Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20 ноября 2019 г. N 18АП-11241/19

г. Челябинск

20 ноября 2019 г.

Дело N А76-2299/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 13 ноября 2019 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 20 ноября 2019 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ивановой Н.А.,

судей Арямова А.А., Костина В.Ю.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Козельской Е.М., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Буташова Виктора Тимофеевича на решение Арбитражного суда Челябинской области от 18.06.2019 по делу N А76-2299/2018.

В судебном заседании приняли участие представители:

индивидуального предпринимателя Буташова Виктора Тимофеевича - Райз Р.М. (паспорт, доверенность N 74 АА 3544058 от 16.06.2017, диплом), Яценко К.И. (паспорт, доверенность N 74 АА 4562047 от 14.05.2019, диплом);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Челябинской области - Толкачев О.А. (удостоверение, доверенность от 25.12.2018), Щанкина Н.М. (удостоверение, доверенность от 09.10.2019), Павлюк С.Н.( удостоверение, доверенность от 09.10.2019);

Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области - Толкачев О.В. (удостоверение, доверенность N 06-31/81/018 от 09.01.2019).

Индивидуальный предприниматель Буташов Виктор Тимофеевич (далее - заявитель, ИП Буташов В.Т., предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Челябинской области (далее - заинтересованное лицо, МИФНС N 17 по Челябинской области, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 14-10 от 31.08.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога, подлежащего уплате в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСНО) в размере 561 600 руб., пени по данному налогу в размере 214 178 руб. 52 коп., привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в виде штрафа в размере 14 040 руб., доначисления налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в размере 134 186 руб., пени по данному налогу в размере 33 767 руб. 56 коп., привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 3 355 руб., доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 5 296 423 руб., пени по данному налогу в размере 1 801 858 руб., привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 132 410 руб., привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 119 НК РФ в виде штрафа в размере 211 973 руб.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Челябинской области (далее - третье лицо, Управление, УФНС по Челябинской области).

Решением Арбитражного суда Челябинской области от 27.07.2018 (резолютивная часть от 27.08.2018), заявленные требования удовлетворены, решение МИФНС N 17 по Челябинской области N 14-10 от 31.08.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога, подлежащего уплате в связи с применением УСН в размере 561 600 руб., пени в размере 214 178 руб. 52 коп., штрафа в размере 14 040 руб., доначисления НДФЛ в размере 134 186 руб., пени в размере 33 767 руб. 56 коп., штрафа в размере 3 355 руб., доначисления НДС в размере 5 296 423 руб., пени в размере 1 801 858 руб., штрафа в размере 132 410 руб., штрафа в размере 211 973 руб. признано недействительным

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.10.2018 (резолютивная часть от 29.10.2019) решение Арбитражного суда Челябинской области от 27.07.2018 по делу N А76-2299/2018 оставлено без изменения, апелляционная жалоба МИФНС N 17 по Челябинской области - без удовлетворения.

Постановлением Арбитражного суда Уральского округа от 22.02.2019 (резолютивная часть от 21.02.2019) решение Арбитражного суда Челябинской области от 27.07.2018 по делу N А76-2299/2018 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.10.2018 по тому же делу отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Челябинской области.

Решением Арбитражного суда Челябинской области от 18.06.2019 (резолютивная часть от 18.06.2019), в удовлетворении заявленных требований отказано в полном объеме.

ИП Буташов В.Т. (далее также - податель жалобы) не согласился с вынесенным решением и обратился в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда отменить.

В обоснование доводов апелляционной жалобы указывает, что выводы налогового органа о признаках предпринимательской деятельности в части продажи имущества имеют предположительный характер и не подтверждаются доказательствами. Заявителем в материалы дела представлены доказательства, что приобретение объектом недвижимости связана с целью вложения своих денежных средств без намерения получать от них прибыль. Продажа спорных объектов обусловлена лишь возвратом когда-то вложенных денежных средств, что подтверждается продолжительностью владения, наличие убытков или отсутствие дохода при продаже, неиспользование спорных объектов в предпринимательской деятельности, совместная собственность с супругой (согласие на продажу имущества), источником денежных средств для приобретения объектов не является предпринимательская деятельность, что подтверждается тем, что объекты недвижимости приобретены задолго до регистрации в качестве предпринимателя, полученные от продажи средства использовались в личных целях.

Также указывает, что налоговым органом неверно применен расчетный метод и не предоставлены вычеты по НДС.

В суд апелляционной инстанции налоговым органом представлен отзыв на апелляционную жалобу, в котором он указал, что решение суда является законным и обоснованным, апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

В судебном заседании лица, участвующие в деле, поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе, отзыве на нее.

После отложения судебного заседания 11.11.2019 налогоплательщиком в суд апелляционной инстанции представлен новый пакет документов в подтверждение налоговых вычетов (договор N 18 от 31.01.2014, счета-фактуры, акты выполненных работ). Представители налогоплательщика заявили ходатайство о приобщении указанных документов в материалы дела.

Представители инспекции и Управления возражают в приобщении указанных документов.

Суд апелляционной инстанции в соответствии с ч. 2 ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отказывает в удовлетворении указанного ходатайства, поскольку налогоплательщиком не была обоснована уважительность причин, препятствовавших представлению указанных документов в суд первой инстанции. Кроме того, данные документы были получены заявителем после вынесения решения. Доказательств, что запросы в адрес контрагента были направлены до вынесения решения судом первой инстанции, заявителем не представлено.

Также суд апелляционной инстанции отмечает, что постоянное представление налогоплательщиком новых доказательств на стадии апелляционного обжалования приведет к затягиванию процесса.

Законность и обоснованность судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Из материалов дела следует, что МИФНС России N 17 по Челябинской области проведена выездная налоговая проверка ИП Буташова В.Т. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2013 по 31.12.2015.

По результатам проверки инспекцией составлен акт от 04.05.2017 N 14-10 и вынесено решение от 31.08.2017 N 14-10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым (с учетом решения УФНС России по Челябинской области) доначислены в том числе: УСНО в размере 561 600 руб., пени по УСНО в размере 214 178 руб. 52 коп., привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 14 040 руб.; НДФЛ в размере 134 186 руб., пени по НДФЛ в размере 33 767 руб. 56 коп., привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 3 355 руб.; НДС в размере 5 296 423 руб., пени по НДС в размере I 801 858 руб., привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК в виде штрафа в размере 132 410 руб., к налоговой ответственности по п.1 ст. 119 НК РФ в виде штрафа в размере 211 973 руб.

Не согласившись с принятым решением в указанной части предприниматель обратился в Арбитражный суд Челябинской области с соответствующим заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции исходил из того, что реализация предпринимателем объектов недвижимости была связана с осуществлением им предпринимательской деятельности.

Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности, суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции являются правильными, соответствуют обстоятельствам дела и действующему законодательству.

В силу статьи 41 НК РФ доходом для целей налогообложения признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" НК РФ.

Согласно статье 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

На основании статьи 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения у налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, учитываются:

- доходы от реализации товаров (работ, услуг), реализации имущества и имущественных прав, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ;

- внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 249 НК РФ, в целях настоящей главы доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Согласно пункту 1 статьи 346.18 НК РФ в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя.

Пунктом 1 статьи 346.17 НК РФ установлено, что в целях настоящей главы датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 НК РФ в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг). При определении налоговой базы по НДС выручка от реализации определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах (пункт 2 статьи 153 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

При этом, согласно пункту 1 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 209 НК РФ объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками - физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

Согласно статье 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или, право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных гл. 23 Налогового кодекса Российской Федерации.

Моментом определения налоговой базы, в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ, является дата фактического получения дохода.

В ходе проверки налоговым органом установлено занижение налоговой базы по УСНО за 2013 год в результате невключения предпринимателем в доход сумм, полученных от реализации 2 объектов недвижимости.

Согласно сведениям, полученным из Управления Росреестра Челябинской области, налогоплательщиком в 2013 году реализованы следующие объекты недвижимости (земельные участки), доход от реализации которых включен налоговым органом в налоговую базу по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСНО:

- квартира (кадастровый номер 74:33:0311001:8704), расположенная по адресу: г.Магнитогорск, ул.50-летия Магнитки, д.29, корпус 1, кв.87, получен доход от реализации в сумме 1 360 000 руб.,

- помещение (кадастровый номер (74:33:1330001:363), расположенное по адресу: г.Магнитогорск, ул.50-летия Магнитки, д.52 "В", помещение 1, получен доход от реализации в сумме 8 000 000 руб.

Реализацию указанных объектов недвижимости налогоплательщик не включил в состав доходов, полученных от предпринимательской деятельности, не отразил в книге учета доходов и расходов индивидуального предпринимателя, применяющего УСНО, за 2013 год и в налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСНО за 2013 год.

Также в ходе проверки инспекцией установлена неуплата НДФЛ за 2014-2015 годы в сумме 134 186 руб. в результате занижения налоговой базы, в связи с невключением налогоплательщиком в состав доходов сумм, полученных от реализации объектов недвижимости.

ИП Буташов В.Т. в период с 01.01.2014 по 31.12.2015 применял общую систему налогообложения и являлся плательщиком НДФЛ.

В 2014-2015 годах реализовал 17 объектов недвижимости на общую сумму 51 161 966 руб., в том числе за 2014 год 15 объектов на сумму 50 161 966 руб., за 2015 год 2 объекта на сумму 1 000 000 руб. Расходы, связанные с приобретением указанных объектов недвижимости составили 50 141 392 руб., в том числе: за 2014 год - 49 141 392 руб., за 2015 год - 1 000 000 руб., а именно:

- квартира (кадастровый номер 74:33:0129005:1362), расположенная по адресу: г.Магнитогорск, ул.Октябрьская, д.17, кв.133, приобретена 17.03.2011, доход от реализации квартиры с учетом произведенных расходов составил 350 000 руб. (1 350 000 руб. - 1 000 000 руб.),

- нежилое помещение (кадастровый номер 74:33:0307001:821), общей площадью 124,2 кв.м., расположенное по адресу: г.Магнитогорск, ул.Советская, д. 166, корпус 2, помещение 5, приобретено 28.08.2013, по указанной сделке налогоплательщиком получен убыток в сумме 76 271 руб. (500 000 руб. - 423 729 руб. (без учета НДС)),

- квартира (кадастровый номер 74:33:0216004:6009), расположенная по адресу: г.Магнитогорск, пр.Ленина, д.88, кв.40, приобретена 28.12.2012, доход от указанной сделки составил 0 руб. (3 000 000 руб. - 3 000 000 руб.),

- квартира (кадастровый номер 74:33:0216004:5987), расположенная по адресу: г.Магнитогорск, пр.Ленина, д.88, кв.62, приобретена 31.10.2013, доход от указанной сделки составил 0 руб. (3 400 000 руб. - 3 400 000 руб.),

- квартира (кадастровый номер 74:33:0216004:5979), расположенная по адресу: г.Магнитогорск, пр.Ленина, д.88, кв.70, приобретена 04.09.2013, доход от указанной сделки составил 0 руб. (3 400 000 руб. - 3 400 000 руб.),

- автозаправочная станция N 17668 (кадастровый номер 74:33:1314001:657) и земельный участок (кадастровый номер 74:33:1314001:40), расположенные по адресу: г.Магнитогорск, ул.Профсоюзная, д. 9, приобретены 05.02.2010, 19.02.2010, соответственно, по указанной сделке получен убыток в сумме 4 689 860 руб. ((30 000 000 руб. - 25 310 169 руб. (без учета НДС)) + (134 028,66 руб. - 134 000 руб.)),

- квартира (кадастровый номер 74:33:0219007:1121), расположенная по адресу: г.Магнитогорск, пр.Ленина, д.57, корпус 2, кв.33, приобретена 23.06.2010, доход от реализации квартиры с учетом произведенных расходов составил 2 000 000 руб. (4 000 000 руб. - 2 000 000 руб.),

- нежилое помещение (кадастровый номер 74:33:0212002:5666) общей площадью 49,4 кв.м, расположенное по адресу: г.Магнитогорск, ул.Мичурина, д.134, помещение 10, приобретено 04.12.2008, доход от реализации нежилого помещения с учетом произведенных расходов составил 1 527 552 руб. (1 694 915 руб. - 167 363 руб.),

- земельный участок (кадастровый номер 74:33:0126022:86) общей площадью 600 кв.м, расположенный по адресу: г.Магнитогорск, ул.Достоевского, д.134, приобретен 17.01.2011, доход от реализации земельного участка с учетом произведенных расходов составил 300 000 руб. (1 000 000 руб. - 700 000 руб.),

- квартира (кадастровый номер 74:33:0225002:945), расположенная по адресу: г.Магнитогорск, пр.Ленина, д.128, кв.125, приобретена 05.08.2010, доход от реализации квартиры с учетом произведенных расходов составил 550 000 руб. (2 550 000 руб. - 2 000 000 руб.),

- гараж (кадастровый номер 74:33:0129007:1175), расположенный по адресу: г.Магнитогорск, пр.Ленина, д.57, корпус 3, гараж N 33, приобретен 24.09.2009, доход от реализации гаража с учетом произведенных расходов составил 150 000 руб. (650 000 руб. - 500 000 руб.),

- квартира (кадастровый номер 02:01:100801:655), расположенная по адресу: Республика Башкортостан, Абзелиловский район, д.Зеленая поляна, ул.Курортная, д.33, корпус 1, кв.14, приобретена 13.10.2008, доход от реализации квартиры с учетом произведенных расходов составил 460 000 руб. (500 000 руб. - 40 000 руб.),

- квартира (кадастровый номер 74:33:0303002:2085), расположенная по адресу: г.Магнитогорск, пр.Ленина, д.131, корпус 1, кв.115, приобретена 23.08.2012, доход от указанной сделки составил 0 руб. (1 200 000 руб. - 1 200 000 руб.),

- нежилое помещение (кадастровый номер 74:33:0302001:2874), расположенное по адресу: г.Магнитогорск, ул.Доменщиков, д.5, корпус 1, помещение N 10, приобретено 09.04.2014, доход от реализации данного нежилого помещения с учетом произведенных расходов составил 449 153 руб. (1 949 153 руб. (без учета НДС) - 1 500 000 руб.),

- жилой дом (кадастровый номер 74:33:0207001:1199) и земельный участок (кадастровый номер 74:33:0207001:1204), расположенные по адресу: г.Магнитогорск, ул.Юбилейная, д.68 "Д", приобретены 02.09.2014, доход от реализации указанных объектов составил 0 рублей (1 000 000 руб. - 1 000 000 руб.).

Доход от реализации объектов недвижимости, находящихся в собственности налогоплательщика менее 3-х лет, ИП Буташов В.Т. отразил в налоговой декларации по форме N 3-НДФЛ как физическое лицо, остальные объекты недвижимости в налоговой отчетности заявителем не отражены

Инспекцией сделан вывод, что в 2014-2015 годах ИП Буташов В.Т. систематически осуществлял реализацию объектов недвижимости, в связи с чем, деятельность предпринимателя по реализации объектов недвижимости на постоянной основе признана предпринимательской деятельностью налогоплательщика и подлежит обложению НДФЛ.

Кроме того, в ходе проверки инспекцией установлено, что в 2014- 2015 годах ИП Буташов В.Т. применял общую систему налогообложения и использовал освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС.

Уведомлениями от 20.01.2014 и 20.01.2015 ИП Буташовым В.Т. заявлено об использовании им права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика в соответствии со ст. 145 НК РФ с 01.01.2014 и с 01.01.2015.

В ходе проверки установлено, что в результате занижения налоговой базы при реализации объектов недвижимого имущества налогоплательщиком не был уплачен НДС, а именно:

- нежилое помещение N 5 общей площадью 124,2 кв.м. (кадастровый номер 74:33:0307001:821), расположенное по адресу: г.Магнитогорск, ул.Советская, д.166, корпус 2, продано Буташовым ВТ. в качестве физического лица по договору купли-продажи от 16.04.2014 физическому лицу Мирзоян Г.Г. за 500 000 руб. Указанное помещение приобретено Буташовым В.Т. в качестве физического лица у Миракян СМ. по договору купли-продажи от 28.08.2013 (цена покупки не установлена),

- нежилое помещение N 10 общей площадью 49,4 кв.м (кадастровый номер 74:33:0212002:5666), расположенное по адресу: г.Магнитогорск, ул.Мичурина, д.134, продано Буташовым В.Т. в качестве физического лица Давидсону М.Е. на основании договора купли-продажи от 21.05.2014 за 2 000 000 руб. Указанное помещение приобретено Буташовым В.Т. в качестве физического лица у ООО "УралПромСнаб" по договору купли-продажи от 04.12.2008 в составе помещения общей площадью 177,1 кв.м за 600 000 руб.,

- автозаправочная станция N 17668 (кадастровый номер 74:33:1314001:657), расположенная по адресу: г.Магнитогорск, ул.Профсоюзная, д.9, продана Буташовым В.Т. в качестве физического лица покупателю Буташову Е.В. на основании договора купли-продажи от 22.04.2014 за 29 866 000 руб. Указанная АЗС приобретена Буташовым В.Т. по договору купли-продажи от 05.02.2010 у ООО "Актив" за 30 000 000 руб.,

- нежилое помещение N 10 (кадастровый номер 74:33:0302001:2874), расположенное по адресу: г.Магнитогорск, ул.Доменщиков, д.5, корпус 1, продано Буташовым В.Т. в качестве физического лица покупателям Черновой О.Е. (1/2 доля) и Соченко А.Е. (1/2 доля) на основании договора купли-продажи от 21.11.2014 за 2 300 000 руб. Данное нежилое помещение приобретено Буташовым В.Т. в качестве физического лица у Сокол П.М. по договору купли-продажи от 03.04.2014 за 1 500 000 руб.

В ходе проверки установлено, что с учетом выручки от продажи недвижимого имущества нежилого назначения (включая АЗС) выручка от реализации превысила 2 000 000 руб., следовательно, со 2 квартала 2014 года и до конца 2014 года ИП Буташов В.Т. утратил право на освобождение от уплаты НДС в соответствии со ст. 145 НК РФ.

Кроме того, в ходе проверки установлено, что налогоплательщиком не представлены в установленный срок налоговые декларации по НДС за 2-3 кварталы 2014 года, в связи с чем, налоговым органом начислен штраф по п. 1 ст. 119 НК РФ за непредставление указанных деклараций.

Инспекцией сделан вывод, что полученный налогоплательщиком доход от реализации спорного имущества относится к доходу, полученному от предпринимательской деятельности.

Суд первой инстанции признал указанный вывод налогового органа правомерным.

Действующее законодательство не содержит запрета физическому лицу, не являющемуся предпринимателем, на извлечение дохода от использования принадлежащего ему на праве собственности недвижимого имущества, но только при условии, что эти действия не содержат признаков предпринимательской деятельности, под которой в соответствии со статьей 2 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) понимается самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Предпринимательской деятельностью без образования юридического лица гражданин вправе заниматься лишь с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя (пункт 1 статьи 23 ГК РФ). Гражданин, осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица с нарушением требований пункта 1 данной статьи, не вправе ссылаться в отношении заключенных им при этом сделок на то, что он не является предпринимателем (пункт 4 статьи 23 ГК РФ).

Согласно статье 11 НК РФ установлено специальное правило о том, что физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства Российской Федерации, при исполнении обязанностей, возложенных на них НК РФ, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями.

Поскольку в силу статьи 23 ГК РФ, статьи 11 НК РФ при несоблюдении обязанности пройти государственную регистрацию в качестве индивидуального предпринимателя гражданин, осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, не вправе ссылаться на то, что он не является предпринимателем, отсутствие государственной регистрации само по себе не означает, что деятельность гражданина не может быть квалифицирована в качестве предпринимательской, если по своей сути она фактически является таковой (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 27.12.2012 N 34-П).

Следовательно, физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность, но не зарегистрированные в качестве индивидуального предпринимателя, для целей исполнения обязанностей, установленных НК РФ, фактически приравниваются к индивидуальным предпринимателям.

При получении физическим лицом доходов от деятельности, не относимой им к предпринимательской, но подлежащей квалификации в качестве таковой, на указанное лицо будет распространяться соответствующий режим налогообложения, установленный НК РФ для индивидуальных предпринимателей.

Поскольку гражданин, имеющий статус индивидуального предпринимателя, вправе использовать принадлежащее ему имущество как для собственных нужд, так и для предпринимательской деятельности, принципиальное значение для определения режима налогообложения при реализации такого имущества имеет его назначение и цели использования.

В этой связи Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 17.12.1996 N 20-П разъяснил, что гражданин, если он является индивидуальным предпринимателем без образования юридического лица, использует свое имущество не только для занятия предпринимательской деятельностью, но и в качестве собственно личного имущества, необходимого для осуществления неотчуждаемых прав и свобод. Имущество гражданина в этом случае юридически не разграничено.

Законодатель не отделяет имущество физического лица при осуществлении им предпринимательской деятельности.

Между тем, судебной оценке подлежат факты осуществления предпринимательской деятельности, а также использования недвижимого имущества в предпринимательской деятельности.

В отношении деятельности по приобретению и реализации объектов недвижимости вывод о ее предпринимательском характере также может быть сделан с учетом множественности (повторяемости) данных операций, непродолжительного периода времени нахождения имущества в собственности гражданина (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.10.2013 N 6778/13).

В ходе налоговой проверки инспекцией установлены следующие обстоятельства:

- реализация налогоплательщиком спорных объектов недвижимого имущества обладает признаком множественности и повторяемости, как в части количества сделок по реализации, так и в части количества реализованных объектов,

- спорные объекты реализованы через незначительный промежуток времени и с наценкой,

- спорные сделки купли-продажи осуществлялись на постоянной основе и носили системный характер,

- нежилые помещения по своему характеру и потребительским свойствам не предназначены для использования в личных, семейных и иных, не связанных с предпринимательскими, целях, а жилые объекты не использовались налогоплательщиком для проживания членов его семьи и в целях улучшения своих жилищных условий,

- фактов регистрации по указанным адресам объектов недвижимости налогоплательщика и членов его семьи, а также оформления лицевых счетов на оплату коммунальных услуг, электроэнергии, газа и т.д. не установлено,

- до реализации спорных объектов налогоплательщик являлся их единоличным собственником, члены его семьи не владели долями в этих объектах,

- для осуществления спорных сделок купли-продажи наряду с лицевыми счетами физического лица использовался расчетный счет, открытый для ведения предпринимательской деятельности,

- отсутствие уплаты налогоплательщиком налога на имущество физических лиц за спорные объекты недвижимого имущества,

- на момент вынесения оспоренного в части решения в собственности налогоплательщика оставалось значительное количество объектов недвижимого имущества.

Оценив в порядке, предусмотренном ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации имеющиеся в материалах дела доказательства на предмет их относимости, допустимости, достоверности, а также достаточности по отдельности и взаимной связи в их совокупности, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу, что налогоплательщик приобретал объекты недвижимости без намерения использовать их в личных целях как физическое лицо, а использовал их исключительно для дальнейшей перепродажи с целью извлечения прибыли.

Вопреки позиции налогоплательщика, цели дальнейшего использования налогоплательщиком денежных средств, полученных от реализации спорных объектов, не имеют правового значения для рассмотрения настоящего спора, поскольку не влияют на признание деятельности по использованию спорных объектов, предшествовавшей их реализации, не предпринимательской, а кроме того дальнейшая судьба полученных налогоплательщиком денежных средств также находится за рамками настоящего спора, так как он вправе использовать доходы, полученные от осуществления им предпринимательской деятельности, на любые цели, в том числе не связанные с ней.

Доводы налогоплательщика о нарушении налоговым органом требования защиты правомерных ожиданий, поскольку при проверке налоговых деклараций по форме 3-НДФЛ налоговым органом спорные доходы не квалифицировались в качестве доходов от предпринимательской деятельности, правомерно отклонены судом первой инстанции.

Так, для целей установления факта нарушения налоговым органом требований защиты правомерных ожиданий налогоплательщика, следует установить, имел ли налоговый орган достаточную информацию в период реализации спорных объектов недвижимости для того, чтобы квалифицировать данную деятельность как предпринимательскую, и воспользовался ли он данной информацией для того, чтобы предложить предпринимателю уплачивать налоги с учетом такого характера деятельности (Определение Верховного суда Российской Федерации от 06.03.2018 N 308-КГ17-14457).

Однако, в данном случае, налогоплательщиком при подаче налоговых деклараций по форме 3-НДФЛ заявлялась реализация объектов недвижимости в значительно меньшем количестве, чем установлено в ходе выездной налоговой проверки, что исключало возможность вывода о систематичности и множественности спорных сделок.

Кроме того, факт представления налогоплательщиком налоговых деклараций по форме 3-НДФЛ не может подтверждать цель использования спорного имущества - для личных нужд, поскольку такие уведомления имели место до момента установления инспекцией факта использования предпринимателем имущества в предпринимательской деятельности.

Ссылки заявителя на предыдущую выездную налоговую проверку в отношении налогоплательщика и отсутствия установления аналогичных нарушений, не принимаются судом апелляционной инстанции.

В ходе выездной налоговой проверки заявителя за период с 2009 по 2011 годы, данные взаимоотношения не рассматривались, при этом выездные налоговые проверки проведены за разные налоговые периоды и являются абсолютно самостоятельными мероприятиями налогового контроля, что не исключает возможности установления налоговым органом иных фактов и обстоятельств.

Доводы о необходимости применения налоговым органом к спорным правоотношениям пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ и применение налоговых вычетов по НДС не принимаются судом апелляционной инстанции, исходя из следующего.

Согласно пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ определено, что налоговые органы вправе применять расчетный метод налогообложения к налогоплательщикам на основании информации об аналогичных налогоплательщиках в том числе в случае непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Применение расчетного метода для определения суммы, подлежащего уплате налога, является правом налогового органа, которое может быть реализовано им при наличии на то достаточных оснований. При этом указанное право не может замещать обязанность налогоплательщика надлежащим образом подтверждать понесенные расходы.

Согласно, разъяснениям, изложенным в п.8 Поставновления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" бремя доказывания того, то размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.

Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими.

Апелляционный суд учитывает, что при расчетном методе начисления налогов достоверное исчисление налогов невозможно по объективным причинам. Налоги могут быть исчислены достоверно только при надлежащем оформлении учета доходов и расходов, в то время как применение расчетного метода предполагает исчисление налогов с той или иной степенью вероятности.

В суд апелляционной инстанции налогоплательщиком с дополнениями к апелляционной жалобы в подтверждении расходов и налоговых вычетов представлены дополнительные документы (договоры энергоснабжения, договоры покупки электроэнергии, договоры снабжения тепловой энергией, запросы в ОО "Мини Груп", ООО "Строй-Маг", ООО СК "Виста", договоры оказания услуг, договоры подряда, счета-фактуры, акты о приеме работ).

Указанные документы были представлены налоговому органу, дана оценка данным документам.

Судом апелляционной инстанции указанные документы приобщены к материалам дела, поскольку запросы в адрес контрагентом были направлены до вынесения обжалуемого решения суда.

Между тем, судом апелляционной инстанции установлено, что в ходе проверки при определении налоговой базы по НДФЛ налоговым органом учтены все расходы, связанные с приобретением объектов недвижимости.

В письменных пояснения на представленные документы, инспекция указала, что согласно выписке по операциям на счетах Буташова В.Т. перечисления денежных средств за выполненные работы (оказанные услуги) в адрес контрагентов, поименованных во вновь представленных документах, отсутствуют.

Расходы по оплате коммунальных услуг, которые нашли свое отражением в выписке по операциям на счетах, осуществлялись в отношении объектов, связанным с применением налогоплательщиком системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

Иных документов, в подтверждение несения расходов по представленным документам (приходно-кассовые ордера, квитанции об оплате и т.п.) в материалы дела заявителем не представлены. Факт несения расходов не подтвержден.

Условия применения налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость определены пунктом 1 статьи 172 НК РФ, согласно которому налоговые вычеты, предусмотренные статьёй 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьёй, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учёт указанных товаров (работ, услуг) с учётом особенностей, предусмотренных названной статьёй, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 169 НК РФ счёт-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном настоящей главой.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Таким образом, счёт-фактура является основным документом, необходимым для предъявления суммы НДС уплаченной поставщику товара (работ, услуг) к налоговому вычету по налогу на добавленную стоимость или возмещения налога.

При соблюдении условий, содержащихся в статьях 171, 172 НК РФ налогоплательщик вправе принять к вычету, то есть уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, подлежащую уплате в бюджет, на суммы налога, предъявленные поставщиками товаров (работ, услуг). Из смысла указанных норм следует, что для определения суммы налога, предъявляемой к вычету за истекший налоговый период необходимо соблюдение таких условий, как приобретение, товаров (работ, услуг), принятие их к учёту, использование в операциях, признаваемых объектом налогообложения, а также наличие счетов-фактур.

В данном случае налогоплательщиком не соблюдены условия, предусмотренные статьями 169, 171, 172 НК РФ, в связи с чем, налоговые вычеты по НДС не могут применяться.

Представленные в материалы дела документы в подтверждение вычетов по НДС, не принимаются судом апелляционной инстанции, поскольку не относятся к проверяемым периодам и объектам недвижимости, на которые доначислен НДС (в налоговом органе отсутствуют сведения о постановке объектов на учет, снятия объектов с учета, реализация в последующих налоговых периодах).

Представленные в материалы дела документы в подтверждение налоговых вычетов (контрагенты ООО "СтройМаг", ООО "Мини Групп) по которым доначислен НДС, не принимаются судом апелляционной инстанции, поскольку: не возможно установить объект, на котором выполнялись ремонтные работы (ООО "СтройМаг"); выполнение подрядных работ согласно договору подряда N 134-МГ от 13.04.2014 осуществлялось по адресу: г. Магнитогорск, ул. Советская д. 166/2, которое было реализовано предпринимателем 16.04.2014, т.е. до заключения указанного договора (ООО "Мини Групп).

Поскольку представленные документы не принимаются судом апелляционной инстанции в подтверждение расходов и налоговых вычетов, суд апелляционной инстанции не усматривает основания для удовлетворения ходатайства заявителя о вызове в судебное заседание в качестве свидетелей директоров ООО "СтройМаг", ООО "Мини Групп", ООО СК "Виста".

Относительно доводов налогоплательщика о необходимости учета смягчающих обстоятельств суд апелляционной инстанции отмечает следующее.

В соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего обстоятельства, предусмотренного статьей 112 НК РФ, размер взыскиваемого штрафа подлежит уменьшению.

Перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, указанный в пункте 1 статьи 112 НК РФ, не является исчерпывающим. Так, согласно подпункту 3 пункта 1 данной статьи, смягчающими могут быть признаны и иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть принятыми таковыми.

В пункте 4 статьи 112 НК РФ предусмотрено, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 НК РФ.

Согласно пункту 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 Кодекса за совершение налогового правонарушения.

В Постановлении от 15.07.1999 N 11-П Конституционный Суд Российской Федерации указал, что, исходя из общих принципов права, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает дифференциацию наказания в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обуславливающих индивидуализацию наказания.

Однако заявителем не приведено обстоятельств, свидетельствующих о возможности смягчения назначенного наказания.

Более того, при вынесении оспариваемого решения размер штрафных санкций налоговым органом был снижен в 8 раз.

При таких обстоятельствах следует согласиться с позицией суда первой инстанции о наличии у налогового органа оснований для отнесения выручки заявителя от реализации спорных объектов недвижимости к доходу от предпринимательской деятельности и соответственно, для включения стоимости такой реализации в налоговую базу по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСНО, за 2013 год, НДФЛ и НДС за 2014-2015 года а также для доначисления соответствующих сумм налогов, пеней и налоговых санкций. То есть оспоренное решение инспекции является законным и обоснованным, что исключает возможность удовлетворения требований заявителя о признании этого решения недействительным.

Суд апелляционной инстанции считает, что все обстоятельства, имеющие существенное значение для дела, судом первой инстанции установлены, все доказательства исследованы и оценены. Оснований для переоценки доказательств и сделанных на их основании выводов у суда апелляционной инстанции не имеется.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.

При указанных обстоятельствах решение суда первой инстанции не подлежит отмене, а апелляционная жалоба - удовлетворению.

Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 18.06.2019 по делу N А76-2299/2018 оставить без изменения, апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Буташова Виктора Тимофеевича - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Н.А. Иванова

Судьи

А.А. Арямов В.Ю. Костин