Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 30 ноября 2020 г. N 03АП-4087/20 по делу N А74-10651/2018

г. Красноярск

30 ноября 2020 г.

Дело N А74-10651/2018

Резолютивная часть постановления объявлена "23" ноября 2020 года.

Полный текст постановления изготовлен "30" ноября 2020 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего - Юдина Д.В.,

судей: Иванцовой О.А., Шелега Д.И.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Маланчик Д.Г.,

при участии:

от заявителя (общества с ограниченной ответственностью "Абаканская строительная компания"): Сухачевой Г.И., представителя по доверенности от 09.01.2020,

от налогового органа (Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Хакасия): Галкиной Т.В., представителя по доверенности от 16.12.2019,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Абаканская строительная компания"

на решение Арбитражного суда Республики Хакасия

от "30" июня 2020 года по делу N А74-10651/2018,

УСТАНОВИЛ:

1901076871, ОГРН 1071901000148, далее - заявитель, общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Хакасия (ИНН 1903015546, ОГРН 1041903100018, далее - ответчик, налоговый орган) о признании незаконным решения от 28.12.2017 N 18 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: доначисления налога на прибыль за 2015 год в сумме 868 378 рублей (федеральный бюджет - 86 838 рублей, бюджет субъекта РФ - 781 540 рублей), пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 105 311 рублей 98 копеек (федеральный бюджет - 15 185 рублей 32 копейки, бюджет субъекта РФ - 90 126 рублей 66 копеек), штрафа на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за несвоевременную уплату налога на прибыль в размере 21 709 рублей (федеральный бюджет - 2171 рубля, бюджет субъекта РФ - 19 538 рублей), доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 1 и 3 квартал 2015 года в сумме 67 305 227 (20 052 474 + 47 252 753) рублей, уменьшения исчисленного НДС за 2 и 4 кварталы 2015 года в сумме 14 853 708 (10 911 720 + 3 941 988) рублей, начисления пени по НДС в сумме 13 316 029 рублей 75 копеек, штрафа на основании пунктов 1 и 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за несвоевременную уплату НДС в сумме 4 368 264 рублей.

Также общество просило уменьшить исчисленный НДС за 1 квартал 2015 года на сумму излишне начисленного налога в размере 2 665 538 рублей, подтвержденный выездной налоговой проверкой (т. 64 л.д. 44-45).

Определением к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена инспекция Федеральной налоговой службы N 4 по г. Москве.

Решением Арбитражного суда Республики Хакасия от 30 июня 2020 года в удовлетворении заявления отказано.

Не согласившись с данным судебным актом, заявитель обратился в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении требований заявителя.

В обоснование доводов апелляционной жалобы заявитель ссылается на следующие обстоятельства:

- налоговым органом при принятии решения от 28.12.2017 N 18 нарушены нормы подпункта 1 пункта 1 статьи 32, пункта 1 статьи 33, пунктов 3.1, 8, 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, что ведет к нарушению предусмотренных законом прав и интересов налогоплательщика (факты нарушений не изложены в решении, не произведены расчеты пени, в материалах дела отсутствуют доказательства, подтверждающие виновность общества);

- Федеральным государственным унитарным предприятием "Главное управление специального строительства на территории Сибири при Федеральном агентстве специального строительства" (далее - ФГУП "ГУССТ N 9 при Спецстрое") приняты работы и подписаны акты выполненных работ, только в апреле 2015 года, доказательством чего является направление в адрес ООО "АСК" подписанных актов выполненных работ по форме КС-2 и Справки КС-3 письмами от 24.04.2015 и 29.05.2015 и дополнительный лист к книге покупок N 1 за 1 квартал 2015 года, акты освидетельствования скрытых работ. По мнению общества, указанные обстоятельства подтверждают позицию налогоплательщика о правомерности включения поименованных расходов во 2 квартал 2015 года;

- 20.01.2015 подготовлены и направлены заказчику ФГУП "ГУССТ N 9 при Спецстрое" акты о приемке выполненных работ по форме N КС-2 (период с 21.10.2014 по 20.01.2015), а также справки о стоимости выполненных работ и затрат по форме N КС-3 N 6, N 8 от 20.01.2015 и счета-фактуры N 000000000001, N0000000000002 от 20.01.2015;

- журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур представлен не за весь запрошенный период;

- судом первой инстанции применены нормы права, не подлежащие применению в связи с утратой силы постановления Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость";

- в целях момента определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость днем выполнения работ следует признать дату подписания акта сдачи-приемки работ (услуг) заказчиком;

- пени по налогу на добавленную стоимость налоговым органом рассчитана неверно;

- деятельность подрядных организаций носит самостоятельный характер;

- размер налоговых обязательств налоговым органом не установлен, не имеет экономического обоснования, является произвольным;

- налоговый орган обязан определить сумму налогу на добавленную стоимость, подлежащую уплате в бюджет расчетным путем;

- налоговым органом не определены реальные налоговые обязательства ООО "АСК" по налогу на добавленную стоимость за 2015 год по эпизоду "необоснованная налоговая выгода";

- при отсутствии доказательств о налоговом правонарушении в части не включения в состав налоговой базы сформированной в соответствии с положениями статей 146,153, 154 Налогового кодекса Российской Федерации суммы налога, подлежащей восстановлению, налоговым органом нарушен пункт 6 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации;

- представленные налоговым органом в материалы дела книги продаж и книги покупок ООО "Сибстрой" за 1-4 кварталы 2015 года и ООО "Технострой" за 3, 4 кварталы 2015 года не соответствуют форме книг продаж;

- налоговым органом не учтены в составе вычетов суммы налога на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2015 года в размере 14 525 013 рублей по товарам, работам, услугам, полученным ООО "Сибстрой" и ООО "Технострой";

- суд первой инстанции незаконно возложил на ООО "АСК" ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет;

- суд первой инстанции ошибочно в рассматриваемом деле применил пункт 1 статьи 174 Налогового кодекса Российской Федерации;

- суд ошибочно отказал в уменьшении исчисленного за 1 квартал 2015 года налога на добавленную стоимость в размере 2 665 538 рублей;

- налоговым органом незаконно применены нормы пункта 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в оспариваемом решении, следовательно, штраф подлежит отмене в полном объеме;

- налогоплательщик вправе самостоятельно распределять расходы на прямые и косвенные, закрепив распределение в учетной политике, следовательно, у налогового органа отсутствовали основания для перерасчета налоговой обязанности общества и доначисления спорных сумм налога на прибыль, пеней и штрафа;

- суд первой инстанции не устранил противоречия при расчете пени по налогу на прибыль организаций;

- суд первой инстанции не дал оценки доводам общества о наличии смягчающих ответственность обстоятельств;

- суд незаконно освободил налоговый орган от уплаты судебных расходов.

От налогового органа поступил отзыв на апелляционную жалобу, в котором выражено несогласие с ее доводами, налоговый орган просил оспариваемый судебный акт оставить без изменения.

В соответствии со статьей 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебное заседание откладывалось.

В составе суда произведена замена судьи Бабенко А.Н. на судью Иванцова О.А. в связи с отпуском судьи Бабенко А.Н.

Определением Третьего арбитражного апелляционного суда от 30.11.2020 ходатайство Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Хакасия о замене стороны ее правопреемником удовлетворено, произведена замена ответчика Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Хакасия на его правопреемника - Управление Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия.

В судебном заседании представитель заявителя изложил доводы апелляционной жалобы, просил отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт.

Представитель налогового органа изложил возражения на апелляционную жалобу, просил суд оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.

На основании решения налоговой инспекции от 29.09.2016 N 25 проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов за период с 01.01.2015 по 31.12.2015; решение вручено 29.09.2016 директору общества Кайнакову А.К. (т. 2 л.д. 107).

Решениями инспекции от 21.10.2016 N 25/1, 02.12.2016 N 25/4, 03.02.2017 N 25/6, 07.04.2017 N25/8 налоговая проверка приостанавливалась в связи с необходимостью истребования документов у контрагентов общества; решения вручены представителям общества по доверенностям (т. 2 л.д. 108-109, 112, 114, 116, 123).

Решениями налогового органа от 28.11.2016 N 25/2, 01.02.2017 N25/5, 21.03.2017 N25/7, 11.05.2017 N25/9 выездная проверка возобновлялась; решения вручены представителю общества по доверенности (т. 2 л.д. 110, 113, 115, 117, 123).

Решением руководителя Управления Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия от 24.05.2017 N 5 срок проведения выездной налоговой проверки продлён по 24.07.2017 включительно; решение вручено 24.05.2017 представителю общества по доверенности от 28.09.2016 Барановой А.В. (т.2 л.д. 120-125).

Выездная налоговая проверка окончена 24.07.2017, справка о проведённой выездной налоговой проверке от 24.07.2017 вручена представителю общества по доверенности в день её составления (т. 2 л.д. 151, 123).

По результатам выездной налоговой проверки 25.09.2017 составлен акт налоговой проверки N 17, который вручен 02.10.2017 представителю общества по доверенности от 01.09.2017 Барановой А.В. (т.3 л.д. 1-178, т.2 л.д. 124).

Извещением от 02.10.2017 N 34 (вручено 02.10.2017 представителю общества по доверенности) заявителю сообщено о дате, времени и месте рассмотрения материалов проверки; рассмотрение материалов проверки назначено на 08.11.2017 (т. 2 л.д. 157,124).

03.11.2017 ООО "АСК" представлены возражения на акт выездной налоговой проверки, 20.12.2017 - дополнения к возражениям (т.4 л.д. 115-141,143-152).

Материалы выездной налоговой проверки и представленные обществом возражения рассмотрены заместителем начальника инспекции 08.11.2017 в присутствии представителя общества по доверенности от 04.10.2017 Сухачевой Г.И. (т.5 л.д. 81).

Извещением от 07.11.2017 N 35 заявителю сообщено о дате, времени и месте рассмотрения материалов проверки; извещение вручено 08.11.2017 представителю общества по доверенности от 03.11.2017 Барановой А.В. (т.2 л.д. 125). Рассмотрение материалов проверки назначено на 13.11.2017.

Материалы выездной налоговой проверки и представленные налогоплательщиком

возражения рассмотрены заместителем начальника инспекции 13.11.2017 в присутствии представителя по доверенности от 04.10.2017 Сухачевой Г.И.

13.11.2017 налоговой инспекцией вынесено решение N 6 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля; решение вручено 13.11.2017 представителю общества по доверенности от 03.11.2017 Барановой А.В. (т.4 л.д. 177-179, т.2 л.д. 125).

11.12.2017 налоговой инспекцией составлена справка о проведённых дополнительных мероприятиях налогового контроля N 17д; справка вручена 11.12.2017 представителю общества доверенности от 03.11.2017 Барановой А.В. (т.2 л.д. 160-161,125).

Извещением от 11.12.2017 N 36 обществу сообщено о дате, времени и месте рассмотрения материалов проверки; извещение вручено 11.12.2017 представителю общества по доверенности от 03.11.2017 Барановой А.В. (т.2 л.д. 159,125). Рассмотрение материалов проверки назначено на 28.12.2017.

Материалы выездной налоговой проверки, результаты дополнительных мероприятий налогового контроля и представленные обществом возражения, дополнения к возражениями рассмотрены заместителем начальника инспекции 28.12.2017 в присутствии представителей общества по доверенности от 04.10.2017 Сухачевой Г.И., по доверенности от 03.11.2017 Барановой А.В.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, дополнительных мероприятий налогового контроля и представленных заявителем возражений, дополнений к возражениям налоговым органом 28.12.2017 вынесено решение

N 18 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.1 л.д. 53-268), которым общество привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа по налогу на прибыль организаций в сумме 21 709 рублей, предусмотренного пунктами 1, 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа по налогу на добавленную стоимость в сумме 4 368 264 рублей,

предусмотренного статьёй 123 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа по налогу на доходы физических лиц в сумме 6637 рублей, предусмотренного пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа по налогу на имущество организаций в сумме 790 рублей.

Указанным решением обществу также доначислены налог на добавленную стоимость в сумме 67 305 227 рублей, налог на прибыль организаций в сумме 868 378 рублей, пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 13 316 029 рублей 75 копеек, пени по налогу на прибыль организаций в сумме 105 311 рублей 98 копеек, пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 916 рублей; уменьшен исчисленный в завышенных размерах налог на добавленную стоимость за 2 и 4 кварталы 2015 года в сумме 14 853 708 рублей (т.1 л.д. 266).

Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 28.12.2017 N 18 вручено представителю общества 12.01.2018 (т.1 л.д. 268).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия от 10.04.2018 N 45 апелляционная жалоба заявителя на решение налоговой инспекции от 28.12.2017 N 18 оставлена без удовлетворения (т.2 л.д. 1-44).

Не согласившись с решением налоговой инспекции от 28.12.2017 N 18, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции не установил оснований для отмены судебного акта в силу следующего.

Из положений статей 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания оспариваемых ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

При этом, исходя из правил распределения бремени доказывания, установленных статьями 65, 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя.

С учетом положений статей 89, 100, 101, 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации оспариваемое решение принято уполномоченным государственным органом, процедура и сроки проведения налоговой проверки соблюдены.

Возражая против законности решения суда первой инстанции, общество указывает на то, что налоговым органом при принятии оспариваемого решения нарушены нормы подпункта 1 пункта 1 статьи 32, пункта 1 статьи 33, пунктов 3.1, 8, 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, что ведет к нарушению предусмотренных законом прав и интересов налогоплательщика (факты нарушений не изложены в решении, не произведены расчеты пени, в материалах дела отсутствуют доказательства, подтверждающие виновность общества).

Однако из материалов дела следует, что налоговым органом обеспечено обществу право на участие в рассмотрении материалов проверки и представления объяснений по её результатам. Судом первой инстанции установлено, что заявителю вручены все документы, послужившие основанием для принятия оспариваемого решения. При этом заявитель не указывает, каким образом непредставление налоговым органом всех материалов проверки повлияло на право общества представления возражений на акт проверки и на право участия в процессе рассмотрения материалов проверки. При рассмотрении материалов выездной проверки налоговым органом не допущено нарушений существенных условий процедуры рассмотрения, являющихся самостоятельным основанием для признания оспариваемого решения незаконным.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований заявителя, исходил из законности доначисления оспариваемым решением налогового органа сумм налога и налоговых санкций. При этом, как указал суд первой инстанции, взаимозависимость участников спорных сделок (ООО "АСК", ООО "Сибстрой", ООО "Технострой"), а также получение необоснованной налоговой выгоды обществом налоговым органом доказана.

Суд апелляционной инстанции соглашается с указанными выводами суда первой инстанции в силу следующего.

В отношении занижения выручки от реализации товаров (работ, услуг) за 1 квартал 2015 года по контрагенту Федеральное государственное унитарное предприятие "Главное управление специального строительства на территории Сибири при Федеральном агентстве специального строительства", суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В соответствии со статьей 143 Налогового кодекса Российской Федерации заявитель является плательщиком налога на добавленную стоимость (далее - НДС).

Согласно пункту 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. В целях главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).

Под реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем в силу пункта 1 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В соответствии с пунктом 2 статьи 153 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

В силу пункта 1 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 Налогового кодекса Российской Федерации, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога. При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

Согласно пункту 4 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 Налогового кодекса Российской Федерации, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде, если иное не предусмотрено главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В силу пункта 1 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, а также при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг), со дня передачи имущественных прав или со дня получения сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Согласно статье 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации. Налогоплательщик обязан составить счет-фактуру, вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж, при совершении операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации. Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

В соответствии с действовавшим в спорный период постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость" продавцы ведут книгу продаж, предназначенную для регистрации счетов-фактур, составляемых продавцом при совершении операций, признаваемых объектами, которые облагаются налогом на добавленную стоимость, в том числе не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения); регистрация счетов-фактур в книге продаж производится в хронологическом порядке в том налоговом периоде, в котором возникает налоговое обязательство; не подлежат регистрации в книге покупок и книге продаж счета-фактуры, имеющие подчистки и помарки; исправления, внесенные в счета-фактуры, должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления (пункты 16,17,29).

Пунктом 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Согласно статье 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется

возможным - непосредственно после его окончания. Лицо, ответственное за оформление факта хозяйственной жизни, обеспечивает своевременную передачу первичных учетных документов для регистрации содержащихся в них данных в регистрах бухгалтерского учета, а также достоверность этих данных. Формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета.

В соответствии со статьей 740 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену. Договор строительного подряда заключается на строительство или реконструкцию предприятия, здания (в том числе жилого дома), сооружения или иного объекта, а также на выполнение монтажных, пусконаладочных и иных неразрывно связанных со строящимся объектом работ. Статьей 753 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что заказчик, получивший сообщение подрядчика о готовности к сдаче результата выполненных по договору строительного подряда работ либо, если это предусмотрено договором, выполненного этапа работ, обязан немедленно приступить к его приемке. Сдача результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами. При отказе одной из сторон от подписания акта в нем делается отметка об этом и акт подписывается другой стороной. Односторонний акт сдачи или приемки результата работ может быть признан судом недействительным лишь в случае, если мотивы отказа от подписания акта признаны им обоснованными.

Постановлением Госкомстата РФ от 11.11.1999 N 100 утверждены унифицированные формы первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ. Согласно Указаниям по применению и заполнению форм по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, утвержденных указанным постановлением, акт о приемке выполненных работ по форме КС-2 применяется для приемки выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений. Для расчетов с заказчиком за выполненные работы применяется справка о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3, которая заполняется на основании данных акта о приемке выполненных работ.

В ходе выездной проверки налоговым органом установлено, что обществом умышленно занижена выручка от реализации товаров (работ, услуг) за 1 квартал 2015 года на сумму 140 265 697 рублей (НДС 21 396 462 рубля) по контрагенту - ФГУП "ГУССТ N 9 при Спецстрое России" по двум счетам-фактурам, учтённым заявителем при исчислении НДС во 2 квартале 2015 года, тогда как фактически работы выполнены в 1 квартале 2015 года, что привело к занижению выручки от реализации товаров (работ, услуг) на сумму НДС в размере 21 396 462 рублей.

Как следует из материалов дела, заявитель (субподрядчик) заключил с ФГУП "ГУСCТ N 9 при Спецстрое" (подрядчик) договоры субподряда от 27.02.2014 N14-2702-1 и от 23.01.2014 N4618-2301-1.

Согласно пункту 12.2 названных договоров субподряда сдача-приемка выполненных строительно-монтажных работ осуществляется по журналу учета выполненных работ (форма N КС-6а), акту о приемке выполненных работ (форма N КС-2), справке о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3), акту о приемке выполненных работ (услуг) по форме, установленной приложением N 5 к договору. Субподрядчик представляет подрядчику первичные учетные документы, а также исполнительную документацию на выполненные работы, оформленные надлежащим образом, с сопроводительным письмом в срок не позднее 23 числа текущего (отчетного) месяца. Подрядчик в течение 10 рабочих дней с момента получения указанных документов рассматривает их и направляет субподрядчику подписанный со своей стороны 1 экземпляр указанных документов или мотивированный отказ от приемки выполненных работ с перечнем необходимых к устранению недостатков и замечаний и сроков их устранения.

В подтверждение факта выполнения работ по указанным договорам обществом представлены акты о приёмке выполненных работ по форме КС-2 (т.8 л.д. 74-158). Проанализировав данные акты, налоговый орган установил, что субподрядчиком выполнены работы по благоустройству территории и по подготовке территории (вертикальная планировка) по договору от 27.02.2014 N 14-2702-1 в период с 21.09.2014 по 20.01.2015, общестроительные работы (земляные работы, устройство фундаментов, устройство стен и перегородок) и работы по благоустройству территории (в т.ч. вертикальная планировка) по договору от 23.01.2014 N 4618-2301-1 в период с 21.10.2014

по 20.01.2015 на общую сумму 72 738 340 рублей (без учёта НДС).

На основании актов о приёмке выполненных работ заявителем составлены справки о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3: N 6 от 20.01.2015 на сумму 54 434 456 рублей 10 копеек (в т.ч. НДС 8 303 561 рубль 10 копеек), N 8 от 20.01.2015 на сумму 85 831 241 рубль 20 копеек (в т.ч. НДС 13 092 901 рубль 20 копеек).

В ходе выездной проверки на требование налогового органа N 2 от 12.10.2016 обществом представлены счета-фактуры N 0000000001 от 30.04.2015 на сумму 54 434 456 рублей 10 копеек (в т.ч. НДС 8 303 561 рубль 10 копеек), N 0000000002 от 30.04.2015 на сумму 85 831 241 рубль 20 копеек (в т.ч. НДС 13 092 901 рубль 20 копеек); общая сумма по указанным счетам - фактурам составила 140 265 697 рублей, в т.ч. НДС 21 396 462 рубля.

Данные счета-фактуры отражены обществом в книге продаж за 2 квартал 2015 года и включены в состав налоговой декларации по НДС за аналогичный период.

В ходе проведения налоговой проверки налоговой инспекцией в адрес Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю направлено поручение N 21845 от 02.02.2017 об истребовании документов (информации) у ФГУП "ГУСCТ N 9 при Спецстрое" по взаимоотношениям с обществом. Из анализа полученных сопроводительным письмом от 20.02.2017 N 2.5-07/01/00505 запрашиваемых документов налоговый орган установил, что в адрес подрядчика заявителем выставлены счета-фактуры с иной датой: N 0000000001 от 20.01.2015 на сумму 54 434 456 рублей 10 копеек (в т.ч. НДС 8 303 561 рубль 10 копеек), N 0000000002 от 20.01.2015 г. на сумму 85 831 241 рубль 20 копеек (в т.ч. НДС 13 092 901 рубль 20 копеек); на счетах-фактурах имеются отметки об их получении подрядчиком (вх.819 и вх.818); данные счета-фактуры соответствуют требованиям статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации (в том числе содержат подпись должностного лица заявителя), и включены ФГУП "ГУСCТ N 9 при Спецстрое России" в книгу покупок за 1 квартал 2015 года.

В ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, инспекцией получены

документы от ФГУП "ГУССТ N 9 при Спецстрое" (письмо от 23.11.2017, пояснительная записка от 22.11.2017 и журнал учета выставленных и полученных счетов-фактур). В пояснительной записке подрядчик указал, что письма ООО "АСК" и комплекты документов с исходящими номерами от 20.01.2015 N87, 18.03.2015 N 23, 30.04.2015 N 556 в отдел документооборота и архива ФГУП "ГВСУ N 9" не поступали, в системе учёта документооборота предприятия как входящие документы отражены не были. Из анализа представленного контрагентом журнала учёта полученных и выставленных счетов-фактур (N п/п 768 и 769) следует, что счета-фактуры N000000001 и N0000000002 от 20.01.2015 выставлены ООО "АСК" - 31.03.2015.

При допросе Баранова А.В. (главный бухгалтер ООО "АСК") сообщила, что изначально акт выполненных работ был подписан только в одностороннем порядке ООО "АСК"; в первоначальном варианте счета-фактуры были выписаны в 1 квартале 2015 года и переданы в ФГУП "ГУССТ N 9 при Спецстрое"; поскольку формы КС-2 не были подписаны подрядчиком до апреля 2015 года, нами были оформлены счета-фактуры апрелем 2015 года и направлено письмо о замене счетов-фактур на новые, так как все сроки сдачи отчетности за 1 квартал 2015 года прошли, мы провели новые счета-фактуры во 2 квартале 2015 года, чтобы не подавать уточнённую налоговую декларацию по НДС за 1 квартал 2015 года; уточненную налоговую декларацию по НДС за 1 квартал 2015 года не представляли и дополнительный лист к книге продаж не составляли, поскольку были уверены, что контрагент провел данные счета-фактуры во 2 квартале 2015 года; подписанные контрагентом акты о приёмке выполненных работ и справки о стоимости выполненных работ и затрат вернулись в ООО "АСК" в мае 2015 года; счета-фактуры были переоформлены, поскольку на момент представления налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2015 года не возвращены подрядчиком формы КС-2 и КС-3.

В сопроводительном письме от 30.04.2015 N 556 общество сообщило подрядчику, что в связи с несвоевременным подписанием им актов по форме КС-2 и справок по форме КС-3 на сумму 54 434 456 рублей 10 копеек и на сумму 85 831 421 рубль 20 копеек, ранее выставленные в адрес заказчика счета-фактуры от 20.01.2015 N 000000001 и N 0000000002 считаются аннулированными; одновременно в адрес подрядчика взамен ранее выданных счетов-фактур направлены счета-фактуры от 30.04.2015 N 000000000001 и N 0000000000002, которые соответствуют датам подписания КС-2 и КС-3 заказчиком.

Таким образом, общество в целях исчисления НДС за 1 квартал 2015 года обязано было включить в налоговую базу выручку от реализации спорных работ, выполненных заявителем в 2014-2015 годах в рамках договоров субподряда в период составления актов по форме КС-2, поскольку акты о приемке выполненных работ по форме КС-2 подтверждают факт реализации спорных работ в целях налогообложения. При этом из материалов дела не усматривается подписание подрядчиком актов по форме КС-2 в ином налоговом периоде, материалы дела свидетельствуют о получении подрядчиком счетов-фактур от 20.01.2015 N 000000001 и N 0000000002 в 1 квартале 2015 года; доказательства принятия заявителем надлежащих мер по выполнению требований пункта 12.2.2 спорных договоров субподряда и своевременному направлению в адрес подрядчика счетов-фактур, актов по форме КС-2 и справок по форме КС-3 в материалы дела не представлены, равно как не представлены и доказательства уклонения подрядчика от получения указанных документов.

Общество при апелляционном обжаловании акцентирует внимание на том моменте, что ФГУП "ГУССТ N 9 при Спецстрое" приняты работы и подписаны акты выполненных работ, только в апреле 2015 года, доказательством чего является направление в адрес ООО "АСК" подписанных актов выполненных работ по форме КС-2 и справки КС-3 письмами от 24.04.2015 и 29.05.2015 и дополнительный лист к книге покупок N 1 за 1 квартал 2015 года, акты освидетельствования скрытых работ. По мнению общества, указанные обстоятельства подтверждают позицию налогоплательщика о правомерности включения поименованных расходов во 2 квартал 2015 года.

Вместе с тем, позиция общества основана на ошибочном понимании норм права, без учета особенностей налогообложения. Оформленный в одностороннем порядке акт сдачи результата работ является доказательством исполнения подрядчиком обязательства по договору. Кроме того, его недействительность может вытекать только из признания его таковым судом, если мотивы отказа от подписания акта признаны им обоснованными. Соответственно, акт сдачи результата работ, оформленный подрядчиком в одностороннем порядке, является доказательством исполнения им обязательства по договору подряда с момента истечения срока, который предусмотрен договором подряда для выполнения заказчиком своей обязанности осмотреть и принять выполненную работу (ее результат).

Таким образом, довод ООО "АСК" о том, что работы считаются реализованными, если они приняты заказчиком, противоречат вышеперечисленным нормам права.

При этом налогоплательщиком ни на стадии выездной налоговой проверки, ни на стадии судебного разбирательства не представлены доказательств подписания актов по форме КС-2 и справок по форме КС-3, а так же направления счетов-фактур во 2 квартале 2015 года.

Также как на одно из доказательств согласования в более поздние сроки актов по форме КС-2 и справок по форме КС-3, заявитель ссылается на акты освидетельствования скрытых работ N 1 от 06.04.2015, N 3/1 24.04.2015, N 4 24.04.2015.

Так обязанность предоставления исполнительной документации по окончании работ строительного подряда наряду с другой документацией предусмотрена статьей 55 Градостроительного кодекса Российской Федерации. Состав исполнительной документации предусмотрен РД-11-02-2006 "Требования к составу и порядку ведения исполнительной документации при строительстве", утвержденного приказом Ростехнадзора от 26.12.2006 N 1128. В соответствии с пунктом 5.3. "Требований к составу и порядку ведения исполнительной документации при строительстве" освидетельствование работ, которые оказывают влияние на безопасность объекта капитального строительства и в соответствии с технологией строительства, реконструкции, капитального ремонта контроль за выполнением которых не может быть проведен после выполнения других работ (далее - скрытые работы), оформляется актами освидетельствования скрытых работ по образцу, приведенному в приложении N 3. Перечень скрытых работ, подлежащих освидетельствованию, определяется проектной и рабочей документацией.

Как следует из пункта 1.36 договоров субподряда от 27.02.2014 N 14-2702-1 и 23.01.2014 N 4618-2301-1 "Скрытые работы - работы, скрываемые работами, выполненными позже, или конструкциями и/или оборудованием, установленными позже, из-за которых невозможно определить качество и точность предыдущих работ".

Исходя из изложенного, работы, отраженные в актах скрытых работ должны сдаваться заказчику (ответственному лицу, осуществляющему технический надзор) перед последующими работами с составлением актов на скрытые работы. Впоследствии выполняются иные строительные работы, предусмотренные проектной документацией, и только затем, предусмотрено составление формы КС-2. Следовательно, налогоплательщик фактически утверждает, что работы были выполнены гораздо позднее января 2015 года и документы были составлены формально.

Довод общества о том, что 20.01.2015 подготовлены и направлены заказчику ФГУП "ГУССТ N 9 при Спецстрое" акты о приемке выполненных работ по форме N КС-2 к вышеуказанным договорам, по работам выполненным за период с 21.10.2014 по 20.01.2015, а также справки о стоимости выполненных работ и затрат по форме N КС-3 N 6 (т.5 л. 161) и N 8 от 20.01.2015 и счета-фактуры N 000000000001 и N0000000000002 от 20.01.2015, не подтвержден налогоплательщиком соответствующими документами, так как сопроводительное письмо (исх. N87 от 20.01.2015 (т.5 л.д.158)), представленное налогоплательщиком с апелляционной жалобой, без документального подтверждения такового (квитанции об отправке, входящего номера) не свидетельствует о его направлении заказчику.

По мнению ООО "АСК" ответ представлен иным предприятием - ФГУП Главное военно-строительное управление N 9 (письмо от 23.11.2017 N 8/2-799) без личной подписи генерального директора. Журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур представлен не за весь запрошенный период, а только за период с 01.01.2015 по 31.03.2015, в котором отражены счета-фактуры N 000001 от 20.01.2015 на сумму 54 434 456 рублей 10 копеек (зарегистрирован датой 31.03.2015 под номером 768) и счет-фактура N 000002 от 20.01.2015 на сумму 85 831 241 рубль 20 копеек (зарегистрирован датой 31.03.2015 под номером 769). По мнению налогоплательщика, это противоречит документам, представленным в ходе проверки МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю от 20.02.2017 N 2.5-07/01/00505дсп.

Данные доводы не могут быть приняты во внимание, так как при исследовании счетов-фактур от 20.01.2015 и N 0000000002 и N 0000000001 установлено, что в верхнем правом углу отражены входящие номера документов 819 и 818 соответственно, при этом в журнале учета полученных счетов-фактур отражены порядковые номера счетов-фактур. Также представлена пояснительная записка (т.5 л.д.188) к требованию от 16.11.2017 N 2377, согласно которой временно исполняющий обязанности главного бухгалтера ФГУП "ГВСУ N 9" Горсткина С.В. пояснила, что письма ООО "АСК" и комплекты документов с исходящими номерами от 20.01.2015 N 87, 18.03.2015 N 234, 30.04.2015 N 555 в отдел документооборота и архива ФГУП "ГВСУ N 9" не поступали, в системе учета документооборота предприятия, как входящие документы, отражены не были. К данным пояснениям, по мнению налогоплательщика, следует относиться критически, так как указано только о не поступлении писем и комплекта документов исключительно в отдел документооборота и архива ФГУП "ГВСУ N 9", в то время как данные документы направлялись в ФГУП ГУССТ N 9 при Спецстрое России, кроме того врио главного бухгалтера в период спорных отношений не работала в ФГУП "ГУССТ N 9 при Спецстрое". Вывод налогового органа о том, что ФГУП "ГУССТ N 9 при Спецстрое" переименовалось с 30.05.2017 на ФГУП "ГВСУ N 9", по мнению налогоплательщика, является несостоятельным, так как документы на переименование не представлены, а из представленных документов следует, что прошла реорганизация, а не переименование предприятия.

Однако выписка из Единого государственного реестра юридических лиц в отношении ФГУП "ГВСУ N 9" содержит сведения о создании в 2002 году данного предприятия путем реорганизации в форме преобразования. Также данная выписка содержит сведения о "Наименовании ЮЛ", так в период с 18.10.2011 по 29.05.2017 наименование организации Федеральное государственное унитарное предприятие "Главное Управление специального строительства по территории Сибири при Федеральном агентстве специального строительства" (ФГУП "ГУССТ N 9 при Спецстрое России) ИНН 2452026745, с 30.05.2017 наименование организации Федеральное государственное унитарное предприятие "Главное военно-строительное управление N 9" (ФГУП "ГВСУ N 9) ИНН 2452026745.

Довод заявителя о том, что врио главного бухгалтера Горсткина С.В. в период спорных отношений не работала в ФГУП "ГУССТ N 9 при Спецстрое" носит предположительный характер, документально не подтвержден.

Заявитель указывает о незаконности вывода об умысле в действиях ООО "АСК" в составлении второго пакета документов с иными датами счетов-фактур, что приводит к применению штрафных санкций по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

При этом обществом не представлено ни одного доказательства, подтверждающего подписание актов о приемке выполненных работ (форма КС-2), справок о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3) в апреле 2015 года. С целью установления причины оформления иных счетов-фактур с этими же номерами, но с иной датой, в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля, на основании статьи 90 Налогового кодекса Российской Федерации, инспекцией проведен допрос свидетеля - Барановой Анны Владимировны, главного бухгалтера ООО "АСК" (т.4 л.д.22-28), показания которой подтверждают в действиях налогоплательщика умысла при оформлении счетов-фактур апрелем 2015 года.

Также общество указывает на недобросовестность действий заказчика ФГУП "ГУССТ N 9 Спецстрой" в части не аннулирования счетов-фактур от 20.01.2015. По мнению налогоплательщика, использование данных счетов-фактур через дополнительный лист к книге покупок заказчиком незаконно в 1 квартале 2015, так как в это время им, как заказчиком, не были подписаны акты выполненных работ, это не может являться умышленным правонарушением.

Однако фактически работы выполнены и сданы заказчику 20.01.2015, о чем свидетельствуют формы, применяемые при капитальном строительстве: КС-2 и КС-3. Счета-фактуры N 0000000001, N 0000000002 изначально оформлены 20.01.2015 и предъявлены заказчику ФГУП "ГУССТ N9 Спецстрой", следовательно, у ООО "АСК" не было законных оснований для оформления счетов-фактур более поздней датой - 30.04.2015. Иного обществом документально не подтверждено.

При этом общество указывает на то, что судом первой инстанции применены нормы права, не подлежащие применению в связи с утратой силы постановления Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость".

Вместе с тем, применение указанного нормативного акта не повлекло принятия неправильного решения Арбитражным судом Республики Хакасия, поскольку в настоящее время аналогичные положения содержатся в Приложении 5 раздел 2 пункта 1, 2 Правил заполнения счета-фактуры, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137.

Заявитель указывает на то обстоятельство, что в целях момента определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость днем выполнения работ следует признать дату подписания акта сдачи-приемки работ (услуг) заказчиком.

Вместе с тем, довод общества основан на неверно токовании статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку данная норма не содержит прямого указания о моменте определения налоговой базы в случае подписания акта сдачи-приемки работ (услуг) заказчиком.

Принимая во внимание установленные нарушения законодательства о налогах и сборах, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что налоговая инспекция правомерно привлекла общество к налоговой ответственности в виде штрафа по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 2 005 248 рублей за неуплату НДС и доначислила соответствующие пени в размере 336 066 рублей 92 копеек.

При определении суммы штрафа налоговым органом установлено отягчающее ответственность обстоятельство (решениями налоговой инспекции от 13.08.2014 N 6754 и от 10.09.2014 N 6742, вступившими в силу 23.09.2014 и 18.10.2014 соответственно, заявитель привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации; следовательно, общество считается привлеченным к ответственности в период с 23.09.2014 по 23.09.2015 и с 18.10.2014 по 18.10.2015 соответственно), что повлекло увеличение суммы штрафа на основании пункта 4 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации на 100%. Также налоговым органом применены смягчающие ответственность обстоятельства (тяжелое материальное положение, социальная значимость деятельности, осуществление благотворительной деятельности), что повлекло уменьшение суммы штрафа в трехкратном размере.

Поскольку общество ранее было привлечено к налоговой ответственности за совершение аналогичного правонарушения, то имеются основания для применения пункта 4 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации.

Расчет пени по НДС, приведенный в приложении N 20 к акту, а также в приложении N 13 к решению о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 18 от 28.12.2017, сформирован в соответствии с нормами действующего законодательства и учетом фактических обстоятельств (начисленных налоговых обязательств и произведенных платежей, зачетов) верно. Доказательств неправомерности расчета в силу не учета каких-либо обязательств, искажения обязательств по начисленным и уплаченным налогам, а также контррасчета сложившейся переплаты ООО "АСК" не представлено.

Довод общества о расчете налоговым органом пени в различной сумме не соответствует фактическим обстоятельствам дела (при принятии оспариваемого решения были уменьшены суммы НДС по возражениям налогоплательщика), кроме того, в период с даты акта проверки - 25.09.2017 по дату вынесения решения - 28.12.2017, налогоплательщиком представлена налоговая декларация за 3 квартал 2017, а также осуществлена уплата налога, что также повлияло на сумму начисленной пени по решению.

На основании изложенного, суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции о законности оспариваемого решения налогового органа в данной части.

В отношении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость по контрагентам ООО "Сибстрой" и ООО "Технострой", суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Согласно пункту 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьёй 166 Кодекса, на установленные настоящей статьёй налоговые вычеты.

Статьей 173 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса. Если суммы вычетов превышают сумму исчисленного налога, положительная разница подлежит возмещению в порядке статьи 176 Кодекса.

Пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Условия применения налоговых вычетов при исчислении НДС определены пунктом 1 статьи 172 Кодекса, согласно которому налоговые вычеты, предусмотренные статьёй 171 Налогового кодекса Российской Федерации, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьёй, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учёт указанных товаров (работ, услуг) с учётом особенностей, предусмотренных названной статьёй, и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, документальное обоснование права на налоговый вычет сумм НДС, уплаченных контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике.

Пунктом 1 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что счёт-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению (пункт 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации).

Требования к порядку составления счетов-фактур, установленные пунктом 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.

Из содержания положений главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующей порядок применения вычетов по налогу на добавленную стоимость, следует, что такие вычеты могут быть применены налогоплательщиком только при осуществлении реальных хозяйственных операций, подтверждённых документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 9 Закона N 402-ФЗ каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учётным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учёту документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, в том числе о лицах, осуществивших операции, должны соответствовать фактическим обстоятельствам. Счета-фактуры составляются на основании уже имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые такими документами.

С учетом положений пунктов 1, 3, 4, 5 Постановления Пленуму Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды", заключаемые налогоплательщиком сделки не должны носить фиктивный характер, у них должна быть вполне конкретная разумная хозяйственная цель, так называемая "деловая цель". В соответствии с пунктом 6 данного Постановления такие обстоятельства, как создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции, невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, взаимозависимость участников сделок, неритмичный характер хозяйственных операций, нарушение налогового законодательства в прошлом, разовый характер операции, осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций, использование посредников при осуществлении хозяйственных операций сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 Постановления N 53, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной выгоды. Если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции (пункт 7 указанного Постановления N 53).

Согласно позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09, оценивая обоснованность заявленных вычетов, необходимо не только исходить из формального предоставления налогоплательщиком всех необходимых документов, но и устанавливать реальность финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика и его контрагента.

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, явилось получение дохода исключительно или преимущественно за счёт налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности её получения может быть отказано.

Статьей 105.1 Налогового кодекса Российской Федерации определено понятие взаимозависимых лиц. В соответствии с пунктом 1 данной нормы, если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения (далее - взаимозависимые лица). Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии с настоящей статьей.

В силу подпунктов 2, 3, 4, 5, 7, 10, 11 пункта 2 статьи 105.1 Налогового кодекса Российской Федерации с учетом пункта 1 статьи 105.1 в целях Налогового кодекса Российской Федерации взаимозависимыми лицами признаются: физическое лицо и организация в случае, если такое физическое лицо прямо и (или) косвенно участвует в такой организации и доля такого участия составляет более 25 процентов; организации в случае, если одно и то же лицо прямо и (или) косвенно участвует в этих организациях и доля такого участия в каждой организации составляет более 25 процентов; организация и лицо (в том числе физическое лицо совместно с его взаимозависимыми лицами, указанными в подпункте 11 пункта 2 статьи 105.1 Налогового кодекса Российской Федерации), имеющее полномочия по назначению (избранию) единоличного исполнительного органа этой организации или по назначению (избранию) не менее 50 процентов состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) этой организации; организации, единоличные исполнительные

органы которых либо не менее 50 процентов состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) которых назначены или избраны по решению одного и того же лица (физического лица совместно с его взаимозависимыми

лицами, указанными в подпункте 11 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ); организация и лицо, осуществляющее полномочия ее единоличного исполнительного органа; физические лица в случае, если одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; физическое лицо, его супруг (супруга), родители (в том числе усыновители), дети (в том числе усыновленные), полнородные и неполнородные братья и сестры, опекун (попечитель) и подопечный.

Согласно пункту 7 статьи 105.1 Налогового кодекса Российской Федерации суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 2 статьи 105.1 Налогового кодекса Российской Федерации, если отношения между этими лицами обладают признаками, указанными в пункте 1 статьи 105.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

Налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки установлено, что обществом необоснованно заявлены налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость по счетам-фактурам, выставленным ООО "Сибстрой" (ИНН 1901118240), и с авансов, выданных ООО "Технострой" (ИНН 2466159582) и ООО "Сибстрой" в сумме 349 614 523 рубля (317 838 847 + 31 775 676).

В качестве основания неправомерности применения налоговых вычетов по указанному поставщику товаров (работ, услуг) налоговым органом указано на создание заявителем схемы ухода от налогообложения в виде формального заключения договоров субподряда с ООО "Сибстрой" и ООО "Технострой", созданными с целью, не связанной с осуществлением реальной хозяйственной деятельности, направленной исключительно на участие в схеме незаконного применения вычетов по НДС и ухода от налогообложения; формальное заключение договоров субподряда с созданными ООО "АСК" юридическими лицами ООО "Сибстрой" и ООО "Технострой" имело целью перевод на данные общества налоговых рисков в виде предъявления к вычету по НДС сумм по сделкам с организациями, не осуществляющими реальную финансово-хозяйственную деятельность; в расчетах применялась схема с особым порядком (в виде займов), в результате которых денежные средства возвращались на счет заявителя (через ООО "Альянс"); субподрядчики, реально выполняющие работы на объектах базового военного городка N 20 Абакан и по восстановлению жилья вследствие пожаров в с.Усть-Бюр Усть-Абаканского района, напрямую взаимодействовали с заявителем минуя ООО "Сибстрой" и ООО "Технострой", что привело к занижению суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, в размере 55 507 322 рублей (55 248 352 рубля 40 копеек + 258 969 рублей 80 копеек).

Из материалов дела следует, что заявителем заключены с ФГУП "ГУССТ N 9 при Спецстрое" договоры субподряда от 23.01.2014 N 4618-2301-1 и 27.02.2014 N 14-2702-1. В рамках данных договоров субподряда обществом выполнено работ на сумму 998 642 060 рублей 83 копейки, в т.ч. НДС 152 335 229 рублей 62 копейки; генподрядчиком являлся ФГУП "Спецстройинжиниринг при Спецстрое России", государственным заказчиком - Министерство обороны Российской Федерации.

Согласно пунктам 2.2 и 7.2.1 указанных договоров заявитель (субподрядчик) обязан выполнить не менее 85% от всего объема работ, предусмотренного договорами, собственными силами; объем работ, выполняемый привлеченными силами, не должен превышать 15% от общей стоимости работ.

Во исполнение названных договоров субподряда заявителем заключены с ООО "Сибстрой" договоры субподряда от 01.04.2014 N 4 (т.17 л.д.63-79), 02.10.2014 б/н, договоры поставки от 30.10.2014, 03.11.2014 б/н и с ООО "Технострой" договор субподряда от 21.09.2015 N 7. Также в 2015 году заявитель осуществлял строительно-монтажные работы по восстановлению жилых домов и объектов жизнеобеспечения, пострадавших в результате природных пожаров в с. Усть-Бюр в рамках государственных и муниципальных контрактов.

Для выполнения данных работ привлекалось ООО "Сибстрой" по договору субподряда от 30.06.2015 N 49 на выполнение строительно-монтажных работ по восстановлению объектов жилищного фонда по муниципальному образованию с.Усть-Бюр Усть-Абаканского района.

При исследовании книг покупок ООО "АСК" и полученных счетов-фактур, установлено, что по контрагенту ООО "Сибстрой" заявлены налоговые вычеты в сумме 317 838 847 рублей, в том числе НДС с авансов - 180 933 559 рублей, НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) - 136 905 288 рублей; по контрагенту ООО "Технострой" заявлены налоговые вычеты на общую сумму 29 300 000 рублей, в том числе НДС 4 470 591 рубль 52 копейки по счетам-фактурам: от 28.09.2015 N 1, 30.09.2015 N 2, 30.09.2015 N 3, 08.10.201 N 2, 3.11.2015 N 3, 16.12.2015 N 4.

В подтверждение правомерности предъявленных к вычету сумм НДС общество по требованию N 2 о представлении документов от 12.10.2016 представило указанные выше договоры субподряда, поставки товаров, оборудования, счета-фактуры, справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма NКС-3), путевые листы, платежные поручения.

В соответствии с условиями договора субподряда N 7 от 21.09.2015 ООО "АСК" поручает, а ООО "Технострой" обязуется выполнить работы по строительству объектов; стоимость работ (пункт 3.1.) ориентировочно составляет 720 000 000 рублей, в том числе НДС 18%. В рамках указанного договора в 2015 году ООО "АСК" на основании платежных поручений осуществило уплату авансовых платежей в адрес ООО "Технострой" в сумме 208 300 000 рублей с учетом НДС.

В соответствии с условиями договора субподряда N 4 от 01.04.2014 ООО "АСК" поручает, а ООО "Сибстрой" обязуется выполнить работы по строительству объектов, стоимость работ (пункт 3.1.) ориентировочно составляет 1 000 000 000 рублей, в том числе НДС 18%. В подтверждение выполнения ООО "Сибстрой" работ обществом представлены акты о приемке выполненных работ (форма КС-2), подписанные от ООО "АСК" исполнительным директором - Кайнаковым А.К., от ООО "Сибстрой" - директором Ушановым В.И., справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3), счета-фактуры; всего представлены первичные учетные документы на сумму 696 620 000 рублей, в том числе НДС 106 264 068 рублей. Указанная сумма НДС включена обществом в состав налоговых вычетов во 2-3 кварталах 2015 года.

В соответствии с условиями договора субподряда б/н от 02.10.2014 ООО "АСК" поручает, а ООО "Сибстрой" обязуется выполнить работы по строительству; стоимость работ (пункт 3.1) ориентировочно составляет 200 000 000 рублей, в том числе НДС 18%. В подтверждение выполнения ООО "Сибстрой" работ ООО "АСК" представлены акты о приемке выполненных работ (форма КС-2), подписанные от ООО "АСК" исполнительным директором - Кайнаковым А.К., от ООО "Сибстрой" - директором Ушаковым В.И., справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3), счета-фактуры. Стоимость выполненных работ по данному договору составила 86 280 000 рублей, включая НДС 13 161 355 рублей 93 копейки. Указанная сумма НДС включена обществом в состав налоговых вычетов во 2 квартале 2015 года.

В соответствии с условиями договора субподряда N 49 от 30.06.2015 ООО "АСК" поручает, а ООО "Сибстрой" обязуется выполнить строительно-монтажные работы по восстановлению объектов жилищного фонда по муниципальному образованию с.Усть-Бюр Усть-Абаканского района, стоимость работ (пункт 2.1) ориентировочно составляет 65 000 000 рублей, в том числе НДС 18%. В подтверждение выполнения ООО "Сибстрой" работ ООО "АСК" представлены акты о приемке выполненных работ (форма КС-2), подписанные от ООО "АСК" исполнительным директором - Кайнаковым А.К., от ООО "Сибстрой" - директором Ушановым В.И., справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3), счета-фактуры. Стоимость выполненных работ по данному договору составила 61 346 465 рублей 40 копеек, включая НДС 9 357 935 рублей 40 копеек. Указанная сумма НДС включена обществом в состав налоговых вычетов в 4 квартале 2015 года.

03.11.2014 ООО "АСК" заключило договор поставки б/н с ООО "Сибстрой", согласно которому ООО "Сибстрой" обязуется передать ООО "АСК" в собственность товары, оборудование; цена договора не определена, срок действия договора - по 31.12.2016. Согласно условиям договора (пункты 2.1.,2.2.), поставка товара осуществляется по частям отдельными партиями в течение всего срока действия договора;

товар поставляется ООО "Сибстрой" непосредственно на склад покупателя - ООО "АСК". В подтверждение реализации товаров по данному договору ООО "АСК" представлены счета-фактуры на сумму 53 243 754 рублей 90 копеек, в том числе НДС - 8 121 929 рублей. Указанная сумма НДС включена обществом в состав налоговых вычетов во 2-4 кварталы 2015 года.

Таким образом, обществом в подтверждение правомерности предъявленных к вычету сумм НДС представлены первичные документы: счета-фактуры, акты о приемке выполненных работ (форма КС-2), справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3) на общую сумму 897 490 220 рублей, в том числе НДС 136 905 288 рублей.

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что ООО "АСК", ООО "Завод ЖБК", ООО "Завод ЖБК-1", ООО "АСК-Водрем", ООО "Технострой", ООО "Сибстрой" являются взаимозависимыми и взаимосвязанными лицами, ввиду следующего: руководителем ООО "АСК" с 25.03.2015 является Кайнаков А.К., который также работает по совместительству (начальник участка) в ООО "АСК-Водрем"; учредителем ООО "АСК" с 09.02.2012 является Соболев Валерий Федорович (доля участия 100%), который также в период с 13.11.2012 являлся учредителем ООО "Завод ЖБК" (доля участия 100%), с 22.07.2014 является учредителем ООО "Завод ЖБК-1" (доля участия 90%); с 22.07.2014 учредителем ООО "Завод ЖБК-1" с долей участия 5% является Соболев Владимир Федорович, который является родным братом Соболева Валерия Федоровича; с 02.10.2013 руководителем ООО "АСК-Водрем" является Сутырин В.В., который также является главным инженером ООО "АСК"; с 26.06.2013 учредителем ООО "АСК-Водрем" с долей участия 75% является Соболев Ф.В., который является сыном Соболева Валерия Федоровича; с 26.06.2013 учредителем ООО "АСК-Водрем" с долей участия 25% является Соболев Владимир Федорович, который, как уже указано выше, является родным братом Соболева Валерия Федоровича; заместителем директора ООО "Завод ЖБК" и ООО "Завод ЖБК-1" являлся Ушанов В.И., который также являлся в период с 29.07.2014 по 15.05.2016 руководителем и учредителем ООО "Сибстрой"; инженером ОТ и ПБ ООО "АСК-Водрем" являлась Лапшина Е.В., которая также являлась в период с 21.03.2014 по 28.07.2014 руководителем и учредителем ООО "Сибстрой" и менеджером ОМТС ООО "АСК"; заведующий хозяйством ООО "АСК-Водрем" являлся Мирошниченко В.М., который также являлся руководителем и учредителем ООО "Технострой".

Из представленных в материалы дела протоколов допроса руководителей организаций, являющихся контрагентами ООО "Сибстрой" и ООО "Технострой":

ООО "ДСП N 11" - Гадиров Н.Х.О., ООО "Крез" - Изаков Р.В., ООО "Крез" - Изаков В.Н., ООО "ПрофСтройСервис" и ООО "Профстрой" - Запольский С.В., ЗАО АСМУ "Стальконструкция" - Борисов М.А., ООО "Тэохим-Строй" - Маковников Е.В., ООО "ПромСибСервис" - Макин В.А., индивидуальный предприниматель Ефремова М.Ф., ООО "Компания строительные технологии" и ООО "Строительные технологии"" - Бондарев А.А., ООО "Квинтэсс-Групп" - Синенко В.Е., ООО "ПМ и К Манжула" - Манжула В.В., ООО "Энергия-Сервис" -Корягин Д.Н., ООО "АВИК" - Кокухин А.Ф., ООО "Альтер" - Ансимов Д.Ю., ООО "НБС-Сибирь" - Баклыков С.Г., следует, что выполнение работ по строительству военного городка N20 "Абакан" и по восстановлению жилья вследствие пожаров в с.Усть-Бюр, объемы работ со стороны ООО "Сибстрой" в 2015 году отслеживали, контролировали и принимали: Сутырин В.В. (главный инженер ООО "АСК"), Трупп В.И. (заместитель начальника по строительству ООО "АСК"), Петров В.А. (директор по строительству ООО "АСК"), Кайнаков А.К. (исполнительный директор ООО "АСК), Ямщиков Н.А (главный энергетик ООО "АСК"); согласование работ происходило ежедневно на штабах, проводимых военными, а также ООО "АСК" в лице Соболева Валерия Федоровича; работать с ООО "Сибстрой" предложил Соболев Валерий Федорович (учредитель ООО "АСК"), Сутырин В.В. (главный инженер ООО "АСК"), Кайнаков А.К. (исполнительный директор ООО "АСК", прораб ООО "АСК-Водрем"), Трупп В.И. (заместитель начальника по строительству ООО "АСК"), Петров В.А. (директор по строительству ООО "АСК"), документы сдавали в производственный отдел Клотц Е.И. (работник ООО "АСК"); инициаторами заключения договоров субподряда через ООО "Сибстрой", ООО "Технострой" являлись должностные лица, учредитель (Соболев Валерий Федорович) и работники ООО "АСК".

По мнению налогового органа, показания указанных лиц свидетельствуют также о том, что Ушанов В.И. и Мирошниченко В.М., являясь руководителями и учредителями ООО "Сибстрой" и ООО "Технострой" соответственно, не принимали самостоятельно решений по привлечению субподрядных организаций для выполнения работ в рамках договоров, заключённых с ООО "АСК". Из полученных документов и письменных пояснений от организаций, являющихся контрагентами ООО "Сибстрой" и ООО "Технострой": ООО "ПМ и К Манжула", ООО "Минусинский гидрогеолог", ООО "Красноярская горно-геологическая компания", также следует, что должностного лица от ООО "Сибстрой", осуществляющего контроль в 2015 году за ходом выполнения работ на объектах не было; со стороны подрядчика ООО "Сибстрой" никто не проверял выполнение работ; контроль за качественным и фактическим выполнением работ на объектах согласно проектно-сметной документации осуществляли: Сутырин В.В. (главный инженер ООО "АСК"), Кайнаков А.К. (исполнительный директор ООО "АСК"), необходимой документацией со стороны ООО "Сибстрой" обеспечивал Кайнаков А.К.

Из представленных в материалы дела сводных реестров исполнительной документации следует отсутствие в них подписей должностных лиц ООО "Сибстрой". Так, сводный реестр исполнительной документации "Крытая ледовая площадка", "Караульное помещение" подписан главным инженером ООО "АСК" Сутыриным В.В., директором ООО "ПМ и К Манжула" Манжула В.В., при принятии их командиром войсковой части 01662 полковником Булановым С.В.; сводные реестры исполнительной документации "Укрытия техники ВВТ типа ТМУ N 13Д (24x100м) отапливаемые на 40 м/мест", "Укрытия техники ВВТ типа ТМУ N 19р (24x100м) отапливаемые на 40 м/мест" сданы директором ООО "ПМ и К Манжула" Манжула В.В. и приняты инженером ПТО ООО "АСК" Кожемякиной Е.А.

Таким образом, налоговым органом установлено, что контроль за ходом выполнения работ на объектах военного городка N 20 г. Абакан и работ по восстановлению жилья в с. Усть-Бюр, а также приемка выполненных работ на указанных

объектах фактически осуществляли сотрудники ООО "АСК", инициатором заключения договорных отношений, связанных с выполнением работ в вышеуказанных объектах являлось также ООО "АСК". Документы, касающиеся взаимодействия субподрядных организаций с контрагентами ООО "Технострой" и ООО "Сибстрой" напрямую передавались в ООО "АСК", минуя ООО "Технострой" и ООО "Сибстрой". Следовательно, ООО "АСК" без участия ООО "Сибстрой" и ООО "Технострой", осуществлены взаимоотношения с субподрядчиками, осуществляющими реальную хозяйственную деятельность и выполнявшими работы.

В ходе выездной проверки налоговым органом в отношении ООО "Технострой" установлено следующее: общество создано 19.02.2015 (незадолго до заключения договора субподряда N 7 от 21.09.2015 с ООО "АСК"); вид деятельности - торговля оптовая лесоматериалами, строительными материалами и санитарно-техническим оборудованием; обществу присвоены такие критерии риска как представление нулевой налоговой отчетности и отсутствие работников и лиц, привлеченных по договорам гражданско-правового характера.

Адресом регистрации ООО "Технострой" с 19.02.2015 по 22.12.2016 являлся адрес г. Красноярск, пр. Мира, зд. 64, пом. 8, каб. 4, собственником помещения - Маташов М.А.,

который пояснил, что ООО "Технострой" в данном помещении не располагаюсь, о данной

организации и о её руководителях собственнику помещения ничего не известно. Адресом регистрации контрагента с 23.12.2016 по настоящее время является адрес - Красноярский край, Емельяновский район, пос.Солонцы, пр.Котельникова, дом 5в, офис 6, собственником помещения - Агапченко А.С., которая предоставила данное помещение в аренду Иванову И.А., который в свою очередь передал помещение в субаренду ООО "Технострой". Вместе с тем, как следует из протоколов допроса свидетелей, фактическое местонахождение контрагента - г.Абакан, ул. Кошурникова, 12а.

Руководитель ООО "Технострой" (Мирошниченко В.М.) не только находился в подчинении у руководителя ООО "АСК-Водрем" Сутырина В.В. (поскольку являлся заведующим хозяйством ООО "АСК-Водрем"), последний в свою очередь находился в подчинении у руководителя ООО "АСК" Кайнакова А.К. (поскольку являлся главным инженером ООО "АСК"), в свою очередь Кайнаков А.В. находился в подчинении у Сутырина В.В. (поскольку являлся начальником участка в ООО "АСК-Водрем"), но также являлся руководителем ООО "Абакантехстрой", ООО "Альянс" - контрагента ООО "Сибстрой".

В рамках совместно проводимой выездной налоговой проверки, сотрудниками ОЭБ и ПК МВД по РХ для опроса в качестве свидетеля по факту осуществления финансово-хозяйственной деятельности ООО "Технострой" приглашён Мирошниченко В.М. Вместе с тем, Мирошниченко В.М. отказался от дачи показаний.

Из анализа представленной ООО "Технострой" налоговой и бухгалтерской отчетности следует, что она предоставляется ООО "АСК" в лице Белозерова Ю.С. (является руководителем ООО "АСК"), Кайнаковым А.К.

Налоговым органом установлено, что ООО "Технострой" сведения по форме 2-НДФЛ за 2015 год, сведения о среднесписочной численности работников не представило, платежи, связанные с выплатой заработной платы у общества отсутствуют; у контрагента также отсутствуют основные средства, производственные активы, помещения, необходимые для осуществления финансово-хозяйственной деятельности, сведения о регистрируемом имуществе, земельных участках, транспортных средствах, налоговые декларации по транспортному налогу, земельному налогу не представлялись, налоговая декларация по налогу на имущество организаций представлена с нулевыми показателями.

С учетом изложенного, налоговый орган пришел к выводу, что у ООО "Технострой" отсутствуют необходимые условия (трудовые ресурсы, лица, привлечённые по договорам гражданско-правового характера и технические средства в количестве, достаточном для выполнения спорных строительно-монтажных работ согласно условиям договоров) для самостоятельного достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

В соответствии с налоговой декларацией по налогу на прибыль организации за 2015 год у ООО "Технострой" отсутствуют доходы от реализации; за 1 и 2 кварталы 2015 года налоговые декларации по НДС представлены с нулевыми показателями; при анализе налоговых деклараций по НДС за 3 и 4 кварталы 2015 года, налоговым органом установлено, что у ООО "Технострой" отсутствует выручка от реализации товаров (работ, услуг), сумма исчисленного НДС с оплаты, полученной в счет предстоящих поставок составляет 31 774 577 рублей, получены в полном объёме от ООО "АСК", других контрагентов согласно книги продаж не установлено. В связи с чем налоговый орган пришел к выводу, что у ООО "Технострой" отсутствуют взаимоотношения с иными покупателями (заказчиками).

При анализе операций по доходной части выписок банков, налоговым органом установлено, что доходная часть формируется за счет поступлений от ООО "АСК" в виде авансов по договору СМР N 7 от 21.09.2015, всего на сумму 208 300 000 рублей, что составляет 99,7%.

При допросе Кайнаков А.К. (руководитель ООО "АСК") не смог пояснить, на каких объектах и какие виды работ выполняло ООО "Технострой" в 2015 году для ООО "АСК", адрес места нахождения ООО "Технострой", где и каким образом, в чьем присутствии осуществлялось подписание договора; из представителей ООО "Технострой" знает только руководителя - Мирошниченко В.М. При допросе Сутырин В.В. (главный инженер ООО "АСК", осуществлял контроль и приемку выполненных работ на объектах военного городка), также не смог указать представителей ООО "Технострой", кто являлся руководителем ООО "Технострой" в 2015 году, фактический адрес местонахождения в 2015 году, где находится данная организация в настоящее время; на каких объектах выполняла данная организация работы, какие именно. При допросе Клотц Е.И. (начальник ПТО ООО "АСК", в должностные обязанности которой входит проверка объемов выполненных работ субподрядными организациями, а также выполнение работ собственными силами, закрытие выполнения с заказчиком, проверка исполнительной документации, согласование внесение изменений в проектную документацию) показала, что ООО "Технострой" ей знакома, однако о месте нахождения данной организации свидетель ничего пояснить не смог; руководителя ООО "Технострой" Мирошниченко В.М. знает, но лично с ним не знакома, представителей данной организации не знает; на вопрос какие работы выполняло ООО "Технострой" для ООО "АСК" не смогла ответить.

В ходе выездной проверки налоговым органом в отношении ООО "Сибстрой" установлено следующее: общество зарегистрировано 21.03.2014 (незадолго до заключения с ООО "АСК" договора субподряда N 4 от 01.04.2014); вид деятельности - строительство

жилых и нежилых зданий.

Адресом регистрации с 21.03.2014 по 27.11.2015 являлся адрес: г.Абакан, ул. Ломоносова, 24, 71н (собственником помещения является учредитель ООО "АСК" Соболев В.Ф.). По указанному адресу с 16.05.2014 зарегистрировано ООО "Абакантехстрой" руководителями которого являлись с 16.05.2014 по 04.05.2015 Шашенко Е.Е. (является работником ООО "АСК"), с 05.05.2015 по 15.09.2015 - Мирошниченко В.М. (также являлся руководителем ООО "Технострой" и ООО "Альянс").

Адресом регистрации с 28.11.2015 по 09.02.2016 являлся адрес: г. Красноярск, ул. 60 лет Октября, зд. 109а, стр. 1, пом. 7 (собственником указанного помещения являлся ООО "Стройтех", руководителями ООО "Стройтех" являлись: с 10.10.2013 по 10.10.2016 Ускова Н.В., также является работником ООО "АСК" и ООО "АСК-Водрем", с 11.10.2016 - Ушанов В.И., который также являлся руководителем ООО "Сибстрой" и заместителем директора ООО "Завод ЖБК", ООО "Завод ЖБК-1"); учредителями ООО "Стройтех" являлись: с 10.10.2013 по 18.05.2014 Ускова Н.В., с 19.05.2014 по 21.07.2014 - Ускова Н.В. и Ушанов В.И., с 22.07.2016 г. - Ушанов В.И., Соболев Ф.В. (сын учредителя ООО "АСК") и Соболев Владимир Федорович (брат учредителя ООО "АСК").

Адресом регистрации с 09.02.2016 по настоящее время является адрес - г. Красноярск, ул. Дудинская, дом 3. Согласно акту обследования N 750 от 07.04.2016, протоколам осмотра объекта недвижимости N 2094 от 07.09.2016 и N 3149 от 16.11.2016 ООО "Сибстрой" по указанному адресу фактически не находится.

Как следует из протоколов допроса свидетелей, фактическое местонахождение контрагента - г. Абакан, ул. Кошурникова, 12а.

Из анализа представленной ООО "Сибстрой" налоговой и бухгалтерской отчетности следует, что она предоставляется ООО "АСК-Водрем" в лице руководителя Сутырина В.В. Вместе с тем при допросе Сутырин В.В. сообщил, что не помнит, подписывал ли он на самом деле бухгалтерскую и налоговую отчётность ООО "Сибстрой" в 2015 году, а также не знает кто составлял бухгалтерскую и налоговую отчётность ООО "Сибстрой" за 2015 год.

В рамках совместно проводимой выездной налоговой проверки, сотрудниками ОЭБ и ПК МВД по РХ для опроса в качестве свидетеля по факту осуществления финансово-хозяйственной деятельности ООО "Сибстрой" приглашён Ушанов В.И. Вместе с тем, Ушанов В.И. отказался от дачи показаний.

На поручение от 13.07.2017 N 3924 о допросе свидетеля Лапшиной Е.В. налоговым

органом получено уведомление от 27.07.2017 N 1282 о невозможности допроса свидетеля в связи с его неявкой для дачи показаний.

Согласно сведениям из ФИРа у ООО "Сибстрой" отсутствуют основные средства, производственные активы, помещения, необходимые для осуществления финансово- хозяйственной деятельности; согласно сведениям, содержащимся в выписке банка за 2015 год, операции по выплате заработной платы отсутствуют; сведения по форме 2-НДФЛ за 2015 год представлены на 4 человек: руководителя Ушанова В.И., Огородникова А.А., Потехина А.А., Сагалакова Е.А.; общество включено в реестр рисков в связи с неисполнением требований о представлении документов (информации) и в связи с частой миграцией.

При исследовании расчётных ведомостей налоговым органом установлено, что заработная плата в отношении: Огородникова А.А., Потехина А.А. и Сагалакова Е.А. исчислена только за январь 2015 года, в отношении Ушанова В.И. - за период с января по декабрь 2015 года.

Из протоколов опроса установлено, что Огородников А.А., Потехин А.А. и Сагалаков Е.А. были трудоустроены в ООО "Сибстрой", но фактически работы выполняли от иных организаций, руководителем ООО "Сибстрой" со слов свидетелей являлся Соболев Валерий Федорович и Кайнаков А.К., документы по трудоустройству принимала кадровый сотрудник Фомина Н.И.; место нахождения ООО "Сибстрой" в 2015 году - г. Абакан, ул.Кошурникова 12; Ушанов В.И. не знаком.

С учетом изложенного, налоговый орган пришел к выводу, что у ООО "Сибстрой"

отсутствуют необходимые условия (трудовые ресурсы, лица, привлечённые по договорам

гражданско-правового характера и технические средства в количестве, достаточном для выполнения спорных строительно-монтажных работ согласно условиям договоров) для самостоятельного достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

Согласно налоговой декларации ООО "Сибстрой" по налогу на прибыль организаций за 2015 год установлено, что доля расходов (892 687 835 рублей) от суммы дохода (893 833 108 рублей) составляет 99,9%; сумма исчисленного налога составила 229 054 рубля, что составляет 0,03% от суммы полученной выручки.

При анализе раздела 8 "Сведения из книги покупок об операциях, отражаемых за истекший налоговый период", раздела 9 "Сведения из книги продаж об операциях, отражаемых за истекший налоговый период" налоговых деклараций ООО "Сибстрой" по

НДС за 1-4 кварталы 2015 года установлено, что доля налоговых вычетов в общей сумме исчисленного налога составляет 98-99%, т.е. сумма вычетов по НДС практически равна сумме исчисленного налога с выручки от реализации товаров (работ, услуг).

Согласно выпискам по операциям по расчётным счетам ООО "Сибстрой", установлено, что на расчётные счета общества за 2015 год поступили денежные средства в размере 1 498 748 567 рублей 13 копеек, в том числе: на расчетный счет, открытый в Филиале "АТБ" (ПАО) в г.Улан-Удэ, 1 166 271 967 рублей 13 копеек, в том числе депозит

9 000 000 рублей, на расчетный счет, открытый в Абаканском отделении N 8602 ПАО Сбербанка России, 341 476 600 рублей.

Также при анализе операций по доходной части выписок банков налоговым органом установлены поступления на расчётные счета ООО "Сибстрой", не связанные с выручкой от реализации товаров (работ, услуг), а именно: 52 307 066 рублей 68 копеек (3,5%) - поступления от субподрядных организаций ООО "Сибстрой", назначение платежа "оплата гарантийного депозита в соответствии с условиями договоров субподряда - 3,4% от цены договора" (в целях обеспечения своих гарантийных обязательств), ООО "АСК" - возврат депозита; 32 024 000 рублей (2,1%) - пополнение расчетного счета ООО "Сибстрой", пополнение депозитного договора ООО "Сибстрой", возврат депозита ООО "Сибстрой"; 90 228 500 рублей (6%) - возврат ошибочно перечисленных денежных средств, возврат (выдача) займов; 42 481 643 рубля 84 копейки

ООО "Техинвест", ООО "Абакантехстрой", ООО "Стройград", ООО "Альянс" - аванс за стройматериалы.

Таким образом, поступление выручки от реализации товаров (работ, услуг) составило: 1 281 707 356 рублей 61 копейка (1 498 748 567 рублей 13 копеек - 52 307 066 рублей 68 копеек - 32 024 000 рублей - 90 228 500 рублей - 42 481 643 рубля 84 копейки), в том числе: 1 281 370 000 рублей - поступления от ООО "АСК" (или 96,8% от поступившей выручки от реализации товаров (работ, услуг), в назначении платежа указано "аванс по договору субподряда от 01.04.2014 для приобретения материально-технических ресурсов и мобилизации трудовых ресурсов" или 85,5 % от общей суммы поступлений (1 281 370 000 рублей/1 498 748 567 рублей 13 копеек) * 100).

При анализе расходной части счета налоговым органом установлено, что поступления денежных средств на расчетные счета ООО "Сибстрой" носят транзитный характер. Так, сумма денежных средств, поступивших от ООО "АСК" на расчётный счёт ООО "Сибстрой" с назначением платежа "аванс по договору субподряда от 01.04.2014 для приобретения материально-технических ресурсов и мобилизации трудовых ресурсов",

распределяется на расчетные счета субподрядных организаций и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих реальную финансово-хозяйственную деятельность: ООО "НБС-Сибирь", ООО "ПМ и К Манжула", ООО "ЭнергияСервис", ООО "Альтер", ООО "ДСП N 11", ООО "Авик", и т.д.; не осуществлявших реальную финансово-хозяйственную деятельность: ООО "Альянс", ООО "Альтастрой", ООО "Омега-С", ООО "Орион", ООО "Партнер СВ", ООО "Арена", ООО "Домострой", ООО "Лабиринт", ООО "Форвард", ООО "Саян-Транспорт", ООО "Герефорд", ООО "Сибкомплектсервис", индивидуальный предприниматель Хачатрян Т.А., индивидуальный предприниматель Компаниец Г.М., индивидуальный предприниматель Левкин А.И.,ООО "Спецстрой".

При исследовании книги покупок ООО "Сибстрой" за 1-4 кварталы 2015 года установлено, что обществом заявлены налоговые вычеты по контрагентам: осуществляющим реальную финансово-хозяйственную деятельность на сумму НДС 393 169 067 рублей и не осуществляющим реальную финансово-хозяйственную деятельность на сумму НДС 62 369 382 рубля (в приложениях N N 11-15 к акту проверки отражен поквартальный и сводный расчет неправомерно принятых ООО "Сибстрой" на налоговые вычеты сумм НДС).

При анализе расходной части счета установлено, что поступления денежных средств на расчётные счета ООО "Сибстрой" носят транзитный характер, поскольку полученные от покупателей и заказчиков услуг денежные средства направлены через ООО "Сибстрой" на ряд "фирм-однодневок" за товары (работы, услуги), и в конечном итоге обналичены через руководителей данных фирм, либо вернулись на расчётный счёт заявителя в виде займов (перечень контрагентов ООО "Сибстрой" отражен в приложении N 24 к акту проверки, схемы движения денежных потоков - в приложениях N N 27 к акту проверки).

При допросе Кайнаков А.К. (руководитель ООО "АСК") не смог пояснить каким образом было выбрано ООО "Сибстрой" в качестве субподрядчиков в 2015 году, где заключался договор и в чьем присутствии, на каких объектах и какие виды работ выполняло ООО "Сибстрой" в 2015 году для ООО "АСК", кто из сотрудников ООО "Сибстрой" осуществлял спорные работы, из представителей ООО "Сибстрой" знает только руководителя - Ушанова В.И.

При допросе Сутырин В.В. (главный инженер ООО "АСК", осуществлял контроль и приемку выполненных работ на объектах военного городка), также не смог указать представителей ООО "Сибстрой" помимо Ушанова В.И., также не смог пояснить на каких

объектах и какие виды работ выполняла данная организация.

При допросе Клотц Е.И. (начальник ПТО ООО "АСК", в должностные обязанности которой входит проверка объемов выполненных работ субподрядными организациями, а также выполнение работ собственными силами, закрытие выполнения с заказчиком, проверка исполнительной документации, согласование внесения изменений в проектную документацию) показала, что ООО "Сибстрой" ей знакома, из работников знает только Ушанова В.И., который передавал документы для ООО "АСК".

При допросе Благодатская Л.С. (инженер-сметчик ООО "АСК") показала, что ООО "Сибстрой" ей не знакома, представителей, работников данного общества, а также Ушанова В.И., не знает.

При допросе Ускова Н.В. (бухгалтер-кассир ООО "АСК" и ООО "АСК-Водрем") показала, что ООО "Сибстрой" ей знакома, из работников знает только директора Ушанова В.И., с которым работала раньше в ООО "СКС-Водрем"; помогала Ушанову В.И. снимать денежные средства с расчетного счета ООО "Сибстрой", которые передавала Ушанову В.И., пояснить для каких целей были сняты денежные средства не смогла.

На основании изложенного, налоговый орган пришел к выводу, что включение в число участников сделки ООО "Технострой" и ООО "Сибстрой" обусловлено исключительно наличием аффилированности с ООО "АСК", поскольку они находятся прямо или косвенно под контролем Соболева Валерия Федоровича, Соболева Владимира Федоровича, Соболева Ф.В., действуют в едином экономическом интересе через несколько групп аффилированных по признакам родства и служебной зависимости физических лиц; указанные контрагенты фактически деятельность не осуществляли, были созданы для участия в схеме получения необоснованной налоговой выгоды и подконтрольны группе взаимозависимых и взаимосвязанных лиц, которых объединяют родственные связи и длительное профессиональное сотрудничество; указанные контрагенты использовались для создания видимости реализации товара с налогом на добавленную стоимость и для создания формального документооборота.

По мнению налогового органа, материалы дела свидетельствуют о получении ООО "АСК" необоснованной налоговой выгоды в виде неправомерного завышения налоговых вычетов по НДС по счетам-фактурам, оформленным от имени организаций, не осуществляющих реальную хозяйственную деятельность и, как следствие, к занижению суммы исчисленного НДС, подлежащего уплате в бюджет, и последующему обналичиванию части средств, полученных от заказчика. Следовательно, налоговый орган определил налоговую базу ООО "АСК" с учетом налоговой базы ООО "Технострой" и ООО "Сибстрой", за исключением операций по взаимодействию данной организации с заявителем.

Так, на основании книг продаж ООО "Сибстрой", ООО "Технострой" и ООО "АСК" за 1, 2, 3, 4 кварталы 2015 года налоговым органом определена выручка от реализации товаров (работ, услуг), подлежащая включению в состав выручки ООО "АСК" (за исключением операций по взаимодействию ООО "Сибстрой" и ООО "Технострой" с ООО "АСК") и определена сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, в размере 634 270 251 рубля, в том числе за 1 квартал 2015 года в размере 29 646 720 рублей, за 2 квартал 2015 года в размере 264 048 806 рублей, за 3 квартал 2015 года в размере 153 659 266 рублей, за 4 квартал 2015 года в размере 186 915 459 рублей (сводные книги продаж отражены в приложениях N N 5-8 к акту проверки, расчет выручки - в приложении N 25 к акту проверки).

При исследовании книг покупок ООО "Сибстрой", ООО "Технострой" и ООО "АСК" за 1, 2, 3, 4 кварталы 2015 года налоговым органом определены налоговые вычеты по НДС в сумме 633 262 808 рублей, в том числе за 1 квартал 2015 года в размере 29 743 915 рублей, за 2 квартал 2015 года в размере 255 499 858 рублей, за 3 квартал 2015 года в размере 156 365 942 рублей, за 4 квартал 2015 года в размере 191 653 093 рублей (сводные книги покупок отражены в приложениях N N 1-4 к акту проверки, расчет налоговых вычетов в приложении N 25 к акту проверки). При этом, налоговым органом исключены из состава налоговых вычетов заявителя суммы НДС по взаимоотношениям с ООО "Сибстрой" и ООО "Технострой".

Также из состава налоговых вычетов налоговым органом исключены неправомерно

принятые ООО "Сибстрой" к вычету суммы НДС в размере 62 369 382 рублей, в том числе: ООО "Альянс" (сумма НДС 30 508 475 рублей), ООО "Альтастрой" (сумма НДС 6 578 488 рублей), ООО "Омега-С" (сумма НДС 3 377 787 рублей), ООО "Орион" (сумма НДС 1 194 361 рубль), ООО "Партнер СВ" (сумма НДС 2 905 444 рубля), ООО "Арена" (сумма НДС 1 105 851 рубль), ООО "Домострой" (сумма НДС 6 583 215 рублей), ООО "Лабиринт" (сумма НДС 3 342 508 рублей), ООО "Форвард" (сумма НДС 457 627 рублей), ООО "Саян-Транспорт" (сумма НДС 3 486 829 рублей), ООО "Герефорд" (сумма НДС 616 058 рублей), ООО "Сибкомплектсервис" (сумма НДС 494 237 рублей), предприниматель Хачатрян Т.А. (сумма НДС 972 458 рублей), предприниматель Компаниец Г.М. (сумма НДС 305 085 рублей), предприниматель Левкин А.И. (сумма НДС 331 017 рублей), ООО "Спецстрой" (сумма НДС 109 942 рубля). Поквартальный и сводный расчет неправомерно принятых ООО "Сибстрой" на налоговые вычеты сумм НДС отражен в приложениях N N 11-15 к акту проверки.

В связи с чем, сумма налоговых вычетов по результатам выездной проверки составила 570 893 426 рублей, в том числе за 1 квартал 2015 года в размере 27 691 259 рублей, за 2 квартал 2015 года в размере 247 172 944 рублей, за 3 квартал 2015 года в размере 106 269 140 рублей, за 4 квартал 2015 года в размере 189 760 083 рублей.

На основании изложенного, суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции в части вывода о доказанности налоговым органом взаимозависимости участников спорных сделок (ООО "АСК", ООО "Сибстрой", ООО "Технострой"), о подтверждении материалами дела оказания ООО "АСК" влияния на условия и (или) результаты совершенных им сделок с ООО "Сибстрой" и ООО "Технострой", а также о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налоговых обязательств по НДС.

При этом, судом апелляционной инстанции учтены следующие обстоятельства.

Взаимозависимость ООО "АСК", ООО "Технострой", ООО "Сибстрой", а также ООО "Завод ЖБК", ООО "Завод ЖБК-1", ООО "АСК-Водрем" подтверждается выписками из ЕГРЮЛ, сведениями из МВД, приказами, должностными инструкциями, штатными расписаниями указанных обществ. Доказательства, опровергающие данные обстоятельства ни в суд первой инстанции, ни в суд апелляционной инстанции не представлены.

Материалы дела также подтверждают, что фактически работы в рамках спорных договоров субподряда осуществлены лицами, привлеченными ООО "АСК" либо взаимозависимыми лицами через ООО "Сибстрой" и ООО "Технострой", и сдавались напрямую заявителю, ООО "Сибстрой" и ООО "Технострой" не осуществляли реальной хозяйственной деятельности и с иными субъектами хозяйственной деятельности; у ООО "Сибстрой" и ООО "Технострой" отсутствовали условия для выполнения спорных работ (о чем заявителю было известно до заключения сделок в силу взаимозависимости), доказательства привлечения указанными контрагентами трудовых и технических ресурсов

материалы дела не содержат; налоговую и бухгалтерскую отчетность за ООО "Сибстрой" и ООО "Технострой" представлялась взаимозависимыми лицами (руководителем ООО "АСК" и Сутыриным В.В.).

При этом сама по себе взаимозависимость не свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налоговых обязательств, вместе с тем, вопреки позиции заявителя, материалы дела свидетельствуют о том, что спорные сделки не обусловлены разумными экономическими причинами, взаимозависимость заявителя и ООО "Сибстрой", ООО "Технострой" оказывала влияние на условия и экономические результаты их деятельности.

По мнению заявителя, документы у ООО "Сибстрой" в отношении операций по реализации товаров, работ, услуг и связанных с исчислением налоговой базы по НДС, кроме операций с ООО "АСК" налоговым органом не истребовались, в связи с чем, налоговый орган обязан был определить сумму НДС расчетным путем, чего не было сделано налоговым органом.

При принятии оспариваемого решения налоговым органом было учтено, что согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в абзаце 3 пункта 8 Постановления от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации, бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового Кодекса Российской Федерации, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.

Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими.

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом были установлены, обстоятельства в совокупности и взаимосвязи, свидетельствующие о том, что проверяемым налогоплательщиком создана схема ухода от налогообложения в виде формального заключения договоров субподряда с созданными им юридическими лицами ООО "Сибстрой" и ООО "Технострой" с целью перевода на данные общества налоговых рисков, что позволило ООО "АСК" через указанные организации применить налоговые вычеты по НДС, предъявленные по счетам-фактурам, оформленным от имени организаций и индивидуальных предпринимателей, не осуществляющих реальную хозяйственную деятельность. Данное нарушение привело к занижению суммы налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в бюджет.

В связи с необходимостью определения реальных обязательств проверяемого налогоплательщика в ходе выездной налоговой проверки в адрес ООО "Сибстрой" налоговым органом направлено требование о необходимости предоставления всех документов связанных с взаимодействием с подрядчиками и поставщиками для определения реальных налоговых обязательств ООО "АСК". Требования о представлении документов также были направлены контрагентам ООО "Сибстрой". Следовательно, налоговым органом расчет налоговых обязательств ООО "Сибстрой", которые впоследствии были учтены при расчете "объединенной" базы, произведен на основе первичных документов, полученных налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки.

Таким образом, использованный налоговым органом метод исчисления налога с учетом операций взаимозависимого лица (на основе первичных документов) обеспечил установление именно реальной налоговой обязанности общества по налогу на добавленную стоимость за 2015 год. Доказательств того, что размер доходов, определенный налоговым органом расчетным методом, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, заявителем не представлено.

По мнению суда апелляционной инстанции, налоговым органом обеспечена экономическая составляющая в виде доходов за выполненные строительно-монтажные работы исходя из подлинного экономического содержания спорных операций.

По убеждению общества, налоговым органом неправомерно налогооблагаемая база ООО "АСК" по НДС была определена путем использования метода суммирования налоговых баз, что привело к неверному установлению действительных налоговых обязательств общества. Кроме того, как полагает заявитель, такой метод не предусмотрен Налоговым кодексом Российской Федерации.

Из буквального содержания оспариваемого решения инспекции следует, что налоговым органом при расчете налоговых обязательств общества были приняты и оценены все представленные налогоплательщиком и его контрагентами документы, при этом фактически расчет спорного налога заявителя осуществлен инспекцией путем определения совокупности доходов и вычетов ООО "АСК", ООО "Сибстрой" в связи с установлением того факта, что ООО "Технострой" и ООО "Сибстрой" являются взаимозависимыми лицами по отношению к налогоплательщику и полученный ими доход является доходом налогоплательщика.

Довод заявителя о том, что ООО "Сибстрой" в 1 квартале 2015 года ошибочно включена запись под двадцать четвертым порядковым номером по счету-фактуре N 23 от 16.02.2015 на сумму 118 714 000 рублей, включая НДС 18 108 915 рублей 27 копеек заявлялся ранее, в возражениях на акт проверки, при этом как справедливо отмечено налоговым органом на тот момент ООО "АСК" не имело возможности обладать информацией по взаимоотношениям между ООО "Сибстрой" и ООО "Техинвест", соответственно, приводить доводы о том, какими именно платежами ООО "Сибстрой" осуществляло оплату в 2014 году в адрес ООО "Техинвест", а также об ошибочном отражении ООО "Сибстрой" в книге продаж за 1 квартал 2015 года счета-фактуры N 23 от 16.02.2015 на сумму 118 714 000 рублей, включая НДС 18 108 915 рублей 27 копеек, поскольку взаимоотношения касаются третьих лиц. Ошибочное отражение в книге продаж вышеуказанного счета-фактуры являлось предметом исследования в рамках проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, вследствие которых, налоговым органом достоверно установлено, что счет-фактура N 23 от 16.02.2015 на сумму 118 714 000 рублей, включая НДС 18 108 915 рублей 27 копеек в отношении ООО "Техинвест" является восстановлением НДС с авансов, ранее принятых на налоговые вычеты. ООО "Техинвест" осуществило возврат авансовых платежей по договору от 01.12.2014 на расчетные счета ООО "Сибстрой" - в январе 2015 года, на общую сумму 118 714 000 рублей, включая НДС 18 108 915 рублей 27 копеек, а ООО "Сибстрой" самостоятельно восстанавливает сумму НДС в размере 18 108 915 рублей 27 копеек в отношении ООО "Техинвест" по строке 090 раздела 3 "Суммы налога, подлежащие восстановлению в соответствии с подпунктом 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ", после того, как осуществлен возврат авансовых платежей.

При определении налоговых обязательств ООО "АСК", налоговые вычеты по НДС увеличены на сумму 76 070 029 рублей, т.е. на те суммы налога, которые подлежат отражению в книге продаж, а не в книге покупок со знаком "минус", следовательно, довод налогоплательщика о том, что налоговым органом отказано в вычете по НДС не может быть принят во внимание (приложение N 2 к акту "Сводная книга покупок за 2 квартал 2015" итоговая сумма по ООО "Сибстрой" 128 207 575 рублей 81 копейка + 76 070 029 рублей 37 копеек = 204 277 605 рублей 18 копеек).

Таким образом, довод налогоплательщика о наличии арифметической ошибки в расчете не принятого налогового вычета по ООО "Сибстрой" в размере 76 070 029 рублей не обоснован, поскольку итоговая сумма книги покупок увеличена на 76 070 029 рублей.

Довод общества о допущенной налоговым органом арифметической ошибке в расчете суммы НДС, начисленной по ООО "Сибстрой" за 2 квартал 2015 года, что повлекло незаконное доначисление НДС в сумме 76 070 030 рублей, подлежит отклонению, поскольку обществом не учтена сумма налога, подлежащая восстановлению, указанная по сроке 080 налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2015 года; данная сумма также отражена в приложении N 6 "сводная книга продаж 2 квартал 2015 года ООО "АСК" в предпоследней строке указанного расчета; расшифровка счетов-фактур, составляющих данную сумму имеется в приложении N 2 "сводная книга покупок за 2 квартал 2015 года ООО "АСК", ООО "Сибстрой"" в графе "сумма НДС" по ООО "Сибстрой" в общем размере 76 070 029 рублей 37 копеек; в связи с чем, сумма доначислений за 2 квартал 2015 года в размере 88 425 415 рублей состоит из суммы НДС в размере 18% в размере 12 355 385 рублей 07 копеек и авансовых платежей в размере 76 070 029 рублей 37 копеек.

Общество указывает о незаконном исчислении НДС с налоговой базы за 3 квартал 2015 года в размере 274 576 рублей по счету-фактуре от 30.06.2015 N 426 контрагент ООО "Завод ЖБК". Налогоплательщик указывает на то, что отсутствует первичный учетный документ, нет основания для определения периода восстановления НДС по контрагенту ООО "Завод ЖБК" в 3 квартале 2015 года.

Однако счет-фактура от 30.06.2015 на сумму 1 800 000 рублей, включая НДС 274 576 рублей 27 копеек, указанная в книге продаж за 3 квартал 2015 года в отношении ООО "Завод ЖБК" - является восстановлением НДС с авансов, уплаченных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), и заявленных ООО "Сибстрой" на налоговые вычеты во 2 квартале 2015 года, о чем свидетельствует книга покупок за 2 квартал 2015 года, номер строки 155 (том 14 л.д. 96-98), приложение N 2 к акту проверки "Сводная книга покупок за 2 квартал 2015года ООО "АСК" и ООО "Сибстрой".

По мнению общества, налоговым органом в ходе проверки установлено, что НДС, начисленный по декларации ООО "Сибстрой" с реализации товаров, работ, услуг составил 16 505 779 рублей, в то же время налоговым органом признан НДС, начисленный ООО "Сибстрой" с реализации товаров, работ, услуг реализованных в адрес ООО "АСК" в размере 17 959 413 рублей и вычет НДС ООО "АСК" по контрагенту ООО "Сибстрой" по результатам проверки уменьшен на сумму 17 959 413 рублей, в то время как ООО "Сибстрой" всего по декларации НДС за 4 квартал 2015 года с налоговой базы в размере 91 698 772 рублей начислило НДС с реализации товаров (работ, услуг) в размере 16 505 779 рублей, а налоговая база на суммы полученных авансов ООО "Сибстрой" в счет предстоящих поставок согласно декларации за 4 квартал 2015 года всего 42 700 000 рублей, с них начислен НДС в сумме 6 513 559 рублей.

Согласно данным налоговой декларации за 4 квартал 2015 года представленной ООО "Сибстрой" в налоговый орган, регистрационный номер 61997979 от 16.09.2016:

- по строке 010 раздела 3 "Реализация (передача на территории РФ для собственных нужд) товаров (работ, услуг), передача имущественных прав по соответствующим ставкам налога, всего" отражена выручка от реализации товаров (работ, услуг) (без учета НДС) в размере 91 698 771 рубля, включая ООО "АСК" на сумму 63 588 079 рублей. Сумма исчисленного НДС по реализации составила 16 505 779 рублей, включая ООО "АСК" 11 445 854 рубля, без учета ООО "АСК" сумма исчисленного НДС по реализации составляет 5 059 925 рублей (т. 14, л.д. 111).

- по строке 070 раздела 3 "Суммы, полученной оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав" отражена сумма полученных авансов в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) в размере 42 700 000 рублей, включая ООО "АСК" на сумму 6 513 559 рублей вся сумма авансов относится к ООО "АСК" (т. 14, л.д. 111).

- по строке 080 раздела 3 "Суммы налога, подлежащие восстановлению, всего" отражена сумма восстановленного НДС с авансов уплаченных, ранее принятых на налоговые вычеты в размере 2 392 332 рубля в отношении указанных контрагентов ООО "Сибстрой".

Таким образом, в отношении ООО "АСК" сумма исчисленного НДС составила 17 959 413 рублей 46 копеек (11 445 854 рубля 15 копеек + 6 513 559 рублей 32 копейки). Вышеуказанные суммы НДС в отношении ООО "АСК" (исчисленного контрагентом ООО "Сибстрой") - исключены при определении налоговых обязательств. Довод налогоплательщика о том, что сумма исчисленного НДС составляет 16 505 799 рублей, а сумма уменьшенного НДС в отношении ООО "АСК" в размере 17 959 413 рублей 46 копеек не может быть принят во внимание, более того, трактуется не в пользу налогоплательщика.

По мнению общества, налоговым органом не представлены счета-фактуры, на основании которых начислены суммы НДС с налоговой базы ООО "Сибстрой", которые занесены в сводную книгу продаж за 4 квартал 2015 года, что делает незаконным доначисление НДС ООО "АСК" за 4 квартал 2015 года в размере в размере 2 285 896 рублей 33 копеек.

Сумма НДС в размере 2 392 332 рублей 08 копеек является восстановлением НДС с авансов, заявленных ранее, а именно, во 2 и 3 кварталах 2015 года на налоговые вычеты в налоговых декларациях по НДС, в соответствии.

В 4 квартале 2015 года ООО "Сибстрой" заявило на налоговые вычеты счета-фактуры, предъявленные контрагентами за выполненные работы (оказанные услуги), в отношении которых осуществлялось восстановление авансов (т. 14, л.д. 104-105).

Суммы отражены в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2015года, по строке 120 раздела 3 "Сумма налога, предъявленная НП при приобретении товаров (работ, услуг), подлежащая вычету в соответствии со статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации".

Далее, ООО "Сибстрой" восстанавливает НДС, ранее принятый на налоговые вычеты, а именно, во 2 и 3 кварталах 2015 года: по строке 130 раздела 3 "Сумма налога, предъявленная покупателю при перечислении суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнении работ, оказании услуг), подлежащая вычету у покупателя", соответственно, отражены в книгах покупок за соответствующие периоды.

В сводной книге покупок за 4 квартал 2015 года была допущена опечатка, в отношении ИП Ковалевой Галины Ивановны: вместо счета-фактуры N А9 от 25.09.2015, следовало указать счет-фактуру N А57 от 23.09.2015 на сумму 300 000 рублей, включая НДС 45 762 рубля 71 копейка ОАО "Красноярская горно-геологическая компания". Данный счет-фактура был заявлен ООО "Сибстрой" на налоговые вычеты в 3 квартале 2015 года, как НДС с авансов, уплаченных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), о чем свидетельствует книга покупок ООО "Сибстрой" за 3 квартал 2015 года; вместо счета-фактуры N А9 от 25.09.2015 следовало указать общую сумму не 1 000 000 рублей, а 3 000 000 рублей, включая НДС 457 627 рублей 12 копеек. Данный счет-фактура был заявлен ООО "Сибстрой" на налоговые вычеты в 3 квартале 2015 года, как НДС с авансов, уплаченных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), о чем свидетельствует книга покупок ООО "Сибстрой" за 3 квартал 2015 года.

Таким образом, в ходе выездной налоговой проверки достоверно установлено, что сумма НДС в размере 2 392 332 рублей является восстановлением НДС с авансов, уплаченных ООО "Сибстрой" в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) и подлежащих отражению в налоговой декларации по строке 080 раздела 3. При этом отсутствие счетов-фактур на сумму 602 254 рублея 38 копеек, включая НДС 91 869 рублей 31 копейка, не освобождает налогоплательщика от обязанности уплаты законно установленных налогов. ООО "Сибстрой" самостоятельно отразило вышеуказанные счета-фактуры в книге продаж и исчислило сумму налога в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2015 года.

ООО "АСК" указывает на отсутствие в книге покупок за 1 квартал 2015 года счета-фактуры N 37 от 28.01.2015 в отношении контрагента ЗАО "Абаканская строительно-финансовая компания" на аванс, выданный ООО "Сибстрой" на сумму 1 836 000 рублей, включая НДС 280 067 рублей.

В соответствии с пунктом 12 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик-покупатель, перечисливший суммы оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок, вправе принять к вычету НДС, предъявленный ему продавцом. Принять к вычету НДС, предъявленный ему продавцом - является правом, а не обязанностью налогоплательщика. Если покупатель воспользовался таким правом на вычет, при получении товара, услуг, результатов работ он обязан применить положения подпункта 3 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающие правила восстановления сумм налога, ранее принятых к вычету по уплаченному авансу. Согласно указанной нормы НДС с предоплаты должен быть восстановлен в том налоговом периоде, в котором суммы налога по приобретенным товарам (работам, услугам) принимаются к вычету в порядке, установленном НК РФ, т.е. в случае принятия ООО "Сибстрой" в 1 квартале 2015 года счета-фактуры N 37 от 28.01.2015 в отношении контрагента ЗАО "Абаканская строительно-финансовая компания", во втором квартале 2015 года сумму НДС в размере 280 067 рублей следовало восстановить в книге продаж, соответственно, в налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2015 года, по строке 090 раздела 3 "Суммы налога, подлежащие восстановлению в соответствии с подпункта 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ". Поскольку во 2 квартале 2015 года ООО "Сибстрой" не восстанавливало НДС по данному счету-фактуре в книге продаж за 2 квартал 2015 года на сумму 280 067 рублей, следовательно, у налогоплательщика отсутствуют основания для принятия НДС на налоговые вычеты в указанной сумме, довод налогоплательщика подлежит отклонению.

По мнению общества, в сводной книге покупок за 2 квартал 2015 года налоговым органом занесены данные по счету-фактуре N 41 от 30.04.2015 контрагент ООО "АВИК" по графе стоимость покупок с НДС в размере минус -30 000 000 рублей, в графе сумма НДС со знаком минус - 4 576 271 рублей 19 копеек, а в графе сумма НДС данная сумма как подлежащих восстановлению не учтена в размере 4 576 271 рубля 19 копеек.

Однако в отношении ООО "АВИК" сумма НДС по счету-фактуре N 41 от 30.04.2015 отражена с плюсом, и в этом же налоговом периоде отсторнирована со знаком минусом, поскольку в этом же налоговом периоде ООО "АВИК" выполнило работы на сумму 35 493 760 рублей 44 копейки, включая НДС 5 414 302 рубля 44 копейки: по строительству тепловых сетей на сумму 27 694 382 рубля 88 копеек, включая НДС 1 189 735 рублей 56 копеек (счет-фактура 75 от 25.06.2015); по строительству сетей канализации на сумму 7 799 377 рублей 56 копеек, включая НДС 4 224 566 рублей 88 копеек (счет-фактура 78 от 25.06.2015). Следовательно, сумма оплаты в размере 3 000 000 рублей, включая НДС 4 576 271 рублей 19 копеек, не является авансом, уплаченным в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), поэтому, ООО "Сибстрой" отсторнировало данный счет-фактуру в книге покупок.

Общество указывает на факт того, что в сводной книге покупок за 2 квартал 2015 года налоговым органом не учтена счет-фактура N 71/1 от 25.06.2015 в отношении контрагента ООО "Сибстрой" - ООО "НБС-Сибирь" на сумму 35 000 201 рубль 84 копейки, в том числе НДС в сумме 5 339 013 рублей 84 копейки. ООО "Сибстрой" в книге покупок за 2 квартал 2015 год не заявляло данный счет-фактуру на налоговые вычеты, поскольку, применение налоговых вычетов по НДС является правом, а не обязанностью налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты, следовательно, довод налогоплательщика не может быть принят во внимание. Расчет НДС за 2 квартал 2015 года по данным налогового органа приведен в оспариваемом решении (т.1 л.д.53-269).

ООО "АСК" указывает на то, что в сводной книге покупок за 3 квартал 2015 года по контрагенту ООО "Сибстрой" налоговым органом не учтена счет-фактура N 88 от 30.07.2015 в отношении контрагента ООО "АВИК" выполнение работ по вертикальной планировке на сумму 26 395 166 рублей 30 копеек, включая НДС 4 026 381 рубль 30 копеек.

Данный довод подлежит отклонению, поскольку вышеуказанный счет-фактура в акте сверки отсторнирован 30.07.2015, в материалы дела представлены первичные учетные документы по факту взаимоотношений ООО "Технострой" с ООО "АВИК", в том числе, книга покупок и книга продаж ООО "АВИК" за 3 и 4 кварталы 2015 года. В книге продаж ООО "АВИК" за 3 квартал 2015 года по контрагенту ООО "Сибстрой" по счету-фактуре N 88 от 30.07.2015 сумма исчисленного НДС - отсутствует, что также подтверждает факт того, что данный счет-фактура в 2015 году был выставлен в адрес ООО "Сибстрой", и в этом же налоговом периоде отсторнирован, более того, ООО "Сибстрой" в книге покупок за 3 квартал 2015 года не заявляло данный счет-фактуру на налоговые вычеты по НДС.

Довод общества о том, что налоговым органом не учтена в сводной книге покупок за 3 квартал 2015 года по контрагенту ООО "Сибстрой" счет-фактура N 28 от 30.09.2015 в отношении контрагента ООО "АСК-Водрем" на сумму 200 000 рублей, включая НДС 30 508 рублей 47 копеек не правомерен, поскольку ООО "Сибстрой" не заявляло данный счет-фактуру на налоговые вычеты по НДС в указанный период. Более того, счет-фактура N 00000028 от 30.09.2015 предъявлен в адрес ООО "Сибстрой" как "Предварительная оплата", которая подлежит восстановлению при получении от поставщика товаров (работ, услуг).

Довод налогоплательщика о том, что налоговым органом не учтена в сводной книге покупок за 4 квартал 2015 гда по контрагенту ООО "Сибстрой" счет-фактура N 20 от 09.10.2015 в отношении контрагента ООО "КВИНТЕСС-Групп" на сумму 1 788 166 рублей 62 копейки, включая НДС в сумме 272 771 рубль 60 копеек неправомерен, поскольку, данный счет-фактура относится ни к ООО "Сибстрой", а к ООО "Технострой". ООО "Технострой" не заявляло данный счет-фактуру на налоговые вычеты по НДС в указанный период. Более того, счет-фактура N 20 от 09.10.2015 предъявлен в адрес ООО "Технострой" как "Аванс по договору N 10 от 23.09.2015", который подлежит восстановлению при получении от поставщика товаров (работ, услуг).

Также суд апелляционной инстанции учитывает, что при принятии оспариваемого решения были уменьшены суммы НДС по возражениям налогоплательщика.

Принимая во внимание установленные нарушения законодательства о налогах и сборах, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что налоговая инспекция правомерно привлекла общество к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 2 362 637 рублей за неуплату НДС и доначислила соответствующие пени в размере 12 977 473 рублей 08 копеек (расчет пени и штрафа отражен в приложениях N 13 и N 17 к решению, в материалы дела налоговым органом представлен поэпизодный расчет пени, т.44 л.д. 17-19,4-55,56-57).

При определении суммы штрафа налоговым органом применены смягчающие ответственность обстоятельства (тяжелое материальное положение, социальная значимость деятельности, осуществление благотворительной деятельности), что повлекло уменьшение суммы штрафа в трехкратном размере.

Суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции о том, что произведенные налоговым органом расчеты пени и налоговых санкций осуществлены в соответствии с требованиями статьи 75, пункта 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, сумма доначисленного налога (на которую начислены пени и штраф) определена нарастающим итогом по правилам статьи 174 Налогового кодекса Российской Федерации.

По мнению заявителя, налоговый орган при расчете пени должен был единовременно учесть сумму, подлежащую возмещению, без привязки к срокам уплаты налога на добавленную стоимость.

Порядок исчисления и уплаты НДС установлен главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 171 и 172 названного Кодекса, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 данного Кодекса.

Если сумма налоговых вычетов в каком-либо периоде превышает общую сумму налога, исчисленного в указанном порядке, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 названного Кодекса.

Формой такого возмещения является возврат по заявлению налогоплательщика указанного налога или зачет в счет уплаты предстоящих платежей по этому или иным налогам либо зачет НДС в счет погашения недоимки по налогу, иным федеральным налогам, и задолженности по пеням и (или) штрафам.

Приказом Федеральной налоговой службы Российской Федерации от 18.01.2012 N ЯК-7-1/9@ (далее - Приказ N ЯК-7-1/9@) утверждены Единые требования к порядку формирования информационного ресурса "Расчеты с бюджетом" местного уровня.

В соответствии с пунктом 4 раздела VIII "Порядок отражения в карточке "РСБ" местного уровня операций зачета, уточнения, возврата (возмещения)" приказа после принятия налоговым органом решения о возмещении сумм НДС, в том числе в заявительном порядке, и одновременно с ним решений о зачете и (или) возврате, а также на основании решений судебных органов о возмещении сумм НДС, в карточке "РСБ" по НДС проводятся операции к уменьшению начислений, при этом: в графе 4 указывается решение о зачете или возврате и его N ; в графе 5 - дата решения; в графе 8 - сумма, отраженная в решении, указанном в графе 4. В случае возмещения НДС в порядке, определенном статьей 176 Налогового кодекса Российской Федерации, в графе 6 (срок уплаты) указывают дату представления декларации к возмещению; суммы пеней, начисленные на недоимку в размере, не превышающем сумму, указанную в графе 8, списывают с даты, указанной в графе 6 (срок уплаты), до даты, указанной в графе 5 (дата решения).

В соответствии с разделом VI "Порядок отражения в карточках "РСБ" местного уровня информации о начисленных к уплате, уменьшению суммах налогов, сборов"приказа в графе 6 указывается срок уплаты исчисленной суммы налога (сбора), установленный законодательством о налогах и сборах, независимо от даты представления декларации и указания сумм "к уплате" или "к уменьшению"; если представлены уточненные декларации за предыдущие отчетные (налоговые) периоды, в графе 6 указывается установленный срок уплаты за тот отчетный (налоговый) период, по которому вносится исправление.

Из буквального содержания раздела VI Приказа N ЯК-7-1/9@ следует, что он предусматривает порядок отражения срока уплаты налога, в том числе для случаев представления уточненных деклараций, тогда как раздел VIII приказа не регулирует вопросы представления уточненных деклараций.

Кроме того, в пункте 4 "Порядок учета пеней" раздела VII данного Приказа определено, что в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации за предыдущие отчетные (налоговые) периоды, одновременно с начисленной или уменьшенной суммой налога (сбора) в карточке "РСБ" в автоматизированном режиме осуществляется расчет сумм пеней, подлежащих доплате или списанию по уточненной декларации.

Между тем, подход к определению даты формирования задолженности (переплаты) по конкретному налоговому периоду должен быть однообразным - по сроку уплаты налога за соответствующий налоговый период, что соответствует положениям действующего законодательства и вышеуказанному Приказу.

Так, статья 176 Налогового кодекса Российской Федерации, определяющая порядок возмещения налога из бюджета, не устанавливает дату возникновения у налогоплательщика права на налоговый вычет.

Данное право согласно статей 171, 172 и пункта 1 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации возникает по итогам каждого налогового периода, что не противоречит положениям пункту 5 статьи 176 Кодекса, в котором установлено, что в случае, если налоговый орган принял решение о возмещении налога, при наличии недоимки по налогу, образовавшейся в период между датой подачи декларации и датой возмещения соответствующих сумм, пени на недоимку не начисляются.

В ходе выездной проверки налоговым органом помимо указанных нарушений, установлено: двойное включение в состав налоговых вычетов по НДС суммы налога в размере 59 492 рублей по счетам-фактурам, выставленным ООО "СВ-Логистик", от 17.08.2015 N 729 и от 19.08.2015 N 741 за оказанные услуги; указанные счета-фактуры отражены в книге покупок за 3 квартал 2015 года и в книге покупок за 4 квартал 2015 года; невыполнение обществом обязанности, установленной пунктом 4 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации, что повлекло привлечение заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 379 рублей; уточненная налоговая декларация по НДС за 1 квартал 2015 года с суммой налога, подлежащей доплате в бюджет, в размере 7579 рублей представлена после истечения срока представления налоговой декларации, срока уплаты налога и после назначения выездной налоговой проверки по НДС за 1 квартал 2015 года.

Возражений относительно данного вывода налогового органа заявителем при апелляционном обжаловании не приведено.

На основании изложенного суд первой инстанции пришел к выводу о правомерности исключения из состава вычетов по НДС за 4 квартал 2015 года суммы налога в размере 59 492 рублей, доначисления указанной суммы налога и соответствующей ей суммы пени в размере 2489 рублей 74 копеек, а также привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 379 рублей.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о законности оспариваемого решения налогового органа в данной части и правомерности доначисления НДС за 3 квартал 2015 года в сумме 47 252 753 рублей.

В отношении расходов по налогу на прибыль организаций по контрагенту ООО "НТЦ Гражданпроект+", суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В соответствии со статьей 246 Налогового кодекса Российской Федерации общество является плательщиков налога на прибыль организации.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В силу статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений настоящей статьи.

Для целей настоящей главы расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные. К прямым расходам могут быть отнесены, в частности: материальные затраты,

определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг. К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Таким образом, перечень прямых расходов, предусмотренный в пункте 1 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации, не является закрытым, а включает в себя виды прямых расходов, которые могут учитываться всеми организациями, являющимися плательщиками налога на прибыль организаций.

Пунктом 1 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации также установлено, что налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг). Согласно пункту 2 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации при этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных настоящим Кодексом. В аналогичном порядке включаются в расходы текущего периода внереализационные расходы.

Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 Налогового кодекса Российской Федерации. Согласно пункту 1 статьи 319 Налогового кодекса Российской Федерации под незавершенным производством (далее - НЗП) в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К НЗП относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при условии, что они уже подверглись обработке.

Оценка остатков НЗП на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.

Налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).

Указанный порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП) устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов.

Сумма остатков незавершенного производства на конец текущего месяца включается в состав прямых расходов следующего месяца. При окончании налогового периода сумма остатков незавершенного производства на конец налогового периода включается в состав прямых расходов следующего налогового периода в порядке и на условиях, предусмотренных статьей 319 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, плательщик налога на прибыль при использовании метода начисления для определения доходов и расходов может относить на затраты текущего налогового периода только те прямые расходы, которые приходятся на стоимость продукции, реализованной и учтенной для целей налогообложения в текущем налоговом периоде. Остальные прямые расходы относятся на незавершенное производство и переносятся на следующий налоговый период для списания расходов по мере реализации продукции. Данное правило направлено на равномерное признание расходов, связанных с извлечением доходов, в течение всей деятельности налогоплательщика.

При этом, предоставляя налогоплательщику возможность самостоятельно определять учетную политику, включая формирование состава прямых расходов, Налоговый кодекс Российской Федерации не рассматривает этот процесс как зависящий исключительно от воли налогоплательщика. Положения статей 318 и 319 Налогового кодекса Российской Федерации относят к прямым расходам затраты, как непосредственно связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Следовательно, налогоплательщик вправе в целях налогообложения отнести затраты к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности включить их в прямые расходы, применив при этом экономически обоснованные показатели.

В соответствии с пунктом 19 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.05.1999 N 33н, в отчете о прибылях и убытках расходы признаются с учетом наличия связи между произведенными расходами и поступлениями (соответствие доходов и расходов) и путем их обоснованного распределения между отчетными периодами, когда расходы обуславливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем.

Согласно пункту 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.) в течение периода, к которому они относятся.

В соответствии с частью 2 статьи 1294 Гражданского кодекса Российской Федерации автор произведения архитектуры, градостроительства или садово-паркового искусства имеет право на осуществление авторского контроля за разработкой документации для строительства и право авторского надзора за строительством здания или сооружения либо иной реализацией соответствующего проекта. Порядок осуществления авторского контроля и авторского надзора устанавливается федеральным органом исполнительной власти по архитектуре и градостроительству.

В силу пункта 3 части 2 статьи 2 Федерального закона от 30.12.2009 N 384-ФЗ "Технический регламент о безопасности зданий и сооружений" под авторским надзором понимается контроль лица, осуществившего подготовку проектной документации, за соблюдением в процессе строительства требований проектной документации.

Согласно п. 3.1 Свода правил "Авторский надзор за строительством зданий и сооружений", введенного в действие Постановлением Госстроя РФ от 10.06.1999 N 44, авторский надзор - один из видов услуг по надзору автора проекта и других разработчиков проектной документации (физических и юридических лиц) за строительством, осуществляемый в целях обеспечения соответствия решений, содержащихся в рабочей документации, выполняемым строительно-монтажным работам на объекте.

Аналогичное определение авторского надзора отражено и в пункте 1.1 договоров от 08.09.2015 N 2015/2-644 и от 23.01.2014 N 4618-2301-1.

В ходе выездной проверки налоговым органом установлено, что обществом при определении расходов, связанных с основной деятельностью, неправомерно включены в общую сумму расходов стоимость работ (услуг), связанных с выполнением проектно-сметной документации контрагентом ООО "НТЦ Гражданпроект+" (ИНН 1901123070), осуществлением авторского надзора, которые подлежат учету в составе незавершенного производства, что привело к завышению расходов при исчислении налога на прибыль за 2015 год на 4 341 883 рубля и к занижению суммы налога на прибыль организаций, подлежащей уплате в бюджет за 2015 аналогичный период в размере 868 378 рублей.

Как следует из материалов дела, заявитель, реализуя свое право на определение метода учета расходов, закрепил в учетной политике метод начисления. Заявитель в 2015 году заключил с ООО "НТЦ Гражданпроект+" договоры: от 15.09.2015 N 2-15 на выполнение проектной и рабочей документации по объекту "Жилая застройка на 236 квартир" (стоимость работ 5 250 000 рублей), N139-14,139-2-14/АН на осуществление авторского надзора за строительством объекта (стоимость работ - 2% от сложившейся стоимости строительства в текущих ценах).

Подрядчиками работ, предусмотренных названными договорами, являлись АО "Главное управление обустройства войск" (договор от 08.09.2015 N 2015/2-644) и ФГУП "ГУССТ N 9 при Спецстрое" (договор от 23.01.2014 N 4618-2301-1); по условиям указанных договоров оплата выполненных подрядчиком (ООО "АСК") работ по разработке проектной документации осуществляется генподрядчиком после получения положительного заключения государственной экспертизы, с момента подписания сторонами акта сдачи-приемки выполненных работ, оригиналов счета и счета-фактуры и накладной на переданную документацию (пункт 4.4 договора от 08.09.2015 N 2015/2-644); оплата выполненных подрядчиком (ООО "АСК") работ по разработке рабочей документации осуществляется в течение 90 банковских дней с момента подписания сторонами акта сдачи-приемки выполненных работ этапа "рабочая документация" (пункт 4.5 договора от 08.09.2015 N 2015/2-644); оплата оказываемых подрядчиком (ООО "АСК") услуг по проведению авторского надзора производится генподрядчиком ежемесячно в течение 20 календарных дней, следующих за датой получения счета, счета-фактуры, и подписанного акта сдачи-приемки оказанных услуг (пункт 4.8 договора от 08.09.2015 N 2015/2-644); оплата оказываемых подрядчиком (ООО "АСК") услуг по проведению авторского надзора производится ежемесячно на основании подписанных сторонами акта сдачи-приемки оказанных услуг, акта о приемке выполненных работ (услуг), в течение 30 рабочих дней, следующих за датой получения счета, счета-фактуры (пункт 4.4 договора от 23.01.2014 N 4618-2301-1).

Стоимость выполненных ООО "НТЦ Гражданпроект+" в рамках названных договоров в 2015 году работ составила 5 123 421 рубль 36 копеек, в т.ч. НДС - 781 538 рублей 85 копеек, в том числе: в рамках договора от 15.09.2015 N 2-15 - 4 265 171 рубль 36 копеек, в т.ч. НДС - 650 619 рублей 36 копеек (акт от 30.01.2015 N 4 на сумму 2 830 919 рублей 12 копеек, в т.ч. НДС - 431 835 рублей 12 копеек; акт от 27.11.2015 N 6 на сумму 1 434 252 рубля 24 копейки, в т.ч. НДС - 218 784 рубля 24 копейки), в рамках договора N139-14,139-2-14/АН - 858 250 рублей, в т.ч. НДС - 130 919 рублей 49 копеек (акт от 24.07.2015 N 2 на сумму 403 200 рублей, в т.ч. НДС - 61 505 рублей 08 копеек., акт от 25.12.2015 N 7 на сумму 455 050 рублей, в т.ч. НДС - 69 414 рублей 41 копейка).

На основании указанных актов ООО "НТЦ Гражданпроект+" выставило счета-фактуры от 24.07.2015 N 2, от 30.10.2015 N 4, от 27.11.2015 N 5, от 25.12.2015 N 6 на общую сумму 5 123 421 рубль 36 копеек, в т.ч. НДС - 781 538 рублей 85 копеек.

Согласно карточке счета 20 "Затраты на производство: авторский надзор" сумма затрат в размере 4 341 882 рублей 51 копейки отражена заявителем в бухгалтерском учете по дебету счета 20 "Основное производство", кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", далее, по дебету счета 90.2.1. "Себестоимость продаж", кредиту счета 20 "Основное производство") и отражена в составе прямых расходов при исчислении налога на прибыль за 2015 год.

В ходе выездной проверки также установлено, что заявителем не перепредъявлена генподрядчикам (АО "ГУОВ" и ФГУП "ГУССТ N 9 при Спецстрое") стоимость выполненных контрагентом ООО "НТЦ Гражданпроект+" работ по изготовлению проектной документации и осуществлению авторского надзора в 2015 году, и не отражена сумма полученных доходов при исчислении налога на прибыль за 2015 год.

Требованием N 4 от 28.11.2016 у общества запрошены письменные пояснения причины неправомерного учета в составе расходов при исчислении налога на прибыль за 2015 год расходов, связанных с выполнением проектно-сметной документации контрагентом ООО "НТЦ Гражданпроект+", осуществлением авторского надзора, которые не были перепредъявлены дальнейшему покупателю и не отражены в составе доходов при исчислении налога на прибыль за 2015 год.

В письменных пояснениях общество указало, что данные затраты были отнесены к текущим расходам; услуги авторского надзора заказчику отдельно не предъявляются и не возмещаются, но обязанность по их проведению возложена на подрядчика условиями договора и требованиями градостроительного кодекса.

Пунктом 8 учетной политики, утвержденной приказом общества N 1 от 01.01.2007 и действующей в 2015 году, предусмотрено, что затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражать как расходы будущих периодов, и списывать равномерно в течение всего периода, к которому эти расходы относятся.

При анализе регистров бухгалтерского и налогового учета общества установлено, что учет незавершенного производства осуществляется заявителем на счете 97 "Расходы будущих периодов по строительству объекта".

С учетом изложенного, налоговый органа пришел к выводу о том, что поскольку работы, предусмотренные договорами подряда от 15.09.2015 N 2-15 и N 139-14,139-2-14/АН не приняты генеральными подрядчиками (АО "ГУОВ" и ФГУП "ГУССТ N 9 при Спецстрое"), рассматриваемые затраты, понесенные обществом, подлежат учету в составе незавершенного производства.

Таким образом, налоговый орган пришел к выводу, что сумма расходов в размере 4 341 882 рублей 51 копейки неправомерно учтена в составе прямых расходов общества при исчислении налога на прибыль за 2015 год.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции, соглашается с судом первой инстанции об отсутствии оснований для включения спорных затрат в состав расходов по налогу на прибыль в 2015 году, поскольку спорные затраты относятся к прямым расходам и, следовательно, могут быть учтены при исчислении налога на прибыль организаций только в том отчетном (налоговом) периоде, когда имела место реализация этих работ.

При этом судом первой инстанции установлено, что работы, принятые у ООО "НТЦ Гражданпроект+" на сумму 4 341 883 рубля, не были сданы заказчикам работ по договорам субподряда в 2015 году. Спорные расходы учтены заявителем в качестве прямых расходов и непосредственно связаны с исполнением договоров субподряда. Доказательства обратного заявителем в материалы дела не представлено.

ООО "АСК" указывает на то, что согласно представленной в материалы дела карточки расчетов с бюджета (далее - КРСБ): по состоянию на 01.01.2017 у налогоплательщика имелась недоимка по налогу на прибыль, подлежащая уплате в бюджет Российской Федерации в размере 9914 рублей, в расчете пени сумма недоимки составляет 16 435 рублей; по состоянию на 01.01.2017 у налогоплательщика имелась переплата по налогу на прибыль, подлежащая уплате в бюджет субъекта РФ в размере 793 996 рублей, в расчете пени сумма переплаты составляет 647 114 рублей.

Данный довод подлежит отклонению, поскольку общество после указанной даты (01.01.2017) неоднократно уточняло налоговые обязательства по налогу на прибыль за 2015 год, а именно: 26.05.2017, 14.08.2017, 24.11.2017 (уточнение авансов, налоговых платежей), о чем свидетельствуют данные КРСБ по налогу на прибыль, зачисляемой в Федеральный бюджет и бюджет субъекта Российской Федерации.

Довод налогоплательщика о несоответствии расчетов пени по акту проверки от 25.09.2017 за период 28.03.2016 по 25.09.2017 расчету пени по оспариваемому решению, далее представленному расчету пени по ходатайству за аналогичный период с 28.03.2016 по 25.09.2017 не обоснован, поскольку расчеты пени по акту проверки и по оспариваемому решению идентичны.

Довод общества о том, что услуги авторского надзора заказчику отдельно не предъявляются и не возмещаются, не принимается судом апелляционной инстанции, поскольку противоречит пунктам 4.4, 4.8 договоров от 08.09.2015 N 2015/2-644, от 23.01.2014 N 4618-2301-1.

Поскольку вышеуказанные работы и услуги, предусмотренные указанными выше договорами подряда не приняты АО "ГУОВ" и ФГУП "ГУСТ N 9 при Спецстрое", затраты, понесенные проверяемым налогоплательщиком, подлежат учету в составе незавершенного производства.

Таким образом, налоговый орган правомерно привлек общество к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 21 709 рублей за неуплату налога на прибыль организаций и доначислил соответствующие пени в размере 105 311 рублей 98 копеек.

При определении суммы штрафа налоговым органом применены смягчающие ответственность обстоятельства (тяжелое материальное положение, социальная значимость деятельности, осуществление благотворительной деятельности), что повлекло уменьшение суммы штрафа в трехкратном размере

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о законности оспариваемого решения налогового органа в данной части.

В апелляционной жалобе заявитель указывает на то, что суд первой инстанции не дал оценки доводам общества о наличии смягчающих ответственность обстоятельств.

В ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции ООО "АСК" представлено ходатайство о наличии у налогоплательщика обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность.

ООО "АСК" полагает, что необходимо уменьшить размер штрафа, поскольку, по мнению заявителя, необходимо учесть обстоятельства в качестве смягчающих налоговую ответственность, а именно: наличие у ООО "АСК" большой просроченной дебиторской задолженности; наличие у ООО "АСК" кредиторской задолженности; банкротство кредиторов ООО "АСК"; осуществление ООО "АСК" деятельности социальной направленности - строительство объектов важного стратегического и социального назначения; осуществление ООО "АСК" благотворительной деятельности; несоразмерность деяния тяжести наказания.

Следует отметить, что налогоплательщик, воспользовавшись правом, предоставленным статьями 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации, в ходе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, а также в поданной апелляционной жалобе в вышестоящий налоговый орган заявлял также о наличии смягчающих ответственность обстоятельств.

Налоговый орган при приятии оспариваемого решения, учел смягчающую ответственность обстоятельства.

При этом в материалах дела отсутствуют доказательства наличия объективных причин, препятствующих обществу соблюсти правила, за нарушение которых пунктами 1 и 2 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрена налоговая ответственность. Отсутствуют в материалах дела и доказательства принятия заявителем каких-либо мер, направленных на надлежащее исполнение своих обязанностей как налогоплательщика. Следовательно, действия (бездействие) общества, повлекшие нарушения законодательства о налогах и сборах, носят виновный характер. Доказательств применения к обществу несоразмерно большого штрафа, что может превратиться из меры воздействия в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, материалы дела не содержат, доказательств обратного не представлено.

По мнению суда апелляционной инстанции, сумма штрафа соответствует тяжести и обстоятельствам вменяемых обществу правонарушений, не возлагает на последнего чрезмерного бремени по уплате штрафа и, соразмерна и достаточна для реализации превентивного характера налоговых санкций.

Таким образом, оснований для применения положений статей 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации не имеется.

На основании изложенного, оспариваемое решение налогового органа в оспариваемой части является законным, не нарушает права и законные интересы заявителя, не возлагает на общество какие-либо незаконные обязанности, не создаёт иных препятствий для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

По мнению заявителя, суд незаконно освободил налоговый орган от уплаты судебных расходов.

Позиция заявителя о наличии в действиях налогового органа при рассмотрении настоящего судебного признаков злоупотребления правом не соответствует нормам действующего законодательства, а также фактическим обстоятельствам дела, следовательно, основания для применения положений статьи 111 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеется.

Иные доводы и аргументы, изложенные в апелляционной жалобе, фактически направлены на переоценку выводов суда первой инстанции, были предметом исследования суда первой инстанции и им дана надлежащая правовая оценка.

При изложенных обстоятельствах, судом апелляционной инстанции не установлено оснований для отмены решения суда первой инстанции и для удовлетворения апелляционной жалобы. Согласно статье 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, решение суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Поскольку решение суда первой инстанции оставлено без изменения, а в удовлетворении апелляционной жалобы отказано, следовательно, в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, судебные расходы по уплате государственной пошлины, связанные, в том числе с подачей апелляционной жалобы, подлежат отнесению на заявителя.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Хакасия от "30" июня 2020 года по делу N А74-10651/2018 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

Д.В. Юдин

Судьи

О.А. Иванцова Д.И. Шелег