Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 30 сентября 2019 г. N 09АП-50323/19

г. Москва

30 сентября 2019 г.

Дело N А40-78766/18

Резолютивная часть постановления объявлена 23 сентября 2019 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 30 сентября 2019 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Суминой О.С.,

судей:	Лепихина Д.Е., Кочешковой М.В.,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания Бабажановым Н.Н.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ООО "Примаверина"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 24.06.2019 по делу N А40-78766/18

принятое судьей Суставовой О.Ю.

по заявлению ООО "Примаверина"

к Инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по г. Москве

при участии в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора, Инспекции Федеральной налоговой службы N 36 по г. Москве

о признании недействительным решения,

в присутствии:

от заявителя:	Попова А.С. по дов. от 01.11.2017;
от заинтересованного лица:	Горбунова А.Б. по дов. 02.10.2018, Ванина Е.Г. по дов. от 09.01.2019;
от третьего лица:	Шувалова Т.В. по дов. от 18.07.2019;

УСТАНОВИЛ:

ООО "Примаверина" (далее - Заявитель) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с требованием к Инспекции Федеральной налоговой службы России N 8 по г. Москве (далее - ИФНС России N 8 по г. Москве) о признании недействительным Решения от 27.03.2017 N 16/29 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 24.06.2019 в удовлетворении требований ООО "Примаверина" отказано полностью.

Не согласившись с принятым решением, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований. Указал на неверное толкование и применение судом первой инстанции норм материального права, а также несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела.

В судебном заседании представитель заявителя доводы апелляционной жалобы поддержал в полном объеме, изложил свою позицию, указанную в апелляционной жалобе, просил отменить решение суда первой инстанции, поскольку считает его незаконным и необоснованным, и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Представитель ответчика поддержал решение суда первой инстанции, с доводами апелляционной жалобы не согласился, считает жалобу необоснованной, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, а в удовлетворении апелляционной жалобы отказать.

Представитель третьего лица - Инспекции Федеральной налоговой службы N 36 по г. Москве поддержал решение суда первой инстанции, с доводами апелляционной жалобы не согласился.

Законность и обоснованность принятого решения проверены апелляционной инстанцией в порядке ст. ст. 266, 268 АПК РФ.

Изучив все представленные в деле доказательства, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыв на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, заявитель обратился в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к ИФНС России N 8 по г. Москве о признании недействительным решения N 16/29 от 27.03.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (с учетом решения ФНС России от 21.06.2018 N СА-4-9/10646@ сумм) в части: недоимки по налогу на прибыль за 2013, 2014 годы в размере 32 190 185 руб.; недоимки по НДС за 1-4 кварталы 2013 года, за 1-4 кварталы 2014 года в размере 22 708 097 руб.; штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) по налогу прибыль организаций за 2013 год в размере 3 364 300 руб., за 2014 год в размере 3 080 100 руб.; штрафа по НДС за 1 квартал 2014 года в размере 516 669 руб., за 2 квартал 2014 года в размере 577 866 руб., за 3 квартал 2014 года в размере 683 028 руб., за 4 квартал 2014 года в размере 363 034 руб.; в части начисления пеней по налогу на прибыль организаций за 2013, 2014 годы в размере 9 086 732 руб.; пеней по НДС за 1-4 кварталы 2013 года, 1-4 кварталы 2014 года в размере 8 822 114 руб. (с учетом многочисленных уточнений заявленного требования).

Судом установлено, ИФНС России N 8 по г. Москве проведена выездная налоговая проверка Заявителя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов за период с 01.01.2013 по 31.12.2014 года. По результатам выездной налоговой проверки налоговым органом вынесено решение от N 16/29 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 8 584 997 руб., а также п. 1 ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 23 760 руб., начислены пени в размере 17 909 546 руб., предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль и НДС в общей сумме 57 237 435 рублей. Решением Федеральной налоговой службы от 01.06.2018 NСА-4-9/ 10646(g) решение ИФНС России N 8 по г. Москве от 27.03.2017 N 16/29 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения отменено в части доначисления ООО "Примаверина" налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость по взаимоотношениям с ООО "Феникс-М", ООО "Фобос", ООО "Меркато-Трейдинг", ООО "Астория", ООО "Атлантис", ООО "Форпост" в размерах, превышающих суммы соответствующих доначислений, отраженных в контррасчетах Заявителя. В остальной части Федеральная налоговая служба оставила решение ИФНС России N 8 по г. Москве от 27.03.2017 N 16/29 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения без изменения, а жалобу ООО "Примаверина" без удовлетворения.

Вопреки доводам апелляционной жалобы, суд первой инснации, исследовав и оценив по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), имеющиеся в материалах дела доказательства, пришел к обоснованному выводу об отсутствии оснований для удовлетворения требования Заявителя исходя из следующего.

Результаты почерковедческой экспертизы подтверждают, что документы по взаимоотношениям между ООО "Примаверина" и каждого из контрагентов содержат недостоверные сведения о лице, их подписавшем; самостоятельное изготовление подлинников документов контрагента должностными лицами Заявителя; подконтрольность и согласованность действий должностных лиц Заявителя и каждого из поставщиков; значения показателей доходов в декларациях Заявителя максимально приближены к значениям показателей расходов;

Из анализа банковских выписок поставщиков установлено отсутствие платежей за коммунальные расходы, расходы на аренду помещений, выплаты по заработной плате.

Свидетельские показания сотрудников ООО "Примаверина" указывают на отсутствие реальных взаимоотношений Заявителя с каждым из поставщиков.

В отношении контрагентов второго звена судом установлено, отсутствие операций, характерных для нормальной хозяйственной деятельности добросовестного участника делового оборота, а именно: оплата аренды, оплата услуг связи, выдача заработной платы и т.д. При этом отсутствуют операции, связанные с приобретением товаров.

Данные обстоятельства подтверждают правомерность выводов суда первой инстанции об отсутствии реальности осуществления поставок нижнего белья спорными контрагентами, умышленное самостоятельное ведение формального документооборота по несуществующим сделкам с ООО "Меркато-Трейдинг", ООО "Фобос", ООО "Феникс-М", ООО "Астория", ООО "Атлантис" и ООО "Форпост".

Установлены несоответствия документов, представленных для обоснования произведенных расходов в целях налогообложения прибыли, а также включение в состав вычетов сумм НДС; показания свидетелей, зафиксированные в протоколах допросов; заключение эксперта; иные доказательства, полученные в рамках мероприятий налогового контроля, в своей совокупности и взаимной связи указывают на получение ООО "Примаверина" необоснованной налоговой выгоды посредством создания видимости совершения сделок с организациями ООО "Меркато-Трейдинг", ООО "Фобос", ООО "Феникс-М", ООО "Астория", ООО "Атлантис" и ООО "Форпост", которые фактически товары в адрес Заявителя не поставляли.

В ходе выездной налоговой проверки установлены факты и обстоятельства, свидетельствующие о невозможности поставки в адрес ООО "Примаверина" товара, поставщиком которого значатся ООО "Меркато-Трейдинг", ООО "Фобос", ООО "Феникс-М", ООО "Астория", ООО "Атлантис" и ООО "Форпост", а именно: - представленные в обоснование получения налоговой выгоды первичные документы данных поставщиков содержат недостоверные сведения о лице, их подписавшем от имени генерального директора организации;

-невозможность реального осуществления поставки данными поставщиками товара, являющегося предметом договора, заключенного с ООО "Примаверина", в результате отсутствия необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия технического персонала, основных средств и производственных активов;

-поставкой товара импортером на территорию РФ под торговым знаком, правообладателем которого является Заявитель;

-умышленное создание фиктивного документооборота проверяемым налогоплательщиком с целью увеличения покупной стоимости товара, заявленного как приобретенный у поставщиков;

-основная часть денежных средств, перечисленных 000 "Примаверина" на расчетный счет каждого из поставщиков, путем осуществления транзитных платежей через счета более 10 организаций направлена на покупку ценных бумаг, а также выведена за пределы территории РФ и получена наличными денежными средствами.

Таким образом, суд первой инстанции правомерно и с учетом представленных доказательств вынес Решение, где основанием для отказа в удовлетворении заявленных требований послужили обстоятельства установленные ИФНС России N 8 по г. Москве в рамках проведенных мероприятий налогового контроля в отношении ведения Заявителем финансово-хозяйственной деятельности с ООО "Меркато-Трейдинг", ООО "Фобос", ООО "Феникс-М", ООО "Астория", ООО "Атлантис" и ООО "Форпост", свидетельствующие о получении Заявителем необоснованной налоговой выгоды по взаимоотношениям с вышеуказанными контрагентами.

Судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о том, что при недобросовестности привлеченных контрагентов реальность осуществления хозяйственных операций является определяющим условием получения налоговой выгоды (при условии проявления налогоплательщиком должной осмотрительности). При этом суд обоснованно исходил из того, что именно налогоплательщику необходимо подтвердить не выполнение работ (поставку товаров) как таковых, а выполнение работ (поставку товара) именно его контрагентом.

Судом первой инстанции проверен и опровергнут довод Заявителя о неверном определении ИФНС России N 8 по г. Москве действительных налоговых обязательств Заявителя после принятия решения Федеральной налоговой службой по жалобе Заявителя.

Решением Федеральной налоговой службы N СА-4-9/10646@ от 08.06.2018 жалоба Заявителя удовлетворена в части принятия расчета Заявителя по определению налоговых обязательств. ИФНС России N 8 по г. Москве внесены соответствующие арифметические исправления, о чем сообщено 000 "Примаверина" в соответствии с Письмом N16-10/022764 от 10.07.2018.

Кроме того, с учетом Письма N 16-10/031133 от 17.09.2018 об обнаружении технической ошибки, произведен перерасчет действительных налоговых обязательств Заявителя:

По налогу на добавленную стоимость (НДС) за 1 квартал 2013 года установлена неуплата налога в результате занижения налоговой базы, доначисления составили 969 303 руб. На основании ст. 113 НК РФ Заявитель не привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НКРФ.

По НДС за 2 квартал 2013 года установлена неуплата налога в результате занижения налоговой базы, доначисления составили 733 588 руб. На основании ст.ПЗ НК РФ Заявитель не привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ.

По НДС за 3 квартал 2013 года установлена излишняя уплата налога в размере 229 606 руб. Соответственно за указанный период Заявитель к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ не привлекался. Согласно лицевому счету ООО "Примаверина" на дату окончания срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом установлена излишняя уплата налога, за Заявителем числилась недоимка в размере 1 735 981 руб.

По НДС за 4 квартал 2013 года установлена излишняя уплата налога в размере 642 770 руб. Соответственно за указанный период Налогоплательщик к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ не привлекался. Согласно лицевому счету 000 "Примаверина" на дату окончания срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом установлена излишняя уплата налога, за Заявителем числилась недоимка в размере 1 506 285 руб.

По НДС за 1 квартал 2014 года установлена неуплата налога в размере 575 781 руб. Согласно лицевому счету ООО "Примаверина" на дату окончания срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом установлена неуплата налога, за Заявителем числилась недоимка в размере 863 515 руб.

Соответственно, в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ Общество привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 115 156 руб. (575 781 х 20%).

По НДС за 2 квартал 2014 год установлена неуплата налога в размере 2 642 502 руб. Согласно лицевому счету ООО "Примаверина" на дату окончания срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом установлена неуплата налога, за Обществом числилась недоимка в размере 1 439 296 руб. Соответственно, в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ Общество привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 528 500 руб. (2 642 502 х 20%).

По НДС за 3 квартал 2014 год установлена излишняя уплата налога в размере 2 040 341 руб. Соответственно за указанный период Налогоплательщик к ответственности. предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ не привлекался. Согласно лицевому счету ООО "Примаверина" на дату окончания срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом установлена излишняя уплата налога, за Обществом числилась недоимка в размере 4 081 798 руб.

По НДС за 4 квартал 2014 года установлена неуплата налога в размере 298 878 руб. Согласно лицевому счету ООО "Примаверина" на дату окончания срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом установлена неуплата налога, за Обществом числилась недоимка в размере 2 041 457 руб. Соответственно, в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ Заявитель привлечен к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 59 776 руб. (298 878 х 20%).

Таким образом, на основании ст. 122 НК РФ, а также с учетом Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", общая сумма штрафных санкций составила 727 192 руб.

Довод Заявителя о несоразмерности суммы штрафа по НДС сумме недоимки также проверен судом первой инстанции и правомерно отклонен по следующим основаниям.

В соответствии с п. 20 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 г. N 57 в силу статьи 122 НК РФ занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействия) налогоплательщика образуют состав предусмотренного данной нормой правонарушения лишь в том случае, если такие действия (бездействия) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу.

При применении приведенной нормы необходимо принимать во внимание соответствующие положения статей 78 и 79 НК РФ, согласно которым задолженность налогоплательщика по уплате налога подлежит погашению посредством ее зачета в счет

подлежащих возврату налогоплательщику излишне уплаченных или взысканных сумм налога, пеней, штрафа.

Поэтому судам надлежит исходить из того, что по смыслу взаимосвязанных положений упомянутых норм занижение суммы конкретного налога по итогам определенного налогового периода не приводит к возникновению у налогоплательщика задолженности по этому налогу, в связи с чем не влечет применения ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, в случае одновременного соблюдения следующих условий:

* на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога;

* на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика.

Если при указанных условиях размер переплаты был менее суммы заниженного налога, налогоплательщик подлежит освобождению от ответственности в соответствующей части.

Из приведенного выше расчета усматривается, что при расчете сумм штрафа налоговый орган по итогам каждого налогового периода учел наличие излишне уплаченных сумм налога в предыдущих периодах. Кроме того, сумма штрафа рассчитана в 20%-ом соотношении от установленной суммы неуплаченного налога за каждый налоговый период.

Судом первой инстанции правомерно пришел к выводу о том, что начисление пеней за 2013 год в размере 96 246,4 руб. законно и обоснованно, а проценты начислены налоговым органом с учетом Решения ФНС России о необоснованности части выводов ИФНС России N 8 по г. Москве относящихся к определению действительной налоговой обязанности Заявителя, ошибок судом не установлено.

Согласно расчету пени, представленному ИФНС России N 8 по г. Москве в материалы настоящего дела, пени за 2013 год составляют 96 246,4 руб.

Применение положений п. 1 ст. 113 НК РФ к правоотношениям, касающимся доначисления по результатам налоговой проверки сумм налогов и пеней, изначально означало бы, лишение какого-либо правового значения норм, закрепленных в ст. 87 НК РФ, п. 4 ст. 89 НК РФ, и фактически влекло бы за собой бессмысленность проведения мероприятий налогового контроля в сроки, установленные данной статьей НК РФ.

Данная позиция нашла свое отражение в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 31.08.2015 N 305-КП 5-9866.

Суд первой инстанции проверил и признал не соответствующим фактическим обстоятельствам дела довод Заявителя о том, что пени в нарушение ст. 75 НК РФ были рассчитаны, исходя из сумм недоимки по НДС без учета уменьшенных сумм доначислений по итогам реше