Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27 июля 2020 г. N 15АП-6857/20 по делу N А32-48070/2019

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 5 октября 2020 г. N Ф08-7588/20 настоящее постановление оставлено без изменения

город Ростов-на-Дону

27 июля 2020 г.

дело N А32-48070/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 23 июля 2020 года.

Полный текст постановления изготовлен 27 июля 2020 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Шимбаревой Н.В.,

судей Стрекачёва А.Н., Сулименко Н.В.,

при ведении протокола судебного заседания Сорокиным Д.М.,

при участии:

от Межрайонной ИФНС N 8 по Краснодарскому краю: представитель Мерешкина Е.В. по доверенности от 28.12.2018, представитель Баландина М.А. по доверенности от 24.01.2020, представитель Терзян Л.А. по доверенности от 06.11.2018;

от ООО "Санаторий им. М.В. Фрунзе": представитель Шавгулидзе Д.П. по доверенности от 04.10.2019,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Санаторий им. М.В.Фрунзе"

на решение Арбитражного суда Краснодарского края

от 04.03.2020 по делу N А32-48070/2019 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Санаторий им. М.В. Фрунзе"

к Межрайонной ИФНС N 8 по Краснодарскому краю, г. Сочи,

о признании недействительным решения от 06.06.2019 N 16-21/4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Санаторий им. М.В. Фрунзе" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением к Межрайонной ИФНС N 8 по Краснодарскому краю (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 06.06.2019 N 16-21/4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 04.03.2020 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Решение мотивировано тем, что строительные работы по ремонту бассейна, относятся к реконструкции, в связи с чем, не могут быть учтены в качестве расходов при расчете налога на прибыль, что повлекло завышение расходной части при расчете налогооблагаемой базы.

Общество с ограниченной ответственностью "Санаторий им. М.В.Фрунзе" обжаловало решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 АПК РФ, и просило решение отменить.

Апелляционная жалоба мотивирована тем, что обществом в связи с периодом эксплуатации произведен капитальный ремонт плавательного бассейна. По мнению налогоплательщика, характер выполняемых работ не отвечает критериям реконструкции, отсутствуют изменения объекта, связанные с его площадью и дооборудованием, осуществлена замена изношенных деталей, а не установка новых, которые повлияли на нормативные показатели деятельности.

В отзыве на апелляционную жалобу и в письменных пояснениях Межрайонная ИФНС N 8 по Краснодарскому краю возражала в отношении заявленных доводов, указывала на то, что факт модернизации определен заключением эксперта, просила решение суда оставить без изменения.

Законность и обоснованность принятого судебного акта проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, с 26.12.2017 по 08.04.2019 Межрайонной ИФНС N 8 по Краснодарскому краю проводилась выездная налоговая проверка ООО "Санаторий им. М.В.Фрунзе" по всем налогам и сборам за период с 01.01.2014 по 31.12.2016.

Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 8 по Краснодарскому краю в отношении общества с ограниченной ответственностью "Санаторий им. М.В.Фрунзе" по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки (акт выездной налоговой проверки от 17 октября 2018 г. N 16-20/деп) и дополнений к акту выездной налоговой проверки N 16-20/деп от 02,04.2019 г. вынесено решение от 06 июня 2019 г. N 16-21/4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым:

- налогоплательщик привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 части первой Налогового кодекса РФ, в виде штрафа в сумме 588 901 руб.;

* доначислены налоги на прибыль и имущество в сумме 2 944 505 руб.;

* начислены пени в сумме 476 456 руб. за несвоевременную уплату налога.

По мнению налогового органа, налогоплательщик вместо уплаты налогов в порядке, предусмотренном для реконструируемых объектов, производил уплату налогов в порядке, предусмотренном для объекта капитального ремонта.

В рамках соблюдения досудебного порядка урегулирования спора заявителем оспариваемое решение обжаловано в установленном порядке путем подачи апелляционной жалобы в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю от 19 сентября 2019 г. N 24-12-1048 оспариваемое решение оставлено без изменения, а жалоба -без удовлетворения.

По мнению заявителя, решение межрайонной инспекции ФНС N 8 по Краснодарскому краю N 16-21/4 от 06.06.2019 не соответствует действующему законодательству и нарушает законные интересы заявителя в сфере предпринимательской деятельности.

Указанное обстоятельство послужило основанием для обращения заявителя в суд.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно частям 4, 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признается полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях главы 25 Налогового кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 названного Кодекса).

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 названного Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Согласно подпункту 1 статьи 260 НК РФ расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено неверное исчисление налогоплательщиком налога на прибыль организаций за 2015 год ввиду неверного учета работ по реконструкции крытого плавательного бассейна.

Как следует из материалов проверки, крытый плавательный бассейн санатория представляет собой двухэтажное здание (первый этаж - цокольный с надземной частью, второй этаж - надземный). Согласно инвентарной карточке плавательного бассейна по форме ОС-6, объект введен в эксплуатацию 01.01.1963 с первоначальной стоимостью 2265806,99 рублей. Срок полезного использования бассейна составляет 100 лет. Информации о переоценках, изменениях первоначальной стоимости и проведенных ремонтах карточка не содержит. Также отсутствует описание индивидуальных характеристик бассейна.

В представленном на проверку техническом паспорте бассейна содержится информация о наличии в здании водопровода, канализации, отопления (от групповой (квартальной) котельной, центрального горячего водоснабжения и электроснабжения.

Налогоплательщиком составлен дефектный акт обследования систем технического оборудования "Плавательный бассейн" от 22.01.2015 года введенного в эксплуатацию 01.01.1963 года. В составе комиссии принимали участие Председатель комиссии: главный инженер - Седов В.П. Члены комиссии: бригадир мех. цеха - Свиридов А.Г., прораб: - Головчанский Г.Г., бригадир мех. цеха - Свиридов А.Г., начальник электрохозяйства - Сухов Г.А., начальник сан. тех службы - Носенко В.А.

В ходе обследования комиссией установлено:

1. Оборудование системы вентиляции бассейна. Сквозная коррозия воздуховодов - коробов из листовой оцинкованной стали, нерабочее состояние двигателей нагнетателя (вентиляторов), трещины (старение) изоляции проводов электропитания, выгорание контактов щита управления, блок тепломассообмена, решеток, приточная камера пришла в негодность.

2. Электрооборудование, освещение бассейна (в т.ч. подводное), силовое оборудование. Повреждение изоляции алюминиевого провода, имеются повреждения герметичности влагостойких светильников, коррозия подводных светильников, нарушение изоляции, коррозия выключателей и патронов светильников, физический износ автоматов электрощитка, пускателей, автоматов защиты.

3. Оборудование подогрева воды. Бойлеры подогрева воды проржавели, имеют течь, отложение солей, коррозия.

4. Оборудование очистки, водоподготовки и дезинфекции воды. Нарушение герметичности корпусов фильтров, течь фильтров, коррозия трубопроводов, коррозия залорно- регулирующей арматуры, механические повреждения блока дозатора, коррозия корпуса и механические повреждения колбы блока УФ дезинфекции воды.

5. Гидромассажное оборудование (подводный массаже Насосы рециркуляции не работают, 4 форсунки подводного массажа имеют следы коррозии. В связи с разгерметизацией водовода от насоса, форсунки "заглушены". Насосы рециркуляции воды в нерабочем состоянии, коррозия корпусов двигателей, повреждения изоляции.

6. Отопительное оборудование. Коррозия чугунных батарей отопления и труб, запорной и регулирующей арматуры.

В заключении сделан вывод о том, что в связи с выходом технологического оборудования систем бассейна из строя виду длительного срока эксплуатации в агрессивной среде, а также учитывая снятие с производства старого оборудования бассейна и отсутствие запчастей к нему, требуется полная замена систем технологического оборудования бассейна санатория с привлечением специализированных организаций. Предлагается полный демонтаж оборудования, монтаж нового оборудования, по всем вышеперечисленным пунктам.

После заключения технического состояния здания бассейна ООО "Санаторий им. М.В. Фрунзе" привлек подрядные организации: ООО "Парус" ИНН 2319054036, ООО "Паритет" ИНН 3664132722, ООО "Ласточка" ИНН 2320226138 и ООО "Аквару" ИНН 2318047477, которыми в 2015 и 2016 гг., были проведены следующие виды работ: демонтажные работы (разборка плитки, облицовки стен, кольца купола, стяжек, разборка чаши бассейна), усиление конструктивных элементов колонн и чаши бассейна стальными элементами, бетонирование чаши бассейна, ремонт и восстановление штукатурки на стенах бассейна, устройство стен и плоских днищ при толщине до 150 мм прямоугольных сооружений (чаша бассейна), замена плитки, облицовки стен и полов раздевалок и душевых помещений, замена водопровода, канализации, системы отопления и электроснабжения, замена оконного покрытия купола бассейна, установка оборудования водоподготовки и фильтрации воды, установка специальной лестницы для лиц с ограниченными возможностями, гидромассажного оборудования и водопада. Кроме того, смонтирована новая приточно-вытяжная принудительная вентиляция.

Данные виды работ подрядных организаций отнесены ООО "Санаторий им. М.В. Фрунзе" на расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации в сумме 45 483 тыс. руб. (2015-21 917 тыс. руб., 2016- 23 566 тыс. руб.)

В соответствии со ст.93 НК РФ требованием N 14-08/25381 от 17.08.2018 инспекцией затребован технический паспорт здания плавательного бассейна до и после работ, проведенных в проверяемый период, а также инвентарные карточки учета бассейна по состоянию на 31.12.2014, 31.12.2015 и 31.12.2016. Из запрашиваемых документов на выездную налоговую проверку налогоплательщиком предоставлены инвентарные карточки и технический паспорт объекта до проведения работ. Технический паспорт бассейна после проведения работ не представлен в связи с тем, что Обществом он не обновлялся.

В ходе исследования представленных на проверку документов и информации установлено, что в здании бассейна в 2015 и 2016 гг. вышеуказанными подрядчиками были проведены следующие виды работ, указанные ранее: демонтажные работы (разборка плитки, облицовки стен, кольца купола, стяжек, разборка чаши бассейна), усиление конструктивных элементов колонн и чаши бассейна стальными элементами, бетонирование чаши бассейна, ремонт и восстановление штукатурки на стенах бассейна, устройство стен и плоских днищ при толщине до 150 мм прямоугольных сооружений (чаша бассейна), замена плитки, облицовки стен и полов раздевалок и душевых помещений, замена водопровода, канализации, системы отопления и электроснабжения, замена оконного покрытия купола бассейна, установка оборудования водоподготовки и фильтрации воды (со стоимостью оборудования выше 40000 рублей в 2015 году, и свыше 100000 рублей в 2016 году), установка специальной лестницы для лиц с ограниченными возможностями, гидромассажного оборудования и водопада. Кроме того, смонтирована новая приточно-вытяжная принудительная вентиляция.

В соответствии со статьей 247, пункта 1 статьи 252 Кодекса для определения объекта налогообложения по налогу на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, под которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 253 Кодекса расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии. Расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они осуществлены, в размере фактических затрат (пункт 1 статьи 260 Кодекса).

Однако при определении налоговой базы по налогу на прибыль на основании пункта 5 статьи 270 Кодекса не учитываются расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, а также расходы, осуществленные в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств, за исключением расходов, указанных в пункте 1.1 статьи 259 Кодекса.

В случае достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям исходя из пункта 2 статьи 257 Кодекса первоначальная стоимость основных средств изменяется.

Все иные виды работ, которые не приводят к появлению признаков достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, не увеличивают стоимости основных средств.

К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Объектом налогообложения налогом на имущество организацией для российских организаций согласно пункту 1 статьи 374 Кодекса признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

В силу пункта 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, (далее - ПБУ 6/01) единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированное на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

Пунктом 26 ПБУ 6/01 определено, что восстановление объекта основных средств может осуществляться посредством ремонта, модернизации и реконструкции.

Затраты на восстановление объекта основных средств отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся. При этом затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств после их окончания увеличивают первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объекта основных средств (пункт 27 ПБУ 6/01).

Из содержания статей 257, 260, 374 Кодекса следует, что в стоимости основных средств учитываются затраты на работы по достройке, дооборудованию, модернизации, реконструкции, техническому перевооружению основных средств, а затраты на ремонтные работы относятся к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль.

Министерство финансов Российской Федерации в письме от 23.11.2006 N 03-03-04/1/794 указало, что при определении терминов "капитальный ремонт" и "реконструкция" следует руководствоваться Положением о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000, утвержденных постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 N 279 (далее - Положение о проведении планово-предупредительного ремонта); Ведомственными строительными нормативами (ВСН) N 58-88 (Р) "Положение об организации и проведении реконструкции, ремонта и технического обслуживания зданий, объектов коммунального и социально-культурного назначения", утвержденными Приказом Госкомархитектуры при Госстрое СССР от 23.11.1988 N 312 (далее - Ведомственные строительные нормативы).

Согласно пункту 5.3 Ведомственных строительных нормативов под реконструкцией понимаются работы, при выполнении которых производится: изменение планировки помещений, возведение надстроек, встроек, пристроек, а при наличии необходимых обоснований - их частичная разборка; повышение уровня инженерного оборудования, включая реконструкцию наружных сетей (кроме магистральных); улучшение архитектурной выразительности зданий (объектов), а также благоустройство прилегающих территорий.

К реконструкции действующих предприятий относится переустройство существующих цехов и объектов основного, подсобного и обслуживающего назначения, как правило, без расширения имеющихся зданий и сооружений основного назначения, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономического уровня на основе достижений научно-технического прогресса и осуществляемое по комплексному проекту на реконструкцию предприятия в целом в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции, в основном без увеличения численности работающих при одновременном улучшении условий их труда и охраны окружающей среды.

При реконструкции действующих предприятий может осуществляться: расширение отдельных зданий и сооружений основного, подсобного и обслуживающего назначения в случаях, когда новое высокопроизводительное и более совершенное по техническим показателям оборудование не может быть размещено в существующих зданиях; строительство новых и расширение существующих цехов и объектов подсобного и обслуживающего назначения в целях ликвидации диспропорций; строительство новых зданий и сооружений того же назначения взамен ликвидируемых на территории действующего предприятия, дальнейшая эксплуатация которых по техническим и экономическим условиям признана нецелесообразной.

Таким образом, критерии отнесения произведенных обществом работ к реконструкции, должны отвечать следующим признакам: приводить к изменению существующей планировки помещений, в том числе за счет возведения или разборки надстроек, встроек, пристроек, и/или приводить к повышению уровня инженерного оборудования, в том числе наружных сетей, и приводить к увеличению производственной мощности предприятия прежде всего за счет устранения диспропорций в технологических звеньях; внедрению малоотходной, безотходной технологий и гибких производств; сокращению числа рабочих мест; улучшение архитектурной выразительности зданий (объектов); повышение производительности труда; снижению материалоемкости производства и себестоимости продукции; повышение фондоотдачи и улучшение других технико-экономических показателей действующего предприятия.

С целью подтверждения или опровержения установленных проверкой фактов нарушения налогового законодательства в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля в соответствии со ст. 95 НК РФ проведена строительно-техническая экспертиза экспертом ООО "Центр независимых экспертиз". Перед экспертом поставлен вопрос: "К каким видам строительных работ (капитальный ремонт, реконструкция, модернизация, достройка, дооборудование, техническое перевооружение) относятся произведенные в 2015-2016 гг. работы в здании бассейна ООО "Санаторий им. М.В. Фрунзе".

В ходе проведенного исследования (экспертное заключение от 13.03.2019 N 024/19) установлено, что часть работ является дооборудованием и модернизацией сетей бассейна и имеет характер реконструкции, а часть работ относится к капитальному ремонту.

Инспекция, определяя характер спорных строительных работ (капитальный ремонт, реконструкция, модернизация, техническое перевооружение) исходила из выводов, сделанных по результатам проведения экспертизы (протокол ознакомления Общества с результатами экспертизы от 15.12.2017 N 3).

В ходе проведенного исследования установлено, что работы, указанные в "Акте о приемке выполненных работ ООО "Аквару" от 22.12.2015 N 1, стоимость которых составляет 9 350 335 рублей, являются дооборудованием и модернизацией сетей бассейна, произошло увеличение технических характеристик объекта, ранее данное оборудование отсутствовало, что является техническим перевооружением бассейна, данные работы в комплексе имеют характер реконструкции.

Соответственно, работы, указанные в данном акте являются дооборудованием и модернизацией сетей бассейна, произошло увеличение технических характеристик объекта, что является техническим перевооружением бассейна, данные работы в комплексе имеют характер реконструкции.

В ходе проведенного исследования установлено, что:

работы, указанные в "Акте о приемке выполненных работ ООО "Аквару" от 22.12.2015 N 1", стоимость которых составляет 9 350 335 рублей, являются дооборудованием и модернизацией сетей бассейна, произошло увеличение технических характеристик объекта, что является техническим перевооружением бассейна, данные работы в комплексе имеют характер реконструкции.

Таким образом, по мнению инспекции, неполная уплата налога на прибыль за 2015 год составила 1870067 руб., в том числе в федеральный бюджет - 187006 руб. и в бюджет субъекта РФ -1683060 руб.

В 2016 году к выполнению строительно-монтажных работ на объекте "Крытый плавательный бассейн" ООО "Санаторий им. М.В. Фрунзе" привлечены:

ООО "Аквару" ИНН 2318047477, договор подряда от 14.10.2015 N 15-02/стр. Акт о приемке выполненных работ от 30.04.2016 N 3 на общую сумму 7 402 285,62 руб., в том числе дооборудованием и модернизацией сетей бассейна.

В ходе проверки затраты по Акту выполненных работ ООО "Аквару" от 30.04.2016 N 3 исключены из общего объема расходов, уменьшающих доходы:

-в части оборудования в размере 3 465 675 руб.

- в части выполненных работ в размере 1 318 861 руб.

Итого по данному акту от 30.04.2016 N 3 сумма, неправомерно учтенная в составе расходов (относящихся к реконструкции), уменьшающая налогооблагаемую базу по налогу на прибыль составила 4784536 рублей (3 465 675+1 318 861).

ООО "Ласточка" ИНН 2320226138, договор подряда N 1005/2016 от 12.08.2016. Акт о приемке выполненных работ 22.09.2016 N 6 на общую сумму 200000 руб.

Таким образом, по Акту выполненных работ ООО "Ласточка" от 22.09.2016 N 6 неправомерно учтенная в составе расходов (относящихся к реконструкции), уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль составила 200000 рублей.

С учетом доначисленного налога на имущество, инспекцией сделан вывод о том, что налогоплательщиком занижены расходы на 96915 руб., уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Таким образом, в ходе проведенных мероприятий налогового контроля установлено, что ООО "Санаторий им. М.В. Фрунзе" завышена сумма расходов, связанная с производством и (или) реализацией за 2016 год, на 4887621 рублей. (4784536+200000-96915)

Следовательно, по мнению инспекции, неполная уплата налога на прибыль за 2016 год составила 977 523 руб. (4887621*20%), в том числе в федеральный бюджет - 97 752 руб. и в бюджет субъекта РФ - 879 771 руб.

Суд апелляционной инстанции учитывает, что работы, выполненные ООО "Парус", относящиеся к самому зданию бассейна и куполу, не учтены в качестве работ по реконструкции ни экспертным исследованием, ни налоговым органом. Предметом спора являются работы по замене морально изношенного и вышедшего из строя оборудования.

Возражая в отношении выводов инспекции, общество указывает, что проведенные работы направлены на восстановление функционирования плавательного бассейна. При этом, необходимость капительного ремонта установлена заключением N 1/03-2015 по обследованию технического состояния чаши бассейна, конструкций здания бассейна (для капитального ремонта) санатория им. М.В. Фрунзе.

Общество указывает, что при производстве работ не имело проекта реконструкции, поскольку фактически восстанавливало устаревшие строительные конструкции и производило замену изношенного оборудования.

Необходимость составляется проекта по реконструкции для признания работ реконструкцией (модернизацией) судом апелляционной инстанцией отклоняется. Как указано в рекомендациях Научно-консультативного совета при Арбитражному суде Северо-Кавказского округа, наличие или отсутствие проекта не лишает налоговый орган возможности доказывания подлинного характера работ. В качестве такого доказательства представлено экспертное исследование, которое обществом не опровергнуто. Общество также не ходатайствовало о проведении судебной экспертизы для установления природы проведенных работ.

При анализе подлинного характера работ помимо результатов экспертного исследования суд апелляционной инстанции руководствуется следующим.

В случае достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям исходя из пункта 2 статьи 257 Кодекса первоначальная стоимость основных средств изменяется.

К реконструкции относится переустройство существующих объектов ОС, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции ОС в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения объекта ОС, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами (п. 2 ст. 257 НК РФ).

Из этих определений можно сделать вывод о том, что целью проведения реконструкции (модернизации) является улучшение (повышение) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта ОС (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.).

При классификации проводимых работ (реконструкция или капитальный ремонт) нужно прежде всего исходить из цели этих работ. Так, основной целью ремонтных работ является устранение неисправностей, замена изношенных деталей (конструкций), наличие которых делает невозможной эксплуатацию объекта ОС. В результате проведенного ремонта эксплуатационные характеристики объекта не изменяются.

В рассматриваемом случае установлено, что согласно инвентарной карточке плавательного бассейна по форме ОС-6, объект введен в эксплуатацию 01.01.1963 с первоначальной стоимостью 2265806,99 рублей. Срок полезного использования бассейна составляет 100 лет.

Пунктом 20 ПБУ предусмотрено, что срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету. Определение срока полезного использования производится исходя из ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации.

Между тем, дефектный акт обследования систем технического оборудования "Плавательный бассейн" от 22.01.2015 года введенного в эксплуатацию 01.01.1963 года и заключение по обследованию технического состояния чаши бассейна, конструкций здания бассейна (для капительного ремонта) санатория им. М.В. Фрунзе N 1/03-2015 подтверждают, что установление срока полезного использования бассейна равным 100 годам является необоснованным, поскольку по состоянию на 2015 год, т.е. спустя 52 года после введения в эксплуатацию, использование бассейна не представлялось возможным ввиду выхода из строя элементов и оборудования. Непригодность бассейна для эксплуатации до момента проведения работ также подтверждается представленными в материалы дела фотографиями объекта.

Соответственно, в результате проведенных работ увеличен срок полезного использования и качество самого бассейна, что в силу пункта 27 ПБУ относится к затратам на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств, поскольку после их окончания увеличивают первоначальную стоимость объекта основных средств и улучшают его нормативные показатели.

Кроме того, учитывает, что за 52 года эксплуатации бассена капитальные ремонтные работы не проводились, оборудование бассейна находилось в состоянии непригодном к эксплуатации.

Согласно Приказу Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н об утверждении положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 п.26,27 восстановление объекта основных средств может осуществляться посредством ремонта, модернизации и реконструкции.

Затраты на восстановление объекта основных средств отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся. При этом затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств после их окончания увеличивают первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объекта основных средств.

Суд апелляционной инстанции учитывает, что результатом выполненных работ стала оснащение бассейна новым оборудованием вместо морально устаревшего и физически изношенного, непригодного к эксплуатации. Указанное улучшает нормативный показатель в виде качества обслуживания, увеличивает период будущего извлечения экономической выгоды от использования имущества.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что выполненные ООО "Аквару" и ООО "Ласточка" работы подпадают под критерии работ, связанных с модернизацией.

При таких обстоятельствах, инспекция обоснованно произвела доначисление налога на прибыль и налога на имущество в сумме 2 944 505 руб.

В отношении начисленных штрафных санкций суд первой инстанции обоснованно отклонил доводы общества о пропуске инспекцией срока давности привлечения к налоговой ответственности.

В силу пункта 1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного его исчисления или других неправомерных действий (бездействия) налогоплательщика влечет взыскание штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога.

В соответствии с пунктом 1 ст. 113 НК РФ срок давности привлечения к ответственности (три года) в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных ст. 122 НК РФ, исчисляется со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено указанное правонарушение, до момента вынесения решения о привлечении к ответственности.

В пункте 15 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указано, что поскольку исчисление налоговой базы и суммы налога осуществляется налогоплательщиком после окончания того налогового периода, по итогам которого уплачивается налог, срок давности, определенный ст. 113 НК РФ, исчисляется в таком случае со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты налога.

Согласно пункта 1 ст. 285 НК РФ налоговый период по налогу на прибыль составляет 1 год. В силу пункта 1 ст. 287, пункта 4 ст. 289 НК РФ налог на прибыль за 2015 год должен быть уплачен налогоплательщиком не позднее 28.03.2016.

Соответственно, налоговый период, в котором проверяемым лицом допущена задолженность по налогу - 2016 год. Отсчет трехлетнего срока для привлечения к ответственности начнется с 01.01.2017. Срок исковой давности истечет 01.01.2020.

Поскольку инспекцией установлено и подтверждено судом занижение налогооблагаемой базы, что повлекло неуплату части суммы налога на имущество организаций и налога на прибыль, налоговая инспекция обоснованно и в пределах установленного законом срока привлекла налогоплательщика к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ.

Учитывая, что доначисление суммы налога признано правомерным, а также установлено наличие оснований для применения штрафных санкций, суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения заявления общества и отсутствии оснований для признания недействительным решения от 06.06.2019 N 16-21/4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Суд первой инстанции выполнил требования статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, полно, всесторонне исследовал и оценил представленные в деле доказательства и принял законный и обоснованный судебный акт.

Нарушений процессуальных норм, влекущих отмену оспариваемого акта (ч. 4 ст. 270 АПК РФ), судом апелляционной инстанции не установлено, основания для удовлетворения жалобы отсутствуют.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 04.03.2020 по делу N А32-48070/2019 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

Н.В. Шимбарева

Судьи

А.Н. Стрекачёв Н.В. Сулименко