Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24 июля 2018 г. N 16АП-2522/18

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 22 ноября 2018 г. N Ф08-9108/18 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Ессентуки

24 июля 2018 г.

Дело N А15-6814/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 17 июля 2018 года.

Полный текст постановления изготовлен 24 июля 2018 года.

Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Афанасьевой Л.В.,

судей: Параскевовой С.А., Семенова М.У.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Пучиновой Т.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Ставропольский комбинат хлебопродуктов" на решение Арбитражного суда Республики Дагестан от 28 апреля 2018 года по делу N А15-6814/2017,

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Ставропольский комбинат хлебопродуктов" ИНН - 2634803795, ОГРН - 1112651028269,

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Махачкалы ИНН - 0572000015, ОГРН - 1110570004192,

Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Дагестан ИНН - 1030502623612, ОГРН - 056204393926,

о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 06.07.2017 N 09-08/1373-р в части доначисления налога на прибыль в сумме 3 077 289 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 23 127 294 руб. и соответствующих сумм пеней и штрафов,

о признании недействительным решения от 12.10.2017 N 16-18/11268@ в части, не отменившей решение инспекции (судья Батыраев Ш.М.),

при участии в судебном заседании:

от общества с ограниченной ответственностью "Ставропольский комбинат хлебопродуктов" - Слюсарев А.С. по доверенности от 13.07.2018,

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Махачкалы-Шахбанов Р.Б. по доверенности;

от Управления Федеральной налоговой службы по Республике Дагестан - Самедов А.М. по доверенности от 29.12.2017 N 05-519,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Ставропольский комбинат хлебопродуктов" (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Республики Дагестан с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Махачкалы (далее - инспекция) и Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Дагестан (далее - управление) о признании недействительными решение инспекции от 06.07.2017 N 09-08/1373-Р в части доначислений налога на прибыль в размере 5 889 372 руб., в том числе налог - 4 234 544 руб., пени - 807 919 руб., штраф - 846 909 руб.; НДС в размере 23 127 294 руб., в том числе налог - 18 189 322 руб., пени - 4 025 671 руб., штраф -912 301 руб. и НДФЛ в размере 56 968 руб., в том числе пени - 7 858 руб., штраф - 49 110 руб. и решение управления от 12.10.2017 N 16-08/11268@ в части не отменившей решение инспекции от 06.07.2017 N 09-08/1373-Р по доначислениям налога на прибыль в размере 5 889 372 руб., в том числе налог - 4 234 544 руб., пени - 807 919 руб., штраф -846 909 руб.; НДС в размере 23 127 294 руб., в том числе налог - 18 189 322 руб., пени -4 025 671 руб., штраф - 912 301 руб. и НДФЛ в размере 56 968 руб., в том числе пени -7 858 руб., штраф - 49 110 руб. (уточненные требования в порядке ст. 49 АПК РФ).

Решение мотивировано отсутствием реальных операций с контрагентами с "проблемными" контрагентами ООО "Ставтрейд", ООО "Торгланд", ООО "Стройспектр" и ООО "Вельд", не имеющими материальных и трудовых ресурсов; общество не проявило должной осмотрительности при их выборе.

Не согласившись с принятым решением, общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить, ссылаясь на его незаконность и необоснованность. Заявитель считает, что судом дана неправильная оценка доказательствам, неправильно применены нормы права. Договоры между сторонами исполнены, товар принят, отражен в учете, счета-фактуры оформлены в установленном порядке. При выборе контрагентов учитывали сведения, содержащиеся в информационных ресурсах, их репутацию, проявили должную осмотрительность. Право на применение налоговых вычетов и правильность исчисления налога на прибыль подтверждены.

Налоговая инспекция и управление просили решение суда оставить без изменения как законное и обоснованное.

В судебном заседании представители сторон свои доводы поддержали.

Изучив материалы дела, оценив доводы жалобы, отзывов на апелляционную жалобу, и проверив законность обжалуемого судебного акта в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд пришел к выводу, что решение Арбитражного суда Республики Дагестан от 28 апреля 2018 года по делу N А15-6814/2017 подлежит отмене в части.

Из материалов дела усматривается.

инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов сборов (по всем налогам и сборам) за период с 01.01.2013 по 31.12.2015.

По итогам проверки составлен акт проверки от 07.04.2017 N 09-08/1373-А, согласно которому установлена неуплата налогов и сборов в сумме 52 321 089 руб., предлагается начислить пени в сумме 16 100 170 руб. и привлечь общество к ответственности по части 1 статьи 122 и части 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

По результатам рассмотрения акта проверки, письменных возражений налогоплательщика от 05.05.2017 N 252, иных материалов налоговой проверки налоговым органом с участием представителя общества вынесено решение от 06.07.2017 N 09-08/1373-Р о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122, пунктом 1 статьи 123 НК РФ в виде штрафа в размере 7 789 764 руб. (по налогу на прибыль - 6 826 353 руб., по НДС -912 301 руб.). Обществу доначислены налоги в сумме 52 321 089 руб. (налог на прибыль -34 131 767 руб., НДС - 18 189 322 руб.) и 11 319 207 руб. пени (по налогу на прибыль -7 285 678 руб., по НДС - 4 025 671 руб. и по НДФЛ - 7 858 руб.).

На решение инспекции в части доначисления налога на прибыль и НДС обществом подана апелляционная жалоба.

Решением управления от 12.10.2017 N 16-08/11268@ решение инспекции отменено в части доначисления налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафов по взаимоотношениям общества с контрагентами ООО "Ставтрейд", ООО "Вельд", ООО "Торгланд". В остальной части решение инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба общества - без удовлетворения.

Решением ФНС России от 20.02.2018 N СА-4-9/3409@ решение инспекции от 06.07.2017 N 09-08/1373-р в редакции решения управления от 12.10.2017 N 16-08/11268@ отменено в части выводов о занижении обществом налоговой базы по налогу на прибыль организаций вследствие неверного отражения в налоговых декларациях по налогу на прибыль суммы реализации товаров (работ, услуг), а также доначисления соответствующих сумм налога, пени и штрафа.

В порядке статей 137 и 138 НК РФ общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании неправомерным доначислений налогов, пеней, штрафов в неотмененной части.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу норм части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 АПК РФ, пункта 6 совместного постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, необходимо одновременное наличие двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

По смыслу статей 65, 198, 200 АПК РФ обязанность доказывания наличия права и факта его нарушения оспариваемыми актами, решениями, действиями (бездействием) возложена на заявителя, обязанность доказывания соответствия оспариваемого правового акта, решения, действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для их принятия (совершения), возлагается на орган или лицо, которые приняли данный акт, решение, совершили действия (допустили бездействие).

На основании пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ вычетам, в частности, подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 НК РФ, и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Таким образом, условиями, которые должны быть соблюдены налогоплательщиком для обоснования права на налоговый вычет, являются: принятие товара (работ, услуг) к учету при наличии соответствующих первичных документов; приобретение товаров (работ, услуг) для операций, подпадающих под обложение налогом на добавленную стоимость, или для перепродажи; предъявление счета-фактуры, оформленного в соответствии с положениями пунктов 5 и 6 статьи 169 Кодекса.

Доказать правомерность своих требований. При этом документы, представленные налогоплательщиком, должны отвечать установленным требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые последствия.

В пунктах 1, 3 и 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ "Налог на прибыль организаций".

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В подтверждение права на налоговой вычет в порядке статей 171-172 НК РФ общество представило договоры, книги покупок, книги продаж, ТОРГ-12, счета-фактуры, отчетность.

Нарушений в составлении первичных документах, отражении операций в учете не установлено, требования статей 171-172 НК РФ соблюдены.

Заключенные договоры исполнены, расчеты произведены безналичным путем через банк; приобретенные товары у ООО "Торгланд", ООО "Вельд", ООО "Ставтрейд" (продавцы) использованы в операциях, облагаемых НДС, нарушений в исчислении налога на прибыль не установлено, налог на прибыль не доначислялся.

Все представленные документы нашли отражение в акте проверки, решении налогового органа, приобщены к материалам проверки и к материалам дела, оценены судами первой и апелляционной инстанции.

Допрошенные налоговой инспекцией в качестве свидетеля заведующий складом Цапко А.И. подтвердил получение товаро-материальных ценностей от ООО "Торгланд", ООО "Вельд", ООО "Ставтрейд" (протокол допроса от 15.06.2017, том 7 л.д. 114-117).

Допрошенные налоговой инспекцией в качестве свидетеля Исаков С.В., мельник, также подтвердил получение товаро-материальных ценностей (протокол допроса от 15.06.2017, том 7 л.д. 119-121).

Отказывая в признании недействительным решения налогового органа в оспариваемой части суд первой инстанции сделал вывод о невозможности осуществления вышеуказанными контрагентами предпринимательской деятельности на основании следующих обстоятельств: отсутствие в собственности основных, транспортных средств, складских помещений, иного имущества, необходимого для выполнения подрядных работ и оптовой продажи с/х продукции; отсутствие трудовых ресурсов; отсутствие платежей по банковскому счету на цели ведения финансово-хозяйственной деятельности; низкая налоговая нагрузка; отсутствие организаций по юридическому адресу; отсутствие результатов встречных проверок.

Вывод об отсутствии в собственности материальных и трудовых ресурсов у контрагентов суд первой инстанции делает на основании соответствующей отчетности (бухгалтерский баланс).

Вместе с тем, действующее законодательство РФ не закрепляет обязанность участников гражданских правоотношений в обязательном порядке приобретать в собственность необходимые для осуществления предпринимательской деятельности основные, транспортные средства, движимое и недвижимое имущество. Их отсутствие в собственности может быть компенсировано посредством заключения гражданских правовых договоров, например, договора аренды. В свою очередь, работники для выполнения каких-либо работ (оказания услуг) могут также привлекаться на основании гражданско-правовых договоров, а расчеты с ними могут осуществляться в наличной форме.

Довод об отсутствии у контрагентов платежей по банковскому счету на цели ведения финансово-хозяйственной деятельности также сам по себе не является доказательством того, что эти организации не ведут реальную предпринимательскую деятельность, т.к. назначение платежей, указываемых при проведении операций по расчетным счетам, не всегда содержит полную информацию о проведенной сделке, поэтому не может быть допустимым доказательством не заключения гражданско-правовых договоров с физическими лицами на выполнение подрядных работ или приобретения канцелярских товаров, оргтехники, оплаты арендных, коммунальных платежей и т.п. посредством наличной формы оплаты.

При этом судом первой инстанции не учтено, что к такому выводу налоговая инспекция пришла при неточном прочтении выписок по банковскому счету. Так, по расчетному счету имеются платежи за электроэнергию, за аренду, транспортные услуги, оплата налогов, оплата за организацию перевозок и т.д. (том 5 л.д. 1-24, 58-73).

Невозможность выполнения поручений Инспекции, на которую указывает суд первой инстанции, отсутствие результатов встречных проверок также не может рассматриваться как доказательство получения необоснованной налоговой выгоды; отсутствие ответов на требование о предоставлении документов в ходе встречных проверок не означает признание налоговой выгоды необоснованной, поскольку налоговое законодательство не ставит право на вычет в зависимость от результатов проведения встречных проверок налоговыми органами.

В рассматриваемой ситуации спорные контрагенты не ответили на поручения налогового органа, так как на тот момент уже были ликвидированы, в то время как в период совершения и исполнения сделок все организации были действующими, сдающими налоговую отчётность, уплачивающими налоги, доступными для целей налогового контроля.

Так, в отношении ООО "Ставтрейд" запись о ликвидации внесена в ЕГРЮЛ 18.09.2015 г., а поручение об истребовании документов составлено налоговым органом 01.04.2016 г., ООО "Вельд" решение о предстоящем исключении вынесено 08.04.2016 г., а поручение о представлении документов составлено 01.04.2016 г., ООО "Торглэнд" исключено из ЕГРЮЛ 10.05.2016 г., а поручение о предоставлении документов датировано 19.07.2016.

Не обоснован и довод суда о том, что спорными контрагентами Общества была представлена налоговая отчетность с минимальными показателями. Фактически Инспекция по этой причине отказывает в предоставлении налогоплательщику налоговых вычетов по НДС, т.к. считает, что его "проблемные" контрагенты не исполнили надлежащим образом свои налоговые обязательства в отношении финансово-хозяйственных операций, заключенных с Обществом, умышленно занизив налогооблагаемую базу по НДС за счет большой удельной доли вычетов.

Вместе с тем, в материалах выездной налоговой проверки отсутствуют доказательства неправомерного применения контрагентами Общества налоговых вычетов по НДС. Никаких решений налоговых органов, вынесенных по результатам проведенных камеральных и выездных проверок, которыми были бы установлены факты доначисления спорным контрагентам заявителя НДС в связи с неподтвержденным правом на налоговые вычеты, Инспекцией не представлено.

В силу части 5 статьи 10 ГК РФ добросовестность участников гражданских правоотношений и разумность их действий предполагаются.

В силу части 6 статьи 108 НК РФ лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность. Обязанность по доказыванию налогового правонарушения и виновности лица, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Таким образом, законом закреплены принципы презумпции невиновности и добросовестности участников правоотношений, суть которых в том, что любое лицо является добросовестным и считается невиновным в совершении правонарушения, пока его вина не будет доказана налоговым органом.

При этом, налогоплательщик не обязан доказывать свою невиновность, а любые сомнения должны трактоваться в пользу налогоплательщика (части 5 статьи 10 ГК РФ, части 6 статьи 108 НК РФ).

Как указано в определении Верховного суда от 29.11.2016 N 305-КГ16- 10399, факты неисполнения соответствующими участниками сделок обязанности по уплате налогов сами по себе не могут являться основанием для возложения соответствующих негативных последствий на налогоплательщика, выступившего покупателем товаров.

В Определении от 16.10.2003 N 329-0 Конституционный Суд РФ указал, что истолкование ст. 57 Конституции РФ в системной связи с другими положениями Конституции РФ не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в п. 7 ст. 3 Налогового кодекса РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

Как видно из оспариваемого решения Инспекции N 09-08/1373-Р от 06.07.2017, за периоды, соответствующие времени исполнения договорных обязательств перед ООО "СКХ", всеми спорными контрагентами были сданы налоговые декларации, в том числе и по НДС.

С учетом вышеизложенного, довод Инспекции о минимальной налоговой нагрузке спорных контрагентов, высокой удельной доли налоговых вычетов по НДС в представленных ими налоговых декларациях по НДС в отсутствие доказательств неправомерного применения налоговых вычетов не свидетельствует о неисполнении контрагентами налоговых обязательств, сам факт неисполнения налоговых обязательств контрагентом не возлагает на налогоплательщика ответственность за его неправомерные действия.

То обстоятельство, что контрагенты налогоплательщика были ликвидированы, в данном случае не имеет правового значения, так как это произошло после завершения всех заключенных с ними сделок.

Налогоплательщик не может и не обязан контролировать дальнейшую судьбу своих контрагентов. На момент заключения и исполнения договорных обязательств ООО "Ставтрейд", ООО "Вельд", ООО "Торглэнд" были действующими организациями. Данный факт налоговый орган не оспаривает.

Довод о том, что спорные контрагенты Общества не располагаются по юридическим адресам, так как осмотры проводились также после завершения всех финансово-хозяйственных операций, неприемлем для целей налогообложения в рассматриваемый период 2013-2015 годы. Доказательств того, что "проблемные" контрагенты не располагались по юридическим адресам в период существования договорных обязательств с ООО "СКХ" Инспекцией не представлено.

Апелляционный суд учитывает, что приобретение заявителем с/х продукции и последующую ее реализацию Инспекция не оспаривает, равно как и факт перечисления Обществом денежных средств на расчетные счета спорных контрагентов в качестве оплаты за продажу товаров.

Суд первой инстанции ссылается на отрицание руководителем ООО "Торглэнд" Чаплыгина В.В. свой причастности к созданию и руководству данной организацией.

Между тем, в постановлениях Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 N 18162/09, от 08.06.2010 N 17684/09 указано: "то обстоятельство, что сделки и документы, подтверждающие их исполнение, от имени контрагентов общества оформлены за подписью лиц, отрицающих их подписание, само по себе не является безусловным и достаточным доказательством, свидетельствующим о получении обществом необоснованной налоговой выгоды".

При установлении такого обстоятельства налоговый орган должен доказать отсутствие реального выполнения хозяйственных операций, а также тот факт, что общество действовало без должной осмотрительности и, исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующей сделки, знало или должно было знать об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов ввиду их подписания лицом, не являющимся руководителем контрагента, или о том, что контрагентом по договору является лицо, не осуществляющее реальной предпринимательской деятельности и не декларирующее свои налоговые обязанности по сделкам, оформляемым от его имени.

Кроме того, Федеральная налоговая служба России в письме от 23.03.2017 г. N ЕД-5-9/547@ "О выявлении обстоятельств необоснованной налоговой выгоды" отмечает, что установление по результатам налоговой проверки факта подписания документов от имени контрагентов лицами, отрицающими их подписание и наличие у них полномочий руководителя, путем проведения допросов и почерковедческих экспертиз не является безусловным и достаточным основанием для вывода о непроявлении налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности при заключении сделки со спорным контрагентом и не может рассматриваться как основание для признания налоговой выгоды необоснованной.

Апелляционный суд отмечает, что допрос Чаплыгина В.В. был проведен не в рамках выездной налоговой проверки Общества, данному свидетелю не задавались вопросы относительно финансово-хозяйственных взаимоотношений с ООО "СКХ", копия данного протокола не была приложена к акту выездной налоговой проверки, и, как следствие, налогоплательщик не имел возможности представить свои мотивированные и обоснованные возражения.

По заявлению налоговой инспекции, данный документ является информацией из налогового информационного ресурса, полученной вне связи с рассматриваемым делом. Вместе с тем, данная информация не была перепроверена в ходе налоговой проверки, не установлено, кем открывались счета в банке, кто подавал заявление на регистрацию юридического лица, кто сдавал налоговую отчетность, как велась хозяйственная деятельность и т.д.

С учетом вышеприведенной позиции высшего суда и ФНС России приведенная в отношении Чаплыгина информация не является безусловным доказательством отсутствия деятельности организации.

Вывод суда первой инстанции о нереальности сделок, основанный на показаниях руководителя, при отсутствии доказательств согласованности их действий, имеющей единственной целью - получение необоснованной налоговой выгоды, и заключении сделок в отсутствие реальных финансово-хозяйственных взаимоотношений, не состоятелен и не может служить основанием для отказа в предоставлении налоговых вычетов по НДС по операциям с данным контрагентом.

Вывод суда о том, что подписи руководителей ООО "Вельд" и ООО "Торгланд" на счетах-фактурах визуально отличаются от подписей, имеющихся в договорах поставки товаров, также сделан с нарушением норм материального права.

Положениями ст. 95 Налогового кодекса РФ предусмотрено право налоговых органов проводить экспертизы. Почерковедческая экспертиза является одним из распространенных видов экспертиз, назначаемых налоговыми органами в ходе налоговых проверок.

Такое понятие как "визуальное отличие подписей" не является правовой дефиницией, установленной каким-либо законом.

В статье 9 Федерального закона "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации" понятие "заключение эксперта" определено как письменный документ, отражающий ход и результаты исследований, проведенных экспертом.

Судебная арбитражная практика исходит из того, что только надлежащим образом оформленное заключение эксперта является допустимым и надлежащим доказательством определения принадлежности или непринадлежности подписей на документах конкретному лицу.

ФНС России в письме от 23.03.2017 г. N ЕД-5-9/547(а), "О выявлении обстоятельств необоснованной налоговой выгоды" указано, что согласно анализу вынесенных в 2016 году решений по результатам налоговых проверок, а также принятых решений по жалобам налогоплательщиков и результатов судебного обжалования данных решений в ряде случаев в целях подтверждения фактов получения налогоплательщиками необоснованной налоговой выгоды сбор доказательственной базы осуществляется налоговыми органами формально.

Налоговые органы, не оспаривая реальность осуществления хозяйственной операции с контрагентом, подтвержденной первичными документами, ограничиваются выводами о недостоверности таких документов, основанными только на допросах руководителей контрагентов, заявивших о своей непричастности к деятельности организаций, или на результатах почерковедческих экспертиз.

Налоговым органам следует исходить из того, что об умышленных действиях налогоплательщика, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды путем совершения операции с проблемным контрагентом или путем создания формального документооборота с использованием цепочки контрагентов, могут свидетельствовать установленные факты юридической, экономической и иной подконтрольности, в том числе на основании взаимозависимости спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику, обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий участников сделки (сделок), а также (или) доказательства нереальности хозяйственной операции (операций) по поставке товаров (выполнению работ, оказанию услуг)".

В рассматриваемом споре ни судом, ни налоговым органом не установлены какие-либо факты юридической, экономической или иной подконтрольности, а также взаимозависимости "спорных" контрагентов, согласованности их действий с Обществом, направленной на получение необоснованной налоговой выгоды.

В вышепоименованном письме ФНС России также указало, что при отсутствии доказательств подконтрольности спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику налоговым органам необходимо исследовать и доказывать недобросовестность действий самого налогоплательщика по выбору контрагента и обстоятельств, свидетельствующих о невыполнении соответствующей хозяйственной операции контрагентом налогоплательщика (по первому звену).

Так, суд согласился с доводом налогового органа о том, что налогоплательщик не проявил должную осмотрительность и осторожность при выборе контрагентов, не представил доказательства проведения в их отношении проверки.

Согласно п. 31 Обзора судебной практики Верховного суда Российской Федерации N 1 (2017), утвержденного Президиумом Верховного суда Российской Федерации 16.02.2017 факт неисполнения поставщиком обязанности по уплате налогов сам по себе не может являться основанием для возложения негативных последствий на налогоплательщика, проявившего должную осмотрительность при выборе контрагента, при условии реального исполнения заключенной сделки.

В пункте 10 постановления N 53 указано, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом. Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Допрошенный в ходе проверки руководитель Общества Ахматилов М.А. указал, что выбор контрагентов осуществлялся по интернету и по их прямым предложениям в офисе организации; располагал информацией о деловой репутации контрагентов, о наличии у спорных контрагентов ресурсов, необходимых для осуществления коммерческой деятельности, их деловой репутации, а также ему было известно об исполнении ими своих налоговых обязательств (протокол допроса N 09-08/1373-дс-1 от 06.06.2017 г., том 7 л.д. 104-108).

Как поясняли в ходе проверки, в жалобах вышестоящему органу и в суд, обществом проводились мероприятия, направленные на исключение из числа контрагентов заявителя неправоспособных и недобросовестных контрагентов; осуществлялась проверка правоспособности на сайте www.nalog.ru, а также анализ и оценка деловой репутации, благонадежности и добросовестности контрагентов заявителя, в частности, посредством анализа судебных дел, участниками которых являются контрагенты, наличия штрафов и исполнительных производств, вынесенных в отношении контрагентов на основании процессуальных актов налоговых и иных государственных (муниципальных) органов, информация о которых имеется в свободном доступе на официальных сайтах. Кроме того, для проверки юридической чистоты регистрации контрагентов Обществом проводились проверки на сайте ФНС России на предмет "массовости" адреса регистрации или "массовости" директора (учредителя), на предмет возможной дисквалификации директора, сведений о принятых налоговыми органами решениях о предстоящих исключениях из ЕГРЮЛ. Помимо этого при проверке контрагентов использовались данные информационных ресурсов в реестре недобросовестных поставщиков - rnp.fas.gov.ru (Федеральная антимонопольная служба), информация о задолженности российского или иностранного контрагента - www.centerdolgov.ru, реестр должников - mgodeloros.ru/register/search/, Реестр уведомлений о залоге движимого имущества Федеральной нотариальной палаты - https://www.reestr-zalogov.ru; банк данных "Электронное правосудие" - http://kad.arbitr.ru/, банк данных исполнительных производств ФССП России - http://www.fssprus.ru/iss/ip/ единый федеральный реестр сведений о банкротстве -http://bankrot.fedresurs.ru/ система информирования банков о состоянии обработки электронных документов - https://service.nalog.ru/bi.do.

Таким образом, и на стадии преддоговорной работы и непосредственно при подписании договоров Общество принимало все необходимые меры для проверки своих контрагентов.

Вместе с тем границы проявления должной осмотрительности определяются, в том числе, доступностью сведений, которые могут быть получены налогоплательщиком о своих контрагентах. Меры, включающие в себя использование официальных источников информации, характеризующих деятельность контрагента, предпринимаемые налогоплательщиком в целях подтверждения добросовестности его контрагента, свидетельствуют о его осмотрительности и осторожности при выборе контрагента.

Законом не закреплена обязанность налогоплательщика проверять своих контрагентов на предмет нахождения по месту регистрации, расчетов с бюджетом, наличии у него имущества, транспортных средств, трудовых ресурсов и т.д.. Вменение налоговым органом таких обязанностей налогоплательщику можно расценивать исключительно как возложение на него дополнительных обязанностей, связанных с проведением мероприятий налогового контроля, что ни статьей 23 Кодекса, ни иными положениями налогового или гражданского законодательства не предусмотрено. Более того, налоговое законодательство не наделяет налогоплательщика правами на проведение, по существу, мероприятий налогового контроля.

Инспекция, устанавливая факты наличия либо отсутствия у организаций материально-технических, трудовых и иных ресурсов, использует базу данных ФИР "Риски", которая, налогоплательщикам, в свою очередь, не доступна.

Верховным Судом РФ в определении от 26.04.2016 N 305-КГ16-3048 по делу N А40-43028/2015 было указано, что ведение информационного ресурса "Риски" осуществляется в соответствии с Приказом ФНС России от 24.06.2011 N ММВ-8 2/42дсп@ "Об утверждении Методических рекомендаций по ведению информационного ресурса "Риски". Информационный ресурс "Риски" является внутренним (непубличным) информационным ресурсом, созданным для автоматизации и систематизации процессов сбора, накопления, хранения и обработки определенных сведений об организациях, получаемых налоговыми органами законным путем в ходе выполнения своих функций.

Таким образом, ИР "Риски" содержит справочную информацию для принятия решения должностными лицами налоговых органов о целесообразности проведения мероприятий налогового контроля в отношении конкретных юридических лиц.

При этом необходимо отметить, что согласно правилам формирования данного информационного ресурса, факт включения юридического лица в ИР "Риски" не является однозначными показателями ее неблагонадежности.

Публичные сведения о благонадежности организации - сервис "Риски бизнеса: проверь себя и контрагента" - размещаются на сайте ФНС России (www.nalog.ru), который позволяет оценить надежность будущего партнера.

Вывод суда о неблагонадежности контрагентов основывается на том, что согласно информации, имеющейся у налогового органа на сегодняшний день, указанные фирмы имеют признаки "однодневок". Однако данная информация по контрагентам на дату заключения договора не подтверждена, а в федеральном сервис "Риски бизнеса: проверь себя и контрагента" в период совершения спорных хозяйственных операций сведения о соответствии спорных контрагентов критериям фирм "однодневок" отсутствовали.

Инспекцией не оспаривается, что поставщики общества, на момент совершения сделок являлись юридическими лицами, зарегистрированными в установленном законом порядке, состоящими на налоговом учете и не являющимися аффилированными или взаимозависимыми с обществом.

Согласно письму Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина Российской Федерации от 10.04.2009 N 03-02-07/1-177, меры, включающие в себя получение налогоплательщиком от контрагента копии свидетельства о постановке на учет в налоговом органе, проверка факта занесения сведений о контрагенте в Единый государственный реестр юридических лиц, получение доверенности или иного документа, уполномочивающего то или иное лицо подписывать документы от лица контрагента, использование официальных источников информации, характеризующих деятельность налогоплательщика в целях подтверждения добросовестности его контрагента, свидетельствуют о его осмотрительности и осторожности при выборе контрагента.

Согласно правовой позиции Президиума ВАС РФ, выраженной в постановлении от 08.06.2010 N 17684/09, о проявлении должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента свидетельствует то, что налогоплательщик проверил факт создания и государственной регистрации контрагента по реестру, который содержался в открытой для всеобщего ознакомления базе, размещенной на сайте ФНС России, а также отсутствие в этой базе данных о прекращении деятельности контрагента либо о нахождении его в процедуре реорганизации.

Довод о том, что при проверке общество не представило распечатанную информацию с сайтов по контрагентам, отклоняется. Такая информация не является отчетностью общества, которую оно должно сохранять и представлять налоговым органам. Поскольку общество назвало источники получения информации, налоговая инспекция могла их перепроверить. При этом не учтено, что в проверяемый выездной налоговой проверкой период количество контрагентов заявителя составило 385 организаций, из них только 4 признаны налоговым органом "проблемными".

Доказательств того, что действия налогоплательщика не имели разумной хозяйственной цели, а направлены исключительно на создание благоприятных последствий для получения налоговой выгоды, не имеется.

Суд первой инстанции, ссылаясь на недочеты в оформлении документов, делает вывод о том, что представленные налогоплательщиком документы не отвечают установленным требованиям и содержат недостоверные данные, в связи с чем не могут быть основанием для предоставления налоговых вычетов по НДС.

Между тем, отсутствие в товарных накладных расшифровки подписи лица, принявшего и передавшего груз и отсутствие номера транспортной накладной, отсутствие расшифровки подписи должностного лица на счет-фактуре не имеют правового значения, так как иные реквизиты позволяют установить поставщика и покупателя, наименование товара, стоимость, выделенный НДС, не опровергают реальность и товарность (результативность) сделок со спорными контрагентами.

Кроме того, отсутствие расшифровки подписи лица, подписавшего счет-фактуру, как и указания его должности, не препятствует идентифицировать продавца, покупателя, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, а отказ в вычете по такому документу нельзя считать правомерным, такой вывод содержится в Письме Минфина России от 22 мая 2012 г. N 03-07-09/59.

Указание на то, что договор одной стороной не подписан, неприемлемо, поскольку первичными документами подтверждается исполнение договора, отражение операций в учете и пояснениями общества о том, что работы по этому договору исполнены.

Вывод о том, что непредставление налогоплательщиком товарно-транспортных накладных (ТТН) является основанием для отказа в предоставлении налоговых вычетов, отклоняется.

Согласно письму ФНС России от 18.08.2009 N ШС-20-3/1195 ТТН служит основанием для расчетов между заказчиком транспортной перевозки и перевозчиком.

Принятие на учет ТМЦ возможно и на основании товарной накладной по форме N ТОРГ-12.

Аналогичная позиция изложена в письмах Минфина России от 15.06.2010 N 03-03-06/1 /413, 31.01.2011 N 03-03-06/1/42.

В Постановлении Президиума ВАС РФ от 09.12.2010 N 8835/10 по делу N А63-10110/2009-С4-9 указал, что ТТН является документом, служащим, в том числе для учета транспортной работы и расчетов с организациями - владельцами автотранспорта за оказанные ими услуги по перевозке грузов.

В рассматриваемом споре Общество не является заказчиком услуг по перевозке груза, так как в соответствии с условиями заключенных договоров доставка товара является обязанностью продавца.

По ООО "Стройспектр".

Организация является действующим юридическим лицом по настоящее время; находится по юридическому адресу, арендует помещение по офис, сдает налоговую отчетность, уплачивает налоги; по встречной проверке взаимоотношения подтверждены, первичные документы, локальный сметный расчет товарные накладные, счета-фактуры представлены (том 2 л.д. 64-450, том 3 л.д. 1-17).

Обществом в ходе выездной налоговой проверки представлен договор строительного подряда от 01.03.2014 N 125/10, сторонами по которому являются ООО "Ставропольский комбинат хлебопродуктов" (Заказчик) и ООО "Стройспектр" (Подрядчик), не подписанный со стороны ООО "Ставропольский комбинат хлебопродуктов". В соответствии с данным документом подрядчик принимает на себя обязательство по осуществлению демонтажа объектов строительства, расположенных по адресу: г. Ставрополь, ул. Апанасенковская, д.12.

Суд первой инстанции указал на неподтвержденность работ, поскольку налоговой инспекции представлены не все документы. Между тем, как указано в акте налоговой проверки (том 7 л.д. 58-59) в подтверждение права на применение налоговых вычетов по НДС, учета при исчислении налога на прибыль организаций спорных затрат обществом представлены, в том числе договоры, локальные сметные расчеты, платежные поручения счета-фактуры, товарные накладные, а также оборотно-сальдовая ведомость по счету 60. Все первичные документы, которыми оформлялась сделка, подписаны руководителем ООО "Стройспектр" Зубковым М.В.

На основании указанных первичных документов хозяйственные операции, отраженные в регистрах налогового учета, учтены в составе расходов, связанных с производством и реализацией товаров (работ, услуг), учитываемых при формировании налоговой базы по налогу на прибыль, отражены в налоговой декларации; в декларации по НДС общество заявило налоговые вычеты в сумме 2 769 560 рублей.

Акты о приемке выполненных работ, справки о стоимости выполненных работ и затрат КС2 и КС3 обществом в ходе выездной налоговой проверки не представлены.

Вместе с тем, суд не учел, что акты о приемке выполненных работ, справки о стоимости выполненных работ и затрат формы КС2 и КС3, были представлены с жалобой в УФНС и отклонены как незаверенные и имеющие противоречия.

В материалы дела приобщен надлежаще заверенный пакет этих документов (том 6 л.д.84-156), который соответствует критериям относимости и допустимости доказательств и подлежит оценке в порядке статьи 71 АПК РФ.

Документы составлены по установленной форме, подписаны уполномоченными лицами, операции соответствуют цели договора (демонтаж объектов), локальному сметному расчету, отражению в учете.

Кроме того, делая вывод о несоответствии счетов-фактур с КС-2 и КС-3, выписанных на основании договора, заключенного с ООО "Стройспектр", суд не учел тот факт, что общая сумма по договору, счетам-фактурам и КС-2, КС-3 совпадает.

Стоимость выполненных работ оплачена обществом платежными поручениями.

Указание в назначении платежа "оплата за поставку пшеницы" в одном из платежных поручений на оплату выполненных ООО "Стройспектр" подрядных работ является технической ошибкой, так как в основном Обществом платежи совершаются за приобретенную с/х продукцию, счета-фактуры и иные первичные и учетные документы подтверждают выполнение договорных работ по демонтажу объектов.

Вывод суда первой инстанции о том, что расчеты произведены не полностью, основан на недопустимом доказательстве - договоре уступки права требования (цессии) от 31.03.2013 N ГС-1, который не был выявлен в ходе налоговой проверки, и в нарушение пункта 4 статьи 101 НК РФ представлен в материалы дела. Сущность экономической операции по данному договору не исследовалась, доказательств признания его недействительным не имеется; при этом не отражено, как частичная неоплата могла повлиять на налогообложение, если предоставление налоговых вычетов, затрат не ставиться в зависимость от оплаты.

Довод налоговой инспекции о том, что ООО "Стройспектр", согласно банковской выписке ОАО АКБ "Авангард" общество не имеет объективных условий для ведения хозяйственной деятельности, так как платежи на зарплату, аренду, коммунальные услуги и т.д. отсутствую, апелляционный суд расценивает критически, поскольку, как указано банка (том 2 л.д. 134) у общества имелись три расчетных счета, а свои выводы инспекция делает только на основании одного счета, что указано на стр.27-28 обжалуемого решения налоговой инспекции (том 1 л.д. 42 - 43).

Согласно договору и представленным первичным документам, производился демонтаж объектов, что не требует квалифицированных специалистов, свидетельства СРО.

Налоговым органом не ставится под сомнение наличие предмета договора (объекта, подлежащего сносу). Документов отчетности, иных доказательств, опровергающих этот факт, в ходе выездной проверки не установлено.

Также при вынесении решения суд не учел правовую позицию Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенную в постановлении Президиума от 03.07.2012 г. N 2341/12, согласно которой в силу ст. 247, 252 Налогового кодекса РФ и постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" от 12.10.2006 N 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Следовательно, при принятии инспекцией оспариваемого решения, в котором была установлена недостоверность представленных документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных иен, применяемых по аналогичных сделкам.

Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

Однако налоговый орган не рассчитывал расходную часть налогооблагаемой базы по налогу на прибыль с учетом вышеизложенной позиции ВАС РФ, а отказал в принятии расходов по спорным сделкам в полном объеме, что является неправомерным.

Доводы апелляционной жалобы подтвердились. Обществом представлены доказательства выполнения требований статей 171, 172 НК РФ для получения налогового вычета. Затраты по налогу на прибыль подтверждены, оснований для доначисления налога на прибыль, НДС, соответственно пеней и штрафов не имелось.

Решение налоговой инспекции не соответствует требованиям НК РФ и нарушает права общества, что влечет его недействительность.

Решение суда в части отказа в признании недействительным решения ИФНС России по Советскому району г. Махачкалы N 09-08/1373-Р от 06.07.2017 в части доначислений налога на прибыль в размере 4172307 рублей, в том числе: налог - 3077289 руб., пеня - 479561 руб., штраф - 615457 руб.; НДС в размере 23127294 рублей, в том числе: налог - 18189322 руб., пеня - 4025671 руб., штраф - 912301 руб. подлежит отмене.

Обществом заявлялось второе требование - признать недействительным решение Управления ФНС по РД от 12.10.2017 N 16-18/11268@ в части, не отменившей решение инспекции.

Оснований для отмены решения суда первой инстанции в этой части не имеется, поскольку решение управления принято уполномоченным лицом, в установленном НК РФ порядке и новых налоговых обязанностей по сравнению с решением налоговой инспекции не создает.

Суд первой инстанции неправильно применил нормы права, дал ненадлежащую оценку доказательствам, выводы суда не соответствуют обстоятельствам и материалам дела, что является основанием для отмены судебного акта в части.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 АПК РФ в любом случае основаниями для отмены обжалуемых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.

Руководствуясь статьями 266, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд,

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу удовлетворить частично.

Решение Арбитражного суда Республики Дагестан от 28 апреля 2018 года по делу N А15-6814/2017 отменить в части отказа в признании недействительным решения ИФНС России по Советскому району г. Махачкалы N 09-08/1373-Р от 06.07.2017 в части доначислений налога на прибыль в размере 4172307 рублей, в том числе: налог - 3077289 руб., пеня - 479561 руб., штраф - 615457 руб.; НДС в размере 23127294 рублей, в том числе: налог - 18189322 руб., пеня - 4025671 руб., штраф - 912301 руб.

Признать недействительным решение ИФНС России по Советскому району г. Махачкалы N 09-08/1373-Р от 06.07.2017 в части доначислений налога на прибыль в размере 4172307 рублей, в том числе: налог - 3077289 руб., пеня - 479561 руб., штраф - 615457 руб.; НДС в размере 23127294 рублей, в том числе: налог - 18189322 руб., пеня - 4025671 руб., штраф - 912301 руб.

В остальной части решение Арбитражного суда Республики Дагестан от 28 апреля 2018 года по делу N А15-6814/2017 оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в двухмесячный срок через суд первой инстанции.

Председательствующий

Л.В. Афанасьева

Судьи

С.А. Параскевова М.У. Семенов