Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16 мая 2019 г. N 17АП-4087/19

г. Пермь

16 мая 2019 г.

Дело N А71-11892/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 14 мая 2019 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 16 мая 2019 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Голубцова В.Г.,

судей Васевой Е.Е., Васильевой Е.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Игитовой А.В.,

при участии:

от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "МИНК": представители не явились,

от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Удмуртской Республике: Чунарев О.М. (удостоврение, доверенность от 20.12.2018), Веретенникова Е.Е. (удостоверение, доверенность от 03.09.2018),

(лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда),

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заявителя, общества с ограниченной ответственностью "МИНК"

на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики

от 07 февраля 2019 года

по делу N А71-11892/2018,

принятое судьей Валиевой З.Ш.,

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "МИНК" (ИНН: 1829010122, ОГРН: 1021801092114)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Удмуртской Республике (ИНН: 1829014293, ОГРН: 1041801907652)

о признании недействительным и отмене решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "МИНК" г. Глазов (далее - ООО "МИНК", налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании недействительным и отмене решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Удмуртской Республике (далее - Межрайонная ИФНС России N 2 по Удмуртской Республике, налоговый орган, инспекция, заинтересованное лицо) N 08-1-19/1 от 26.04.2018 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение).

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 07.02.2019 в удовлетворении заявления отказано. Отменены обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 18.07.2018, в виде приостановления действия решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 26.04.2018 N 08-1-19/1, с даты вступления в законную силу судебного акта по делу N А71-11892/2018.

Не согласившись, заявитель обратился в Семнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

В апелляционной жалобе указывает на несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела и неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела, неправильное применение норм материального права. Ссылается на отсутствие оснований для доначисления ему налогов, соответствующих сумм пени и штрафа. Полагает, что ООО "МИНК" представлены все необходимые документы, предусмотренные законодательством о налогах и сборах в целях получения налоговой выгоды в виде налоговых вычетов по НДС; реальное осуществление налогоплательщиком операций экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг сделки по приобретению товарно-материальных ценностей от организаций ООО "Ирий" и ООО "Калейдоскоп" представлены в материалы дела; документы первичного бухгалтерского учета оформлены в соответствии с требованиями Налогового кодекса Российской Федерации, товарно-материальные ценности использованы ООО "МИНК" в рамках исполнения договоров подряда; оплата товарно-материальных ценностей осуществлена ООО "МИНК" безналичным путем через расчетный счет на расчетные счета ООО "Ирий" и ООО "Калейдоскоп".

В представленном отзыве на апелляционную жалобу заинтересованное лицо просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения. Отмечает, что выводы суда первой инстанции о фиктивности представленных документов, нереальности хозяйственных операций налогоплательщика, направленности действий на получение заявителем необоснованной налоговой выгоды в результате создания формального документооборота с проблемными контрагентами, являются обоснованными.

В судебном заседании представители заинтересованного лица поддержали доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просят решение оставить без изменения.

Заявитель, извещенный надлежащим образом о месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы, явку своих представителей в судебное заседание не обеспечил, что в соответствии со статьей 156 АПК РФ не препятствует рассмотрению дела в их отсутствие.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Межрайонной ИФНС России N 2 по Удмуртской Республике на основании решения начальника Межрайонной ИФНС России N 2 по Удмуртской Республике N 7 от 24.04.2017 проведена выездная налоговая проверка, по результатам которой составлен акт налоговой проверки от 22.01.2018 N 08-1-19/1 дсп и принято оспариваемое решение, которым заявителю доначислено 2 386 875 руб. налога на добавленную стоимость, 583 601,23 руб. пени и 238 688 руб. налоговых санкций (штраф).

Основанием для доначисления НДС в указанной сумме послужили выводы налогового органа о нарушении налогоплательщиком положений статей 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ), выразившемся в необоснованном заявлении налоговых вычетов по НДС по взаимоотношениям с контрагентами ООО "Ирий" и ООО "Калейдоскоп".

Заявитель обжаловал решение в Управление Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике от 29.06.2018 N 06-07/13283@ решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Удмуртской Республике N 08-1-19/1 от 26.04.2018 оставлено без изменения, жалоба - без удовлетворения.

Несогласие заявителя с решением налогового органа послужило основанием для его обращения в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции исходил из того, что совокупность представленных налоговым органом доказательств подтверждает законность и обоснованность отказа заявителю в применении налоговых вычетов, доначисления спорной суммы НДС, пени и налоговых санкций.

Оценив в порядке, предусмотренном статьей 71 АПК РФ, имеющиеся в материалах дела доказательства, оценив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции считает, что оснований для изменения (отмены) обжалуемого судебного акта, не имеется, в связи со следующим.

Основанием для доначисления налога, соответствующих пени и налоговых санкций послужили выводы налогового органа о получении обществом необоснованной налоговой выгоды путем применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость путем искусственного создания схемы приобретения товаров, работ у контрагентов, не осуществляющих реальную финансово-хозяйственную деятельность. Представленные обществом первичные документы не свидетельствуют о реальности хозяйственных операций общества с контрагентом, поскольку содержат недостоверные сведения; у контрагентов отсутствует реальная возможность для осуществления спорных хозяйственных операций; действия общества направлены на получение необоснованной налоговой выгоды ввиду создания формального документооборота с данными организациями.

Суд считает, что собранными в ходе налоговой проверки доказательствами подтверждается обоснованность и правомерность доначисления налога, соответствующих пени и налоговых санкций.

Судом на основании исследования и оценки по правилам статьи 71 АПК РФ представленных в материалы дела доказательств в их совокупности и взаимной связи установлено отсутствие реальных хозяйственных операций заявителя с вышеуказанными контрагентами, в связи с чем, выводы налогового органа, содержащиеся в оспариваемом решении, о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды признаны обоснованными и подтвержденными надлежащими документами.

В силу статьи 57 Конституции Российской Федерации, пункту 1 статьи 3, подпункту 1 пункта 1 статьи 23 и статье 45 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Статьей 52 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

В соответствии со статьей 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, в том числе на суммы начисленной амортизации по объектам основных средств (подпункт 3 пункта 2 статьи 253 НК РФ).

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пунктом 1 статьи 146 НК РФ определено, что объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результаты выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (пункт 2 статьи 153 НК РФ).

Пункт 1 статьи 173 НК РФ устанавливает, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 настоящего Кодекса (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 настоящего Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса.

Пунктом 1 статьи 166 НК РФ предусмотрен порядок исчисления налога на добавленную стоимость, исходя из которого сумма налога при определении налоговой базы на основании статей 154-159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Вычетам подлежат, в частности, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (пункт 2 статьи 171 НК РФ).

Исходя из статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога на добавленную стоимость при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, названных в пунктах 3, 6-8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, документами, дающими право на налоговые вычеты, являются в совокупности счета-фактуры, выставленные продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) в соответствии с порядком, установленным пунктами 5, 6 статьи 169 НК РФ, и первичные документы, подтверждающие принятие товара на учет.

Одновременное соблюдение налогоплательщиком названных условий является необходимым и достаточным для предоставления ему права уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

В соответствии со статьями 171, 172 НК РФ обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), так как именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком.

Исходя из требования норм, установленных статьями 169, 171, 172, 252 НК РФ, статьи 9 федерального закона "О бухгалтерском учете" от 06.12.2011 N 402-ФЗ налоговые вычеты и расходы для целей налогообложения должны быть обоснованы и документально подтверждены, а сведения, содержащиеся в первичных документах, достоверны.

Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 20.02.2001 N 3-П и определениях от 25.07.2001 N 138-О, от 08.04.2004 N 168-О, N 169-О, право на возмещение НДС из бюджета предоставляется добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N53) представление в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

По смыслу положения пункта 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Следовательно, обязанности по доказыванию факта недобросовестности и представлению соответствующих доказательств возлагаются на налоговый орган.

Данная позиция подтверждена в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О, согласно которому налоговые органы контролируют исполнение налоговых обязательств в установленном порядке, проводят проверки добросовестности налогоплательщиков, а в случаях выявления их недобросовестности обеспечивают охрану интересов государства, в том числе с использованием механизмов судебной защиты. Поскольку обязанности по доказыванию факта недобросовестности и представлению соответствующих доказательств возлагаются на налоговый орган, именно он должен доказать те обстоятельства, на которые ссылается в обоснование своих требований и возражений.

Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета (пункт 1 постановления N 53).

Согласно пунктам 3 и 4 постановления N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), а также, если налоговая выгода получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

Из постановления Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 N 18162/09 следует, что, делая вывод об обоснованности заявленных вычетов по НДС, необходимо исходить не только из формального представления налогоплательщиком всех необходимых документов, но и устанавливать реальность финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика и его контрагента. Иными словами, при проверке обоснованности заявленных налоговых вычетов необходимо учитывать как достоверность, полноту и непротиворечивость сведений, содержащихся в первичных документах, представленных налогоплательщиком, так и реальность совершения хозяйственных операций.

Из правовой позиции, изложенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 04.03.2015 N 302-КГ14-3432, следует, что разрешение вопроса о добросовестности либо недобросовестности общества при совершении действий, имеющих своим результатом получение налоговой выгоды, связано с установлением и исследованием фактических обстоятельств и представленных доказательств, подлежащих оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи.

Из пункта 6 постановления N 53 следует, что такие обстоятельства, как создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций, сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Перечисленные обстоятельства могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, лишь в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 постановления N 53.

В постановлении Президиума ВАС РФ от 25.05.2010 N 15658/09 разъяснено, что при недоказанности факта отсутствия реальности исполнения по сделке в применении налогового вычета по НДС может быть отказано при условии, если налоговым органом будет доказано, что общество действовало без должной осмотрительности и исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующей сделки оно знало или должно было знать об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов ввиду их подписания лицом, не являющимся руководителем контрагента, или о том, что в качестве контрагента по договору было указано лицо, не осуществляющее реальной предпринимательской деятельности и не декларирующее свои налоговые обязанности в связи со сделками, оформляемыми от ее имени.

При этом налогоплательщик в опровержение указанных утверждений вправе приводить доводы в обоснование выбора контрагента, имея в виду, что, по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но также деловая репутация и платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Налогоплательщик также вправе приводить доказательства, свидетельствующие о том, что исходя из условий заключения и исполнения договора, он не мог знать о том, что соответствующая сделка заключается от имени организации, не осуществляющей реальной предпринимательской деятельности и не исполняющей ввиду этого налоговых обязанностей в связи со сделками, оформляемыми от его имени.

Таким образом, применительно к НДС налоговая выгода может быть признана необоснованной либо при доказанности отсутствия реальности спорной хозяйственной операцией, либо неосмотрительности налогоплательщика в выборе проблемного контрагента, указывающего в подтверждающих документах недостоверные сведения и не осуществляющего реальной предпринимательской деятельности.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 05.03.2009 N 468-О-О указал на то, что налогоплательщик, не обеспечивший документальное подтверждение достоверности сведений и обоснованности требований, изложенных в документах, на основании которых он претендует на получение налоговых вычетов, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия в виде невозможности принятия к вычету соответствующих сумм налога.

Согласно пункту 2 постановления N 53 в соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст. 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Как следует из материалов дела и установлено судом, инспекцией была проведена выездная налоговая проверка ООО "МИНК" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2015 г. по 31.12.2016.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что в нарушение ст. 169, 171, 172, 176 НК РФ ООО "МИНК" необоснованно заявлены налоговые вычеты по НДС в налоговых декларациях по НДС за 2015 на общую сумму 2386875,10 руб. по приобретению товаров на основании документов, содержащих недостоверные сведения, и не соответствующие фактическим обстоятельствам сделок с контрагентами ООО "Ирий", ИНН 1840029896 в сумме 2080616,95 руб. и ООО "Калейдоскоп", ИНН 8602206878 в сумме 306258,15 руб.

ООО "МИНК" заявлены налоговые вычеты по НДС за 2015 в сумме 2 080 616,95 руб. по операциям с ООО "Ирий" (поставка соды кальцинированной, глинопорошка бентонитового, праймера битумного).

Вычеты по сделкам с ООО "Ирий" в общей сумме налоговых вычетов ООО "МИНК", заявленных в налоговых декларациях за 2015 г., составили во 2 кв.2015 г. - 18,41%, в 3 кв.2015 г. - 15,47%, в 4 кв.2015 г. - 7%.

В подтверждение хозяйственных операций с ООО "Ирий" заявителем были представлены договор поставки от 16.01.2015 N сбг-7 (т. 3 л.д. 17-18), универсальные передаточные документы на поставку материалов на сумму 13 639 600 руб., в том числе НДС (т. 3 л.д. 19-22), карточка счет 60.1 "Контрагенты: Ирий за 2015" (т. 3 л.д. 23-24), акты сверки взаиморасчетов ООО "МИНК" и ООО "Ирий" за 2015 и за период с 01.01.2015 - 30.06.2016 (т. 3 л.д. 25-26).

Согласно договору поставки от 16.01.2015 N сбг-7 (т. 3 л.д. 17-18), заключенному между ООО "Ирий" (поставщик) в лице директора Васильева С.Н. и ООО "МИНК" (покупатель) в лице директора Игрунова М.М, поставщик обязуется поставлять в течение действия настоящего договора продукцию, согласно заказу покупателя, а покупатель принимать и оплачивать продукцию в соответствии с условиями настоящего договора. Ассортимент, цены, указываются в счете на оплату. Стороны имеют право согласовать вышеуказанные условия также в виде дополнительных соглашений к каждой конкретной партии, поставляемой продукции (п. 1.1. - 1.2. договора). Пунктом 2.1.2 договора определено, что доставка продукции производится силами поставщика и за его счет. Поставщик обязуется предоставить необходимые документы, установленные действующим законодательством, подтверждающие качество поставляемой продукции (п. 2.1.5 договора). Пунктом 3.1. договора определено, что оплата за поставленную продукцию производится покупателем путем перечисления денежных средств на расчетный счет поставщика в размере 100%, с учетов НДС 18 %, в течение 20 календарных дней, после полного исполнения обязательств поставщиком. При отгрузке поставщик передает покупателю следующие документы: товарную накладную, сертификаты и паспорта на продукцию. Товарная накладная и счет-фактура передается покупателю по окончанию поставки продукции, с указанием общего фактического количества поставленной продукции (п. 4.2.- 4.3. договора).

Транспортные документы, подтверждающие и обосновывающие характер, период и дату проведения сделок, а также подтверждающие реальность перевозки товара, приобретенного у ООО "Ирий", налогоплательщиком не представлены.

Судом установлено, что представленные универсальные передаточные документы (N 90 от 26.02.2015, N 92 от 12.03.2015, N 510 от 09.07.2015, N 511 от 10.07.2015) не отражают реальности поставок, не содержат обязательные к заполнению реквизиты, что не позволяет подтвердить движение материалов от ООО "Ирий" в адрес ООО "МИНК". В указанных выше универсальных передаточных документах в разделе "Передаточный акт" отсутствуют сведения о транспортных накладных, реквизитах доверенностей, выданных лицам, принявшим груз. В УПД N 90 от 26.02.2015, N 92 от 12.03.2015 в графе "Товар (груз) передал" стоит подпись без расшифровки фамилии и должности. В УПД N 510 от 09.07.2015, N 511 от 10.07.2015 - не указана транспортная накладная, поручение экспедитору, экспедиторская/складская расписка, масса груза, ссылки на транспортные документы, в графе "Товар (груз) передал" стоит подпись с расшифровкой фамилии Васильев С.Н. без указания должности. В УПД N 90 от 26.02.2015, N 92 от 12.03.2015 в графе "Товар (груз) получил" стоит подпись с расшифровкой "Уткина Г.А." с указанием должности "кладовщик". В УПД N 510 от 09.07.2015 стоит подпись заверенная штампом "директор Игрунов М.М.". В УПД N 511 от 10.07.2015 стоит подпись заверенная штампом "А.А. Вершинин".

Представленные ООО "МИНК" первичные бухгалтерские документы сами по себе не подтверждают факт приобретения товара именно у ООО "Ирий". ООО "Ирий" документально не подтвердил факт поставки товара в адрес грузополучателя ООО "МИНК", так как товарно-транспортные накладные, путевые листы и иные товаросопроводительные документы, подтверждающие факт перевозки товара, не представлены.

Товарно-транспортная накладная, форма которой утверждена постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте" (форма N 1-Т), является основным перевозочным документом, предназначенным для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом.

В ходе выездной налоговой проверки ООО "Ирий" по взаимоотношениям с ООО "МИНК" в порядке ст. 93.1 НК РФ были представлены товарные накладные, счета-фактуры, акт сверки за период с 01.01.2015 по 31.12.2015.

В результате анализа представленных ООО "Ирий" документов установлено, что соду кальцинированную, глинопорошок бентонитовый, праймер битумный ООО "Ирий" для ООО "МИНК" отпускает по товарным накладным N 91 от 26.02.2015, N 92 от 12.03.2015, N 510 от 09.07.2015 г., N 511 от 10.07.2015. На всех товарных накладных в строках "отпуск разрешил директор", "главный бухгалтер", "отпуск произвел" стоит подпись заверенная печатью ООО "Ирий" с расшифровкой фамилии Васильев С.Н. В графе "Товар (груз) получил" стоит подпись заверенная печатью ООО "МИНК" без расшифровки фамилии и без указания должности.

Счета-фактуры N 90 от 26.02.2015, N 92 от 12.03.2015, N 510 от 09.07.2015, N 511 от 10.07.2015 в графе руководитель и главный бухгалтер подписаны с расшифровкой подписи Васильев С.Н. Представленный ООО "Ирий" акт сверки взаимных расчетов по состоянию на 31.12.2015 между ООО "Ирий" и ООО "МИНК", подписан со стороны покупателя ООО "МИНК" - без расшифровки подписи и подписан со стороны продавца - без расшифровки подписи.

Согласно постановлению Правительства РФ от 26.12.2011 г. N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость" счета-фактуры могут выставляться в электронной форме или на бумажном носителе (абз. 2 п. 1 ст. 169 НК РФ). Счет-фактура на бумажном носителе составляется в двух экземплярах, один из которых налогоплательщик передает покупателю, а второй экземпляр хранит у себя (п. 6 Правил заполнения счета-фактуры), т.е. экземпляры счетов-фактур, имеющиеся у контрагентов, должны быть идентичны по содержанию.

При исследовании представленных ООО "Ирий" в рамках ст.93.1 НК РФ документов (счета-фактуры, товарные накладные) и представленных ООО "МИНК" в ходе выездной налоговой проверки УПД инспекцией установлено несоответствие документов по форме и виду.

Также налоговым органом установлено несоответствие представленных ООО "МИНК" в ходе выездной налоговой проверки УПД от УПД, представленных ООО "МИНК" по поставщику ООО "Ирий" в ходе камеральных налоговых проверок. Так, по УПД N 90 от 26.02.2015 г., представленном в ходе ВНП, соду кальцинированную от ООО "Ирий" принимает 26.02.2015 г. Уткина Г.А. (кладовщик ООО "МИНК"), а в УПД, представленном в ходе КНП, дата получения (приемки) 18.03.2015 г. В графе "ответственный за правильность оформления сделки, операции" в УПД, полученном в ходе ВНП, стоит подпись заверенная штампом Чудаковой Н.М., в УПД, полученном в ходе КНП - подпись Жуйковой Н.Н. (кладовщик ОАО "Чепца"). Также имеются отличия по объему поставленного товара: в одном УПД количество (объем) поставляемой соды кальцинированной стоит 15 000 кг. на 318 600 руб. (одной строкой), а в другом - объем составляет 14 900 кг. на 316 476 руб. и 100 кг. на 2124 руб. (двумя порядковыми строками). Подписи от имени руководителя ООО "Ирий" Васильева С.Н. визуально отличаются и не совпадают по расположению на соответствующих строках.

Кроме того, в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля (поручение N 08-1-22/17773 от 05.03.2018 г.) Государственной корпорацией по атомной энергии "Росатом" представлена УПД N 90 от 26.02.2015 г., аналогичная ранее представленной в ходе камеральной проверки. То есть, ООО "Ирий" отпускает соду кальцинированную в количестве 14 900 кг. по цене 18 руб. на 316 476 руб., в т.ч. НДС, и в количестве 100 кг. по цене 18 руб. на 2124 руб., в т.ч. НДС, всего к оплате 318 600 руб., в т.ч. НДС, дата получения товара (приемки) - 18.03.2015 г. и в графе ответственный за правильность оформления сделки стоит подпись кладовщика ОАО "Чепца" Жуйковой Н.Н.

Согласно показаний кладовщиков ООО "Минк" Уткиной Г.А. (протокол допроса N 3 от 07.08.17) и ООО "Чепца" Жуйковой Н.Н. (протокол допроса N 3 от 23.03.18), поставщика ООО "Ирий" они не знают. Поступивший товар уходил напрямую на объект (ОАО "ЧМЗ"), то есть кладовщики товар не видели, а только расписывались в накладной. При этом, со слов Жуйковой Н.Н., в таком количестве этот товар поступить не мог, праймер битумный в количестве 45 000 кг. - это примерно 204 бочки, праймер всегда приходит в бочках. Такое количество просто невозможно нигде хранить.

ООО "Ирий" зарегистрировано 22.08.2014 в качестве юридического лица в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Удмуртской Республике. Учредителем и руководителем ООО "Ирий" является Васильев Сергей Николаевич, который выступал в качестве учредителя и (или) руководителя еще 7 организаций: ООО "Альтэко", ООО "Астра Дент", ООО "ЖРП", ООО "Искра", ООО "Пара", ООО "Рич" и ООО "Хронос", зарегистрированных на территории г. Ижевска и г. Тольятти.

В ходе проведения допроса от 27.07.2017 руководитель ООО "Ирий" Васильев С.Н. не смог назвать общие сведения об организации - точную сумму уставного капитала, систему налогообложения, какие виды деятельности, фамилию собственника помещения, где располагалась организация, а также обстоятельства сделки с ООО "МИНК" (не помнит фамилию директора ООО "МИНК", где подписывал договор, предмет договора, ассортимент товара, как осуществлялась доставка).

Согласно заключению эксперта N 236 от 04.09.2017 установить выполнены ли исследуемые подписи от имени Васильева С.Н. в первичных документах, оформленных от имени ООО "Ирий", самим Васильевым С.Н. или иным лицом не представляется возможным в связи с несопоставимостью, т. е. полным различием исследуемых подписей и образцов подписи Васильева С.Н. (т. 4 л.д. 76-80).

С момента постановки на учет ООО "Ирий" состояло на учете в Межрайонной ИФНС России N 8 по Удмуртской Республике, юридический адрес - 426035, г. Ижевск, ул. Авангардная, 14, 14. В соответствии со ст.92 НК РФ в Межрайонную ИФНС России N8 по Удмуртской Республике инспекцией направлено поручение N08-1-21/02563@ от 27.04.2017 г. о проведении осмотра территорий, административно - бытовых, офисных и складских помещений по фактическому местонахождению ООО "Ирий": г. Ижевск, ул. Авангардная, 14, 14. В ответ на поручение Межрайонной ИФНС России N8 по Удмуртской Республике представлен протокол осмотра N585 от 26.03.2015 г.

С целью установления фактического местонахождения ООО "Ирий" Межрайонной ИФНС России N 8 по Удмуртской Республике был проведен осмотр местонахождения организации 26.03.2015 по адресу государственной регистрации. В ходе осмотра установлено, что по адресу: г. Ижевск, ул. Авангардная, 14, объектом осмотра является жилой многоквартирный дом (общежитие), установлено отсутствие в указанном адресе юридических лиц (их постоянно действующих исполнительных органов и представителей). При постановке на учет налогоплательщиком представлено гарантийное письмо от 14.08.2014, подтверждающее намерение Стрижова А.П, как собственника части нежилых помещений, находящихся по адресу: г.Ижевск, ул. Авангардная, 14, первый этаж, номер на поэтажном плане 14, 15, предоставить по договору аренды ООО "Ирий" в лице руководителя Васильева С.Н. часть офисных помещений, с правом указания данного адреса в качестве местонахождения исполнительного органа. В ходе анализа выписки банка по движению денежных средства ООО "Ирий" денежные средства за аренду нежилых помещений, техники, оборудовании и инвентаря не перечислялись. Таким образом, ООО "Ирий" по месту регистрации не располагалось.

В результате анализа данных, содержащихся в федеральных информационных ресурсах установлено, что ООО "Ирий" с момента регистрации не имело в собственности движимого и недвижимого имущества. Декларации по налогу на имущество и по транспортному налогу обществом не представлялись, налог на имущество и транспортный налог в бюджет не уплачивались. Справка по форме 2-НДФЛ за 2015 представлена только на Васильева С.Н., который является учредителем и руководителем общества. Сведения по форме 2-НДФЛ за 2016 обществом не представлены.

В налоговый орган от ООО "Ирий" ИНН 1840029896 поступило сообщение о начале процедуры реорганизации в форме присоединения в ООО "СЗЦ" ИНН 3525182606, дата начала 21.01.2016. В Вестнике государственной регистрации 23.03.2016 от ООО "СЗЦ" ИНН 3525182606 опубликовано сообщение о принятии решения о реорганизации в форме присоединения к нему юридического лица, в т.ч. ООО "Ирий". 14.07.2017 в отношении ООО "Ирий" внесена запись в Единый государственный реестр юридических лиц о недостоверности сведений о юридическом лице. 06.11.2018 регистрирующим органом принято решение о предстоящем исключении ООО "Ирий" из Единого государственного реестра юридических лиц.

Согласно анализу финансово-хозяйственной деятельности ООО "Ирий" установлено, что ООО "Ирий" применяет общую систему налогообложения, является плательщиком НДС. Согласно деклараций по НДС по итогам 2015 г. при исчисленной сумме НДС 26 672 619 руб., сумма вычетов составила 26 645 193, сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, 27 426 руб. Удельный вес заявленных налоговых вычетов к исчисленной сумме НДС за 2015 составил 99,9%.

Из анализа расчетного счета ООО "Ирий" установлено отсутствие операций, связанных с обычной деятельностью организации, а именно: отсутствие операций по перечислению денежных средств с назначением платежа за коммунальные услуги (электро-, тепло-, газо- и водоснабжение), за аренду офисных и складских помещений, основных средств; отсутствие перечислений на заработную плату работникам и найм персонала. Также установлено отсутствие расчетов ООО "Ирий" с поставщиками за глинопорошок, праймер битумный и соду.

В ходе анализа расчетного счета ООО "Ирий" по движению денежных средств инспекцией были установлены контрагенты, оказывающие услуги по перевозке груза. Однако, при исследовании представленных транспортными компаниями документов установлено, что для общества не оказывались транспортные услуги по маршруту Ижевск - Глазов.

В ходе допроса руководителя общества Игрунов М.М. указал, что при определении выбора ООО "Ирий" одно из условий было - оплата товара после исполнения обязательств поставщиком. Согласно п. 3.1 договора поставки N сбг-7 от 16.01.2015 предусмотрена оплата продукции покупателем в течение 20 календарных дней, после полного исполнения обязательств "поставщиком".

Вместе с тем, инспекцией был проведен анализ универсальных передаточных документов общества, выписки банка по движению денежных средств, по результатам которого установлено, что фактически ООО "МИНК" оплатило товар до исполнения обязательств поставщиком.

Поступившие в адрес ООО "Ирий" денежные средства перечисляются организациям, отсутствующим по юридическим адресам, зарегистрированным на физических лиц, являющихся "массовыми" директорами, в дальнейшем перечисляются в подотчет, возвращаются в виде займов, то есть, движение денежных средств является транзитным.

В ходе проверки проведен сравнительный анализ книг покупок за 2015 ООО "Ирий" и данных выписок по движению денежных средств на расчетных счетах в банках за 2015-2016. В результате анализа установлено, что при большом объеме заявленных налоговых вычетов по НДС, отсутствуют перечисления денежных средств в сумме 74,41 млн. руб. (в т.ч. НДС- 11,35 млн. руб. или 42,61% от всех заявленных вычетов) в адрес ряда поставщиков, имеющих признаки "технических" организаций.

Также ООО "МИНК" заявлены налоговые вычеты по НДС за 2015 год в сумме 306 258,15 руб. по операциям с ООО "Калейдоскоп" (поставка долота бурового).

В ходе проверки установлено соотношение налоговых вычетов по приобретаемым ТМЦ у ООО "Калейдоскоп" в общей сумме налоговых вычетов ООО "МИНК", заявленных в налоговых декларациях за 2015 г. При разовой сделке с указанным контрагентом вычеты по сделке составили во 2 квартале 2015 г. - 19,72%.

В подтверждение хозяйственных операций с ООО "Калейдоскоп" заявителем были представлены универсальный передаточный документ N 57 от 24.06.2015 на поставку долота бурового на сумму 4 350 000 руб., в том числе НДС 614 406,78 руб. (т. 3 л.д. 27), карточка счет 60.1 "Контрагенты: Калейдоскоп за 2015" (т. 3 л.д. 28), приказ о введении в эксплуатацию основных средств, инвентарные карточки учета объектов основных средств (т. 3 л.д. 46-52).

Транспортные документы, подтверждающие и обосновывающие характер, период и дату проведения сделок, а также подтверждающие реальность перевозки товара, приобретенного у ООО "Калейдоскоп", налогоплательщиком не представлены.

Судом установлено, что представленный универсальный передаточный документ N 57 от 24.06.2015 не отражает реальности поставок, не содержит обязательные к заполнению реквизиты, что не позволяет подтвердить движение материалов от ООО ""Калейдоскоп" в адрес ООО "МИНК". В указанном выше универсальном передаточном документе в разделе "передаточный акт" графа "данные о транспортировке и грузе" не указана транспортная накладная, поручение экспедитору, экспедиторская/складская расписка, масса груза, ссылки на транспортные документы, в графе "Товар (груз) передал" стоит подпись без расшифровки фамилии и должности. В разделе дата составления и дата принятия товара стоит одна и та же дата - 24.06.2015, в то время как поставка осуществлялась из г. Сургут Ханты-Мансийского автономного округа-Югры.

Представленные ООО "МИНК" первичные бухгалтерские документы сами по себе не подтверждают факт приобретения товара именно у ООО "Калейдоскоп". ООО "Калейдоскоп" документально не подтвердил факт поставки товара в адрес грузополучателя ООО "МИНК", так как договор поставки, товарно-транспортные накладные, УПД, товарные накладные, путевые листы и иные товаросопроводительные документы, подтверждающие факт перевозки и поставки товара, не представлены.

Согласно заключению эксперта от 08.09.2017 N 236 подписи в универсальном передаточном документе N 57 от 24.06.2015 в разделе "счет-фактура" в строке "руководитель организации или иное уполномоченное лицо" подпись с печатной расшифровкой подписи "Емельянов Д.В.", в строке "главный бухгалтер или иное уполномоченное лицо" подпись с печатной расшифровкой подписи "Емельянов Д.В.", в разделе "передаточный документ (акт)" в строке "товар (груз) передал/услуги, результаты работ, права сдал" подпись, без расшифровки подписи, в строке "ответственный за правильное оформление сделки, операции" подпись, без расшифровки подписи выполнены не Емельяновым Денисом Владимировичем, а другим лицом (лицами).

Более того, в ходе выездной налоговой проверки в соответствии со ст. 93.1 НК РФ в адрес ООО "Калейдоскоп" ИНН было направлено поручение N 08-1-21/16578 от 04.04.2017 г. об истребовании документов (информации) подтверждающих финансово-хозяйственные взаимоотношения с ООО "МИНК" ИНН 1829010122.

Сопроводительным письмом N 53346 от 26.05.2017 г. (вх.00748 дсп@ от 15.06.2017 г.) направлено сообщение ООО "Калейдоскоп", в котором сообщается, что взаимоотношений с ООО "МИНК" ИНН 1829010122 КПП 183701001 в период с 01.01.2015 по 31.12.2016 не было.

Отсутствие надлежащим образом оформленных первичных документов, подтверждающих доставку товаров, их получение, позволяют сделать вывод, что фактически доставка и передача товара от данного поставщика покупателю не осуществлялась.

ООО "Калейдоскоп" зарегистрировано 10.09.2013 в качестве юридического лица в Инспекции Федеральной налоговой службы по Сургутскому району Ханты-Мансийского автономного округа - Югры, юридический адрес: 628406, Ханты -Мансийского автономный округ - Югра, г. Сургут, ул. Университетская, д. 39, кв. 377. Учредителем и руководителем ООО "Калейдоскоп" является Емельянов Денис Владимирович, который выступал в качестве учредителя и (или) руководителя еще 2 организаций: ООО "Континент" г. Ижевск, ООО "Сакрат" г. Москва.

В ходе осмотра помещений Межрайонной ИФНС N 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу установлено, что по указанному адресу находится жилой дом, при звонке по домофону в кв. 377 никто не ответил. Общая администрация дома отсутствует, вывески не обнаружены.

В результате анализа данных, содержащихся в федеральных информационных ресурсах, установлено, что ООО "Калейдоскоп" применяет общую систему налогообложения, является плательщиком НДС, с момента регистрации не имело в собственности движимого и недвижимого имущества.

По итогам налоговых периодов 2015 при выручке от реализации в размере 16077374 руб. сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, составила всего 24618 руб. Удельный вес вычетов составил 99,15%. Отношение суммы исчисленного налога на прибыль к сумме доходов от реализации за 2015 составляет 0,02%. Минимальные суммы налогов, исчисленные в связи с применением общей системы налогообложения, в бюджет не уплачены.

При проведении анализа налоговых деклараций по НДС, налогу на прибыль ООО "Калейдоскоп" за 2015 и 2016 г. установлено, что налоговые вычеты по НДС за 2015 г. составляют 99,15%, за 2016 - 99,72%. Суммы налога к уплате в бюджет не сопоставимы с оборотами по реализации товаров, работ, услуг. Всего за 2015 г. ООО "Калейдоскоп" исчислено налогов 27 868 руб. при доходах от реализации 16 054 164 руб. За 2016 г. исчислено налогов 10 068 руб., при доходах от реализации 20 158 150 руб.

Подписантом налоговых деклараций по НДС и налогу на прибыль ООО "Калейдоскоп" является ООО "Бизнес решения" в лице Мыльникова Дмитрия Александровича по доверенности от 28.04.2014, который при допросе от 08.08.2017 отрицал факт наличия каких-либо взаимоотношений с ООО "Калейдоскоп". По результатам анализа налоговых деклараций, представленных налогоплательщиками в инспекции за 2 квартал 2015, на предмет "массового" подписанта, установлено, что налоговые декларации по НДС Мыльников Дмитрий Александрович по доверенности от 28.04.2014 также подписывал и по другим организациям, имеющим "технические" признаки.

Согласно показаниям Игрунова М.М. при определении выбора ООО "Калейдоскоп" одно из условий было - оплата товара после исполнения обязательств поставщиком, частичная оплата товара. Однако, оплата за товар произведена заявителем безналичным путем до поставки товара 23.06.2015 г. двумя платежными поручениями на сумму 2 200 000 руб. и на 2 150 000 руб.

Анализ движения денежных средств по расчетному счету ООО "Калейдоскоп" показал, что поступившие от ООО "МИНК" суммы в оплату за товар, на другой день выводятся из контролируемого оборота путем перечисления Емельянову Д.В. (руководителю и учредителю ООО "Калейдоскоп"), путем возвратов по договору займа, и подотчет, а также перечисляются организациям, отсутствующим по юридическим адресам, представляющим декларации с удельным весом вычетов по НДС близким к 100%, зарегистрированным на физических лиц, являющихся "массовыми" директорами, в дальнейшем перечисляются на подотчет, возвращаются в виде займов, то есть, движение денежных средств является транзитным.

При этом, установлено отсутствие фактов перечисления денежных средств за долото буровое С-ЦГВ 3-393,7 и отсутствие хозяйственных операций, связанных с реальным осуществлением финансово-хозяйственной деятельности - оплата коммунальных услуг, электроэнергии, аренда помещения, оборудования, транспортных средств.

В ходе выездной налоговой проверки ООО "МИНК" был представлен регистр - расчет амортизации основных средств за январь - декабрь 2015 г., согласно которому начислена амортизация по долоту буровому на сумму 1 701 434,16 руб. При этом, согласно регистру-расчету амортизации основных средств с июня 2014 по ноябрь 2015 г., представленному ООО "МИНК" в адрес Государственного заказчика Госкорпорации "Росатом", амортизация на долото не начислялась, что также свидетельствует о формальном отражении ТМЦ в учете ООО "МИНК".

Кроме того, в ходе проверки инспекцией были сопоставлены цены на долото буровое С-ЦГВ 3-393,7. При сопоставлении цен на аналогичный товар установлена реализация долота по цене от 100 000 руб. до 200 000 руб., тогда как заявитель приобретает его у ООО "Калейдоскоп" за 4 350 000 руб.

Таким образом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что совокупность представленных инспекцией доказательств подтверждает законность и обоснованность доначисления спорной суммы НДС, налога на прибыль, пени и налоговых санкций, представленные заявителем документы содержат недостоверные сведения и не могут служить основанием для получения права на налоговый вычет.

Доводы налогоплательщика по указанным эпизодам правомерно отклонены судом первой инстанции, как противоречащие представленным в материалы дела доказательствам.

Суд апелляционной инстанции не находит оснований переоценки данных обстоятельств, установленных судом первой инстанции.

Вместе с тем, судом первой инстанции установлено непроявление налогоплательщиком должной осмотрительности при выборе спорных контрагентов, отсутствие доказательств, обуславливающих критерии выбора налогоплательщиком спорных контрагентов, выводы инспекции в данной части налогоплательщиком документально не опровергнуты.

В соответствии с п. 10 постановления N 53 факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

В соответствии со ст. 421 ГК РФ предпринимательская деятельность предполагает риск, связанный с неисполнением или ненадлежащим исполнением своих обязанностей контрагентом, и поэтому, осуществляя расчеты с организациями, налогоплательщик обязан проявить должную осмотрительность при выборе контрагентов. Такая осмотрительность предполагает заключение сделки только с организациями, реально осуществляющими предпринимательскую или иную экономическую деятельность. Вступая в правоотношения, избирая партнера по сделке, налогоплательщик свободен в выборе партнера. В гражданско-правовые отношения субъекты хозяйствования вступают по своей воле и в своем интересе, руководствуясь принципом свободы договора. Заключая сделку с контрагентом, общество должно было исходить из того, что гражданско-правовая сделка влечет для него и налоговые последствия. При этом по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Таким образом, принимая во внимание, что налогоплательщик свободен в выборе контрагентов и должен был проявить такую степень заботливости и осмотрительности, которая позволит ему рассчитывать на надлежащее поведение контрагентов, в том числе, в сфере налоговых правоотношений, негативные последствия выбора неблагонадежных контрагентов, документы, оформляющие сделку с которыми не отвечают критериям достоверности, не могут быть переложены на бюджет при реализации права на налоговые вычеты.

По смыслу правовых подходов, выработанных судебной практикой, целесообразно рассматривать вопрос о степени осмотрительности применительно к конкретной сделке (чем значимее, дороже сделка для предпринимательской деятельности налогоплательщика, тем выше должна быть степень осмотрительности последнего в соответствующем выборе).

Вместе с тем, доводы заявителя и представленные в их подтверждение документы не свидетельствует о проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности при выборе спорных контрагентов ООО "Ирий" и ООО "Калейдоскоп".

Сведения о регистрации контрагентов в качестве юридического лица, постановке на налоговый учет сами по себе не характеризуют организацию как добросовестного налогоплательщика, имеющего деловую репутацию на рынке товаров (работ, услуг).

Из показаний работников ООО "МИНК" следует, что помимо директора ООО "МИНК" Игрунова М.М. организацию ООО "Ирий" никто из опрошенных не знает. Главный бухгалтер Батакова Л.Н. видела только документы ООО "Ирий", которые принес Игрунов М.М. Согласно показаниям главного бухгалтера Батаковой Л.Н. основные поставщики - Интерпартнер, Атланта Агро, техногаз, Техноойл, ТЭКО. Поиском поставщиков занимался Игрунов М.М. Еще основной поставщик Дормостстрой, который поставлял асфальт и битум. Мы работаем с поставщиками, с которыми сотрудничаем длительное время, из года в год. На благонадежность контрагента проверяет сам директор. Товар поставляет сам поставщик, за доставку мы ничего не платим, все входит в цену товара (протокол допроса свидетеля от 17.08.2017 г.).

В ходе допросов, проведенных 24.07.2017 и 06.12.2017, Игрунов М.М. дает противоречивые показания. Так, 24.07.2017 директор общества утверждает, что "договор был разовый, с предложением они вышли к нам сами, позвонили по сотовому телефону, мой телефон указан на визитной карточке компании. Перед тем как заключить договор с ООО "Калейдоскоп", просматривалась программа Контур и сайт ФНС. В тот момент организация являлась действующей, отчитывалась в налоговый орган" (протокол допроса N 1 от 24.07.2017). 06.12.2017 Игрунов М.М. по поводу инициативы заключения договора уже меняет показания, утверждая, что "инициатором заключения договора являлся я, договор на какой срок заключался, я уже не помню. Условия заключения договора поставки оговаривались по телефону, мне представился как директор, номер телефона, по которому я разговаривал, я уже не помню. Изначально по интернету мы нашли эту организацию, нашли их реквизиты, где был указан номер телефона, потом проверили ее на благонадежность, занесение в реестр, платежеспособность, и как отчитывается. Только потом я с ними связался". (протокол допроса N 7 от 06.12.2017).

Исходя из важности рассматриваемой сделки уровень внимания к выбору контрагентов должен быть повышенным, учитывая, что сумма покупок по контрагентам ООО "Ирий" и ООО "Калейдоскоп" занимала значительный объем для налогоплательщика, доводы в обоснование выбора спорного контрагента не могут быть признаны достаточными.

Заявителем не представлены достаточные доказательства того, что до заключения договоров он убедился в деловой репутации контрагентов, их платежеспособности, возможности исполнения обязательства без риска, наличия у контрагентов необходимых ресурсов.

Вступая во взаимоотношения с названными контрагентами, налогоплательщик был свободен в выборе и на него возложена обязанность проявить такую степень заботливости и осмотрительности, которая позволила бы ему рассчитывать на надлежащее исполнение обязанностей в сфере налоговых правоотношений. Принимая универсально-передаточные и другие документы, налогоплательщик осознавал, что на основании этих документов им будут заявлены вычеты по НДС, соответственно, обязан убедиться в том, что они подписаны полномочным представителем и содержат достоверные сведения.

Обществом не представлена также деловая переписка, контактные данные спорных контрагентов, через которые с ним осуществлялась оперативная связь, иные сведения, которые могли бы свидетельствовать о реальном существовании организации (рекламная информация в СМИ или в сети Интернет), а не использовании их лишь для оформления первичных документов, необходимых для получения налоговых вычетов.

Неблагоприятные последствия недостаточной осмотрительности в предпринимательской деятельности ложатся на лицо, заключившее такие сделки и не могут быть перенесены на федеральный бюджет посредством уменьшения налоговых обязательств и осуществления необоснованных выплат, а в случае недобросовестности контрагента налогоплательщик несет определённый риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности произвести налоговые вычеты по НДС.

Следовательно, принимая соответствующие документы от контрагентов, общество должно было учитывать, что они служат основанием для применения вычетов по НДС и, соответственно, должно было удостовериться не только в документах, подтверждающих государственную регистрацию указанных юридических лиц, но и установить личность лиц, подписавших данные документы от имени контрагентов, а также убедиться в соответствующих полномочиях на совершение юридически значимых действий.

Вместе с тем, судом первой инстанции обоснованно учтено, что договор и универсальные передаточные документы со спорными контрагентами составлены формально. Так, договор поставки от 16.01.2015 N сбг-7 имеет простую типовую форму, не содержит порядка взаимоотношений двух контрагентов, отсутствует информация о том, что и куда поставляется, в каком количестве, какого качества, по какой цене, каким образом осуществляется заказ товара (по заявкам, телефону, интернету).

При этом, судом первой инстанции объективно не приняты во внимание представленные заявителем в судебное заседание сертификат соответствия и паспорт качества на поставленный ООО "Ирий" в адрес ООО "МИНК" товар, поскольку обстоятельств невозможности представить инспекции вышеназванные документы при проведении выездной проверки налогоплательщик не привел, ООО "Ирий" в ходе проверки какие-либо документы не представляло. ООО "МИНК" не смогло пояснить источник получения документов, представленных им в материалы дела в подтверждение взаимоотношений с ООО "Ирий". При этом, получение указанных документов по адресу регистрации ООО "Ирий" в настоящее время невозможно, поскольку ООО "Ирий" по юридическому адресу не находится, о чем имеется соответствующая отметка в выписке из ЕГРЮЛ.

Кроме того, в ходе выездной налоговой проверки установлено, что заявитель приобретал материалы для выполнения работ в рамках государственного контракта на выполнение работы "Реабилитация загрязнённых радионуклидами участков промплощадки ОАО "Чепецкий механический завод"" N Д.4ш.21.2.4.14.1080 от 11.06.2014, заключенного с Государственной корпорацией по атомной энергии "Росатом" и договора подряда N 19/7359-Д от 05.06.2015, заключенного с АО "Чепецкий механический завод".

В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля от Государственной корпорации по атомной энергии "Росатом" сопроводительным письмом от 06.04.2018 N 134624 был представлен акт N 2 от 30.11.2015 и справка N1 от 30.11.2015 о стоимости выполненных работ и затратах по государственному контракту N Д.4ш.21.2.4.14.1080 от 11.06.2014 г., дополнительному соглашению от 18.07.2014 г. N1. Перечень работ, выполненных ООО "МИНК" в представленном акте сдачи-приемки выполненных работ не конкретизирован, предметные статьи расходов с указанием фактических затрат отражены в справке о стоимости выполненных работ и затрат. Так, в справке N1 от 30.11.2015 отражена фактическая стоимость выполненных работ и затрат на выполнение работ по объекту "Реабилитация загрязненных радионуклидами участков промплощадки ОАО "Чепецкий механический завод", которая составила 111 200 000 руб. в т.ч. "Материалы" фактические затраты 68 197 719,16 руб. (на объемы 2014 материалов - 19 847 220,23 руб., на объемы 2015 г. - 48 350 498,93 руб.) в т.ч. долота трехшарошечные 1 шт. стоимостью 266 562 руб.; сода кальцинированная техническая 4.125 тн. стоимостью 26 688 руб.; глина бентонитовая 181.5 тн. Стоимостью 738 732 руб.; долота трехшарошечные тип III 6 шт. стоимостью 1 599 384 руб.; сода кальцинированная техническая 18 тн. стоимостью 116 460 руб.; глина бентонитовая 792 тн. стоимостью 3 223 566 руб. (т. 5 л.д.157-160).

Таким образом, стоимость материалов, заявленная в справке N 1 от 30.11.2015 значительно ниже, чем оплачена в адрес ООО "Ирий" и ООО "Калейдоскоп", что свидетельствует о намеренном завышении расходов и налоговых вычетов ООО "МИНК". При этом, в указанной справке ООО "МИНК" ссылается на первичные бухгалтерские документы, предоставленные ООО "Ирий" и ООО "Калейдоскоп".

В ходе дополнительных мероприятий налогового контроля проведен допрос генерального директора ОАО "Чепца" Набокова В.Ф. (объяснение от 03.04.2018 г.), который в ходе допроса пояснил: "ОАО "Чепца" по договору субподряда для ООО "МИНК" осуществляла работы на хвостохранилище, все работы в ОАО "ЧМЗ" от имени ООО "МИНК" были выполнены работниками и специалистами ОАО "Чепца". Набоков В.Ф. также указал, что стал директором по просьбе Игрунова М.М., финансами ОАО "Чепца" он сам не занимался. Все финансовые вопросы необходимо было согласовывать с Игруновым М.М. Главный бухгалтер Силкина Т.А. также действовала по указанию Игрунова М.М. Про таких поставщиков как ООО "Ирий" и ООО "Калейдоскоп" Набокову В.Ф. ничего не известно (т. 4 л.д. 99-100).

При проведении допроса мастера ООО "МИНК" Вершинина А.А. (протокол допроса N 4 от 23.03.2018 г.) свидетель показал следующее: на объекте "Реабилитация загрязненных радионуклидами участков ОАО "ЧМЗ" для выполнения этих работ привлекались рабочие ОАО "Чепца" таких специальностей как бетонщики, плотники, разнорабочие. Техника - трактора, погрузчики, автокран, экскаваторы, грейдер, которая работала на этом объекте, принадлежала вся ООО "МИНК". Сырье и материалы для выполнения работ на данном объекте привозили как с ООО "МИНК", так и с базы ОАО "Чепца". Я как то и не разделял, чьи материалы были, так как финансами ООО "МИНК" и ОАО "Чепца" распоряжался один и тот же человек - Игрунов М.М. Вполне возможно, что какой то материал был использован и от ОАО Чепца".

При проведении допроса главного инженера ООО "МИНК" Шохонова В.А.(протокол допроса N 5 от 26.03.2018 г.) свидетель показал следующее: "люди, которые работали на объекте "Реабилитация загрязненных радионуклидами участков ОАО ЧМЗ" были из ОАО "Чепца" и из ООО "МИНК". ТМЦ были доставлены из ООО "МИНК" и ОАО "Чепца". Что Игрунов М.М. говорил, то мы и выполняли".

При проведении допроса главного бухгалтера ОАО "Чепца" Силкиной Т.А. (протокол допроса N 6 от 26.03.2018 г.) свидетель показала следующее: "при выполнении работ "Реабилитация загрязненных радионуклидами участков ОАО ЧМЗ" ОАО "Чепца" использовала свое сырье и свои материалы, да и по договору субподряда было условие, что работы ОАО "Чепца" выполняет собственными силами и своими средствами".

На запрос инспекции N 08-1-24/02160 от 05.04.18 АО "ЧМЗ" письмом от 11.04.2018 N19-124-04/5392-ис направило документы, подтверждающие взаимодействие с ООО "МИНК" по объекту "Консервация отработанного хвостохранилища N 1 ОАО "ЧМЗ". В числе предоставленных документов имеется накопительный журнал ООО "МИНК", согласно которому битум изготовлялся самим обществом (строка "приготовление битума с введением добавок в котлах") (т. 6 л.д. 164-173).

АО "ЧМЗ" также представлены документы ООО "МИНК", подтверждающие качество использованного материала: паспорт качества на праймер битумный AguaMast, дата изготовления 30.05.2015 г., производитель ООО "Завод ТехноНиколь"; паспорт качества N 2 битум БНД 90/130, дата изготовления 05.05.2015 г. объем 80 куб.м., изготовитель ООО "Камбит НК"; паспорт качества N 5 битум БНД 60/90, дата изготовления 26.01.2015 г. объем 75 куб.м., изготовитель ООО "Камбит НК"; паспорт качества N 3453 битум нефтяной дорожный вязкий марки БНД 60/90, объем 160 тн., изготовитель АО "Новокуйбышевский нефтеперерабатывающий завод"" (т.6 л.д. 140 -146).

В ходе анализа расчетного счета, регистров бухгалтерского учета ООО "МИНК" и документов, представленных ООО "Ирий", взаимоотношений между обществами с ООО "Завод ТехноНиколь", ООО "Камбит НК", АО "Новокуйбышевский нефтеперерабатывающий завод" не установлено.

По требованиям, выставленным в ходе выездной налоговой проверки, ООО "МИНК" паспорта качества на праймер битумный, поступивший от контрагента ООО "Ирий" не представлены.

Кроме того, согласно УПД ООО "Ирий" (поставщик) реализует ООО "МИНК" товар "Праймер битумный", а в актах о приемке выполненных работ (форма КС-2) отражено использование - битум нефтяной дорожный БНД 60/90 и битум дорожный жидкий.

В ходе дополнительных мероприятий налогового контроля проведен допрос ведущего инженера технадзора за строительными работами АО "ЧМЗ" Барышникова В.А. (протокол допроса N 1 от 15.03.2018 г.), который в ходе допроса показал следующее: "при выполнении работ "Консервация отработанного хвостохранилища N 1 ОАО ЧМЗ был необходим праймер битумный. Праймер битумный ООО "МИНК" могли изготовить и сами на своих производственных площадках или на своей базе, используя простой битум и ГСМ.".

Все выше указанные обстоятельства в совокупности свидетельствуют о недобросовестности действий налогоплательщика ООО "МИНК", направленных на занижение налоговой базы по налогу на добавленную стоимость. ООО "МИНК" уменьшило налоговую обязанность по уплате налога на добавленную стоимость и получило необоснованную налоговую выгоду, а именно увеличило вычеты по НДС в части сделок с контрагентами ООО "Ирий" и ООО "Калейдоскоп".

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что налоговым органом представлены достаточные доказательства, свидетельствующие не только о недостоверности представленных документов, но и о фактическом отсутствии хозяйственных операций со спорными контрагентами ООО "Ирий" и ООО "Калейдоскоп"", фактическими поставщиками товара являлись иные организации, спорные контрагенты выступали лишь в качестве формальных поставщиков в целях получения обществом необоснованной налоговой выгоды.

При проведении мероприятий налогового контроля налоговым органом установлено, представленными в материалы дела доказательствами подтверждено и заявителем документально не опровергнуто, что спорные контрагенты не могли поставить товар в силу отсутствия у них необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности; спорные контрагенты по месту регистрации не находятся, отсутствуют необходимые ресурсы для ведения хозяйственной деятельности; транспортные средства, недвижимое имущество в собственности контрагентов отсутствуют, отсутствуют также производственные активы и трудовые ресурсы, у контрагентов отсутствуют расходы, характерные для ведения реальной финансово-хозяйственной деятельности (оплата аренды офиса, склада, коммунальных услуг, электроэнергии, канцелярских товаров выплата заработной платы, перечисления по гражданско-правовым договорам и прочие). Налоговые отчетности контрагентов содержат минимальные суммы налогов к уплате в бюджет.

Процессуальные нарушения при вынесении оспариваемого решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения налоговым органом не допущены, процессуальные права налогоплательщика соблюдены, что подтверждается представленными в материалы дела доказательствами.

При таких обстоятельствах, оснований для признания оспариваемого решения инспекции недействительным по правилам, предусмотренным частью 2 статьи 201 АПК РФ у суда первой инстанции не имелось.

Оснований для переоценки доказательств и сделанных на их основании выводов суд апелляционной инстанции не усматривает.

Суд апелляционной инстанции отмечает, что в целом, доводы апелляционной жалобы не опровергают выводы суда первой инстанции, не свидетельствуют о неправильном применении и нарушении им норм материального и процессуального права, по существу, сводятся к иной оценке установленных судом обстоятельств дела и подтверждающих данные обстоятельства доказательств.

Фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстанции в полном объеме на основе доказательств, оцененных в соответствии с правилами, определенными статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

С учетом изложенного, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным.

Оснований, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для отмены (изменения) судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено. Апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

Расходы по уплате государственной пошлины относятся на заявителя апелляционной жалобы в порядке статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 176, 258, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 07 февраля 2019 года по делу N А71-11892/2018 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Удмуртской Республики.

Председательствующий

В.Г. Голубцов

Судьи

Е.Е. Васева Е.В. Васильева