного резерва не может превышать предельного размера, определяемого как доля фактически осуществленных налогоплательщиком расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию в объеме выручки от реализации указанных товаров (работ) за предыдущие три года, умноженная на сумму выручки от реализации указанных товаров (работ) за отчетный (налоговый) период. В случае, если налогоплательщик менее трех лет осуществляет реализацию товаров (работ) с условием осуществления гарантийного ремонта и обслуживания, для расчета предельного размера создаваемого резерва учитывается объем выручки от реализации указанных товаров (работ) за фактический период такой реализации.

Если налогоплательщик ранее не осуществлял реализацию товаров (работ) с условием гарантийного ремонта и обслуживания, то в соответствии с пунктом 4 статьи 267 НК РФ он вправе создавать резерв, размер которого не может превышать ожидаемые расходы на указанные затраты. Под ожидаемыми расходами понимаются расходы, предусмотренные в плане на выполнение гарантийных обязательств, с учетом срока гарантии. По истечении налогового периода налогоплательщик должен скорректировать размер созданного резерва, исходя из доли фактически осуществленных расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию в объеме выручки от реализации указанных товаров (работ) за истекший период.

В пункте 5 статьи 267 НК РФ указано, что сумма резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию товаров (работ), не полностью использованная налогоплательщиком в налоговом периоде на осуществление ремонта по товарам (работам), реализованным с условием предоставления гарантии, может быть перенесена им на следующий налоговый период. При этом сумма вновь создаваемого в следующем налоговом периоде резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего налогового периода.

При переносе нужно соблюдать следующие правила: если сумма нового резерва меньше, чем сумма остатка резерва, то разницу следует включить в состав внереализационных доходов текущего налогового периода; если сумма нового резерва больше, чем сумма остатка резерва, то разницу следует включить в состав прочих расходов текущего налогового периода.

При этом налогоплательщиком расчет доли фактически осуществленных расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию в объеме выручки от оказанных строительно-монтажных работ, предусмотренный пунктом 3 статьи 267 НК РФ, не представлен.

Общество в обоснование созданного в налоговом учете за 2015 год резерва не предоставило план по выполнению гарантийных обязательств с учетом срока гарантии и документы, подтверждающие проведение гарантийного ремонта: акты выполненных работ, накладные в подтверждение выполнения гарантийных обязательств по договорам подряда за предыдущие 3 года.

ООО "Энергоопора" указало, что фактические расходы на гарантийный ремонт и обслуживание за последние 3 года не осуществляло, предельный размер отчислений в резерв соответствует плановому, исходя из ожидаемых расходов на гарантийный ремонт и обслуживание в размере 5%. Из протокола допроса от 06.02.2017 N 17 руководителя Общества следует, что в 2012 - 2015 годах выполнялись работы по гарантийному ремонту и обслуживанию, но учет таких работ не велся.

В случае если организация не располагает необходимой информацией для определения предельного размера резерва по предстоящим расходам на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание, так как отсутствуют данные о расходах на ремонт за предыдущие три года, нормы главы 25 НК РФ не запрещают организации руководствоваться пунктом 4 статьи 267 НК РФ, регламентирующим порядок определения предельного размера резерва организацией, ранее не осуществляющей реализацию товаров (работ) с условием гарантийного ремонта и обслуживания.

В первый год создания резерва при наличии у налогоплательщика фактических расходов на гарантийный ремонт откорректированный размер созданного резерва будет равняться фактическим расходам налогоплательщика на произведенный ремонт, так как согласно пункта 3 и абзаца 2 пункта 4 статьи 267 НК РФ скорректированный резерв следует определить как доля фактически осуществленных налогоплательщиком расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию в объеме выручки от реализации указанных товаров (работ) за отчетный (налоговый) период, умноженная на сумму выручки от реализации указанных товаров (работ) за отчетный (налоговый) период. Таким образом, на размере расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, факт создания резерва не отразится.

Отнесение налогоплательщиком на расходы по налогу на прибыль всей суммы созданного резерва при отсутствии реальных затрат на ремонт и гарантийное обслуживание реализованной продукции и перенесение спорной суммы в резерв следующего налогового периода правомерно признано судом первой инстанции нарушающим положения статьи 267 НК РФ. В такой ситуации налогоплательщики, не производившие гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание, будут иметь явное преимущество перед налогоплательщиками, осуществившими в налоговом периоде указанные работы. Такое неравенство налогоплательщиков не является экономически обоснованным.

Аналогичная правовая позиция изложена в определении Верховного Суда РФ от 20.07.2016 N 307-КГ16-4923 по делу N А05-10670/2014.

Таким образом, вывод инспекции о неправомерном непроведении обществом в целях налогообложения прибыли за 2015 год корректировки затрат (при фактическом их отсутствии) в рамках созданного резерва на предстоящие расходы по гарантийному обслуживанию и ремонту реализованных товаров (работ) является обоснованным.

Налогоплательщик указал, что корректировка созданного резерва осуществлена им в 2015-2016 годах.

Однако согласно представленным заявителем в ответ на требование инспекции от 10.05.17 документам восстановление резерва отражено обществом в 2016 году (оборотно-сальдовая ведомость по счету 96.33).

На основании пункта 4 статьи 267 НК РФ по истечении налогового периода организация обязана скорректировать размер созданного резерва, исходя из доли фактически осуществленных расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию в объеме выручки от реализации указанных товаров (работ) за истекший период.

При этом отсутствие расходов на гарантийный ремонт в 2015 году влечет отсутствие резерва на конец налогового периода. Ввиду отсутствия фактических расходов на гарантийный ремонт и обслуживание не может быть остатка не восстановленного резерва на конец 2015 года.

При указанных обстоятельствах, заявленные обществом требования в части необоснованного доначисления инспекцией налога на прибыль организаций за 2015 год в связи с исключением из состава расходов суммы неиспользованного резерва в размере 10 568 426 руб. не подлежат удовлетворению.

Суд первой инстанции выполнил требования статьи 71 АПК РФ, полно, всесторонне исследовал и оценил представленные в дело доказательства и принял законный и обоснованный судебный акт.

Доводы апелляционной жалобы не опровергают правильность сделанных судом первой инстанции и подтвержденных материалами дела выводов.

Оснований для переоценки выводов и доказательств, которые при рассмотрении дела были исследованы и оценены судом первой инстанции с соблюдением требований статьи 71 АПК РФ, не имеется.

Нарушений или неправильного применения норм материального или процессуального права, являющихся в силу статьи 270 АПК РФ основанием к отмене или изменению обжалуемого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В силу статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы в виде государственной пошлины относятся на заявителя.

Вместе с тем обществом с ограниченной ответственностью "Энергоопора" за рассмотрение апелляционной жалобы излишне уплачена госпошлина в сумме 1500 руб. по платежному поручению от 14.05.2018 N 1684, которая подлежит возврату из федерального бюджета.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 272 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 20.04.2018 по делу N А32-46147/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Энергоопора" из федерального бюджета 1 500 руб. государственной пошлины, уплаченной по платежному поручению от 14.05.2018 N 1684.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

Д.В. Емельянов

Судьи

Н.В. Сулименко А.Н. Стрекачёв