Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 18 декабря 2020 г. N 11АП-16881/20 по делу N А65-15849/2020

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Поволжского округа от 22 марта 2021 г. N Ф06-926/21 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Самара

18 декабря 2020 г.

Дело N А65-15849/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 14 декабря 2020 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 18 декабря 2020 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Корастелева В.А.,

судей Драгоценновой И.С., Поповой Е.Г.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Гилевским А.Ю.,

рассмотрев в открытом судебном заседании дело по апелляционной жалобе индивидуального предпринимателя Морозова Сергея Александровича

на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 09 октября 2020 года по делу N А65-15849/2020 (судья Хасаншин И.А.)

по заявлению индивидуального предпринимателя Морозова Сергея Александровича, г. Бугульма (ОГРН 320169000070466, ИНН 164500229968)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Республике Татарстан, г.Бугульма

к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан, г. Казань,

о признании недействительным решения N 2.08-0-31/18897 от 17.12.2019 и решения N 2.8-19/01645 от 18.05.2020,

с участием в судебном заседании:

индивидуального предпринимателя Морозова Сергея Александровича (паспорт),

от индивидуального предпринимателя Морозова Сергея Александровича - представитель Бурмистров Р.В. (доверенность от 21.07.2020),

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Республике Татарстан - представитель Бобкова Е.С. (доверенность от 10.01.2020),

от Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан - представитель Бобкова Е.С. (доверенность от 11.06.2020),

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Морозов Сергей Александрович (далее - заявитель, предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Республике Татарстан (далее - первый ответчик, Инспекция) и Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан (далее - второй ответчик, Управление) о признании недействительными решения Инспекции N2.08-0-31/18897 от 17.12.2019 и решения Управления N2.8-19/01645 от 18.05.2020.

Обжалуемым решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 09.10.2020 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым решением, предприниматель подал апелляционную жалобу, в которой просит отменить решение суда первой инстанции и принять по данному делу новый судебный акт, ссылаясь на нарушение судом норм материального и процессуального права и неподтвержденность выводов, сделанных судом, материалами дала.

Податель жалобы отмечает, что вопреки его доводам, судом не дано оценки грубым нарушениям, допущенным вышестоящим налоговым органом при рассмотрении его жалобы, нарушены сроки рассмотрения жалобы, собраны новые доказательства, ссылка на которые является, таким образом, недопустимой; по сути, проведена еще одна камеральная проверка.

Отсутствуют доказательства тому, что акт налоговой проверки N 2.8-0-34/622 от 24.07.2019 надлежащим образом и в установленные сроки был вручен, направлен Морозову С.А. (копия акта вручена лишь 16.10.2019).

В апелляционной жалобе указывается, что Морозов С.А. спорные объекты недвижимости в коммерческих целях не использовал, какую-либо прибыль (доход) от передачи в безвозмездное пользование имущества ООО "Адамант", а также по договору аренды с последующим выкупом с ООО Три-Н" не получал, а в материалы дела не представлено доказательств, свидетельствующих об обратном. Объекты в принципе не могли использоваться в предпринимательских целях. Функциональные характеристики объекта - назначение земельного участка; разрешенное использование земельного участка; наименование нежилого здания в качестве АЗС; сами по себе не свидетельствуют об использовании объектов недвижимости в предпринимательских целях, какие-либо доказательства использования земельного участка N 2 площадью 1820 кв.м. с кадастровый номер 16:18:040601:241 и линии электропередач, кадастровый номер: 16:18:150101:1238 в предпринимательских целях (сдавались в аренду Морозовым С.А.) ответчиками в материала дела не представлены.

Инспекция и Управление представили совместный отзыв на апелляционную жалобу, в котором просят решение суда от 09.10.2020 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции предприниматель и его представитель просили отменить решение суда первой инстанции, принять по делу новый судебный акт, поддерживая доводы апелляционной жалобы.

Представитель Инспекции и Управления просил обжалуемое решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу.

Рассмотрев дело в порядке апелляционного производства, выслушав явившихся представителей, проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, в судебном порядке обжалуется как решение Инспекции, принятое по результатам налоговой проверки, так и решение Управления, принятое по результатам рассмотрения апелляционной жалобы на решение Инспекции.

Между тем, как обоснованно указано судом, оспариваемое решение вышестоящего налогового органа, принятое по жалобе налогоплательщика, не может являться самостоятельным предметом оспаривания в суде, исходя из следующего.

Согласно п.75 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" если решением вышестоящего налогового органа по жалобе решение нижестоящего налогового органа в обжалованной части было оставлено без изменения полностью или частично, судам необходимо исходить из того, что в указанном случае при рассмотрении в суде дела по заявлению налогоплательщика, поданному на основании главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, оценке подлежит решение нижестоящего налогового органа с учетом внесенных вышестоящим налоговым органом изменений (если таковые имели место).

Решение вышестоящего налогового органа, принятое по жалобе налогоплательщика, может являться самостоятельным предметом оспаривания в суде, если оно представляет собой новое решение, а также по мотиву нарушения процедуры его принятия либо по мотиву выхода вышестоящего налогового органа за пределы своих полномочий.

Согласно п.3 ст. 140 НК РФ по итогам рассмотрения апелляционной жалобы на решение вышестоящий налоговый орган вправе: оставить жалобу (апелляционную жалобу) без удовлетворения; отменить акт налогового органа ненормативного характера; отменить решение налогового органа полностью или в части; отменить решение налогового органа полностью и принять по делу новое решение; признать действия или бездействие должностных лиц налоговых органов незаконными и вынести решение по существу.

В данном случае решением Управления изменения в решение Инспекции не вносились, по своей сути оно не является новым решением, поэтому решение Управления N 2.8-19/01645 от 18.05.2020 не может являться самостоятельным предметом оспаривания в суде.

С учетом изложенного суд первой инстанции верно отметил, что указанное обстоятельство само по себе является основанием для отказа в удовлетворении требования заявителя о признании недействительным решения Управления.

Доводы предпринимателя о том, что Управление при вынесении решения по апелляционной жалобе от 18.05.2020 N 2.8-19/01645 вышло за пределы полномочий, противоречит материалам настоящего арбитражного дела.

В ходе камеральной налоговой проверки Межрайонной ИФНС России N 17 по Республике Татарстан установлено, что Морозовым С.А. реализовано имущество, назначение которого предполагает его использование в предпринимательской деятельности. Одним из доказательств, положенных Инспекцией в основу решения явились справки по форме 2-НДФЛ, подтверждающие получение Морозовым С.А. дохода от сдачи спорного имущества в аренду ООО "Адамант" в 2010-2016 г.

При этом Управление, рассматривая апелляционную жалобу Морозова С.А. на решение Инспекции, пришло к аналогичным выводам, указав в решении, что апеллянт согласно справок 2-НДФЛ получал доход от ООО "Адамант" и ООО "Три-Н", что не накладывает на налогоплательщика дополнительных налоговых обязательств, не установленных Инспекцией в ходе контрольных мероприятий.

Управлением апелляционная жалоба Морозова С.А. оставлена без удовлетворения, новое решение по результатам рассмотрения апелляционной жалобы не принималось, соответственно доводы заявителя о выходе Управления за пределы своих полномочий являются несостоятельными.

Аналогичные правоприменительные выводы следуют из Постановлений Арбитражного суда Поволжского округа от 11.10.2019 N Ф06-52490/2019 по делу N А57-15197/2018, от 24.09.2019 N Ф06-51571/2019 по делу N А55-27045/2018, от 04.12.2018 N Ф06-39401/2018 по делу N А49-9455/2017, от 02.10.2018 N Ф06-37018/2018 по делу N А12-36486/2017.

В части требования о признании недействительным решения Инспекции N 2.08-0-31/18897 от 17.12.2019 суд первой инстанции не нашел оснований для его удовлетворения по следующим основаниям.

Как следует из представленных в материалы дела доказательств, Инспекцией в ходе камеральной налоговой проверки декларации по налогу на доходы физических лиц по форме 3-НДФЛ за 2018 год установлено, что между Морозовым Сергеем Александровичем (далее - Продавец) и ООО "Татнефть-АЗС Центр" (далее - покупатель) заключен договор купли-продажи N 01212/2018 от 12.12.2018.

Согласно договору купли-продажи продавец продал, а покупатель купил расположенное по адресу: Республика Татарстан, Елабужский муниципальный район, Лекаревское сельское поселение, колхоз 40 лет Победы, в районе перекрестка а/д Казань-Набережные Челны - Морты недвижимое имущество, состоящее из двух земельных участков площадью 5040 кв.м и 1820 кв.м с кадастровыми номерами 16:18:040601:240 и 16:18:040601:241 соответственно, АЗС (автозаправочная станция, кадастровый номер: 16:18:150101:1210) и ЛЭП (линия электрической передачи, кадастровый (или условный) номер: 16:18:150101:1238).

Земельные участки относятся к следующей категории земель: земли промышленности, энергетики транспорта, связи радиовещания, телевидения, информатики, земли для обеспечения космической деятельности, земли обороны, безопасности и земли иного специального назначения, и имеют разрешенный вид использования под АЗС.

Согласно пункту 2.1 договора купли-продажи совокупная стоимость имущества составляет 45 млн. руб., в том числе стоимость земельных участков - 15,6 млн. руб. и 5,6 млн. руб., стоимость АЗС - 20,8 млн. руб., стоимость ЛЭП - 3 млн. руб.

Денежные средства в общей сумме 45 млн. руб. покупателем полностью уплачены продавцу, что подтверждается платежными поручениями от 21.12.2018 N 5655 и от 27.12.2018 N 5793 с назначением платежа "оплата по договору купли-продажи АЗС "Лукойл" 997 км., М7".

Оспаривая решение налогового органа, налогоплательщик указывает на то, что спорное имущество было приобретено им в целях личного потребления. По мнению заявителя, вывод налогового органа о том, что налогоплательщик не вправе применять имущественный вычет в целях уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на доходы физических лиц на сумму произведенных расходов по приобретению спорных объектов недвижимости, является неверным и противоречит налоговому законодательству.

Суд первой инстанции верно посчитал указанные доводы предпринимателя ошибочными на основании следующего.

Согласно п. 1 ст. 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В соответствии с п.п. 5 п. 1 ст. 208 НК РФ к доходам от источников в Российской Федерации в частности относятся, доходы, полученные от реализации недвижимого имущества, находящегося в Российской Федерации, а также иного имущества, находящегося в Российской Федерации и принадлежащего физическому лицу.

В силу положений п.п. 17.1 п. 1 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению доходы, получаемые физическими лицами за соответствующий налоговый период:

- от продажи объектов недвижимого имущества, а также долей в указанном имуществе с учетом особенностей, установленных статьей 217.1 Кодекса;

- от продажи иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика три года и более.

Положения данного пункта не распространяются на доходы, получаемые физическими лицами от реализации ценных бумаг, а также на доходы, получаемые физическими лицами от продажи имущества (за исключением жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или доли (долей) в них, а также транспортных средств), непосредственно используемого в предпринимательской деятельности.

Конституционный Суд Российской Федерации (Определения от 14.07.2011 N 1017-О-О, 19.11.2015 N 2552-0, от 29.03.2016 N 486-0, от 28.02.2017 N 238-0, от 28.06.2018 N 1634-0, от 17.07.2018 N 1678-0) указывал, что возможность применения имущественного налогового вычета по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) при продаже имущества для целей исчисления и уплаты НДФЛ не распространяется на физических лиц, использующих имущество в предпринимательской деятельности, что определено в статье 220 НК РФ.

Квалификация сделок по отчуждению товаров, работ, услуг и имущественных прав как хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности возможна, в том числе в силу длительности, систематичности и массовости действий, направленных на их приобретение и продажу.

Как отмечено в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 06.03.2018 N 308-КГ17-14457 по делу N А53-18839/2016 направленность действий гражданина на систематическое получение прибыли состоит в активных действиях - вовлечении соответствующих ресурсов (оборудования, рабочей силы, технологии, сырья, материалов, энергии, информационных ресурсов и т.д.), нацеленности произведенных затрат на получение положительного финансового результата.

Суд первой инстанции верно учел, что в ходе налоговой проверки установлено, что указанные объекты недвижимости (земельный участок площадью 6860 кв.м., АЗС, ЛЭП) зарегистрированы Морозовым С.А. на праве собственности 04.07.2008, а 12.11.2014 земельный участок разделен на два: площадью 5040 кв.м. и 1820 кв.м. соответственно.

Из информации, имеющейся в налоговом органе, установлено, что ООО "Адамант" представлен заключенный с заявителем договор аренды N 03/08 А-37/2008 от 30.11.2008 спорных АЗС, ЛЭП и земельного участка площадью 6860 кв.м., дополнительные соглашения к нему, справки 2-НДФЛ.

В обжалуемом решении правильно указано на то, что согласно пп.2.1. п.2 договора аренды арендная плата в месяц составляет 172 414 руб. К договору также приложены дополнительное соглашение от 12.01.2015, согласно которому арендная плата устанавливается в размере 13 000 руб. в месяц; а также дополнительное соглашение от 11.01.2016, согласно которому арендная плата устанавливается в размере 200 000 руб. в месяц.

По представленным ООО "Адамант" сведениям о доходах физического лица ф. 2-НДФЛ Морозовым С.А. ИНН 164500229968 получены следующие виды доходов:

- за 2010 год общая сумма дохода 1 172 416 рублей, в том числе с кодом дохода 1400 "Доходы полученные от предоставления в аренду или иного использования имущества (кроме аналогичных доходов от сдачи в аренду любых транспортных средств и средств связи, компьютерных сетей)" составляет в размере 747126 рублей, и код дохода 2000 "Доходы полученные налогоплательщиком за выполнение трудовых обязанностей" в размере 413 796 рублей, код дохода 2400 "Доходы полученные от представления в аренду транспортных средств" в размере 11 494 рублей.

- за 2011 год общая сумма дохода 1 473 389,25 рублей, в том числе с кодом дохода 1400 "Доходы полученные от предоставления в аренду или иного использования имущества (кроме аналогичных доходов от сдачи в аренду любых транспортных средств и средств связи, компьютерных сетей)" составляет в размере 1 059 593,25 рублей, и код дохода 2000 "Доходы полученные налогоплательщиком за выполнение трудовых обязанностей" в размере 413 796 рублей.

- за 2012 год общая сумма дохода 2 313 876,92 рублей, в том числе с кодом дохода 1400 "Доходы полученные от предоставления в аренду или иного использования имущества (кроме аналогичных доходов от сдачи в аренду любых транспортных средств и средств связи, компьютерных сетей)" составляет в размере 1 900 080,92 рублей, и код дохода 2000 "Доходы полученные налогоплательщиком за выполнение трудовых обязанностей" в размере 413 796 рублей.

- за 2013 год общая сумма дохода 2 501 329,77 рублей, в том числе с кодом дохода 1400 "Доходы полученные от предоставления в аренду или иного использования имущества (кроме аналогичных доходов от сдачи в аренду любых транспортных средств и средств связи, компьютерных сетей)" составляет в размере 2 122 016,27 рублей, и код дохода 2000 "Доходы полученные налогоплательщиком за выполнение трудовых обязанностей" в размере 379 313,50 рублей.

- за 2014 год общая сумма дохода 3 434 308,93 рублей, в том числе с кодом дохода 1400 "Доходы полученные от предоставления в аренду или иного использования имущества (кроме аналогичных доходов от сдачи в аренду любых транспортных средств и средств связи, компьютерных сетей)" составляет в размере 3 020 512,43 рублей, и код дохода 2000 "Доходы полученные налогоплательщиком за выполнение трудовых обязанностей" в размере 413 796,50 рублей.

- за 2015 год общая сумма дохода 3 254 746,04 рублей, в том числе с кодом дохода 1400 "Доходы полученные от предоставления в аренду или иного использования имущества (кроме аналогичных доходов от сдачи в аренду любых транспортных средств и средств связи, компьютерных сетей)" составляет в размере 2 978 882,04 рублей, и код дохода 2000 "Доходы полученные налогоплательщиком за выполнение трудовых обязанностей" в размере 275 864 рублей.

- за 2016 год общая сумма дохода 2 689 457,27 рублей, в том числе по коду дохода 1400 "Доходы полученные от предоставления в аренду или иного использования имущества (кроме аналогичных доходов от сдачи в аренду любых транспортных средств и средств связи, компьютерных сетей)" 2 689 457,27 рублей.

Таким образом, налоговым органом установлено, что согласно представленным ООО "Адамант" сведениям о доходах Морозова С.А. по форме 2-НДФЛ заявителем за периоды с 2010 г. по 2016 г. получены доходы от предоставления в аренду или иного использования имущества по коду дохода 1400 "Доходы полученные от предоставления в аренду или иного использования имущества (кроме аналогичных доходов от сдачи в аренду любых транспортных средств и средств связи, компьютерных сетей)" в общей сумме- 14 517 668,18 руб.

С учетом изложенного выше налоговым органом сделаны выводы о том, что Морозов С.А. сдавал спорное недвижимое имущество в аренду с 30.11.2008 до 30.11.2016 аффилированной организации ООО "Адамант", получая при этом оговоренную в договоре плату.

Далее Морозовым С.А. были заключены следующие договоры аренды с ООО "Три-Н", согласно которым налогоплательщик сдавал в аренду АЗС (с оборудованием и имуществом) и земельный участок площадью 5040 кв.м.:

- от 01.12.2016 N 01/12/2016 со ставкой арендной платы в размере 172 414 руб. в месяц;

- от 01.11.2017 N 01/11/2017 со ставкой арендной платы в размере 183 908 руб. в месяц;

- от 1.04.2018 N 01/042018 со ставкой арендной платы в размере 172 414 руб. в месяц.

Согласно п. 3.5 договора отдельно от арендной платы были предусмотрены эксплуатационные расходы, в том числе за пользование электроэнергией. Это обстоятельство свидетельствует о том, что в рамках аренды АЗС и земельного участка под ней использовалась также ЛЭП.

По представленным ООО "Три-Н" сведениям о доходах физического лица по форме 2-НДФЛ Морозовым С.А. получены следующие виды доходов:

- за 2016 год общая сумма дохода 344 828 рублей по коду дохода 1400 "Доходы полученные от предоставления в аренду или иного использования имущества (кроме аналогичных доходов от сдачи в аренду любых транспортных средств и средств связи, компьютерных сетей)".

- за 2017 год общая сумма дохода 2 091 956 рублей по коду дохода 1400 "Доходы полученные от предоставления в аренду или иного использования имущества (кроме аналогичных доходов от сдачи в аренду любых транспортных средств и средств связи, компьютерных сетей)".

- за 2018 год общая сумма дохода 1 703 325 рублей по коду дохода 1400 "Доходы полученные от предоставления в аренду или иного использования имущества (кроме аналогичных доходов от сдачи в аренду любых транспортных средств и средств связи, компьютерных сетей)".

Указанное также подтверждается анализом лицевого счета Морозова С.А. за период 2017-2018 годы.

С учетом изложенного суд первой инстанции обоснованно согласился с выводом налогового органа о том, что Морозов С.А. сдавал в аренду недвижимое имущество с 01.12.2016 до 31.11.2018 ООО "Три-Н", получал оговоренную в договоре плату, а приобретенное Морозовым С.А. и в последующем реализованное имущество (земельные участки промышленности и расположенные на них АЗС и ЛЭП) имеет предпринимательское значение и не может использоваться для личных нужд.

Нежилые помещения - автозаправочная станция, линия электрической передачи по своим функциональным характеристикам не предназначены для использования в иных целях, не связанных с предпринимательской деятельностью, не использовались в личных целях, сдавались в аренду Морозовым С. А., а в последующем были проданы организации, также осуществляющей предпринимательскую деятельность на них.

Оспаривая решение налогового органа, налогоплательщик в заявлении указывает на то, что реализованные объекты недвижимости не использовал в предпринимательской деятельности, а безвозмездно передал указанные объекты ООО "Адамант", которое и осуществляло предпринимательскую деятельность.

Судом первой инстанции верно отмечено, что указанные выше доказательства, полученные от ООО "Адамант", а именно, заключенный с заявителем договор аренды N 03/08 А-37/2008 от 30.11.2008 спорных АЗС, ЛЭП и земельного участка площадью 6860 кв.м., дополнительные соглашения к нему об изменении арендной платы, справки 2-НДФЛ за 2010-2016 года, свидетельствуют о фактических арендных отношениях между ООО "Адамант" и Морозовым С.А. и осуществлении последним предпринимательской деятельности по сдаче спорного имущества в аренду.

Также в ходе камеральной налоговой проверки установлено, что спорное имущество использовалось в предпринимательской деятельности.

Судом первой инстанции учтено, что согласно материалам налоговой проверки, ООО "Адамант", получившее на праве аренды спорное имущество, было поставлено на налоговый учет 08.06.2007., снято с учета 26.05.2017 в связи ликвидацией по решению учредителя. Учредителем общества являлся Морозов Сергей Александрович ИНН 164500229968.

У ООО Адамант" по адресу нахождения АЗС были зарегистрированы следующие контрольно-кассовые аппараты - с 14.11.2008 по 08.12.2016 ККТ Штрих-комбо ФР-К N 0002176; с 10.12.2009 по 01.12.2016 ККТ Штрих-комбо ФР-К N 00003807; с 10.12.2009 по 01.12.2016 ККТ Штрих-комбо ФР-К N 00081872; с 12.08.2013 по 01.12.2016 ККТ Штрих-комбо ФР-К N 00025006. ООО "Адамант" также состояло на учете в качестве плательщика единого налога на вмененный доход.

На основании изложенного суд первой инстанции согласился с выводом налогового органа, что применение ООО "Адамант" системы налогообложения ЕНВД и наличие зарегистрированной контрольно-кассовой техники на спорной АЗС подтверждает факт осуществления предпринимательской деятельности на объектах переданных Морозовым С.А. в аренду.

Кроме того, согласно договору от 01.07.2010 N 10/060, заключенному между ООО "Волга-Интер" и ООО "Адамант", на АЗС по местонахождению М7, 997 км + 800-м, н.п. Морты, ООО "Волга-Интер" на возмездной основе оказывает ООО "Адамант" информационные услуги по сбору, обработке и представлению информации о продаже товаров Держателям дисконтных карт в торговых точках ООО "Адамант".

Согласно имеющейся судебной практике, физическое лицо, не использующее недвижимое имущество в предпринимательской деятельности самостоятельно, но передающее право на распоряжение данным имуществом иному лицу, для непосредственного использования этого имущества в предпринимательской деятельности, не вправе применять освобождение, предусмотренное пунктом 17.1 статьи 217 НК РФ, при последующей продаже имущества вне зависимости от факта получения (неполучения) арендной платы от такой передачи. В ином случае физические лица, непосредственно использующие принадлежащее им имущество в своей предпринимательской деятельности, были бы поставлены в худшее положение по отношению к физическим лицам, использующим данное имущество в предпринимательской деятельности опосредовано, путем его передачи взаимозависимым третьим лицам, нарушая тем самым принцип равенства налогообложения (постановление Арбитражного суда Восточно-сибирского округа от 22.10.2019 г. N Ф02-5625/2019 по делу N А10-2670/2018).

В обжалуемом решении правильно указано, что Инспекцией правомерно сделан вывод о том, что Морозов С.А., использовал спорное недвижимое имущество в предпринимательской деятельности не самостоятельно, а передал право на пользование данным имуществом ООО "Адамант", в котором являлся директором и учредителем, для непосредственного использования этого имущества в предпринимательской деятельности ООО "Адамант".

Указанное обстоятельство подтверждает довод налогового органа о том, что Морозов С.А. не вправе применять освобождение, предусмотренное п.17.1 ст. 217 НК РФ.

Согласно Определению Верховного Суда Российской Федерации от 17.08.2015 N 307-КГ15-8849, нежилое помещение по своему назначению не может использоваться собственником в личных целях независимо от наличия либо отсутствия договоров аренды, безвозмездного пользования и других аналогичных договоров с третьими лицами.

Искусственное разделение заявителем единого имущественного комплекса АЗС на четыре объекта с различными кадастровыми номерами не привело и не могло привести к переоценке объекта предпринимательской деятельности как объектов, предназначенных для личного потребления физического лица.

Реализованные Морозовым С.А. недвижимые объекты по своим функциональным характеристикам, как на момент приобретения, так и на момент его отчуждения, по своим техническим характеристикам и потребительским свойствам не могли быть использованы в личных и семейных целях.

Судом правомерно отклонены доводы заявителя о нарушении процедурных норм проведения налоговой проверки, исходя из следующего.

Оспаривая решение налогового органа, заявитель указывает о фактическом существовании двух результатов (актов) камеральной проверки. Налогоплательщик в заявлении приводит довод о том, что 10.07.2019 в личный кабинет поступило сообщение о завершении камеральной налоговой проверки налоговой декларации за 2018 год, в котором указывалось, что налоговым органом подтверждена сумма к доплате, заявленная налогоплательщиком, каких-либо замечаний и нарушений не указано.

Согласно представленной налоговым органом информации в личном кабинете Морозова С.А. в качестве результата камеральной налоговой проверки налоговой декларации по форме 3-НДФЛ за 2018 год указано подтверждение суммы к доплате, заявленной налогоплательщиком. Данное обстоятельство сложилось в результате автоматической выгрузки в "Личный кабинет ФЛ" неактуального состояния завершения камеральной налоговой проверки (период массовой нагрузки информации из информационных баз налоговых органов на сайт ФНС России). Позднее информация актуализирована, налоговым органом в адрес налогоплательщика направлен акт налоговой проверки, следовательно, указанное Морозовым С.А. обстоятельство не повлекло нарушения его прав и законных интересов, не нарушило существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки и не повлекло за собой отсутствие возможности налогоплательщика участвовать в рассмотрении материалов проверки и представлять объяснения.

Судом первой инстанции верно отмечено, что материалами дела подтверждается факт направления 23.07.2019 налоговым органом по адресу налогоплательщика: 423230, Республика Татарстан, Бугульминский район, г. Бугульма,ул. Николая Гоголя, д. 3 уведомления от 22.07.2019 N 2.8-0-31/11186 о вызове Морозова С.А. 29.07.2019 в 15.00 в налоговый орган для вручения акта налоговой проверки. Данное уведомление налогоплательщиком получено не было, письмо возвращено в налоговый орган 26.08.2019.

Акт налоговой проверки от 24.07.2019 N 2.8-0-34/622 Инспекция 31.07.2019 направила по адресу налогоплательщика: 423230, Республика Татарстан, Бугульминский район, г. Бугульма,ул. Николая Гоголя, д. 3.

На официальном сайте ФГУП "Почта России" в разделе "Отслеживание почтовых отправлений", опубликованы сведения о ходе доставки почтовой корреспонденции с номером 42323034113413, присвоенным вышеуказанному почтовому отправлению.

В обжалуемом решении верно отмечено, что согласно отслеживанию заказного письма по номеру 42323034113413 на официальном сайте "Почта Россия", данная корреспонденция 29.08.2019 вручена адресату почтальоном, но 12.09.2019 была возвращена отправителю по иным основаниям.

23.08.2019 акт налоговой проверки от 24.07.2019 N 2.8-0-34/622 направлен повторно Морозову С.А. по почте по адресу: 423230, Республика Татарстан, Бугульминский район, г. Бугульма, ул. Гоголя, д.5, поскольку в базе данных налогового органа на момент отправки был указан данный адрес. Указанный акт налоговой проверки был возвращен в налоговый орган 25.09.2019 г. в связи с истечением срока хранения.

27.08.2019 извещение от 22.08.2019 N 754 о времени и месте рассмотрения материалов проверки на 18.09.2019 в 15.00 было направлено по адресу: 423230, Республика Татарстан, Бугульминский район, г. Бугульма, ул. Гоголя, д. 5 заказным письмом с уведомлением. Данное извещение возвращено в налоговый орган 01.10.2019 почтой России с отметкой "возврат отправителю по иным обстоятельствам".

18.09.2019 Морозову С.А. повторно по почте были направлены извещение от 18.09.2019 N 1009 о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки с приглашением на 23.09.2019 в 15.00 и экземпляр акта налоговой проверки от 24.07.2019 N2.8-0-34/622 по адресу: 423230, Республика Татарстан, Бугульминский район, г.Бугульма, ул. Гоголя, д.5. Данная корреспонденция возвращена в инспекцию 25.10.2019 без указания причин возврата.

Суд первой инстанции верно указал на то, что Морозову С.А. по адресу: 423230, Республика Татарстан, Бугульминский район, г. Бугульма, ул. Гоголя, д.5 направлена телеграмма от 19.09.2019 г. N 20901 о рассмотрении материалов налоговой проверки 23.09.2019 г. в 15.00, которая возвращена с отметкой - "адресат по указанному адресу не проживает".

На рассмотрение материалов налоговой проверки 23.09.2019 Морозов С.А. не явился. Налоговым органом в связи с неявкой налогоплательщика, участие которого необходимо для рассмотрения материалов налоговой проверки, вынесено решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки на 07.10.2019 г.

25.09.2019 сопроводительным письмом от 24.09.2019 г. N 2.8 -0-31/14058 по адресу: 423230, Республика Татарстан, Бугульминский район, г. Бугульма, ул. Гоголя, д.5 Морозову С.А. направлены: акт налоговой проверки от 24.07.2019 г. N 2.8-0-34/622, извещение от 23.09.2019 N 1049 о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки 07.10.2019 в 11.00, решение от 23.09.2019 N 12 о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки, решение от 23.09.2019 N 9 об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки. Данная корреспонденция возвращена в инспекцию 01.11.2019 без указания причин возврата.

Также 25.09.2019 вышеуказанные документы сопроводительным письмом от 24.09.2019 N 2.8-0-31/14059 были направлены Морозову С.А. по адресу: 423230, Республика Татарстан, Бугульминский район, г. Бугульма, ул. Гоголя, д.3. Данная корреспонденция возвращена в инспекцию 29.10.2019 без указания причин возврата.

На рассмотрение материалов налоговой проверки 07.10.2019 г. Морозов С.А. не явился. Межрайонной ИФНС России N 17 по Республике Татарстан приняты решения о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки N 12 и о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля N 7.

Данные решения, копия акта налоговой проверки от 24.07.2019 N 2.8-0-34/622, извещение от 07.10.2019 N 1171 о времени и месте ознакомления с материалами, полученными в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, на 23.10.2019 в 11.00 были направлены 09.10.2019 Морозову С.А. сопроводительным письмом от 08.10.2019 N 2.8-0-31/14896 по адресу: 423230, Республика Татарстан, Бугульминский район, г. Бугульма, ул. Гоголя, д.3.

Судом первой инстанции правильно отмечено, что указанная корреспонденция направлена заказным письмом с уведомлением о вручении и получена налогоплательщиком 16.10.2019, о чем свидетельствует личная подпись Морозова С.А.

В целях уточнения адреса регистрации Морозова С.А. налоговым органом были направлены запросы в Отдел по вопросам миграции ОМВД России по Бугульминскому району Республики Татарстан. В ответ на запрос налогового органа от 02.10.2019 N 2.8-0-26/14538 Отделом МВД России по Бугульминскому району Отдела по вопросам миграции 04.10.2019 представлен ответ N МС-35/3447, в котором адрес регистрации Морозова С.А. указан: Республика Татарстан, г. Бугульма, ул. Николая Гоголя, д. 5. Однако в представленном ответе от 11.10.2019 N МС-35/3568 Отделом МВД России по Бугульминскому району Отдела по вопросам миграции указан адрес регистрации налогоплательщика: Республика Татарстан, г. Бугульма, ул. Николая Гоголя, д.3.

В соответствии с пунктом 5 статьи 31 НК РФ в случае направления документов, которые используются налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, по почте такие документы направляются налоговым органом налогоплательщику - индивидуальному предпринимателю, нотариусу, занимающемуся частной практикой, адвокату, учредившему адвокатский кабинет, физическому лицу, не являющемуся индивидуальным предпринимателем - по адресу места его жительства (места пребывания) или по предоставленному налоговому органу адресу для направления документов, указанных в данном пункте, содержащемуся в Едином государственном реестре налогоплательщиков.

Поскольку обеспечивать в соответствии с требованиями закона получение корреспонденции по заявленному в ЕГРН адресу должен сам заявитель, поэтому неполучение корреспонденции Морозовым С.А. по адресу места жительства согласно государственной регистрации является риском заявителя, все неблагоприятные последствия которого несет он сам.

Как следует из п. 63 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" по смыслу пункта 1 статьи 165.1 ГК РФ юридически значимое сообщение, адресованное гражданину, должно быть направлено по адресу его регистрации по месту жительства или пребывания либо по адресу, который гражданин указал сам (например, в тексте договора), либо его представителю (п.1 ст. 165.1 ГК РФ).

При этом необходимо учитывать, что гражданин, индивидуальный предприниматель или юридическое лицо несут риск последствий неполучения юридически значимых сообщений, доставленных по адресам, перечисленным в абзацах первом и втором настоящего пункта, а также риск отсутствия по указанным адресам своего представителя.

Таким образом, лицо обязано обеспечить получение корреспонденции по адресу регистрации, по которому налоговый орган правомерно направлял адресованную заявителю корреспонденцию. Не выполнив этой обязанности, налогоплательщик не вправе ссылаться на неполучение им корреспонденции налогового органа как на обстоятельство, освобождающее его от ответственности в связи с возникшими для него неблагоприятными последствиями.

Более того, 21.10.2019 г. вх. N 028944 в Межрайонную ИФНС России N 17 по Республике Татарстан поступило письменное возражение Морозова С.А., в котором налогоплательщик выражал своё несогласие с выводами, изложенными в акте налоговой проверки от 24.07.2019 N2.8-0-34/622.

23.10.2019 материалы камеральной налоговой проверки налоговой декларации по НДФЛ по форме 3-НДФЛ за 2018 год, возражения налогоплательщика рассмотрены в присутствии Морозова С.А, что подтверждается протоколом рассмотрения возражений (объяснений) налогоплательщика и материалов проверки от 23.10.2019 г. N 2.2-0-19/17.

Судом первой инстанции правильно отметил, что 23.10.2019 Морозов С.А. ознакомлен с материалами полученными в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, что подтверждается протоколом от 23.10.2019 N 50.

13.11.2019 по результатам проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля Морозову С.А. вручено дополнение к акту налоговой проверки от 13.11.2019 N 2.8-0-31/16944.

02.12.2019 вх. N 4942/зг в Межрайонную ИФНС России N 17 по Республике Татарстан поступило письменное возражение Морозова С.А. на дополнение к акту налоговой проверки от 13.11.2019 г. N 2.8-0-31/16944.

Извещение от 13.11.2019 г. N 2.8-0-31/16941 о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, вынесение и получение решения на 17.12.2019 в 15.00 получено Морозовым С.А. лично.

Заместителем начальника Межрайонной ИФНС России N 17 по Республике Татарстан 17.12.2019 рассмотрены материалы налоговой проверки и материалы, полученные в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, акт налоговой проверки от 24.07.2019 N 2.8-0-34/622, возражения по акту проверки и на дополнение к акту налоговой проверки от 13.11.2019 N 2.8-0-31/16944 в присутствии надлежащим образом уведомленного налогоплательщика.

Судом первой инстанции верно отмечено, что налоговым органом 31.07.2019 акт налоговой проверки от 24.07.2019 N 2.8-0-34/622 был направлен по адресу регистрации налогоплательщика, содержащемуся в ЕГРН: Республика Татарстан, г. Бугульма, ул. Николая Гоголя, д. 3.

Факт вручения налогоплательщику копии акта вместо оригинала сам по себе не является безусловным основанием для отмены решения по результатам проверки. В рассматриваемой ситуации права налогоплательщика не нарушены, так как Морозов С.А. не был лишен возможности представить возражения на акт проверки и на дополнения к акту проверки, а также на участие при рассмотрении материалов налоговой проверки и вынесении обжалуемого решения.

В обжалуемом решении обоснованно указано на то, что перечисленные выше обстоятельства свидетельствуют о том, что действия налогового органа по неоднократному извещению Морозова С.А. были направлены на обеспечение прав налогоплательщика принять участие в рассмотрении материалов проверки.

Кроме того, в обоснование заявления налогоплательщик ссылается на нарушение сроков проведения дополнительных мероприятий налогового контроля. По мнению заявителя, решение о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки принято налоговым органом спустя 3 месяца с момента окончания срока для вынесения акта налоговой проверки.

Суд первой инстанции обоснованно отклонил данные доводы налогоплательщика, исходя из следующего.

Согласно п. 6 ст. 101 НК РФ, в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц дополнительных мероприятий налогового контроля.

В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения.

В соответствии с п. 6.1 НК РФ, начало и окончание дополнительных мероприятий налогового контроля, сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении дополнительных мероприятий налогового контроля, а также полученные дополнительные доказательства для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых, выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи настоящего Кодекса в случае, если настоящим Кодексом предусмотрена ответственность за эти нарушения законодательства о налогах и сборах, фиксируются в дополнении к акту налоговой проверки.

Дополнение к акту налоговой проверки должно быть составлено и подписано должностными лицами налогового органа, проводящими дополнительные мероприятия налогового контроля, в течение пятнадцати дней со дня окончания таких мероприятий.

Дополнение к акту налоговой проверки с приложением материалов, полученных в результате проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, в течение пяти дней с даты этого дополнения должно быть вручено лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителю), под расписку или передано иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем), если иное не предусмотрено настоящим пунктом.

Согласно п.6.2 НК РФ, лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в течение пятнадцати дней со дня получения дополнения к акту налоговой проверки вправе представить в налоговый орган письменные возражения по такому дополнению к акту налоговой проверки в целом или по его отдельным положениям. При этом лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), вправе приложить к письменным возражениям ил и в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

В обжалуемом решении верно отмечено, что поскольку на рассмотрение материалов налоговой проверки 23.09.2019 Морозов С.А. не явился, в целях соблюдения прав налогоплательщика, а также для предоставления возможности подачи возражений, налоговым органом вынесено решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки на 07.10.2019.

На рассмотрение материалов налоговой проверки 07.10.2019 Морозов С.А. также не явился. В целях получения дополнительных доказательств, налоговым органом были приняты решения о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки N 12 и о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля N 7 от 07.10.2019 в срок 23.10.2019. В решении о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля в качестве оснований приведены следующие: истребование у контрагентов или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающейся деятельности проверяемого налогоплательщика этих документов (информации), направление требования в Росреестр о предоставлении документов сведений о кадастровой стоимости, запросы о предоставлении выписок о счетах налогоплательщика, допрос в качестве свидетеля Морозова С.А., истребование у налогоплательщика документов (информации).

Таким образом, решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля N 7 от 07.10.2019 г соответствует требованием законодательства о налогах и сборах, не нарушает прав и законных интересов налогоплательщика, и вынесено в установленный ст. 101 НК РФ срок.

Кроме того, соблюдение сроков рассмотрения материалов налоговой проверки или дополнительных мероприятий налогового контроля к существенным условиям процедуры рассмотрения не отнесено. Нарушение указанных сроков само по себе не является существенным нарушением процедуры рассмотрения материалов проверки и безусловным основанием для признания решения налогового органа недействительным (Определение Верховного Суда РФ от 14.05.2020 по делу N А50-8973/2019, постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 29.05.2020 по делу N А57-19544/2019).

На основании изложенного суд первой инстанции сделал правомерный вывод, что в данном случае принятие решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля вызвано объективными причинами и является необходимым условием вынесения обоснованного и законного решения по результатам налоговой проверки, поскольку направлено на предотвращение необоснованного привлечения к налоговой ответственности и связано с обеспечением налогоплательщику возможности ознакомиться со всеми материалами проверки и участвовать при их рассмотрении в налоговом органе, когда участие налогоплательщика признано инспекцией обязательным, так как на неоднократное рассмотрение материалов проверки Морозов С.А. не являлся.

Таким образом, доводы налогоплательщика в части допущения налоговым органом существенных процессуальных нарушений в ходе проведения камеральной проверки, рассмотрения результатов налоговой проверки, вынесении решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля и вынесении решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, суд первой инстанции верно признал несостоятельными.

С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к правильному выводу об отказе предпринимателю в удовлетворении заявления в полном объеме.

Приведенные в апелляционной жалобе доводы аналогичны доводам, которые были исследованы судом первой инстанции и которым была дана надлежащая правовая оценка, следовательно, они не могут повлиять на законность и обоснованность выводов, сделанных судом в обжалуемом решении.

Каких-либо других доводов и аргументов подателем апелляционной жалобы, которые содержали бы факты не проверенные и не учтенные судом первой инстанции при рассмотрении дела и которые имели бы правовое значение для вынесения обжалуемого решения суда, предпринимателем не приведены.

С учетом изложенных выше обстоятельств судебная коллегия апелляционного суда приходит к выводу, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение.

С учетом изложенного выше решение арбитражного суда первой инстанции следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 09 октября 2020 года по делу N А65-15849/2020 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.

Председательствующий

В.А. Корастелев

Судьи

И.С. Драгоценнова Е.Г. Попова