Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24 мая 2019 г. N 15АП-6565/19

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 9 сентября 2019 г. N Ф08-7567/19 настоящее постановление оставлено без изменения

город Ростов-на-Дону

24 мая 2019 г.

дело N А32-46147/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 22 мая 2019 года.

Полный текст постановления изготовлен 24 мая 2019 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Сулименко Н.В.

судей А.Н. Стрекачёва, Г.А. Сурмаляна

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Ситдиковой Е.А.

при участии:

от Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю: представитель Туров М.Ю. по доверенности от 18.08.2016,

от Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по г. Краснодару: представитель Тибилов А.А. по доверенности от 13.07.2016,

от общества с ограниченной ответственностью "Энергоопора": представитель Брагина Т.В. по доверенности от 09.01.2019,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю

на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 27.02.2019 по делу N А32-46147/2017

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Энергоопора"

к Управлению Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю, Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по г. Краснодару

о признании недействительным решения,

принятое судьей Гонзус И.П.

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Энергоопора" (далее - заявитель) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по г. Краснодару (далее - налоговая инспекция), Управлению Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю (далее - управление) о признании недействительным решения управления N 22-12-1528 от 02.10.2017; об отмене решения налоговой инспекции N15-09/15 от 23.06.2017 в части доначисления налога на прибыль организаций за период 2014 - 2015 годы в сумме 466 333 руб. - в федеральный бюджет РФ; 4 196 998 руб. - в бюджет субъектов РФ, пени по налогу на прибыль за период с 30.03.2015 по 23.06.2017 в размере 770 485 руб. и штрафа в размере 105 212 руб.

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 20.04.2018, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 24.06.2018, в удовлетворении требования отказано. Судебные акты мотивированы необоснованностью учета налогоплательщиком в составе внереализационных расходов при формировании облагаемой базы по налогу на прибыль задолженности, списанной на основании соглашения о прощении долга, поскольку затраты не отвечают критерию экономической обоснованности, закрепленному в пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, и не являются безнадежным долгом в смысле статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации.

Относительно резервирования расходов при исчислении налога на прибыль организаций за 2015 год суды указали, что отнесение налогоплательщиком на расходы по налогу на прибыль всей суммы созданного резерва, при отсутствии реальных затрат на гарантийный ремонт, и перенесение спорной суммы в резерв следующего налогового периода, является необоснованным и противоречит положениям статьи 267 НК РФ.

Постановлением суда кассационной инстанции от 04.10.2018 состоявшиеся по делу судебные акты отменены по эпизоду начисления налога на прибыль, пеней и штрафа в связи с прощением долга ОАО "Славянка", в отмененной части дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции. В остальной части судебные акты оставлены без изменения.

Как следует из материалов дела, направляя дело на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции указал следующее.

Суды при рассмотрении операций по прощению долга не исследовали полно и всесторонне обстоятельства, характеризующие коммерческую направленность действий общества. В соглашениях общества и ОАО "Славянка" о прощении долга содержится условие о том, что при прощении долга на определенную сумму ОАО "Славянка" обязуется оплатить стоимость выполненных работ по ремонту помещений к определенному сроку без обращения в суд. Суды не оценили данные условия на предмет их коммерческой направленности, ограничившись указанием на отсутствие у общества информации о возбуждении арбитражных дел в отношении ОАО "Славянка".

Суды не исследовали доводы общества о том, что соответствующие суммы ему первоначально простили субподрядчики; прощение субподрядчиками долга и прощение обществом долга ОАО "Славянка" произошло в одном налоговом периоде.

При принятии судебных актов суды исследовали действия общества на предмет соблюдения норм права о списании безнадежной ко взысканию задолженности без относительно того, что прощенный долг общество не заявляло и не квалифицировало в качестве безнадежного ко взысканию. Суды не учли, что прощенный долг может быть отнесен на финансовый результат при исчислении налога на прибыль до истечения срока исковой давности и обращения в суд за его взысканием. При этом в данном деле налоговый орган не заявляет и не квалифицирует действия общества как направленные на получение необоснованной налоговой выгоды.

При новом рассмотрении спора решением Арбитражного суда Краснодарского края от 27.02.2019 по делу N А32-46147/2017 признано недействительным решение ИФНС России N 5 по г. Краснодару N15-09/15 от 23.06.17 в части доначисления налога на прибыль организаций за 2014 год в федеральный бюджет РФ - в размере 254 964 руб., в бюджет субъектов РФ - в размере 2 294 681 руб., пени за период с 30.03.2015 по 23.06.2017 в сумме 609 106 руб. и штрафа в сумме 63 741 руб., как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

Признано недействительным решение УФНС России по Краснодарскому краю N 22-12-1528 от 02.10.17 в части оставления без изменения решения ИФНС России N5 по г. Краснодару N 15-09/15 от 23.06.2017 в части доначисления налога на прибыль организаций за 2014 год в федеральный бюджет РФ - в размере 254 964 руб., в бюджет субъектов РФ - в размере 2 294 681 руб., пени за период с 30.03.2015 по 23.06.2017 в сумме 609 106 руб. и штрафа в сумме 63 741 руб., как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

Не согласившись с решением суда от 27.02.2019 по делу N А32-46147/2017, Управление Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю обратилось в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявления.

Апелляционная жалоба мотивирована тем, что суд первой инстанции неправильно применил нормы материального и процессуального права, неполно выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, выводы суда не соответствуют обстоятельствам дела. По мнению апеллянта, у заявителя имелась возможность по взысканию задолженности по договору подряда от 16.05.2013 в судебном порядке и урегулированию взаимных требований путем выставления претензии в адрес ОАО "Славянка" и достижения мирового соглашения. Вывод суда о том, что подписание соглашений о прощении долга является единственным условием погашения дебиторской задолженности по договору от 16.05.2013 N ЗК/ТРЗ-2013, не соответствует фактическим обстоятельствам дела. При прощении долга налогоплательщик должен представить доказательства направленности этих действий на получение дохода, о чем может свидетельствовать наличие у кредитора, освобождавшего должника от лежащих на нем обязанностей, коммерческого интереса в прощении долга, который, в частности, может выражаться в достижении соответствующего мирового соглашения, направленного на урегулирование взаимных требований. Налогоплательщик не представил истребуемые документы: претензию к ОАО "Славянка" по оплате выполненных работ в сумме 12 748 226 руб., исковое заявление о взыскании с ОАО "Славянка" дебиторской задолженности, мировое соглашение с ОАО "Славянка", решение арбитражного суда о взыскании с ОАО "Славянка" дебиторской задолженности. По мнению апеллянта, ООО "Энергоопора" не представило доказательства невозможности взыскания спорной дебиторской задолженности, а потому прощение долга не было обусловлено невозможностью взыскания (уплаты) задолженности.

Законность и обоснованность решения Арбитражного суда Краснодарского края от 27.02.2019 по делу N А32-46147/2017 проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В отзыве на апелляционную жалобу заявитель просит обжалованный судебный акт оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, считает выводы суда соответствующими установленным по делу обстоятельствам и нормам Налогового кодекса Российской Федерации.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали свои правовые позиции по рассматриваемому спору.

Исследовав материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, по НДФЛ - с 01.01.2013 по 30.06.2016, о чем составлен акт проверки от 10.03.2017 N 15-09/13.

По результатам рассмотрения акта, материалов налоговой проверки, возражений налогоплательщика и материалов дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией вынесено решение от 23.06.2017 N 15-09/15 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому обществу предложено уплатить сумму неуплаченных налогов в размере 4 764 673 руб., пени за несвоевременную уплату налогов в размере 828 544 руб., штрафы в размере 178 861 руб.

Основанием для принятия решения в оспариваемой части послужил вывод налогового органа о том, что в нарушение статьи 265 НК РФ общество необоснованно завысило внереализационные расходы при исчислении налога на прибыль организаций за 2014 год на сумму прощеного долга ОАО "Славянка" в размере 12 748 226 руб., поскольку возможность взыскания задолженности в 2014 году не была утрачена, срок исковой давности по требованию к ОАО "Славянка" не истек.

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось в УФНС России по Краснодарскому краю с апелляционной жалобой на решение инспекции N 15-09/15 от 23.06.17 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, принятое по результатам выездной налоговой проверки.

Решением УФНС России по Краснодарскому краю N 22-12-1528 от 2.10.2017 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения, что послужило основанием для обращения в Арбитражный суд Краснодарского края.

Повторно рассмотрев вопрос о законности и обоснованности начисления налога на прибыль по спорному эпизоду, исследовав материалы дела по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, дав надлежащую правовую оценку доводам лиц, участвующих в деле, суд первой инстанции удовлетворил заявленное требование, обоснованно приняв во внимание нижеследующее.

В целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на суммы произведенных расходов (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Группировка расходов определена статьей 252 Кодекса и включает в себя расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. При этом перечень внереализационных расходов и приравниваемых к таким расходам убытков налогоплательщика, непосредственно не связанных с производством и реализацией, не является исчерпывающим, что позволяет налогоплательщику учесть в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу при исчислении налога на прибыль, и иные расходы и убытки при условии соответствия их критериям, установленным статьей 252 Кодекса.

С учетом изложенного к таким убыткам могут быть приравнены и убытки, полученные налогоплательщиком в результате прощения долга, под которым согласно статье 415 Гражданского кодекса Российской Федерации признается освобождение кредитором должника от лежащих на нем обязанностей.

Как разъяснил Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в Постановлении от 15.07.2010 N 2833/10, при прощении долга налогоплательщик должен представить доказательства направленности этих действий на получение дохода, о чем может свидетельствовать наличие у кредитора, освобождавшего должника от лежащих на нем обязанностей, коммерческого интереса в прощении долга, который, в частности, может выражаться в достижении соответствующего мирового соглашения, направленного на урегулирование взаимных требований.

Из материалов проверки следует, что между ООО "Энергоопора" (подрядчик) и ОАО "Славянка" (заказчик) заключен договор от 16.05.2013 N 3К/ТР3-2013 на выполнение работ по текущему ремонту объектов имущественного комплекса. Цена договора составила 337 080 250 руб. и является окончательной, изменению не подлежит (пункты 3.1, 3.2 договора).

В соответствии с пунктом 6.2 договора заказчик обязуется принять и оплатить выполненные и принятые своим представителем работы в размере, в сроки и в порядке, предусмотренными настоящим договором, после представления всех необходимых документов, а именно: актов о приемке выполненных работ и затрат и справки о стоимости выполненных работ и затрат по каждому объекту на основании выставленного подрядчиком счета и счета-фактуры за выполненные работы.

Согласно пункту 3.3 договора оплата осуществляется в безналичной форме путем перечисления заказчиком денежных средств на расчетный счет подрядчика. В соответствии с пунктом 3.4 договора предусмотрено перечисление аванса в размере 67 416 050 руб. в течение 15 рабочих дней с даты подписания договора.

Пункт 3.4 договора исполнен заказчиком, что подтверждается платежными поручениями от 07.06.2013 N 297 на сумму 34 416 050 руб. и от 18.06.2013 N 514 на сумму 33 000 000 руб.

Согласно пункту 3.5 договора окончательный расчет оставшейся части в размере 269 664 200 руб. должен быть произведен в течение 30 рабочих дней после подписания акта о приемке выполненных работ и справки о стоимости выполненных работ и затрат по каждому объекту.

В ходе налоговой проверки установлено, что ООО "Энергоопора" выполнило в 2013 году для ОАО "Славянка" в соответствии с договором текущий ремонт объектов имущественного комплекса. Однако выполненные работы не оплачены заказчиком на общую сумму 127 482 256 руб.

Между ООО "Энергоопора" (кредитор) и ОАО "Славянка" (должник) подписаны соглашения о прощении долга на общую сумму 12 748 226 руб. (в размере 10 % от суммы выполненных в 2013 году работ - 127 482 256 руб.), в том числе: от 22.01.2014 - на сумму 5 604 986 руб., от 03.03.2014 - на сумму 1 985 716 руб., от 18.03.2014 - на сумму 1 129 718 руб., от 13.05.2014 - на сумму 4 027 806 руб.

Налоговый орган считает неправомерным учет суммы прощенного долга в составе внереализационных расходов, что послужило основанием для доначисления налога.

Во исполнение указаний суда кассационной инстанции суд исследовал вопрос о заключении встречных соглашений о прощении долга субподрядчиками.

Суд установил, что общество заключило следующие соглашения с субподрядчиками о прощении долга:

соглашение с ООО "Стройсервис" N 1 от 22.01.2014;

соглашение с ООО "Стройсервис" N 2 от 22.01.2014;

соглашение с ООО "Промэнергострой" от 24.01.2014;

соглашение с ООО "СМУ-23" от 24.01.2014;

соглашение с ООО "СМУ-23" от 14.02.2014;

соглашение с ООО "Стройсервис" N 3 от 06.06.2014;

соглашение с ООО "Стройсервис" N 4 от 07.07.2014;

соглашение с ООО "Стройсервис" N 5 от 07.07.2014.

В 2014 году по дебиторской задолженности в сумме 127 482 256 руб. срок исковой давности не истек, так как текущий ремонт объектов имущественного комплекса для ОАО "Славянка выполнен согласно актам выполненных работ в 2013 году.

В ходе налоговой проверки установлено, что в 2014 году от ОАО "Славянка" на расчетный счет общества, открытый в филиале "Южный" ПАО "Банк Уралсиб", поступила оплата по договору в сумме 56 299 030,73 руб., в том числе:

по платежному поручению от 23.01.2014 N 465 в сумме 12 902 424,42 руб.;

по платежному поручению от 29.01.2014 N 513 в сумме 24 707 545,03 руб.;

по платежному поручению от 17.03.2014 N 435 в сумме 11 395 604,88 руб.;

по платежному поручению от 07.04.2014 N 84 в сумме 7 293 456,40 руб.

Как установлено судом, определением Арбитражного суда г. Москвы от 13.01.2015 по делу А40-209505/2014 принято к производству заявление ООО "Ленлор" о признании несостоятельным (банкротом) ОАО "Славянка", поступившее в Арбитражный суд г. Москвы 15.12.2014.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 17.06.2016 по делу N А40-209505/2014 ОАО "Славянка" признано несостоятельным (банкротом), в отношении него открыто конкурсное производство. С 12.09.2016 ОАО "Славянка" находится в стадии ликвидации в связи с принятием судом решения о признании юридического лица банкротом.

Исследовав материалы дела и дав правовую оценку доказательствам, суд пришел к обоснованному выводу о том, что в рассматриваемом случае прощение части долга обеспечивало налогоплательщику частичный расчет за выполненные работы, в противном случае общество вынуждено было бы включиться в реестр требований кредиторов должника - ОАО "Славянка", что привело бы к удовлетворению требований общества в рамках соответствующей очереди пропорционально заявленным требованиям, что существенно ниже 90 % реально полученных кредитором доходов за выполненные работы.

Вопреки доводам налогового органа, на момент заключения сделок по прощению долга ОАО "Славянка" имело признаки неплатежеспособности и не могло удовлетворить требования всех кредиторов, что подтверждается судебными актами по делу о банкротстве А40-209505/2014 о включении требований кредиторов в реестр.

В рассматриваемом случае очевидно, что у ООО "Энергоопора" при заключении с ОАО "Славянка" соглашений о прощении долга имелся коммерческий интерес, поскольку это позволило ему получить частичное исполнение от должника, имеющего признаки неплатежеспособности, без судебных процедур и преимущественно перед иными кредиторами, ожидавшими исполнения от должника. Заключение соглашений о прощении долга было направлено на урегулирование требований ООО "Энергоопора" к ОАО "Славянка" и достигло своей цели, ООО "Энергоопора" получило исполнение по сделке, за исключением суммы прощенного долга.

Суд пришел к обоснованному выводу о том, что действия генерального подрядчика и субподрядчиков также были направлены на получение части оплаты выполненных работ от ОАО "Славянка" до начала процедур, предусмотренных Федеральным законом "О несостоятельности (банкротстве)", а не по истечении длительного времени формирования конкурсной массы и её реализации.

Довод налогового органа о том, что расчеты произведены ОАО "Славянка" до возбуждения в отношении него дела о банкротстве, не свидетельствует об отсутствии у ООО "Энергоопора" коммерческой цели при заключении соглашений о прощении долга, поскольку уже на тот момент ООО "Славянка" имело признаки неплатежеспособности, о чем свидетельствует факт включения в реестр требований кредиторов ОАО "Славянка" требований иных кредиторов, не получивших исполнение от должника по обязательствам, возникшим до подписания между обществом и ОАО "Славянка" соглашений об урегулировании задолженности.

Таким образом, ООО "Энергоопора" в ходе мероприятий внесудебного урегулирования задолженности в добровольном порядке заключало с ОАО "Славянка" соглашения, согласно которым освободило должника от уплаты части долга при условии погашения определенной суммы задолженности к определенному сроку. Указанные действия налогоплательщика имели разумную и законную цель получения дохода и достигли этой цели.

Установив фактические обстоятельства дела, дав правовую оценку доводам лиц, участвующих в деле, и имеющимся в деле доказательствам, правильно применив нормы материального и процессуального права, руководствуясь статьями 252, 265 Налогового кодекса Российской Федерации, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что налогоплательщик правомерно учел сумму прощенного долга в качестве внереализационных расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, в связи с этим доначисление налога на прибыль за 2014 год, соответствующих сумм пени и налоговых санкций является незаконным и неправомерным.

Арбитражный суд первой инстанции полно и всесторонне выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, выводы суда соответствуют обстоятельствам дела, нормы материального права применены правильно.

Доводы, приведенные в апелляционной жалобе, не могут служить основанием для отмены обжалованного судебного акта, поскольку не опровергают сделанных судом выводов и направлены по существу на переоценку доказательств и обстоятельств, установленных судом первой инстанций. Оснований для переоценки фактических обстоятельств дела или иного применения норм материального права у суда апелляционной инстанции не имеется.

Довод налогового органа о том, что у общества имелась возможность по взысканию задолженности по договору подряда от 16.05.2013 в судебном порядке и урегулированию взаимных требований путем выставления претензии в адрес ОАО "Славянка", является необоснованным, поскольку в этот период ОАО "Славянка" уже имело признаки неплатежеспособности и в январе 2015 года в отношении должника возбуждено дело о банкротстве.

Вывод суда о том, что действия общества по прощению долга были направлены на получение дохода, и обусловлены наличием коммерческого интереса, соответствует фактическим обстоятельствам дела и не опровергнут налоговым органом.

Суд апелляционной инстанции отклоняет, как безосновательный и не основанный на нормах материального права, довод налогового органа о том, что прощение долга должно выражаться в достижении соответствующего мирового соглашения, направленного на урегулирование взаимных требований. В рассматриваемом случае заключение соглашений о прощении долга во внесудебном порядке позволило налогоплательщику гарантированно получить исполнение от должника без инициирования судебного разбирательства, несения судебных расходов и в кротчайшие сроки.

Довод налогового органа о том, что общество неправомерно списало задолженность, которая в 2014 году не являлась безнадежной ко взысканию и не могла быть отнесена к внереализационным расходам, не имеет правового значении применительно к рассматриваемому спору. Общество не рассматривало прощенный долг как безнадежный ко взысканию. Прощенный долг отнесен на финансовый результат при исчислении налога на прибыль до истечения срока исковой давности и обращения в суд за его взысканием, поскольку этот убыток соответствует критериям, установленным статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации.

Оснований для отмены или изменения обжалованного судебного акта по доводам, приведенным в апелляционной жалобе, у судебной коллегии не имеется.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом не допущено.

На основании вышеизложенного, апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 27.02.2019 по делу N А32-46147/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в двухмесячный срок в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

Н.В. Сулименко

Судьи

А.Н. Стрекачёв Г.А. Сурмалян