Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12 декабря 2019 г. N 17АП-16831/19

г. Пермь

12 декабря 2019 г.

Дело N А60-26988/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 11 декабря 2019 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 12 декабря 2019 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Гуляковой Г.Н.,

судей Васильевой Е.В., Голубцова В.Г.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Кривощековой С.В.,

при участии:

от заявителя ООО "Импульс-энерго" (ИНН 6679005419, ОГРН 1116679006840) - Божинов А.А. паспорт, доверенность от 10.01.2019;

от заинтересованного лица ИФНС России по Кировскому району г. Екатеринбурга (ИНН 6660010006, ОГРН 1046603571508) - Широков А.Г. удостоверение, доверенность от 09.01.2017 N 03-05/5, диплом от 25.12.2004;

от третьего лица временного управляющего Шишко Марины Ивановны - не явились, извещены надлежащим образом;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заявителя ООО "Импульс-энерго"

на решение Арбитражного суда Свердловской области от 18 сентября 2019 года

по делу N А60-26988/2019,

принятое судьей Окуловой В.В.

по заявлению ООО "Импульс-энерго"

к ИФНС России по Кировскому району г. Екатеринбурга

третье лицо: временный управляющий Шишко Марина Ивановна,

об оспаривании решения,

установил:

ООО "Импульс-энерго" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительными решения ИФНС России по Кировскому району г. Екатеринбурга (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 25.10.2018 N 135-13 (с учетом уточнения заявленных требований, принятого судом в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, далее - АПК РФ).

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 18.09.2019 в удовлетворении заявленных требований в части доначисления НДС в сумме 54 305 611 руб., пеней в сумме 12 693 374,83 руб., штрафа в размере 10 861 122 руб. отказано. В части оспаривания решения УФНС России по Свердловской области от 11.02.2019 N 2124/2018 производство по делу прекращено.

Не согласившись с принятым решением в части отказа в удовлетворении заявленных требований, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит решение суда первой инстанции в обжалуемой части отменить, заявленные требования удовлетворить. Заявитель настаивает на том, что суд принял незаконное и необоснованное решение, нарушил нормы материального и процессуального права. Так, заявитель жалобы не согласен с выводами суда о создании между обществом и его контрагентом ООО "Софт-Таун" формального документооборота, все соответствующие выводы суда, по мнению заявителя, основаны на неверном толковании норм материального права. Также заявитель настаивает на реальности факта поставки товара именно ООО "Грей Траст", что подтверждается данными бухгалтерского учета.

Заинтересованное лицо представило письменный отзыв на апелляционную жалобу, в соответствии с которым просит решение суда оставить без изменения, доводы жалобы находит несостоятельными.

В заседании суда апелляционной инстанции представители заявителя и заинтересованного лица поддержали доводы жалобы и отзыва на нее соответственно. Представитель заявителя уточнил, что решение суда в части выводов по доначислению НДС, начислению пени, привлечения к налоговой ответственности по взаимоотношениям с ООО "Партнер-ЕК" не обжалуется.

Третье лицо письменный отзыв на апелляционную жалобу не представило, о месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы извещено надлежащим образом, в судебное заседание представителей не направило, что в силу части 2 статьи 200 АПК РФ не является препятствием для рассмотрения дела в его отсутствие.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, инспекцией в период с 21.06.2017 по 14.02.2018 проведена выездная налоговая проверка общества "Импульс-Энерго" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов на прибыль организаций, НДС, на доходы физических лиц, единого налога на вмененный доход, транспортного налога с организаций, налога на имущество организаций за период с 01.01.2014 по 31.12.2016.

Результаты проверки отражены налоговым органом в акте от 13.04.2018 N 135-13.

По результатам рассмотрения материалов проверки 25.10.2018 налоговым органом принято решение N 135-13 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым заявителю доначислены недоимка по НДС за 3 квартал 2015 года, 1 и 4 кварталы 2016 года в размере 54 305 611 руб., пени в размере 12 693 374,83 руб., применены налоговые санкции по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в размере 10 861 122 руб.

Решением УФНС России по Свердловской области N 2124/2018 от 11.02.2019 ненормативный акт инспекции оставлен без изменения.

Не согласившись с решением инспекции в оспариваемой части, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением. В основном заседании суда апелляционной инстанции заявитель уточнил, что решение в части доначисления штрафа по статье 126 НК РФ в размере 17 600 руб. не оспаривается.

Оценив представленные как заявителем, так и заинтересованным лицом доказательства по правилам статьи 71 АПК РФ, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что решение ИФНС России по Кировскому району г. Екатеринбурга от 25.10.2018 N 135-13 в оспариваемой части является законным и обоснованным, а заявленные требования удовлетворению не подлежат.

Заявитель по доводам жалобы настаивает на том, что решение суда первой инстанции подлежит отмене.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, обсудив доводы апелляционной жалобы и возражений на нее, проверив правильность применения судом норм материального права, соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Статьей 52 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

В Постановлении от 14.07.2005 N 9-П Конституционный Суд Российской Федерации указал, что конституционная обязанность платить законно установленные налоги и сборы имеет публично-правовой, а не частноправовой (гражданско-правовой) характер. Ее реализация в соответствующих правоотношениях предполагает субординацию, властное подчинение одной стороны другой, а именно: налогоплательщику вменяется в обязанность своевременно и в полном объеме уплатить суммы налога, а налоговому органу, действующему от имени государства, принадлежит полномочие обеспечить ее исполнение налогоплательщиком.

Налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью принадлежащего ему имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, соответствующие же органы публичной власти наделены правомочием в односторонне-властном порядке, путем государственного принуждения взыскивать с лица причитающиеся налоговые суммы, - иначе нарушались бы воплощенный в статье 57 Конституции Российской Федерации конституционно защищаемый публичный интерес и связанные с ним права и законные интересы налогоплательщиков, публично-правовых образований, государства в целом.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 173 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с настоящей главой.

В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Основанием для применения налоговых вычетов в силу статьи 169 НК РФ являются счета-фактуры, выставленные поставщиками при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и оформленные в установленном порядке.

Судами высшей инстанции, в том числе определением Верховного Суда РФ от 22.07.2016 N 305-КГ16-4920 неоднократно указано на то, что избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с положениями статьи 3 Кодекса, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества в сравнении с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса.

В соответствии с Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгодыN (далее - Постановление N 53) под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

При этом налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Таким образом, помимо формальных требований, установленных статьями 169, 171, 172 НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственных операций.

В силу письма ВАС РФ от 11.11.2004 N С5-07/уз-1355 "Об определении Конституционного Суда Российской Федерации N 169-О 08.04.2004" оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами допустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком. Принцип добросовестности в таком случае может использоваться правоприменителями в качестве критерия при разрешении налоговых споров.

На налоговом органе, оспаривающим реальность совершенных налогоплательщиком операций и обоснованность полученной в связи с этим налоговой выгоды, лежит бремя доказывания обстоятельств, которые могут свидетельствовать о невозможности осуществления спорных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг. Налоговым органом в акте налоговой проверки должны быть отражены все доказательства, свидетельствующие о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Иными словами, налоговым органом при вменении налогоплательщику создание формального документооборота (пункт 9 Постановления) должно быть доказано, что приобретение товаров (работ, услуг) налогоплательщиком не имело места в действительности, либо спорный товар (работы, услуги) хотя и был получен налогоплательщиком, но фактически поставлен иными лицами (определение Верховного Суда Российской Федерации от 20.07.2016 N 305-КГ16-4155).

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением (пункт 11 Постановления N 53).

Основанием для доначисления НДС послужили выводы инспекции о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, в виде неправомерного принятия к вычетам НДС с уплаченных сумм по сделкам с контрагентами ООО "Софт-Таун" (НДС в размере 37 933 017 руб. 4 квартал 2016 г.) и ООО "Грей Траст" (НДС в размере 15 371 583 руб. за 1 квартал 2016 г.).

Так, в ходе ВНП установлено следующее.

Согласно представленным налогоплательщиком документам в 2016 году ООО "Софт Таун" являлось поставщиком кабельно-проводниковой продукции и оборудования для переработки металла.

В проверяемом периоде между ООО "Импульс-Энерго" (покупатель) и ООО "Софт Таун" (поставщик) были заключены договоры поставки от 01.10.2016 N 1/10/16, от 15.10.2016 N 15/10/16, в соответствии с которыми ООО "Софт Таун" обязалось собственными силами поставить товар (кабельнопроводниковую продукцию и оборудование для переработки металла) в адрес ООО "Импульс-Энерго".

В книге покупок за 4 квартал 2016 года ООО "Импульс-Энерго" отразило счета-фактуры, выставленные от имени ООО "Софт Таун", на общую сумму 248 672 000 руб. (в том числе, НДС - 37 933 016,93 руб.).

ООО "Софт Таун" (ИНН: 6670430352) поставлено на учет в налоговом органе 10.11.2014. Заявленный вид основной деятельности - разработка компьютерного программного обеспечения. Последняя налоговая отчетность ООО "Софт Таун" предоставлена за 2017 год (с "нулевыми" показателями). Сведения о доходах по форме 2-НДФЛ за 2016-2017 гг. ООО "Софт Таун" не предоставляло.

Таким образом, у ООО "Софт Таун" в 2016 году (в период взаимоотношений с ООО "Импульс-Энерго") отсутствовали материальные и трудовые ресурсы, необходимые для исполнения договорных обязательств.

До 4 квартала 2016 года взаимоотношения ООО "Импульс-Энерго" и ООО "Софт Таун" строились на основании договора от 01.10.2015 N 10 по обслуживанию компьютерной техники.

По результатам анализа движения денежных средств по расчетным счетам ООО "Софт Таун" установлено, что денежные средства в незначительных размерах на расчетный счет организации поступали от разных покупателей, в том числе от заявителя, с назначением платежа: "оплата по договору за обслуживание компьютерной техники". Начиная с 28.06.2016 движение денежных средств по расчетному счету отсутствует.

Таким образом, фактически до заключения с заявителем договоров на поставку кабельно-проводниковой продукции и оборудования для переработки металла ООО "Софт Таун" осуществляло обслуживание компьютерной техники, продажу комплектующих и запчастей для компьютеров. ООО "Софт Таун" имело ограниченный круг покупателей, производивших оплату за обслуживание компьютерной техники в незначительных размерах (всего обороты по расчетному счету ООО "Софт Таун" в 2016 году составили: сумма по Кт. - 1 106 037,74 руб.; сумма по Дт. - 1 104 521 руб.).

Более того, в ходе допроса (протокол допроса от 12.07.2018) руководитель ООО "Софт Таун" Иванов А.В. подтвердил, что ООО "Софт Таун" фактически осуществляло деятельность по обслуживанию компьютерной техники.

На вопрос должностного лица налогового органа: "Какие финансовохозяйственные отношения были между ООО "Софт Таун" и ООО "Импульс- Энерго"? Иванов А.В. ответил: "между ООО "Софт Таун" и ООО "Импульс- Энерго" заключен договор обслуживания компьютерной техники".

На вопрос должностного лица налогового органа: "Назовите наименование товара (оборудования), который был реализован ООО "Софт-Таун" в адрес ООО "Импульс-Энерго"? Иванов А.В. ответил: "Мне ничего не известно о данной сделке, меня не было в городе в 4 квартале 2016 года". Также показал, что Ивановым А.В. была выдана доверенность на ведение финансово- хозяйственной деятельности Уланову Алексею Владимировичу. Уланов А.В. на допрос не явился.

Учитывая изложенное, заключение договоров на поставку товара (кабельно-проводниковой продукции и оборудования для переработки металла) на общую сумму 248 672 000 руб. являлось нехарактерной операцией для данного общества, поскольку фактически ООО "Софт Таун" осуществляло деятельность по обслуживанию компьютерной техники.

По результатам анализа движения денежных средств по расчетным счетам ООО "Импульс-Энерго" Инспекцией было установлено, что оплата за товар в адрес ООО "Софт Таун" заявителем не производилась ни в течение проверяемого периода, ни позже (на дату вынесения оспариваемого решения оплата так и не была произведена).

Согласно представленной ООО "Импульс-Энерго" карточки счета 60 за 2014-2016 гг. в разрезе контрагента ООО "Софт Таун" кредиторская задолженность ООО "Импульс-Энерго" на 31.12.2016 перед ООО "Софт Таун" составляла 177 249 946,98 руб.

При анализе бухгалтерской отчетности ООО "Софт Таун" установлено, что в разделе 2 бухгалтерского баланса по строке 1230 по состоянию на 31.12.2016 отражена сумма дебиторской задолженности в размере 3 171 000 руб., что противоречит документам, представленным ООО "Импульс-Энерго" по взаимоотношениям с ООО "Софт Таун".

В ходе проведения проверки, а также в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля в адрес ООО "Импульс-Энерго" инспекцией неоднократно выставлялись требования о предоставлении документов, подтверждающих оплату за товар, приобретенный у ООО "Софт Таун", а именно запрашивались: акты сверок, договоры переуступки прав требования, акты взаимозачетов, акты приема-передачи векселей, платежные поручения, подтверждающие оплату.

Указанные документы ООО "Импульс-Энерго" не представило ни в ходе проведения проверки, ни в ходе рассмотрения материалов проверки, ни с апелляционной жалобой на решение инспекции, ни при рассмотрении настоящего налогового спора арбитражным судом.

При анализе деклараций ООО "Софт Таун" по НДС за 4 квартал 2016 года установлено следующее.

20.01.2017 ООО "Софт Таун" сдана первичная декларация по НДС со следующими показателями: в книге покупок суммы не заявлены, в книге продаж заявлено 19 600 руб. (в том числе, НДС - 2 990 руб.).

25.01.2017 ООО "Софт Таун" сдана уточненная декларация по НДС, где в книге покупок отражена сумма в размере 248 616 720 руб. (в том числе, НДС - 37 924 584 руб.) по счетам-фактурам, выставленным от имени ООО "Спектр"; в книге продаж отражена сумма в размере 248 691 600 руб., в том числе по счетам-фактурам, выставленным в адрес ООО "Импульс-Энерго" на сумму 248 672 000 руб. (в том числе, НДС - 37 936 006,78 руб.).

Таким образом, реализация в адрес ООО "Импульс-Энерго" закрыта вычетами на основании счетов-фактур, выставленных от имени ООО "Спектр".

При этом ООО "Спектр" (ИНН: 6670428152) зарегистрировано 24.09.2014, исключено из ЕГРЮЛ 11.12.2018 на основании пункта 2 статьи 21.1 Федерального закона "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" от 08.08.2001 N 129-ФЗ, как недействующее юридическое лицо. Руководителем и учредителем ООО "Спектр" являлся Кириллин Антон Олегович, из показаний которого (протокол допроса от 26.10.2017 N 363) следует, что фактически Кирилин А.О. являлся "номинальным" руководителем, регистрировал организации за денежное вознаграждение по просьбе третьих лиц.

При анализе налоговой отчетности ООО "Спектр" за 4 квартал 2016 г. установлено, что в отчетности и в книге покупок отражены взаимоотношения только с тремя организациями (ООО "Артмет", ООО "Строительный профиль", ООО "Связь Сервис") в части приобретения товара на сумму 248 454 749 руб. (в том числе, НДС - 37 899 876,95 руб.), в части продаж - только с ООО "Софт Таун" в сумме 248 616 720 руб. (в том числе, НДС - 37 924 584,40 руб.).

В ходе ВНП инспекцией проанализированы контрагенты ООО "Спектр".

Установлено, что ООО "Артмет" (ИНН: 6686050846) зарегистрировано 19.08.2014, ликвидировано 02.03.2016. Расчетный счет ООО "Артмет" открыт в АО АКБ "Фора-Банк". С даты открытия и до даты ликвидации организации движение денежных средств по расчетному счету не производилось. ООО "Артмет" представлены в налоговый орган "нулевые" декларации по НДС за 1 - 4 кварталы 2015 года, а также "нулевая" декларация по налогу на прибыль организаций за 2015 год.

ООО "Строительный профиль" (ИНН: 6686039401) зарегистрировано 09.01.2014, ликвидировано 17.11.2015 ООО "Строительный профиль" представлены в налоговый орган "нулевые" декларации по НДС за 1 - 3 кварталы 2015 года, а также "нулевая" декларация по налогу на прибыль организаций за 9 месяцев 2015 г.

ООО "Связь Сервис" (ИНН: 6685041905) зарегистрировано 24.09.2013, ликвидировано 06.11.2015. ООО "Связь Сервис" представлены в налоговый орган "нулевые" декларации по НДС за 1 - 4 кварталы 2015 года, а также "нулевая" декларация по налогу на прибыль организаций за 2015 год.

Таким образом, организации ООО "Артмет", ООО "Строительный профиль", ООО "Связь Сервис", отраженные в книге покупок ООО "Спектр" за 4 квартал 2016 г., на момент составления первичных документов по реализации товара в адрес ООО "Спектр" и далее по цепочке в адрес ООО "Софт Таун" и ООО "Импульс-Энерго", уже были ликвидированы.

Более того, несмотря на значительную стоимость товара (кабельно-проводниковой продукции и оборудования для переработки металла) между всеми участниками схемы по реализации товара (между заявителем и ООО "Софт Таун", между ООО "Софт Таун" и ООО "Спектр", между ООО "Спектр" и ООО "Артмет", ООО "Строительный профиль", ООО "Связь Сервис") отсутствовали расчеты за товар.

ООО "Софт Таун", взявшее на себя согласно условиям вышеуказанных договоров обязательства по поставке товара в адрес заявителя собственными силами, не имело в собственности каких-либо транспортных средств и не перечисляло денежные средства в адрес контрагентов за оказание транспортных услуг.

Соответственно, факт поставки кабельно-проводниковой продукции и оборудования для переработки металла от ООО "Софт Таун" в адрес заявителя опровергается не только обстоятельствами, установленными ранее, но и отсутствием товарно-сопроводительных документов, подтверждающих поставку товара в адрес заявителя, а также отсутствием фактической возможности у ООО "Софт Таун" осуществить доставку товара собственными силами.

Помимо этого, в ходе проведения выездной налоговой проверки инспекцией было установлено совпадение IP-адреса, с которого осуществлялось управление расчетными счетами ООО "Импульс Энерго", ООО "Софт Таун" и ООО "Рябина".

Со слов руководителя ООО "Рябина" - Яхонтовой Н.Л. (протокол допроса от 11.06.2018) ООО "Рябина" осуществляет деятельность по оказанию услуг в области бухгалтерского учета, проведению финансового аудита, налоговому консультированию.

По результатам анализа документов, полученных от АО "Райффайзенбанк", установлено, что ООО "Рябина" 09.08.2015 выдало доверенность Иванову Александру Витальевичу (ИНН: 661902875342) на совершение различных действий, связанных с управлением расчетным счетом, а также доверенность от 09.08.2016 на получение устройств USB-token и запечатанных ПИН-конвертов, содержащих средства доступа для входа в систему Банк-Клиент (срок действия доверенности до 08.08.2019).

Иванов Александр Витальевич являлся руководителем ООО "Софт Таун" в период с 15.06.2015 по 08.01.2017, а также учредителем ООО "Софт Таун" в период с 11.09.2015 по 02.03.2017.

В течение 2014-2015 гг. подписантом налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности ООО "Импульс-Энерго" и ООО "Софт Таун" являлась Яхонтова Нина Леонидовна (руководитель ООО "Рябина").

В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией были истребованы документы у контрагентов-покупателей ООО "Импульс-Энерго" с целью установления возможных покупателей товара (кабельно-проводниковой продукции и оборудования для переработки металла), приобретенного заявителем согласно данным, отраженным в первичных документах, у ООО "Софт-Таун" в 4 квартале 2016 года.

Из документов, полученных от контрагентов-покупателей ООО "Импульс- Энерго", установлено приобретение быстровозводимого спортивного комплекса (модуль); камеры порошковой окраски, туннеля предварительной химической подготовки, секции сушки, печи полимеризации, секции охлаждения, правильной машины гладкого листа, штампа глубокой вытяжки для колена трубы 170mm. и иного оборудования, не совпадающего с приобретенным заявителем у ООО "Софт Таун". Также контрагентами-покупателями заявителя производилась оплата за услуги по договору сервисного обслуживания; за выполнение подрядных работ.

Таким образом, контрагенты-покупатели ООО "Импульс-Энерго" опровергли закуп товара, приобретенного заявителем согласно первичным документам у ООО "Софт Таун" за исключением следующего оборудования, приобретенного ООО "Транслизинг" у заявителя (в свою очередь, согласно первичным документам ранее приобретенное заявителем у ООО "Софт Таун"): устройство лазерной резки металла TSG-C2510130 (GN-C 2513), гидравлические гильотинные ножницы HAGM 3020, гидравлическая 4-х волковая гибочная машина 4R HSS 320, комбинированные гидравлические пресс-ножницы Hitalsaa НКМ115, гидравлический пресс для производства днищ Модель DEP-200x4000, фланжировочный станок FM 12.

Согласно документам, представленным ООО "Транслизинг", указанное общество в дальнейшем передает данное оборудование в лизинг ООО "ТЭК Калина". При этом, ни товаросопроводительных документов, ни технической документации, ни сертификатов качества на данное оборудование, ни графиков лизинговых платежей, ни документов, подтверждающих передачу в лизинг оборудования, ООО "Транслизинг" не представило.

По результатам анализа движения денежных средств по расчетным счетам ООО "ТЭК Калина" установлено, что указанное общество не перечисляло денежные средства в адрес ООО "Транслизинг" за поставку оборудования.

Согласно представленным договорам купли-продажи имущества для передачи в лизинг от 21.12.2016, заключенных между ООО "Импульс-Энерго" (Продавец), ООО "Транслизинг" (Покупатель) и ООО ТЭК "Калина" (Лизингополучатель), доставка товара до места эксплуатации производится силами и за счет средств Лизингополучателя. При этом инспекцией установлено, что ООО ТЭК "Калина" не содержит на балансе спецтехнику для перевозки и разгрузки крупногабаритного оборудования, помещений под склад; по расчетному счету не прослеживается оплата за аренду склада, за аренду транспортных средств, не установлены факты оплаты сторонним транспортным компаниям за перевозку товара.

ООО ТЭК "Калина" (ИНН: 6670354775) зарегистрировано 11.09.2015. 16.01.2019 налоговым органом по месту учета ООО ТЭК "Калина" принято решение о предстоящем исключении юридического лица из ЕГРЮЛ. Последняя налоговая отчетность - Единая (упрощенная) налоговая декларация за 2017 г. сдана 09.01.2018. Расчетный счет ООО "ТЭК Калина" закрыт 11.04.2017.

Более того, инспекцией установлено совпадение IP-адреса, с которого осуществлялось управление расчетными счетами ООО "Импульс- Энерго" и ООО "ТЭК Калина".

Таким образом, материалами дела подтверждается, что обществом, а также ООО "Транслизинг" и ООО "ТЭК Калина", лиц, фактически управляющих данной организацией, создана видимость реализации части товарноматериальных ценностей в отсутствие надлежащих документов, свидетельствующих о данных фактах. В остальной части товара, приобретенного у ООО "Софт Таун", документов, свидетельствующих об его использовании в деятельности Общества, облагаемой НДС, не представлено.

Также необходимо отметить, что ООО "Софт Таун" в 4 квартале 2016 года (период заключения договоров на поставку кабельно-проводниковой продукции и оборудования для переработки металла) являлось основным поставщиком для проверяемого налогоплательщика. Так, доля ООО "Софт Таун" среди всех поставщиков ООО "Импульс-Энерго" в 4 квартале 2016 года составляла 89,43 процента.

Учитывая долю ООО "Софт Таун" в общем объеме поставок, заявитель должен был уделить особое внимание проверке данных, свидетельствующих о возможности фактического исполнения "спорным" контрагентом взятых на себя договорных обязательств, однако доказательств проявления такого внимания не представил.

По взаимоотношениям заявителя с ООО "ГрэйтТраст" инспекцией установлено следующее.

В книге покупок за 1 квартал 2016 года ООО "Импульс-Энерго" отражены счета-фактуры, выставленные от имени ООО "ГрэйтТраст" в общей сумме 100 769 268,00 руб. (в том числе, НДС - 15 371 583,25 руб.).

Несмотря на неоднократное направление инспекцией в адрес заявителя и ООО "ГрейТраст" требований (поручений) об истребовании документов, ни в ходе проведения выездной налоговой проверки, ни в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, подтверждающие данные взаимоотношения первичные документы (договор, счета-фактуры, товарные накладные, товарно-транспортные накладные, акты выполненных работ) в налоговый орган представлены не были.

Учитывая изложенное, в оспариваемом решении инспекцией был констатирован факт непредоставления обществом первичных документов (в том числе, счетов-фактур), подтверждающих право на применение налоговых вычетов по НДС по взаимоотношениям с ООО "ГрэйтТраст", при том, что согласно подпунктам 1 и 2 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, а в соответствии со статьями 171, 172 НК РФ для принятия выставленных сумм НДС к вычету необходимо соблюдение следующих условий: имеется должным образом оформленный счет-фактура от поставщика, товар принят к учету.

ООО "ГрэйтТраст" зарегистрировано 28.01.2014.

Лица, числившиеся руководителями ООО "ГрэйтТраст" (Якунчиков Д.Г. с 28.01.2014 по 21.05.2014; Тихомиров А.А. с 05.09.2014 по 29.06.2015; Ефимова Е.В. с 30.06.2015 по 12.07.2016; Андриевский А.А. с 13.07.2016 по настоящее время) в ходе проведения выездной налоговой проверки в налоговый орган для дачи показаний в качестве свидетелей не явились.

Несмотря на значительную стоимость товара (100 769 268,00 руб.), приобретенного заявителем согласно первичным документам у ООО "ГрэйтТраст", оплата произведена всего на сумму 2 797 872,33 руб.

По результатам анализа движения денежных средств по расчетным счетам ООО "ГрэйтТраст" установлено, что далее денежные средства были перечислены в адрес ИП Гнилицкого А.В. за строительные материалы (без НДС), в адрес ИП Емельянова С.А. за дизельное топливо (без НДС), а также в адрес ИП Майер Т.Г. за цемент (без НДС).

В книге продаж ООО "ГрэйтТраст" за 1 квартал 2016 г. отражена реализация в адрес: ООО "Импульс-Энерго" на сумму 100 769 268 руб. (60,7 % от всего объема реализации за квартал); ООО "Майнкрафт" на сумму 29 049 492,25 руб. (17,5 % от всего объема реализации за квартал); ООО "ТЭК-Калина" на сумму 16 200 500 руб. (9,8 % от всего объема реализации за квартал).

В книге покупок ООО "ГрэйтТраст" за 1 квартал 2016 г. отражены счета- фактуры, выставленные от имени: ООО "ПКФ "Орион" на сумму 160 197 000 руб. (96,5 % от всего объема вычетов за квартал); ООО "Техноком" на сумму 3 818 770 руб. (2,3 % от всего объема вычетов за квартал).

При этом поставщики и покупатели ООО "ГрэйтТраст" являются взаимосвязанными лицами по отношению к заявителю.

Так, ООО "ПКФ "Орион" (ИНН:6670403327) зарегистрировано 11.05.2013, исключено из ЕГРЮЛ 25.06.2018 на основании пункта 2 статьи 21.1 Федерального закона "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" от 08.08.2001 N 129-ФЗ, как недействующее юридическое лицо.

Руководителем и учредителем ООО "ПКФ "Орион" с 14.05.2013 по 13.04.2016 являлся Бычков Виталий Анатольевич, который также является руководителем и учредителем ООО "ТЭК-Калина" с 11.09.2015 по настоящее время.

С 4 квартала 2015 года ООО "ПКФ "Орион" сдает "нулевые" декларации, движение по расчетным счетам отсутствует с апреля 2016 года. В ходе проведения выездной налоговой проверки инспекцией было установлено совпадение IP-адреса, с которого осуществлялось управление расчетными счетами ООО "Импульс-Энерго" и ООО "ПКФ "Орион".

Заявителем вместе с апелляционной жалобой в Управление были представлены документы по взаимоотношениям с ООО "ГрэйтТраст", а именно: договор поставки от 01.12.2015, таможенные декларации, счета-фактуры, товарные накладные, акт сверки.

При анализе представленных документов Управлением установлено, что часть товара, указанного в предоставленных заявителем вместе с апелляционной жалобой счетах-фактурах за 1 квартал 2016 года, выставленных от имени ООО "ГрэйтТраст" в адрес ООО "Импульс-Энерго", не соответствует товару, отраженному в оборотно-сальдовой ведомости ООО "Импульс-Энерго" по счету 41 за 2016 год (то есть, товар не приобретался и не реализовывался заявителем в 2016 году).

Представленный акт сверки взаимных расчетов за 2014-2016 гг., составленный между ООО "Импульс-Энерго" и ООО "ГрэйтТраст", имеет ряд противоречий. Согласно представленному акту сверки ООО "Импульс-Энерго" оплатило товар, приобретенный у ООО "ГрэйтТраст", в полном объеме, то есть, в сумме 102 567 140,33 руб. Фактически по расчетному счету ООО "Импульс-Энерго" оплачено 2 797 872,33 руб. Из представленного акта сверки следует, что ООО "Импульс-Энерго" погасило задолженность перед ООО "ГрэйтТраст" по первичному документу от 30.06.2016 N 8 на сумму 8 419 740,80 руб., по первичному документу от 30.06.2016 N 11 на сумму 52 060 280,78 руб., по первичному документу от 31.12.2016 N 110 на сумму 29 611 341,48 руб., по первичному документу от 31.12.2016 N 113 на сумму 9 677 904,94 руб.

В соответствии с положениями пункта 2 статьи 93.1 НК РФ инспекцией требованием о предоставлении документов (информации) от 25.01.2019 N 559 у проверяемого налогоплательщика были запрошены вышеуказанные первичные документы. Требование о предоставлении документов (информации) было направлено в адрес заявителя по почте заказным письмом с уведомлением 25.01.2019. На дату рассмотрения апелляционной жалобы в Управлении требование о предоставлении документов (информации) не исполнено. Если предположить, что задолженность перед ООО "ГрэйтТраст" закрыта путем отгрузки товара в его адрес на сумму 99 769 268,00 руб. во 2 и 4 кварталах 2016 года, то соответственно данная реализация ООО "Импульс-Энерго" должна была быть заявлена в книге продаж за 2 и 4 кварталы 2016 года. Тем не менее, в 2016 контрагент ООО "ГрэйтТраст" в книгах продаж ООО "Импульс-Энерго" не заявлен. Следовательно, представленный акт сверки содержит недостоверную информацию.

Представленные таможенные декларации на кабельную продукцию не подтверждают факт приобретения кабельной продукции у ООО "ГрэйтТраст", так как в декларациях получателям продукции указано ООО "Импульс-Энерго", а декларантом является ООО "Домал-Торг".

Таким образом, предоставленные заявителем в Управление документы содержат недостоверные сведения. Кроме того налогоплательщиком так и не были предоставлены товарно-транспортные накладные, свидетельствующие о поставке товара от ООО "ГрэйтТраст" в адрес ООО "Импульс-Энерго".

Инспекцией в ходе проведения ВНП было установлено, что у спорного контрагента ООО "ГрэйтТраст" отсутствовали материальные и трудовые ресурсы, необходимые для исполнения взятых на себя договорных обязательств.

Оценив добытые налоговым органом в ходе ВНП доказательства по правилам статьи 71 АПК РФ в их совокупности, суд первой инстанции нашел верными доводы инспекции о том, что заявителем не доказано, что поставка производилась спорными контрагентами, производилась ли вообще, не доказано право налогоплательщика на налоговый вычет по НДС, поскольку все представленные заявителем доказательства признакам относимости и допустимости не соответствуют.

При этом документы, представленные налогоплательщиком для применения налоговых вычетов со спорными контрагентами, не соответствуют требованиям законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, содержат недостоверные, противоречивые сведения о субъектах, совершивших хозяйственные операции. Сделки со спорными контрагентами нереальны, участие заявленных контрагентов в спорных хозяйственных операциях носило искусственный характер и сводилось лишь к оформлению комплекта документов с исключительной целью получения заявителем необоснованной налоговой выгоды в виде завышения налоговых вычетов по НДС. Соответственно, источник возмещения НДС не сформирован, основания для применения налоговых вычетов по НДС отсутствуют.

Суд апелляционной инстанции также полагает необходимым отметить, сам по себе факт наличия товаров возможность предъявления к вычету указанного НДС не влечет. Основанием для реализации права на вычет являются надлежащие первичные документы, соответствующие требованиям законодательства о налогах и сборах, и отражающие действительные сведения о хозяйственных операциях, которые у общества, принимая во внимание установленную инспекцией недостоверность (фиктивность) документов, отсутствуют.

Такие аспекты сделок как реальность их исполнения указанным контрагентом и надлежащее документальное подтверждение заявителем не доказаны. Само по себе наличие объекта сделок, на что и указывает заявитель, ссылаясь на их документальное оформление и факты произведенной оплаты, не свидетельствует, исходя из установленных налоговым органом обстоятельств и представленных доказательств, о соответствии действительности сведений о сделках, отраженных в представленных заявителем в обоснование налоговых вычетов документах.

Право на получение налоговых вычетов по НДС обусловлено не только использованием приобретенного товара (работ, услуг) в деятельности, облагаемой НДС, но и приобретением товаров (работ, услуг) у конкретного контрагента с отражением в документах действительных и достоверных сведений, соответствующих фактическим обстоятельствам.

В данном случае, недостоверные сведения содержатся в счетах-фактурах контрагента, поэтому данные документы не могут быть приняты в качестве надлежаще оформленных документов. Несогласие заявителя с установленными налоговым органом обстоятельствами в отношении спорного контрагента не свидетельствует о недоказанности таких обстоятельств.

Налогоплательщик, не обеспечивший документальное подтверждение достоверности сведений, изложенных в документах, на основании которых он, в свою очередь, претендует на право получения налоговых вычетов или иного уменьшения налогооблагаемой базы, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия.

При этом, при недостоверности представленных налогоплательщиком документов и наличии в его действиях направленности на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам, применяется только по прямым налогам (налог на прибыль организаций, единый налог, уплачиваемый при применении упрощенной системы налогообложения). Указанный порядок определения налоговых обязательств по косвенным налогам, в том числе НДС, законодательством о налогах и сборах не предусмотрен.

Принимая решение, обжалуемое заявителем, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что совокупность собранных налоговым органом доказательств свидетельствует о том, что спорные контрагенты не являются реальными субъектами гражданских правоотношений, сделки с указанными субъектами не отвечают принципу достоверности по деятельности субъекта-контрагента.

Обстоятельства взаимоотношений заявителя с указанными организациями в своей совокупности позволили инспекции сделать вывод о невозможности реальной поставки силами названных контрагентов.

Участие спорных контрагентов в поставке товара носило искусственный характер; документы по сделкам содержат недостоверные и противоречивые сведения о субъектах, совершивших хозяйственные операции, следовательно, не могут служить законными основаниями для получения налоговой выгоды.

Заявителем апелляционной жалобы не опровергнуто, что целью отражения обществом хозяйственных операций от лица ООО "Софт-Таун" и ООО "ГрэйтТраст явилось увеличение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.

Довод заявителя жалобы о том, что спорные контрагенты являлись реальными участниками хозяйственных операций, опровергаются установленными инспекцией в ходе ВНП обстоятельствами.

Подтверждая выводы суда первой инстанции о том, что оспариваемое в части решение налогового органа соответствует требованиям НК РФ, суд апелляционной инстанции отмечает, что в рассматриваемой ситуации установленные налоговым органом в ходе мероприятий налогового контроля обстоятельства, образуют единую доказательственную базу с данными анализа об исполнении сделки, о движении денежных средств по расчетному счету, подтверждают выводы налогового органа о недостоверности сведений, содержащихся в представленных заявителем документах, тогда как заявителем достаточных доказательств, опровергающих указанные выводы, не представлено.

Формальное представление заявителем пакета документов не свидетельствует о реальности хозяйственных операций со спорными контрагентами. Налоговым органом объективно установлены обстоятельства, подтверждающие невозможность исполнения и неисполнение спорными контрагентами обязательств перед заявителем.

Заявитель как налогоплательщик не вправе претендовать на получение налоговой выгоды по операциям с контрагентом, если последний их не осуществлял, при отсутствии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции, что корреспондирует с правовыми позициями, приведенными Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлениях от 02.10.2007 N 3355/07, от 11.11.2008 N 9299/08.

Представленные заявителем в налоговый орган в обоснование налоговых вычетов документы лишь подтверждают документальное оформление спорной сделки с номинальным контрагентом, но не фактическое исполнение спорным контрагентом обязательств по сделке, исходя из совокупности установленных налоговым органом обстоятельств.

На основании приведенной совокупности обстоятельств, установленных в ходе проверки, с учетом представленных в материалы дела доказательств и их оценки в соответствии с требованиями статей 71, 162 АПК РФ, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что поставка товара документально оформлена через спорного номинального контрагента, фактически не участвовавшего в реальных финансово-хозяйственных отношениях и, соответственно, не выполнявшего договорные обязательства по сделке с заявителем, что влечет налогозначимые последствия в целях применения налоговых вычетов НДС.

При этом суд, отклоняя доводы жалобы о том, что требования статей 171, 172 НК РФ, устанавливающие право требования налогоплательщика на получение вычета при исчислении НДС, заявителем выполнены, отмечает, что в рассматриваемом случае недостоверность сведений заключается в недостоверности сведений о самом контрагенте и совершаемых им операций, реальность которых опровергается материалами дела.

При выявлении признаков фиктивности сделок, направленности их на уход (уклонение) от налогообложения (противоправную минимизацию налогообложения, получение неосновательной налоговой выгоды), в частности с привлечением номинальных контрагентов, необходимо выявлять, нет ли в поведении налогоплательщика признаков недобросовестного поведения. Внешним проявлением такого поведения может служить, в частности причинно-следственная зависимость между бездействием продавца (поставщика), не уплатившего НДС в бюджет от результатов хозяйственной операции, и требованиями налогоплательщика о возмещении из федерального бюджета средств НДС (применении вычета НДС). При таких схемах (конструкциях, сопровождающихся формальным документооборотом, в том числе не отражающим хозяйственные операции в соответствии с подлинным экономическом смыслом), НДС от организаций-поставщиков товаров (работ, услуг) не поступает в федеральный бюджет, а покупатель товаров (работ, услуг), претендуя на получение налоговой выгоды, требует зачесть НДС, фактически отсутствующий в федеральном бюджете (несформированность источника возмещения налога).

Установленные налоговым органом и подтвержденные материалы дела обстоятельства, с учетом характеристики спорных контрагентов и их участия в сделке, свидетельствуют о формальном отражении реквизитов контрагента в представленных в обоснование налоговой выгоды документах.

Содержательный аспект сделки (исполнение контрагентом договорных обязательств), наличие которого предопределяет реальность сделки, вне зависимости от документального оформления, заявителем не доказан и опровергается совокупностью установленных налоговым органом обстоятельств, которая подтверждена имеющими в материалах дела доказательствами, и свидетельствует об искусственном введении спорных контрагентов в систему сделок и перечисления денежных средств, с использованием фиктивного документооборота для целей получения необоснованной налоговой выгоды.

Сами по себе факты перечисления денежных средств на расчетный счет контрагентов, иные формы расчетов, наличие договоров и представленных к ним первичных документов, на что ссылается заявитель, в отсутствие достоверных доказательств фактического исполнения названными контрагентами сделки с заявителем, не обосновывают право заявителя как налогоплательщика на получение налоговой выгоды, поскольку обществом представлены документы, содержащие недостоверные и противоречивые сведения.

Фактически имеющиеся в материалах дела доказательства согласуются между собой и свидетельствуют не только об отсутствии реальных хозяйственных операций со спорными контрагентами, на основании которых заявлена налоговая выгода, но и о направленности действий заявителя на создание и использование формального документооборота с целью получения права на налоговые вычеты по НДС.

Доказанные налоговым органом обстоятельства отсутствия у спорных контрагентов персонала и ресурсов подтверждают невозможность самостоятельного исполнения контрагентами условий заключенного договора.

В свою очередь, наличие документов, отражающих реквизиты контрагента, при доказанности налоговым органом того, что заявленным контрагентом условия сделки с заявителем не исполнялись, его участие в сделке предопределено и опосредовано фиктивным документооборотом для целей создания формальных условий, предоставляющих возможность применения вычетов НДС, не доказывает реальность сделки и свидетельствует о получении неосновательной налоговой выгоды.

Аргументы заявителя о реальности сделки со спорными контрагентами, отсутствии оснований для возложения на заявителя негативных последствий деятельности контрагента, не заменяют необходимость подтверждения заявленных вычетов первичными документами, содержащими достоверные и непротиворечивые сведения, и отражающими хозяйственные операции в соответствии с их действительным экономическим смыслом.

Доводы жалобы о том, что основанием для доначисления НДС послужили выводы инспекции, поддержанные судом первой инстанции, о том, что заявитель и его контрагенты являются взаимозависимыми лицами, между тем в законодательстве отсутствует запрет на совмещение руководителем и главным бухгалтером юридического лица равнозначных должностей в иных, в том числе аффилированных юридических лицах, отклоняется.

Как следует из материалов дела, налоговый орган пришел к выводу о наличии признаков согласованности действий налогоплательщика и контрагентов, а также подконтрольности финансовой хозяйственной деятельности контрагентов руководству проверяемого налогоплательщика.

Указанный вывод основан на том, что, как указано выше, в ходе выездной налоговой проверки установлено совпадение IP-адреса, с которого осуществлялось управление расчетными счетами ООО "Импульс Энерго", ООО "Софт Таун", ООО "ТЭК Калина", ООО "ПКФ "Орион", а также ООО "Рябина", которое осуществляет деятельность по оказанию услуг в области бухгалтерского учета, руководитель ООО "Рябина" являлась подписантом налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности ООО "Импульс-Энерго" и ООО "Софт Таун".

Изложенное свидетельствует о том, что налогоплательщик в лице его уполномоченных лиц обладал информацией об отсутствии у контрагентов соответствующих ресурсов, расчетов за поставленный товар, неотражении или неверном отражении сделок в целях налогообложения.

Указанные обстоятельства оценены судом при рассмотрении настоящего спора в совокупности с иными, подтверждающими отсутствие фактических хозяйственных связей между участниками сделок.

Доводы жалобы о том, что контрагент заявителя ООО "ГрейтТранс" являлся фактическим поставщиком товара, по которому заявлен вычет по НДС, с ссылкой на то, что налоговая отчетность ООО "Испульс Энерго" за 4 квартал 2014 года, в котором также происходило исполнение соответствующего договора поставки, налоговым органом принята без возражений как по налогу на прибыль, так и по НДС, отклоняется.

В качестве элемента правового механизма, гарантирующего исполнение конституционной обязанности по уплате налогов, выступает система мер налогового контроля, каковым в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном данным Кодексом (пункт 1 статьи 82). Одной из форм проведения налогового контроля являются налоговые проверки - камеральные и выездные (статьи 82, 87, 88 и 89 Налогового кодекса Российской Федерации).

Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 17.03.2009 N 5-П, рассматривая вопрос о конституционности норм, регулирующих проведение выездных налоговых проверок, указал, среди прочего, что выездная налоговая проверка должна отвечать критериям необходимости, обоснованности и законности, с тем чтобы не превращаться в неправомерное обременение для налогоплательщика, и что дезавуирование судебного решения во внесудебных процедурах, а именно процедурах налогового контроля, недопустимо.

Налоговый кодекс Российской Федерации предусматривает, что выездная налоговая проверка по общему правилу проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа (пункт 1 статьи 89); такая проверка ориентирована на выявление тех нарушений налогового законодательства, которые не всегда можно обнаружить в рамках камеральной налоговой проверки: для их выявления требуется углубленное изучение документов бухгалтерского и налогового учета, а также проведение ряда специальных мероприятий контроля, например осмотра, выемки документов и предметов, экспертизы, участия понятых и допроса свидетелей (статьи 90, 92, 94, 95 и 98). Как правило, именно в рамках выездных налоговых проверок выявляются и нарушения, обусловленные злоупотреблениями налогоплательщика в налоговой сфере, стремлением уклониться от налогообложения.

Камеральная налоговая проверка, по смыслу пункта 1 статьи 88 НК РФ, является формой текущего документального контроля за соблюдением налогового законодательства, который проводится на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. В отличие от выездной налоговой проверки она нацелена на своевременное выявление ошибок в налоговой отчетности и оперативное реагирование налоговых органов на обнаруженные нарушения, что позволяет смягчить для налогоплательщиков последствия от неправильного применения ими налогового закона.

Указанные положения Налогового кодекса Российской Федерации не предполагают дублирования контрольных мероприятий, осуществляемых в рамках налоговых проверок указанных видов - выездных и камеральных. В связи с этим они не исключают выявление при проведении выездной налоговой проверки (как более углубленной формы налогового контроля) таких нарушений, которые не были обнаружены при проведении камеральной налоговой проверки.

Предметом камеральной и последующей выездной налоговой проверки может стать полнота и своевременность уплаты одного и того же налога за один и тот же налоговый период, притом что законность и обоснованность выводов налогового органа, сделанных по итогам камеральной налоговой проверки, к моменту проведения выездной налоговой проверки уже может быть проверена судом. Указанное обстоятельство не препятствует налоговому органу прийти к выводу о необходимости корректировки размера налоговой обязанности налогоплательщика за проверяемый в ходе выездной налоговой проверки налоговый период.

Изменение объема прав и обязанностей налогоплательщика за конкретный налоговый период, определенных решением налогового органа (законность и обоснованность которого проверена судом), происходит в связи с установлением правоприменительными органами новых фактических обстоятельств и с учетом новых доказательств. Для выявления таких обстоятельств, свидетельствующих о недобросовестности налогоплательщика, необоснованности объема заявленных им прав (в том числе права на возмещение налога), и предусмотрен механизм выездной налоговой проверки, принципиально отличный от механизма камеральной налоговой проверки как по целям, так и по объему контрольных мероприятий. Механизм выездной налоговой проверки предоставляет налоговому органу возможность добыть доказательства недобросовестности налогоплательщика, которые не могли быть обнаружены на стадии камеральной налоговой проверки вследствие ограничения полномочий налоговых органов при ее проведении.

Решения налогового органа, принятые по итогам как камеральной, так и выездной налоговой проверки, могут стать предметом судебного контроля. При этом суд, рассматривающий жалобу налогоплательщика, разрешает вопрос о действительности конкретного решения налогового органа - устанавливает соответствие или несоответствие обжалуемого акта налогового органа закону с учетом фактических обстоятельств конкретного дела, наличие или отсутствие процессуальных нарушений при его принятии. Решение налогового органа, принятое по итогам камеральной налоговой проверки, может быть признано судом недействительным исходя из положенных в его основу фактических обстоятельств, недостаточности представленных доказательств, а также допущенных налоговым органом нарушений. Однако это не препятствует суду прийти к выводу о действительности решения налогового органа, вынесенного по итогам выездной налоговой проверки того же налогоплательщика за тот же налоговый период, которое было принято с соблюдением закона, по результатам исследования положенных в его основу фактических обстоятельств, а также собранных налоговым органом новых доказательств. Само по себе это не может расцениваться как преодоление налоговым органом решения суда, вынесенного по итогам камеральной налоговой проверки, путем проведения выездной налоговой проверки.

Такое законодательное регулирование не вступает в противоречие и с ранее выраженной Конституционным Судом Российской Федерации правовой позицией о недопустимости использования повторных выездных налоговых проверок для ревизии ранее установленных судом фактических обстоятельств и имеющихся в деле доказательств с целью преодоления ранее принятого по итогам первоначальной выездной налоговой проверки судебного акта (Постановление от 17.03.2009 N 5-П).

Таким образом, как разъяснено в определении Конституционного суда Российской Федерации от 10.03.2016 N 571-О, сами по себе правила осуществления выездной налоговой проверки, предполагающие возможность пересмотра размера налоговой обязанности налогоплательщика за конкретный налоговый период по сравнению с ранее установленным ее размером в рамках камеральной налоговой проверки (а значит, и изъятие в бюджет ранее предоставленной налогоплательщику суммы возмещенного налога), не могут рассматриваться как нарушающие конституционные права налогоплательщиков. Более того, будучи обеспеченными судебным контролем, они представляют собой механизм определения действительного размера налоговой обязанности налогоплательщика, необходимый с точки зрения соблюдения баланса частных и публичных интересов в сфере уплаты налогов и сборов.

Следовательно, сам по себе факт подтверждения по результатам камеральных проверок деклараций по налогу на прибыли и НДС не свидетельствует о незаконности оспариваемого решения, поскольку положения Кодекса не содержат запрет на проведение выездной проверки за эти же периоды, с установлением нарушения законодательства и начислением недоимки по налогу.

Кроме того, суд апелляционной инстанции также принимает во внимание то, что налоговые декларации по налогу на прибыль, а также по НДС, не предусматривающие возмещение налога из бюджета, подвергаются камеральной проверке на основании пункта 1 статьи 88 НК РФ, то есть проходят только логический контроль.

Доказательств того, что ранее в ходе камеральной проверки декларации, в соответствии с которой налог предусматривался к возмещению, налоговый орган провел камеральную проверку на основании пунктов 8 или 8.1 статьи 88 НК РФ, налогоплательщиком не представлено. Налоговый орган указанные обстоятельства опроверг.

Доводы жалобы о том, что недобросовестность контрагентов второго и третьего звена не влечет автоматического признания необоснованной заявленной налогоплательщиком налоговой выгоды, судом апелляционной инстанции принимаются.

Действительно, добросовестному налогоплательщику не могут быть вменены негативные последствия от возможных действий (бездействия) третьих лиц в налоговой сфере. Кроме того, признаки недобросовестности контрагентов второго звена сами по себе не могут являться основанием возложения негативных последствий на налогоплательщика. Аналогичная позиция указана в пункте 31 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 1 (2017), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 16.02.2017.

Между тем в настоящем деле налоговый орган установил совокупность обстоятельств, свидетельствующих о направленности действий ООО "Импульс-Энерго" на получение необоснованной налоговой выгоды путем создания формального документооборота со спорными контрагентами первого звена.

Согласно части 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

В соответствии с налоговым законодательством налоговый вычет является правом налогоплательщика, которое тот должен подтвердить в порядке, предусмотренном законом.

Из материалов дела усматривается, что налогоплательщик не опроверг представленные инспекцией доказательства нереальности хозяйственных операций со спорными контрагентами. Напротив, инспекцией документально подтвержден факт создания между обществом, спорными контрагентами, контрагентами второго и третьего звена схемы ухода от уплаты налогов в бюджет.

Соответствующие доводы жалобы отклоняются.

Поскольку фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения оспариваемого судебного акта.

Нарушений норм процессуального права, являющихся, в силу части 4 статьи 270 АПК РФ в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что обжалуемое решение надлежит оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Судебные расходы по апелляционной жалобе относятся на заявителя апелляционной жалобы (статья 110 АПК РФ).

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 18 сентября 2019 года по делу N А60-26988/2019 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

Г.Н.Гулякова

Судьи

Е.В.Васильева В.Г.Голубцов