Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 1 июня 2020 г. N 18АП-841/20 по делу N А47-11385/2019

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Уральского округа от 1 октября 2020 г. N Ф09-5393/20 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Челябинск

01 июня 2020 г.

Дело N А47-11385/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 29 мая 2020 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 01 июня 2020 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Бояршиновой Е.В.,

судей Киреев П.Н., Скобелкин А.П.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Ефимовой Е.Н.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району города Оренбурга на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 12.12.2019 по делу N А47-11385/2019.

В судебном заседании приняли участие представители:

индивидуального предпринимателя Теряевой Ольги Андреевны - Скуратов А.Н. (доверенность от 05.06.2019),

инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району города Оренбурга - Кузнецова Е.В. (доверенность от 17.02.2020), Криворучкина Т.А. (доверенность от 22.07.2019).

Индивидуальный предприниматель Теряева Ольга Андреевна (далее - заявитель, ИП Теряева О.А., предприниматель, налогоплательщик) обратилась в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Оренбурга (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 16-26/419 от 29.03.2019 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда первой инстанции заявленные требования предпринимателя удовлетворены, решение N 16-26/419 от 29.03.2019 признано недействительным, суд обязал налоговый орган устранить допущенные нарушения прав ИП Теряевой О.А.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать.

В обоснование доводов апелляционной жалобы ссылается на осуществление заявителем деятельности, направленной на систематическое получение дохода. Податель жалобы указывает, что Теряевой О.А. не даны пояснения относительно цели сдачи в аренду земельных участков. Контрагенты предпринимателя подтвердили арендные взаимоотношения с Теряевой О.А. и представили соответствующие документы. Размеры земельных участков заявителя значительно превышают максимальный размер земельных участков, предоставляемых для ведения личного подсобного хозяйства. В совершаемых сделках просматривается систематичность. Вывод суда первой инстанции о том, что заявитель испытывала заблуждения относительно необходимости регистрации в качестве индивидуального предпринимателя налоговый орган полагает несостоятельным. До проведения выездной проверки инспекция не обладала и не могла обладать сведениями о действительном характере и целях сдачи в аренду земельных участков Теряевой О.А. Кроме того, доход от аренды принадлежащего Теряевой О.А. имущества не был ею задекларирован. Применение упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) при определении налоговых обязательств заявителя налоговый орган полагает невозможным, поскольку данный режим может быть применен только к лицам, зарегистрированным в качестве индивидуальных предпринимателей. Считает, что сумма, поступившая заявителю в качестве оплаты затрат на биологическую рекультивацию, являются предоплатой работ по рекультивации земельных участков для восстановления качества земель и подлежит обложению налога на добавленную стоимость в силу статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). Относительно налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) налоговый орган отмечает, что Теряевой О.А. не представлены документы, подтверждающие степень родства с дарителями земельных участков, а налоговая база для НДФЛ должна быть исчислена исходя из кадастровой стоимости земельного участка. Налоговый орган полагает обоснованными начисления по страховым взносам за 2017 год.

В представленном отзыве ИП Теряева О.А. ссылается на законность и обоснованность решения суда первой инстанции.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в судебное заседание направили своих представителей, которые поддержали доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверена судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, в период с 01.01.2015 до 31.12.2017 Теряева О.А., не будучи индивидуальным предпринимателем, передавала во временное владение, пользование земельные участки на основании договоров аренды: от 17.07.2017 N СЗ-283/2017 (т. 4 л.д. 109), от 18.07.2017 N СЗ-280/2017 (т. 2 л.д. 87), от 20.07.2017 N СЗ-127/2017 (т. 2 л.д. 100), от 18.08.2014 N 1 (БНФ/р/54/837/14/АРЗ/2) (т. 2 л.д. 122), от 06.04.2015 N 2 (БНФ/р/54/442/15/АРЗ) (т.2 л.д.130), от 25.04.2014 N 1 (БНД/р/28/651/14/АРЗ) (т. 2 л.д. 10), от 30.08.2013 N 48- 0093-006 (т. 2 л.д. 19), от 01.10.2014 N ГЦР-711-1611-14 (т. 2 л.д. 32), от 25.12.2015 N ГЦР-711-2521-15 (т. 2 л.д. 53), от 20.04.2017 N 026-2000865-044 (т. 2 л.д. 65), от 20.04.2017 N 026-2000865-045 (т. 2 л.д. 70), от 20.04.2017 N 026-2000865-046 (т 2 л.д. 75), от 20.04.2017 N 026-2000865-048 (т. 2 л.д. 80), заключенные Теряевой О.А. с ООО "Газпромнефть - Оренбург" (ИНН 5610218014), ОАО АНК "Башнефть" (ИНН 0274051582), ООО "Башнефть-Добыча" (ИНН 0277106840), ПАО "Газпром" (ИНН 7736050003), соответственно.

02.08.2018 Теряева О.А. зарегистрировалась в качестве индивидуального предпринимателя (ОГРНИП 318565800062621). Заявленный основной вид деятельности по ОКВЭД 68.20 - аренда и управление собственным или арендованным недвижимым имуществом, в отношении которого на основании уведомления от 03.08.2018 применяет упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы" (т. 6 л.д. 15).

Инспекцией в период с 19.12.2018 по 30.01.2019 проведена выездная налоговая проверка Теряевой О.А. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2015 по 31.12.2017.

По результатам проверки в соответствии со статьей 100 НК РФ составлен акт налоговой проверки от 11.02.2019 N 16-26/03дсп (т. 5 л.д. 92).

По результатам проверки вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 29.03.2019 N 16-26/419.

Заявителю предложено уплатить:

налог на добавленную стоимость за 1, 2, 3, 4 кварталы 2015 г., за 1, 2, 3, 4 кварталы 2016 г., за 1, 2, 3, 4 кварталы 2017 г. в сумме 6 504 647 рублей (расчет - страница 37 решения инспекции),

налог на доходы физических лиц за 2015 г., 2016 г., 2017 г. в сумме 212553 рублей (расчет - страница 44 решения инспекции),

страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (далее - страховые взносы на ОПС) за 2017 г. в сумме 129 167 рублей (расчет - страница 49 решения инспекции),

страховые взносы на обязательное медицинское страхование (далее - страховые взносы на ОМС) за 2017 г. в сумме 4 590 рублей (расчет - страница 49 решения инспекции),

пени за нарушение сроков уплаты НДС в сумме 1 524 588,21 рублей,

пени за нарушение сроков уплаты НДФЛ в сумме 26 563,39 рублей,

пени за нарушение срока уплаты страховых взносов на ОПС в сумме 9 750,52 рублей,

пени за нарушение срока уплаты страховых взносов на ОМС в сумме 508,06 рублей,

привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2015 г., за 1 квартал 2016 г., за 2 квартал 2016 г., за 3 квартал 2016 г., за 4 квартал 2016 г., за 1 квартал 2017 г., за 2 квартал 2017 г., за 3 квартал 2017 г., за 4 квартал 2017 г. в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 1 068 319 рублей;

привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на доходы физических лиц за 2015 г., 2016 г., 2017 г. в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 42 511 рублей;

привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2017 г. в результате занижения базы в виде штрафа в размере 25 833 рублей;

привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату страховых взносов на обязательное медицинское страхование за 2017 г. в результате занижения базы в виде штрафа в размере 918 рублей;

привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2016 г., за 2 квартал 2016 г., за 3 квартал 2016 г., за 4 квартал 2016 г., за 1 квартал 2017 г., за 2 квартал 2017 г., за 3 квартал 2017 г., за 4 квартал 2017 г. в виде штрафа в размере 1 440 371 рубль;

привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц за 2015 г., 2017 г. в виде штрафа в размере 40 649 рублей.

Основанием для принятия инспекцией оспариваемого решения и доначисления НДС, НДФЛ, пеней и штрафов послужил вывод налогового органа об осуществлении заявителем, не зарегистрированным в качестве индивидуального предпринимателя, в проверяемый период предпринимательской деятельности по сдаче в аренду недвижимого имущества - земельных участков.

В рамках соблюдения досудебного порядка урегулирования спора налогоплательщик обжаловал решение инспекции в вышестоящий налоговый орган (т. 1 л.д.122).

Решением Управлением Федеральной налоговой службы России по Оренбургской области N 16-10/11159 от 16.07.2019 (т. 1 л.д. 125) решение инспекции отменено в части начисления пени по НДФЛ в сумме 13 892,40 рублей и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 22 061 рублей в связи с наличием переплаты по НДФЛ по сроку уплаты 16.07.2018 в размере, превышающем сумму доначисленного НДФЛ (110 305,00 рублей), в остальной части решение инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с вышеуказанным решением инспекции, налогоплательщик обратился в суд с настоящим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции пришел к выводу об отсутствии у налогового органа основания для произведенных начислений налоговых обязательств.

Заслушав объяснения представителей сторон, исследовав письменные доказательства по делу, оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

На основании части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как установлено частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Из изложенного следует, что для признания ненормативного акта недействительным, решения и действия (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие их действующему законодательству и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Действующее законодательство не содержит запрета физическому лицу, не являющемуся предпринимателем, на извлечение дохода от использования принадлежащего ему на праве собственности недвижимого имущества, но только при условии, что эти действия не содержат признаков предпринимательской деятельности, под которой в соответствии со статьей 2 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) понимается самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Предпринимательской деятельностью без образования юридического лица гражданин вправе заниматься лишь с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя (пункт 1 статьи 23 ГК РФ). Гражданин, осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица с нарушением требований пункта 1 данной статьи, не вправе ссылаться в отношении заключенных им при этом сделок на то, что он не является предпринимателем (пункт 4 статьи 23 ГК РФ).

При получении физическим лицом доходов от деятельности, не относимой им к предпринимательской, но подлежащей квалификации в качестве таковой, на указанное лицо будет распространяться соответствующий режим налогообложения, установленный НК РФ для индивидуальных предпринимателей.

Теряева О.А. в рассматриваемые в ходе выездной налоговой проверки периоды в качестве индивидуального предпринимателя не была зарегистрирована.

Абзацем четвертым пункта 2 статьи 11 НК РФ предусмотрено, что физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства Российской Федерации, при исполнении обязанностей, возложенных на них этим Кодексом, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями.

Поскольку в силу статьей 23 ГК РФ, статьей 11 НК РФ при несоблюдении обязанности пройти государственную регистрацию в качестве индивидуального предпринимателя гражданин, осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, не вправе ссылаться на то, что он не является предпринимателем; отсутствие государственной регистрации само по себе не означает, что деятельность гражданина не может быть квалифицирована в качестве предпринимательской, если по своей сути она фактически является таковой (постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 27.12.2012 N 34-П).

В соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 18.06.2013 N 18384/12, о наличии в действиях гражданина признаков предпринимательской деятельности может свидетельствовать изготовление (приобретение) имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования или реализации, хозяйственный учет операций, связанных с осуществлением сделок, взаимосвязанность всех совершенных гражданином в определенный период времени сделок. В отношении деятельности по приобретению и реализации объектов недвижимости вывод о ее предпринимательском характере также может быть сделан с учетом множественности (повторяемости) данных операций, непродолжительного периода времени нахождения имущества в собственности гражданина.

Бремя доказывания обстоятельств, указывающих на фактическое вступление гражданина в оборот в качестве субъекта предпринимательства и дающих основания для квалификации полученного физическим лицом дохода как связанного с предпринимательской деятельностью, лежит на налоговом органе.

Как следует из материалов дела, в рассматриваемый период времени Теряевой О.А. были заключены следующие договоры аренды земельных участков.

25.04.2014 заключен договор аренды земельного участка N 1 (БНД/р/28/651/14/АРЗ) с ООО "Башнефть-Добыча".

По договору аренды земельного участка Теряева О.А. предоставляет, а ООО "Башнефть-Добыча" принимает в аренду на срок с 05.05.2014 по 05.04.2015 земельный участок с кадастровым номером 56:23:1315003:9 площадью 153000 кв.м (15,3 га), расположенный по адресу: 461283, Россия, Оренбургская область, Переволоцкий район, с. Алмала, под размещение и эксплуатацию скважин N 10,16, 5211, 5213, 5215, 5217, 5218, 5223, 5221 с подъездными автодорогами Дачно-Репенского месторождения.

Передаваемый в аренду участок отнесен к землям промышленности, энергетики, транспорта, связи, радиовещания, телевидения, информатики, земель для обеспечения космической деятельности, земель обороны, безопасности и земель иного специального назначения.

30.08.2013 между Теряевой О.А., Бикбовым М.А. (арендодатели) и ПАО "Газпром" заключены договоры аренды земельных участков N 48-0093-06, от 01.10.2014 N ГЦР-711-1611-14, от 25.12.2015 N ГЦР-711-2521-15

Участки предоставлялись в аренду для капитального строительства и реконструкции на объектах, входящих в состав стройки: "Реконструкция Совхозного ПХГ", передаваемые в аренду участки находились у арендодателей на праве собственности (по 1/2 доли соответственно), участки отнесены к землям сельскохозяйственного назначения.

20.04.2017 между Теряевой О.А., Дубининой Т.А. (арендодатели) и ПАО "Газпром" заключены договоры аренды земельных участков: N 026-2000865-044, N 026-2000865-045, N 026-2000865-046, N 026-2000865-048.

Участки передавались для строительства в составе стройки "Подключение скважин доразработки основной газоконденсатной залежи Оренбургского НГКМ", передаваемые в аренду участки находятся у арендодателей в общей долевой собственности по 1/2 доле каждого.

Между Теряевой О.А., Дубининой Т.И. (Арендодатели) и ООО "Газпромнефть-Оренбург" заключены договоры аренды земельных участков от 18.07.2017 N СЗ-280/2017, от 17.07.2017 N СЗ-283/2017, от 20.07.2017 N СЗ-127/2017, категория земель - земли сельскохозяйственного назначения.

Между Теряевой О.А. и ОАО АНК "Башнефть" заключены договоры аренды земельного участка от 18.08.2014 N 1/БНФ/р/54/837/14/АРЗ/2, от 06.04.2015 N 2 (БНФ/р/54/442/15/АРЗ), участки предоставлены под размещение и эксплуатацию скважин, передаваемые участки отнесены к землям промышленности, энергетики, транспорта, связи, радиовещания, телевидения, информатики, земель для обеспечения космической деятельности, земель обороны, безопасности и земель иного специального назначения.

В результате сдачи в аренду земельных участков в период 2015 - 2017 гг. ООО "Башнефть-Добыча", ПАО "Газпром", ООО "Газпромнефть - Оренбург", ОАО АНК "Башнефть" налоговым органом установлено, что доход Теряевой О.А. составил 43 205 212 рублей.

Как верно указано судом первой инстанции, собственник, в силу нахождения вещи в его владении, пользовании и распоряжении, вправе определять порядок ее применения, в том числе использовать ее для получения дохода.

В соответствии со статьей 34 Конституции Российской Федерации и статьей 18 ГК РФ каждый имеет право на свободное использование своих способностей и имущества для предпринимательской и иной не запрещенной законом экономической деятельности.

Согласно статье 608 ГК РФ право сдачи имущества в аренду принадлежит его собственнику.

Из правовой позиции, изложенной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 20.02.2002 N 48-О, следует, что Конституция Российской Федерации закрепляет свободу экономической деятельности, признание и защиту равным образом частной, государственной, муниципальной и иных форм собственности (статья 8), равенство каждого перед законом и судом (статья 19, часть 1), а также правовые гарантии охраны права частной собственности (статья 35, части 1 и 3). Из этих конституционных принципов исходит гражданское законодательство, основывающееся в том числе на признании неприкосновенности собственности, свободы договора, недопустимости произвольного вмешательства кого-либо в частные дела (пункт 1 статьи 1 ГК Российской Федерации).

Действительно, пункт 2 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 18.11.2004 N 23 "О судебной практике по делам о незаконном предпринимательстве" подтверждает правомерность использования имущества, необходимость использования которого собственником в определенный период времени отсутствует, в целях получения дохода, в том числе и крупного, что не свидетельствует о занятии физическим лицом предпринимательской деятельностью.

Пленум Верховного Суда Российской Федерации в пункте 13 постановления от 24.10.2006 N 18 "О некоторых вопросах, возникающих у судов при применении Особенной части Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях" разъяснил, что предпринимательской деятельностью является деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг, которая осуществляется самостоятельно на свой риск лицом, зарегистрированным в установленном законом порядке в качестве индивидуального предпринимателя. Учитывая это, отдельные случаи продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг лицом, не зарегистрированным в качестве индивидуального предпринимателя, не образуют состава правонарушения при условии, если количество товара, его ассортимент, объемы выполненных работ, оказанных услуг и другие обстоятельства не свидетельствуют о том, что данная деятельность была направлена на систематическое получение прибыли.

О наличии в действиях гражданина признаков предпринимательской деятельности могут свидетельствовать, в частности, изготовление или приобретение имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования или реализации, хозяйственный учет операций, связанных с осуществлением сделок, взаимосвязанность всех совершенных гражданином в определенный период времени сделок.

Между тем, в данном случае, не отрицая права на использование имущества физическим лицом любым, не запрещенным законом способом, подлежит установлению вопрос, отвечает ли такая деятельность признакам предпринимательской, а при положительном ответе на указанный вопрос, для лица, возникают определенные правовые последствия, как то необходимость регистрации и уплаты законно установленных налогов.

При разрешении данной категории споров помимо учета прав собственника - физического лица, устанавливаются обстоятельства, связанные с систематичностью (на протяжении длительного периода и неоднократность) получения такого дохода, возможность использования имущества в личных целях, поскольку при невозможности использования имущества в личных, семейных целях, иного, помимо применения в предпринимательской деятельности, такое имущество предназначения не имеет.

Как указывалось, ГК РФ констатирует, что предпринимательской деятельностью, признается, в том числе деятельность, имеющая признаки, указанные в статье 2 ГК РФ, и осуществляемая лицом, не имеющим статуса индивидуального предпринимателя.

Квалификация доходов, относящихся к предпринимательской деятельности, зависит от совокупности факторов, составляющих суть конкретного вида предпринимательской деятельности.

При этом существенным фактором для определения целей приобретения и использования имущества в предпринимательских целях является изначальное предназначение имущества, исключающее возможность использования в личных, семейных целях.

Из материалов дела усматривается, что деятельность Теряевой О.А., направленная на сдачу имущества в аренду, носила длительный систематический характер, арендаторами являлись одни и те же юридические лица, цель, которая преследовалась арендаторами при заключении договоров аренды, свидетельствует о намерении на протяжении длительного периода времени использовать земельные участки в их предпринимательской деятельности, что свидетельствует о сложившейся между физическим лицом, сдающим в аренду имущество, и юридическим лицом, получившим имущество, устойчивой, обоюдовыгодной связи.

Договоры аренды земельных участков содержат условия о сроках, возможности пролонгации при отсутствии отказа от договоров, санкциях за их ненадлежащее исполнение, то есть в них учтены возможные риски, подлежащие учету при осуществлении предпринимательской деятельности.

Земельные участки, сдаваемые Теряевой О.А. в аренду, с учетом их целевого назначения, а также площадей, не предназначены для использования в личных и семейных целях.

Из обстоятельств дела, условий договоров аренды, продолжительности сдачи земельных участков в аренду однозначно следует, что целью сдачи земельных участков в аренду было получение заявителем прибыли.

Теряева О.А. в опровержение выводов налогового органа не представила доказательств использования спорного имущества в личных целях и семейных и не обосновала, каким образом приобретение и дальнейшая сдача в аренду земельных участков значительных площадей (часть из которых не могут быть использованы для подсобного хозяйства ввиду их целевого назначения) связаны с целями личного и семейного потребления заявителя.

Таким образом, Теряева О.А., не имея статуса индивидуального предпринимателя, систематически сдавала в аренду земельные участки, принадлежащие ей на праве собственности, в связи с чем ее деятельность следует признать предпринимательской, направленной на получение прибыли, в связи с чем полученные доходы подлежат налогообложению в соответствии с законодательством о налогах и сборах.

Суд апелляционной инстанции не согласен с выводом суда о том, что налоговый орган имел объективную возможность сопоставить факты и проверить правильность исчисления Теряевой О.А. налогов с учетом имеющихся у налогового органа сведений о праве собственности земельные участки и получения дохода от арендаторов - юридических лиц (справки-2-НДФЛ).

Справка по форме 2-НДФЛ не является декларацией или расчетом для целей осуществления налогового контроля. Проверяя математическую верность отражения хозяйственных операций, инспекция ввиду недостатка методов осуществления налогового контроля и ограничения предмета проверки не обладала и не могла обладать сведениями о действительном характере и целях деятельности, от которой получен доход, отраженный в справках 2-НДФЛ, чтобы квалифицировать их как доходы от предпринимательской деятельности.

Из вышеизложенного следует, что налоговый орган не располагал в полной мере сведениями о природе дохода, отраженного в справках формы 2-НДФЛ, предоставленных ООО "Башнефть-Добыча", ПАО "Газпром", ООО "Газпромнефть-Оренбург", ПАО АНК "Башнефть" в отношении Теряевой О.А., поскольку получение такой информации стало возможным лишь при проведении выездной налоговой проверки, действия налоговых органов нельзя оценивать как непоследовательные.

Физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность, но не зарегистрированные в качестве индивидуального предпринимателя, для целей исполнения обязанностей, установленных НК РФ, фактически приравниваются к индивидуальным предпринимателям.

При получении физическим лицом доходов от деятельности, не относимой им к предпринимательской, но подлежащей квалификации в качестве таковой, на указанное лицо будет распространяться соответствующий режим налогообложения, установленный НК РФ для индивидуальных предпринимателей.

Пунктом 2 статьи 11, статьей 143, подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ установлена обязанность по исчислению и уплате НДС в отношении индивидуальных предпринимателей и физических лиц, не зарегистрированных в качестве индивидуального предпринимателя, но осуществляющих предпринимательскую деятельность.

Предоставление имущества в аренду признается объектом налогообложения НДС (пункт 1 статьи 39, подпункт 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 НК РФ в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг). При определении налоговой базы по НДС выручка от реализации определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах (пункт 2 статьи 153 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

При этом, согласно пункту 1 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик (налоговый агент, указанный в пунктах 4 и 5 статьи 161 НК РФ) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.

Из положений пункта 2 статьи 11, подпункта 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации следует обязанность по исчислению и уплате налога на добавленную стоимость физическими лицами, не зарегистрированными в качестве индивидуального предпринимателя, но осуществляющих предпринимательскую деятельность.

Пунктом 2 статьи 11, статьей 143, подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ установлена обязанность по исчислению и уплате НДС в отношении индивидуальных предпринимателей и физических лиц, не зарегистрированных в качестве индивидуального предпринимателя, но осуществляющих предпринимательскую деятельность.

Налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 НК РФ в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

При определении налоговой базы по НДС выручка от реализации определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах (пункт 2 статьи 153 НК РФ).

Налоговым органом установлено, что в период 2015 -2017 гг. Теряевой О.А. получен доход от сдачи в аренду земельных участков в сумме 43 205 212 руб., в том числе по следующим контрагентам.

По взаимоотношениям с ООО "Башнефть-Добыча" по договору аренды земельного участка от 25.04.2014 N 1 (БНД/р/28/651/14/АРЗ) - 822 846,90 руб. за период январь-апрель 2015 года, что установлено на основании акта сверки взаимных расчетов от 15.10.2015 N 001565, справки по форме 2-НДФЛ.

По взаимоотношениям с ПАО "Газпром".

По договору аренды земельного участка от 30.08.2013 N 48-0093-06 арендная плата за участок в период 01.01.2015 по 30.11.2015 для Теряевой О.А. (1/2 доля в общей собственности) составит 63 575,19 рублей, в связи с фактическим использованием участка в декабре 2015 года арендная плата в период с 01.12.2015 по 31.12.2015 составила 5 900, 69 руб.

Согласно расчету арендной платы за период 01.01.2016 по 31.12.2016 к договору годовая плата за арендуемый участок составит 147 844,66 рублей. Арендная плата Теряевой О.А. (1/2 доли в общей долевой собственности) составила 73 922,33 рублей, аналогичный размер арендной платы определен з за 2017 г.

По договору аренды земельного участка от 01.10.2014 N ГЦР-711-1611-14 пунктом 2 договора установлено, что общая цена договора состоит из суммы арендной платы за весь период аренды земельного участка, из сумм, выплачиваемых в счет возмещения убытков, включая упущенную выгоду, а также из стоимости убытков, связанных с ухудшением качества земель.

Арендная плата за период 01.01.2015 по 30.11.2015 для Теряевой О.А. (1/2 доля в общей собственности) составила 88 329,96 руб.; в период с 01.12.2015 по 31.12.2015 - 9 483, 47 руб.; за период с 01.01.2016 по 31.10.2016 - 93 305, 12 руб.; в период с 01.11.2016 по 31.12.2016 - 18 661,02 руб., за период с 01.11.2017 по 30.09.2017 - 83 744,54 руб., за период с 01.10.2017 по 31.12.2017 - 30 253,74 рублей.

Также по указанному договору актом определения убытков определены убытки с/х производства, включая упущенную выгоду, в размере 6 901,46 рублей, стоимость работ, связанных с восстановлением ухудшения качества земель в размере 52 602, 25 рублей.

По договору аренды земельного участка от 25.12.2015 N ГЦР-711-2521-15 сумма арендной платы за участок в период с 01.08.2015 по 31.12.2015 составила 605 751,70 руб., с 01.01.2016 по 30.06.2016 - 726 902,64 руб., с 01.07.2016 по 31.12.2016 - 726 902,04 руб.; за период с 01.01.2017 по 31.05.2017 - 605 751,70 руб.; с 01.06.2017 по 31.12.2017 - 909 451,34 рублей

По соглашению о возмещении убытков, включая реальный ущерб, упущенную выгоду и затраты на проведение биологического этапа рекультивации земель от 25.12.2015 ПАО "Газпром" возмещает арендодателям убытки, причиненные в результате осуществления арендатором капитального строительства. Период проведения работ с 01.08.2015 по 30.06.2016. Общий размер убытков согласно расчету составил 4866 116,78 рублей, Теряевой О.А. - 2 433 058,39 рублей: из них сумма реального ущерба и упущенной выгоды - 759 990 рублей; стоимость работ, связанных с восстановлением ухудшенного качестве земель сельскохозяйственного назначения -1 673 068,39 рублей.

По договору от 20.04.2017 026-2000865-044 сумма арендной платы в проверяемом периоде составила 191,35 руб., убытки с/х производства, включая упущенную выгоду, 25,16 руб., стоимость работ, связанных с восстановлением качества земель (билогическая рекультивация), 140,32 рублей.

По договору от 20.04.2017 026-2000865-045 сумма арендной платы в проверяемом периоде составила 166,33 руб., убытки с/х производства, включая упущенную выгоду, 37,17 рублей.

По договору от 20.04.2017 026-2000865-046 сумма арендной платы в проверяемом периоде составила 2 261,98 руб., убытки с/х производства, включая упущенную выгоду, 311,67 рублей.

По договору от 20.04.2017 026-2000865-048 сумма арендной платы в проверяемом периоде составила 747 577,64 руб., убытки с/х производства, включая упущенную выгоду, 50 374,14 рублей.

ПАО "Газпром" в 2016 - 2017 годах представлены справки о доходах Теряевой О.А., согласно которым:

- в 2015 году с кодом дохода 1400 "Доходы, полученные от предоставления в аренду или иного использования имущества (кроме аналогичных доходов от сдачи в аренду любых транспортных средств и средств связи, компьютерных сетей", общая сумма дохода составила 160 119,08 рублей, облагаемая сумма дохода - 160 119,08 рублей, сумма исчисленного, удержанного, перечисленного НДФЛ - 20 816 рублей.

- в 2016 году с кодом дохода 1400 общая сумма дохода - 2 153 786,43 рублей, облагаемая сумма дохода - 2 153 786,43 рублей, сумма исчисленного, удержанного, перечисленного НДФЛ - 279 992 рубля.

- в 2017 году с кодом дохода 1400 общая сумма дохода - 2 595 260,34 рублей, облагаемая сумма дохода - 2 595 260,34 рублей, сумма исчисленного, удержанного, перечисленного НДФЛ - 337 384 рубля.

По взаимоотношениям с ООО "Газпромнефть-Оренбург".

По договору аренды земельного участка от 18.07.2017 СЗ-280/2017 в проверяемый период арендная плата составляет 12 802, 35 (для Теряевой О.А. - доли в праве - 6 401,17 руб.), убытки с/х производства, включая упущенную выгоду с учетом доли, 13 335 руб., убытки, связанные с ухудшением качества земельного участка, 236 864,48 рублей.

По договору аренды земельного участка от 17.07.2017 СЗ-283/2017 арендная плата - 341 749, 43 рублей (с учетом доли в проверяемом периоде получено - 84 820,24 руб.), в том числе НДФЛ 13%; убытки сельскохозяйственного производства, в том числе упущенная выгода - 10 167,75 рублей, в том числе НДФЛ 13%; затраты по биологической рекультивации - 278 575, 06 рублей.

По договору аренды земельного участка от 20.07.2017 N СЗ-127/2017 арендная плата с учетом доли (1/2) - 68 770,83 руб., убытки с/х производства - 7 500 руб., затраты по биологической рекультивации - 140 156,5 рублей.

ООО "Газпромнефть-Оренбург" представлена справка о доходах Теряевой О.А. за 2017 год с кодом дохода 1400, где общая сумма дохода - 174 469,22 рублей, облагаемая сумма дохода - 174 469,22 рублей, сумма исчисленного,, удержанного, перечисленного НДФЛ - 22 681 рубль.

По взаимоотношениям с ОАО АНК "Башнефть".

По договору аренды земельного участка от 18.08.2014 N 1/БНФ/р/54/837/14/АРЗ/2 земельные участки предоставляются арендодателю на срок с 17.06.2014 по 31.12.2018, сумма арендной платы за весь срок использования земельного участка составляет 31 029 294,07 рублей

По договору аренды земельного участка от 06.04.2015 N (БНФ/р/54/442/15/АРЗ) земельные участки предоставляются на срок с 17.06.2014 по 31.12.2018, сумма арендной платы за весь срок использования земельного участка составляет 13 014 797,22 рублей.

Согласно оборотной ведомости по контрагенту за период 01.01.2015 - 31.12.2017, актам сверки взаимных расчетов: от 16.10.2015 N 000756, от 14.10.2016 N 001157, от 25.05.2017 N 000333, договорам аренды земельного участка от 18.08.2014 N 1/БНФ/р/54/837/14/АРЗ/2, от 06.04.2015 N 2 (БНФ/р/54/442/15/АРЗ), начисленная сумма аренды по указанным договорам составила всего в размере 35 253 488,36 рублей, в том числе за 2015 год - 10081969,90 рублей, за 2016 год - 12 118 922,46 рублей, за 2017 год -13 052 596 рублей

ОАО АНК "Башнефть" в 2016 - 2017 годах представлены справки о доходах Теряевой О.А., согласно которым:

- в 2015 году с кодом дохода 1400, где общая сумма дохода - доход составил 10 081 969,9 руб., облагаемая сумма дохода - 10 081 969,9 руб., сумма исчисленного, удержанного, перечисленного НДФЛ - 1 310 353 рубля,

- в 2016 году с кодом дохода 1400 общая сумма дохода - 12 118 922,46 рублей, облагаемая сумма дохода - 12 118 922,46 рублей, сумма исчисленного, удержанного, перечисленного НДФЛ - 1 575 460 руб.,

- в 2017 году с кодом дохода 1400 общая сумма дохода - 13 052 596,01 руб. рублей, облагаемая сумма дохода - 13 052 596,01 руб., сумма исчисленного, удержанного, перечисленного НДФЛ - 337 384 рубля.

Таким образом, налоговым органом определена налоговая база по НДС Теряевой О.А. за 1, 2, 3, 4 кварталы 2015 г., 1, 2, 3, 4 кварталы 2016 г., 1, 2, 3, 4 кварталы 2017 г.

В налоговую базу включена выручка от реализации услуг по аренде земельных участков и предварительная оплата работ по биологической рекультивации земель, поскольку из приведенных договоров следует, что обязанность по проведению рекультивации земель возложена на арендодателя (Теряеву О.А.).

Так, согласно пункту 1 постановления Правительства Российской Федерации от 23.02.1994 N 140 "О рекультивации земель, снятии, сохранении и рациональном использовании плодородного слоя почвы" (действовавшего в период 2015-2017) рекультивация земель, нарушенных юридическими лицами при разработке месторождений полезных ископаемых и торфа, проведении всех видов работ, связанных с нарушением поверхности почвы, осуществляется за счет собственных средств юридических лиц в соответствии с утвержденными проектами рекультивации земель.

В пункте 9 постановления Правительства Российской Федерации от 07.05.2003 N 262 "Об утверждении правил возмещения собственникам земельных участков, землепользователям, землевладельцам и арендаторам земельных участков убытков, причиненных изъятием или временным занятием земельных участков, ограничением прав собственников земельных участков, землепользователей, землевладельцев и арендаторов земельных участков либо ухудшением качества земель в результате деятельности других лиц" установлено, что при определении размера убытков, причиненных собственникам земельных участков, землепользователям, землевладельцам и арендаторам земельных участков ухудшением качества земель в результате деятельности других лиц, учитываются убытки, которые они несут в связи с досрочным прекращением своих обязательств перед третьими лицами, в том числе упущенная выгода, а также затраты на проведение работ по восстановлению качества земель.

Таким образом, обязанность по восстановлению земель возложена действующим законодательством на лицо, в результате деятельности которого произошло ухудшение качественных характеристик земли. Допустившее ухудшение земель лицо может выполнить работы по восстановлению качества земли как самостоятельно, так и с привлечением других лиц.

Работы (услуги), выполняемые с целью восстановления качества земель иными лицами (не арендатором), признаются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость применительно к положениям статьи 38 НК РФ.

Вместе с тем, стоимость убытков сельскохозяйственного производства, в том числе упущенной выгоды начисленная и уплаченная арендаторами Теряевой О.А. не связана с реализацией, следовательно, налоговых последствий по НДС в части указанных сумм у налогоплательщика не возникает.

Согласно пункту 1 статьи 145 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности двух миллионов рублей.

Если в течение периода, в котором организации и индивидуальные предприниматели используют право на освобождение, сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога за каждые три последовательных календарных месяца превысила два миллиона рублей либо если налогоплательщик осуществлял реализацию подакцизных товаров, налогоплательщики начиная с 1-го числа месяца, в котором имело место такое превышение либо осуществлялась реализация подакцизных товаров, и до окончания периода освобождения утрачивают право на освобождение (пункт 5 статьи 145 НК РФ).

Таким образом, в общем случае организации и индивидуальные предприниматели получают право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, после подачи вышеуказанного уведомления (документов) и при соответствии размера выручки налогоплательщика предельному уровню, установленному законом.

Для случаев, когда о необходимости уплаты НДС предпринимателю становится известно по результатам мероприятий налогового контроля, проведенных инспекцией, порядок реализации права на освобождение от уплаты НДС нормами НК РФ не предусмотрена, отсутствие установленного порядка не означает, что указанное право не может быть реализовано предпринимателем (правовая позиция отражена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.09.2013 N 3365/13).

Налоговым органом установлено, что в январе 2015 года Теряевой О.А, получен доход 268 507,94 руб. (ООО "Башнефть-Добыча") и 52 602,25 руб. (ПАО "Газпром"), итого - 321 110 руб., в феврале 2015 г. получен доход 242 523,30 руб. (ООО "Башнефть-Добыча"), в марте 2015 года Теряевой О.А. получен доход 2 120 165 руб., следовательно, с 01.03.2015 года Теряева О.А. утратила право на применение указанной льготы по НДС.

В связи с превышением лимита по сумме выручке (2 000 000 рублей) за 4 квартал 2015 г. и 4 квартал 2016 г., в 1, 2, 3, 4 кварталах 2016 г. и 1, 2, 3, 4 кварталах 2017 г. право на применение названной льготы по НДС у заявителя не возникло.

Относительно порядка определения налогового обязательства по НДС коллегия судей отмечает следующее.

На основании пункта 17 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость", если в договоре нет прямого указания на то, что установленная в нем цена не включает в себя сумму налога и иное не следует из обстоятельств, предшествующих заключению договора, или прочих условий договора, судам надлежит исходить из того, что предъявляемая покупателю продавцом сумма налога выделяется последним из указанной в договоре цены, для чего определяется расчетным методом (пункт 4 статьи 164 НК РФ).

Заявитель на момент заключения рассматриваемых договоров не был зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя, позиционировал себя как физическое лицо, не являющееся плательщиком НДС, следовательно, нет оснований предполагать, что цена, указанная в договорах аренды, включает НДС. Налоговыми агентами удержан НДФЛ со всей суммы доходов, полученных заявителем от предоставления имущества в аренду, не исключая НДС.

Следовательно, расчет налоговой обязанности по НДС правильно определен налоговым органом с применением расчетной ставки 18/118.

Таким образом, налоговой базой для расчета НДС за 1, 2, 3, 4 кварталы 2015 г., 1, 2, 3, 4 кварталы 2016 г. и 1, 2, 3, 4 кварталы 2017 г. является полученная заявителем выручка от сдачи в аренду земельных участков и предварительная оплата арендаторами Теряевой О.А. работ по рекультивации земельных участков для восстановления качества земель.

В данном случае НДС, подлежащий уплате в бюджет, за 1, 2, 3, 4 кварталы 2015 г., 1, 2, 3, 4 кварталы 2016 г., 1, 2, 3, 4 кварталы 2017 г., правомерно определен инспекцией расчетным методом в сумме 6 504 647 рублей.

Налоговым органом в связи с получением Теряевой О.А. 2015, 2016, 2017 в дар (безвозмездно) земельных участков с кадастровыми номерами 56:20:1214021:73 56:20:1214021:74, 56:21:0906001:28, 56:20:0000000:2649, 56:21:0000000:18643 доначислен НДФЛ в сумме 212 553 рублей.

В соответствии с пунктом 1 статьи 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 209 НК РФ объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками - физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

Согласно статье 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или, право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой 23 Налогового кодекса Российской Федерации.

Моментом определения налоговой базы, в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ, является дата фактического получения дохода.

Налоговым органом установлены следующие обстоятельства.

Согласно договору дарения земельного участка от 23.09.2015 Облицов С.В. подарил Теряевой О.А., Дубининой Т.И., Бикбову М.А., земельный участок площадью 181 000 кв. м. с кадастровым номером 56:20:1214021:73, находящийся в западной части кадастрового квартала 56:20:1214021 Октябрьского района, Оренбургской области на землях сельскохозяйственного назначения, предоставленный для сельскохозяйственного использования. Теряева О.А., Дубинина Т.Н., Бикбов М.А. приняли в дар от Облицова С.В. указанный участок в долевую собственность в равных долях в 1/3 доле каждому. Стороны оценили земельный участок в 30 000 рублей. Право собственности Теряевой О.А. на объект недвижимого имущества зарегистрировано 06.10.2015 N 56-56/016-56/015/024/2015-2378/3.

Согласно договору дарения земельного от 23.09.2015 Облицов С.В. подарил Теряевой О.А., Дубининой Т.И., Бикбову М.А. земельный участок площадью 362 000 кв. м. с кадастровым номером 56:20:1214021:74, находящийся в западной части кадастрового квартала 56:20:1214021 Октябрьского района, Оренбургской области на землях сельскохозяйственного назначения. Теряева О.А., Дубинина Т.Н., Бикбов М.А. приняли в дар от Облицова С.В. указанный участок в долевую собственность в равных долях в 1/3 доле каждому. Стороны оценили земельный участок в 50000 рублей. Право собственности Теряевой ОЛ. на объект недвижимого имущества зарегистрировано 06.10.2015 N 56-56/016-56/015/024/2015-2377/3.

Согласно договору дарения земельного участка от 02.12.2016 Быкова В.П., Платонов Н.А. подарили Теряевой О.А. земельный участок с кадастровым номером 56:21:0906001:28, общей площадью 292 200 кв. м., категория земель: земли сельскохозяйственного назначения, разрешенное использование для сельскохозяйственного производства, адрес объекта: Оренбургская область, Оренбургский район, Ивановский сельсовет, земельный участок расположен в центральной части кадастрового квартала 56:21:0906001.

Согласно договору дарения земельного участка от 23.01.2017 Овчинников A.M. подарил Теряевой О.А., Дубининой Т.И. земельный участок с кадастровым номером 56:21:0000000:18643, общей площадью 292 000 кв. м., категория земель: земли сельскохозяйственного назначения, адрес объекта: Оренбургская область, Оренбургский район, Ивановский сельсовет, земельный участок расположен в центральной части кадастрового квартала 56:21:0000000. Теряева О.А., Дубинина Т.Н. указанный участок приняли в дар от Овчинникова A.M. в долевую собственность в равных долях по 1/2 доле каждому. Стороны оценили земельный участок в 124 000 рублей. Право собственности Теряевой ОЛ. на объект недвижимого имущества зарегистрировано 26.01.2017 N 56:21:0000000:18643-56/001/2017-3.

Согласно договору дарения доли в праве на земельный участок от 13.10.2017 Бикбов М.А. подарил Теряевой О.А. 1/2 долю в праве собственности на земельный участок М кадастровым номером 56:20:0000000:2649, общей площадью 1 032 000 кв. м., категория земель: земли сельскохозяйственного назначения, разрешенное использование для сельскохозяйственного производства, адрес объекта: находящийся: Российская Федерация, Оренбургская область, Октябрьский район, Новоникитинский с/с, земельный участок расположен в восточной части кадастрового квартала 56:20:0000000. Стороны оценили долю в праве на земельный участок в 7 000 рублей. Право собственности Теряевой О.А. на объект недвижимого имущества зарегистрировано 20.10.2017 N 56:20:0000000:2649-56/001/2017-13.

В протоколе допроса свидетеля от 09.07.2018 б/н, Теряева О.А. пояснила, что Овчинникова А.М., Бикбова М.А., Облицова С.В. она не знает.

В сопроводительном письме от 23.01.2019 б/н Теряева О.А. пояснила, что родственные связи с дарителями земельных участков по указанный договорам дарения, отсутствуют.

Согласно пункту 18.1 статьи 217 НК РФ не подлежат налогообложению доходы в денежной и натуральной формах, получаемые от физических лиц в порядке дарения, за исключением случаев дарения недвижимого имущества, транспортных средств, акций, долей, паев, если иное не предусмотрено настоящим пунктом.

Доходы, полученные в порядке дарения, освобождаются от налогообложения в случае, если даритель и одаряемый являются членами семьи и (или) близкими родственниками в соответствии с Семейным кодексом Российской Федерации (супругами, родителями и детьми, в том числе усыновителями и усыновленными, дедушкой, бабушкой и внуками, полнородными и неполнородными (имеющими общих отца или мать) братьями и сестрами).

Как установлено налоговым органом, дарители и Теряева О.А. не являлись родственниками либо членами семьи, что влечет налоговые последствия для одаряемого - необходимость расчета и уплаты НДФЛ.

Признавая недействительным решение налогового органа в указанной части, суд первой инстанции пришел к выводу о неправильно избранной налоговым органом методике расчета НДФЛ, поскольку НК РФ не определено, что налоговая база по НДФЛ определяется на основании кадастровой стоимости имущества, налоговым органом не доказано, что цена имущества, определенная сторонами сделки, не соответствует уровню рыночных цен.

Коллегия судей приходит к следующим выводам.

Налоговым органом с учетом сведений, полученных из государственного кадастра недвижимости установлена кадастровая стоимость земельных участков, полученных Теряевой О.А. в дар.

С учетом кадастровой стоимости земельных участков определено, что Теряева О.А. получила доход за 2015 год в размере 193 761 рубль; за 2016 год в размере 592 760 рублей; за 2017 год в размере 848 500 рублей.

При расчете налоговой обязанности по НДФЛ в качестве налоговой базы принята кадастровая стоимость земельных участков.

В пункте 6 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации от 21 октября 2015 года, в целях обеспечения единообразных подходов по данному вопросу Верховным Судом Российской Федерации определены правовые позиции, в силу которых по общему правилу физические лица исчисляют налоговую базу на основе получаемых в установленных случаях от организаций и (или) физических лиц сведений об объектах налогообложения.

К числу таких сведений об объекте налогообложения могут быть отнесены официальные данные о кадастровой стоимости объекта недвижимости, которые налогоплательщик не лишен возможности получить установленными законом способами. При отсутствии сведений о кадастровой стоимости имущества не исключается также право гражданина использовать сведения об инвентаризационной стоимости недвижимости. При этом следует учитывать, что в соответствии с Федеральным законом от 24 июля 2007 года N 221-ФЗ "О государственном кадастре недвижимости" с 1 января 2013 года государственный технический учет и расчет инвентаризационной стоимости объектов недвижимости не осуществляется.

В силу Федерального закона от 3 июля 2016 года N 237-ФЗ "О государственной кадастровой оценке" кадастровая стоимость объекта недвижимости определяется для целей, предусмотренных законодательством Российской Федерации, в том числе для целей налогообложения, на основе рыночной информации и иной информации, связанной с экономическими характеристиками использования объекта недвижимости, в соответствии с методическими указаниями о государственной кадастровой оценке (часть 2 статьи 3).

Как отмечено в Определении Конституционного Суда РФ от 24.10.2019 N 2908-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданина Мустаева Сайтсалима Сайдусмановича на нарушение его конституционных прав пунктом 5 статьи 217.1 Налогового кодекса Российской Федерации" приведенное регулирование по своему смыслу исходит из того, что установленная по результатам государственной кадастровой оценки кадастровая стоимость имущества не должна в значительной мере отклоняться от среднего уровня его рыночной стоимости, а потому может выступать в качестве вмененного налогоплательщику дохода при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц (с учетом понижающего коэффициента).

Таким образом, в данном случае с целью недопущения уклонения от уплаты налогов либо занижения налогооблагаемой базы установлено общее правило о применении кадастровой стоимости.

С учетом приведенных разъяснений, инспекцией при расчете налоговой базы по НДФЛ при получении заявителем доходов в форме дарения земельных участков правомерно применена кадастровая стоимость земельных участков.

Налоговым органом сумма НДФЛ за 2015 г., 2016 г., 2017 г. определена в размере 25 189 рублей, 77 059 рублей и 110 305 рублей, соответственно, всего 212 553 рублей.

Относительно вывода суда первой инстанции о необходимости применения к доходам, полученным Теряевой О.А. в 2015, 2016 и 2017 гг., упрощенной системы налогообложения суд апелляционной инстанции отмечает следующее.

В силу пункта 3 статьи 346.11 НК РФ право применения УСН индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате НДФЛ (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2, 4 и 5 статьи 224 настоящего Кодекса), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности). Индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, не признаются налогоплательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 НК РФ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.11 НК РФ УСН организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Переход к УСН или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном настоящей главой.

Согласно пункту 1 статьи 346.12 НК РФ налогоплательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на УСН и применяющие ее в порядке, установленном настоящей главой.

Под индивидуальными предпринимателями для целей налогообложения при этом понимаются физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица (пункт 2 статьи 11 НК РФ).

В силу пункта 2 статьи 346.13 НК РФ вновь созданная организация и вновь зарегистрированный индивидуальный предприниматель вправе уведомить о переходе на УСН не позднее 30 календарных дней с даты постановки на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе, выданном в соответствии с пунктом 2 статьи 84 НК РФ. В этом случае организация и индивидуальный предприниматель признаются налогоплательщиками, применяющими УСН, с даты постановки их на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе.

Таким образом, законодательство о налогах и сборах предусматривает ограниченный перечень лиц, которые могут применять УСН, определенный порядок перехода на УСН и момент, с которого применяется УСН.

Следовательно, право на применение УСН возникло у Теряевой О.А. после регистрации в качестве индивидуального предпринимателя в 2018 году и у инспекции отсутствовали основания для перерасчета налоговых обязательств заявителя за налоговые периоды, предшествующие постановке налогоплательщика на учет в качестве индивидуального предпринимателя (с 01.01.2015 по 31.12.2017).

В отношении страховых взносов суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Как указывалось, в силу положений статьи 11 НК РФ физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства Российской Федерации, при исполнении обязанностей, возложенных на них настоящим Кодексом, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями.

Следовательно, в отношении индивидуальных предпринимателей и физических лиц, не зарегистрированных в качестве индивидуального предпринимателя, но осуществляющих предпринимательскую деятельность также подлежат применению правила об уплате страховых взносов в связи с осуществлением предпринимательской деятельности, как на плательщиков налогов сборов при нахождении на общей системе налогообложения.

С 01.01.2017 вопросы исчисления и уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное и медицинское страхование регулируются главой 34 НК РФ, а администрирование страховых взносов осуществляет Федеральная налоговая служба.

Соответствующие изменения в часть вторую НК РФ внесены Федеральным законом от 03.07.2016 N 243-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса РФ в связи с передачей налоговым органам полномочий по администрированию страховых взносов на обязательное пенсионное, социальное и медицинское страхование".

В силу пункта 1 статьи 419 НК РФ плательщиками страховых взносов (далее в настоящей главе - плательщики) признаются следующие лица, являющиеся страхователями в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования:

1) лица, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам: организации; индивидуальные предприниматели; физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями;

2) индивидуальные предприниматели, адвокаты, медиаторы, нотариусы, занимающиеся частной практикой, арбитражные управляющие, оценщики, патентные поверенные и иные лица, занимающиеся в установленном законодательством Российской Федерации порядке частной практикой (далее - плательщики, не производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам).

Согласно пункту 1 статьи 430 НК РФ (в редакции, действующей в спорный период) индивидуальные предприниматели, не производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в размере, который определяется в следующем порядке:

- в случае, если величина дохода плательщика за расчетный период не превышает 300 000 рублей, - в размере, определяемом как произведение минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом на начало календарного года, за который уплачиваются страховые взносы, увеличенного в 12 раз, и тарифа страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, установленного пунктом 2 статьи 425 НК РФ;

- в случае, если величина дохода плательщика за расчетный период превышает 300 000 рублей, - в размере, определяемом как произведение минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом на начало календарного года, за который уплачиваются страховые взносы, увеличенного в 12 раз, и тарифа страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, установленного пунктом 2 статьи 425 НК РФ плюс 1,0 процента суммы дохода плательщика, превышающего 300 000 рублей за расчетный период.

В 2017 году по данным налогового органа сумма дохода Теряевой О.А. составила 13 595 821 рублей без НДС.

Налоговым органом произведен расчет профессионального налогового вычета Теряевой О.А. в сумме 20% общей суммы доходов, в связи с чем база для исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование составила 10 876 657 рублей.

Размер страховых взносов на ОПС за 2017 г. в пределах 300 000 рублей составил 23 400 рублей, а с суммы, превышающей 300 000 рублей, 105 767 рублей, общая сумма страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2017 год составила 129 167 рублей.

В Постановлении от 30.11.2016 N 27-П "По делу о проверке конституционности пункта 1 части 8 статьи 14 Федерального закона "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования" Конституционный Суд Российской Федерации разъяснил, что взаимосвязанные положения пункта 1 части 8 статьи 14 Закона N 212-ФЗ и статьи 227 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в той мере, в какой на их основании решается вопрос о размере дохода, учитываемого для определения размера страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, подлежащих уплате индивидуальным предпринимателем, уплачивающим НДФЛ и не производящим выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, по своему конституционно-правовому смыслу в системе действующего правового регулирования предполагают, что для данной цели доход индивидуального предпринимателя подлежит уменьшению на величину фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода.

Теряевой О.А. в ходе проверки документы в обоснование расходов, связанных с извлечением дохода, не представлены, поэтому налоговым органом применен профессиональный налоговый вычет в размере 20%, составивший 2 719 164 рубля.

Размер страховых взносов на обязательное медицинское страхование за 2017 год определен налоговым органом в размере 4 590 рублей.

Согласно пункту 1 статьи 75 НК РФ пеней признается установленная данной статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Согласно пункту 3 статьи 75 НК РФ пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.

В соответствии с определениями Конституционного Суда Российской Федерации от 29.05.2014 N 1069-О и от 12.05.2003 N 175-О пеня - это денежная сумма, которая компенсирует потери государства из-за несвоевременной уплаты налогов.

Поскольку в сроки, установленные законодательством о налогах и сборах, налоги и страховые взносы не уплачены, то налоговым органом правомерно начислена пеня за нарушение сроков уплаты НДС в сумме 1 524 588, 21 рубль, НДФЛ - 12 670,99 рублей (с учетом отмены пени УФНС России по Оренбургской области за 2017 г. в сумме 13 892,40 рублей), страховых взносов на ОПС - 9 750,52 рублей, страховых взносов на ОМС - 508,06 рублей.

Статьей 106 НК РФ установлено, что налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, плательщика страховых взносов, налогового агента и иных лиц, за которое означенным Кодексом установлена ответственность.

Согласно статье 109 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии вины лица в совершении налогового правонарушения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 110 НК РФ виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности.

В силу пункта 2 статьи 110 НК РФ налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать.

В пункте 5 статьи 174 НК РФ установлена обязанность налогоплательщика по НДС по представлению налоговой декларации в налоговые органы в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Пунктом 1 статьи 229 НК РФ установлено, что налоговая декларация предоставляется налогоплательщиком по НДФЛ не позднее 30 апреля, следующего за истекшим налоговым периодом.

В силу пункта 1 статьи 119 НК РФ непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов неуплаченной суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 1000 рублей.

Пунктом 1 статьи 122 НК РФ предусмотрена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействий) в виде взыскания штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Из обстоятельств дела, условий договоров аренды, продолжительности сдачи заявителем земельных участков в аренду однозначно следует, что целью сдачи земельных участков в аренду было получение Теряевой О.А. прибыли, в связи с чем осуществляемая деятельность Теряевой О.А. в 2015 г., 2016 г. и 2017 г. по своему характеру являлась предпринимательской, что повлекло за собой неуплату заявителем НДС и страховых взносов на ОПС и ОМС в результате занижения налоговой базы.

Кроме того, заявителем не уплачен НДФЛ в результате занижения налоговой базы по договорам дарения земельных участков.

Также установлено, что Теряевой О.А. не представлены налоговые декларации по НДС за 1, 2, 3, 4 кварталы 2016 г., 1, 2, 3, 4 кварталы 2017 г. и по НДФЛ за 2015 г. и 2017 г.

Обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, в том числе иные обстоятельства, которые могут быть признаны судом или налоговым органом, рассматривающим дело, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения, установлены статьей 111 НК РФ.

В рассматриваемом случае обстоятельства, исключающие вину налогоплательщика, судами не установлены и подателем жалобы не приведены.

Таким образом, заявитель правомерно привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление в установленный срок налоговых деклараций по НДС и НДФЛ за соответствующие налоговые периоды и пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС, НДФЛ, страховых взносов на ОПС и ОМС за установленные налоговые периоды.

Согласно статье 114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных нормами главы 16 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 112 НК РФ, обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются:

- совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;

- совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;

- тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;

- иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

В силу пункта 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Согласно пункту 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.

При этом в силу подпункта 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, не является исчерпывающим, к ним могут быть отнесены обстоятельства, признанные судом таковыми, и суд в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации определяет меру ответственности за конкретное налоговое правонарушение на основании объективного исследования имеющихся в деле доказательств, которые оценивает по своему внутреннему убеждению.

В пункте 16 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" от 30.07.2013 N 57, суд указал, что если при рассмотрении дела, связанного с применением санкции за налоговое правонарушение, будет установлено наличие хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств (пункт 1 статьи 112 НК РФ), суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой НК РФ. Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств вправе уменьшить размер взыскания более чем в два раза.

В силу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении 15.07.1999 N 11-П, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности.

Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает, в том числе дифференциацию ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

Таким образом, суд наделен правом оценки имеющихся в деле доказательств и признания того или иного обстоятельства смягчающим ответственность.

В рассматриваемом деле коллегия судей, в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность заявителя, учитывает неосторожную форму вины, отсутствие сведений о привлечении Теряевой О.А. ранее к налоговой ответственности, социальный статус Теряевой О.А. (пенсионер).

С учетом установленных смягчающих вину заявителя обстоятельств, в отсутствие отягчающих обстоятельств, применяя принцип соразмерности, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о снижении штрафов по пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по НДС за 1, 2, 3, 4 кварталы 2016 г., за 1, 2, 3, 4 кварталы 2017 г., а также по НДФЛ за 2015 г. и 2017 г. до минимального размера, равного 1 000 рублей за каждое правонарушение; по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС, НДФЛ и страховых взносов на ОПС и ОМС - в два раза.

Следовательно, решение налогового органа N 16-26/419 от 29.03.2019 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подлежит признанию недействительным в части назначения Теряевой О.А. штрафов:

по пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2016 г., за 2 квартал 2016 г., за 3 квартал 2016 г., за 4 квартал 2016 г., за 1 квартал 2017 г., за 2 квартал 2017 г., за 3 квартал 2017 г., за 4 квартал 2017 г. в виде штрафа в размере 1 432 371 рубль; налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц за 2015 г., 2017 г. в виде штрафа в размере 38 649 рублей;

по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2015 г., за 1 квартал 2016 г., за 2 квартал 2016 г., за 3 квартал 2016 г., за 4 квартал 2016 г., за 1 квартал 2017 г., за 2 квартал 2017 г., за 3 квартал 2017 г., за 4 квартал 2017 г. в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 534 159,50 рублей; НДФЛ за 2015 г., 2016 г., 2017 г. в виде штрафа в размере 10 225 рублей; страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2017 г. в виде штрафа в размере 12 916,50 рублей; страховых взносов на обязательное медицинское страхование за 2017 г. в виде штрафа в размере 459 рублей.

В этой части требование заявителя подлежит удовлетворению.

В остальной части оспариваемое решение налогового органа является законным и обоснованным, в удовлетворении требования заявителя следует отказать.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта в порядке части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.

При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции подлежит отмене на основании пункта 3 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Расходы по уплате государственной пошлины подлежит распределению в соответствии с положениями статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из содержания пункта 21 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 N 46 "О применении законодательства о государственной пошлины" законодательством не предусмотрен возврат заявителю уплаченной государственной пошлины из бюджета в случае, если судебный акт принят в его пользу, а также освобождение государственных органов, органов местного самоуправления от процессуальной обязанности по возмещению судебных расходов.

В связи с этим, если судебный акт принят не в пользу государственного органа (органа местного самоуправления), должностного лица такого органа, за исключением прокурора, Уполномоченного по правам человека в Российской Федерации, расходы заявителя по уплате государственной пошлины подлежат возмещению соответствующим органом в составе судебных расходов (часть 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

При частичном удовлетворении требования неимущественного характера, в том числе имеющего денежную оценку, расходы по уплате государственной пошлины в полном объеме взыскиваются с противоположной стороны по делу (пункт 23 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 N 46 "О применении законодательства о государственной пошлины").

Таким образом, в отношении требований, рассмотренных по правилам главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в настоящем деле, правило о пропорциональном возмещении государственной пошлины при частичном удовлетворении заявленных требований не применяется.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Оренбургской области от 12.12.2019 по делу N А47-11385/2019 изменить, изложив абзацы первый, второй и третий резолютивной части решения в следующей редакции:

"Требования индивидуальной предпринимателя Теряевой Ольги Андреевны удовлетворить частично.

Признать недействительным решение инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Оренбурга N 16-26/419 от 29.03.2019 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения недействительным в следующей части:

привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2015 г., за 1 квартал 2016 г., за 2 квартал 2016 г., за 3 квартал 2016 г., за 4 квартал 2016 г., за 1 квартал 2017 г., за 2 квартал 2017 г., за 3 квартал 2017 г., за 4 квартал 2017 г. в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 534 159,50 рублей;

привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на доходы физических лиц за 2015 г., 2016 г., 2017 г. в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 10 225 рублей;

привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2017 г. в результате занижения базы в виде штрафа в размере 12 916,50 рублей;

привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату страховых взносов на обязательное медицинское страхование за 2017 г. в результате занижения базы в виде штрафа в размере 459 рублей;

привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2016 г., за 2 квартал 2016 г., за 3 квартал 2016 г., за 4 квартал 2016 г., за 1 квартал 2017 г., за 2 квартал 2017 г., за 3 квартал 2017 г., за 4 квартал 2017 г. в виде штрафа в размере 1 432 371 рубль;

привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц за 2015 г., 2017 г. в виде штрафа в размере 38 649 рублей.

В удовлетворении остальной части требования индивидуальному предпринимателю Теряевой Ольге Андреевне отказать.".

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Е.В. Бояршинова

Судьи

П.Н. Киреев А.П. Скобелкин