Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 27 августа 2021 г. N 11АП-11787/21 по делу N А72-16660/2020

г. Самара

27 августа 2021 г.

Дело N А72-16660/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 23 августа 2021 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 27 августа 2021 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Некрасовой Е.Н., судей Бажана П.В., Николаевой С.Ю.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Курочкиной Т.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании 23.08.2021 в помещении суда апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Ресурс" на решение Арбитражного суда Ульяновской области от 16.06.2021 по делу N А72-16660/2020 (судья Леонтьев Д.А.), возбужденному по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Ресурс" (ИНН 7328070530, ОГРН 1127328004231), г.Ульяновск, к Инспекции Федеральной налоговой службы по Заволжскому району г.Ульяновска (ИНН 7328501184, ОГРН 1047301544740), г.Ульяновск, об оспаривании решения,

в судебном заседании приняли участие:

от ИФНС России по Заволжскому району г.Ульяновска - Ильина В.А. (доверенность от 29.12.2020),

от ООО "Ресурс" - не явился, извещено,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Ресурс" (далее - ООО "Ресурс", общество) обратилось в Арбитражный суд Ульяновской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Заволжскому району г.Ульяновска (далее - налоговый орган) от 14.08.2020 N 13-11/2 в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 1 591 268 руб., налога на прибыль организаций в сумме 1 768 075 руб. и соответствующих сумм пени по взаимоотношениям с обществом с ограниченной ответственностью "Финансовая компания "Восточно-Европейская компания", а также в части привлечения к ответственности по п.3 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Решением от 16.06.2021 по делу N А72-16660/2020 Арбитражный суд Ульяновской области в удовлетворении заявленных требований отказал.

ООО "Ресурс" в апелляционной жалобе просило отменить решение суда первой инстанции и принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Налоговый орган апелляционную жалобу отклонил по мотивам, изложенным в отзыве на нее.

На основании ст.ст.156 и 266 АПК РФ дело рассматривается в отсутствие представителя ООО "Ресурс", надлежащим образом извещенного о времени и месте проведения судебного заседания.

В судебном заседании представитель налогового органа апелляционную жалобу отклонила, просила оставить обжалуемый судебный акт без изменения.

Рассмотрев материалы дела в порядке апелляционного производства, проверив доводы, приведенные в апелляционной жалобе и отзыве, заслушав представителя налогового органа в судебном заседании, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Как видно из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки ООО "Ресурс" за период с 01.01.2017 по 31.12.2017 налоговый орган вынес решение от 14.08.2020 N 13-11/2, которым начислил НДС в сумме 2 069 640 руб. 60 коп., налог на прибыль организаций в сумме 2 299 600 руб. 68 коп., пени в общей сумме 1 659 062 руб. 97 коп., штраф по п.3 ст.122 НК РФ в общей сумме 436 924 руб. 13 коп. и по п.1 ст.126 НК РФ в сумме 14 650 руб.

Решением от 02.12.2020 N 07-07/19191@ Управление Федеральной налоговой службы по Ульяновской области решение налогового органа оставило без изменения.

Основанием для принятия оспариваемого решения послужил вывод налогового органа об умышленном искажении ООО "Ресурс" сведений о своей финансово-хозяйственной деятельности, о неправомерном применении налогоплательщиком налоговых вычетов по НДС и расходов для целей налогообложения прибыли по операциям с ООО "Финансовая компания "Восточно-Европейская компания" (ИНН 7725715922) и ООО "Пума" (ИНН 9710043735).

Не согласившись с решением налогового органа, ООО "Ресурс" обратилось с заявлением в арбитражный суд.

При принятии обжалуемого судебного акта суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Ч.1 ст.198 АПК РФ установлено, что граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Исходя из ст.200 АПК РФ, обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

При этом наличие права на получение налоговой выгоды должен доказать заявитель.

В соответствии со ст.171 НК РФ к налоговым вычетам относятся суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

По общему правилу, установленному п.1 ст.172 НК РФ, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно п.1 и 2 ст.169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

В силу п.2 ст.173 НК РФ возмещение налогоплательщику НДС, уплаченного им поставщику, производится в размере положительной разницы между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения.

Положения этой статьи находятся во взаимосвязи со ст.ст.171 и 172 НК РФ и предполагают возможность возмещения налога из бюджета при наличии реального осуществления хозяйственных операций.

В соответствии с п.1 ст.252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст.270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст.265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом первичные документы, составляемые при совершении хозяйственной операции и представляемые налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов (расходов), а налоговый орган вправе отказать в применении вычетов, если заявленная налогоплательщиком сумма не подтверждена надлежащими документами, содержащими достоверные сведения, сформировавшие вычеты хозяйственные операции нереальны либо совершены с контрагентами, не исполняющими налоговых обязанностей.

Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды (применение налоговых вычетов и расходов), экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных НК РФ, в целях получения налоговой выгоды, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

19.08.2017 вступил в силу Федеральный закон от 18.07.2017 N 163-ФЗ "О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации", которым НК РФ дополнен ст.54.1 "Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов".

Согласно п.2 ст.2 Закона N 163-ФЗ положения ст.54.1 НК РФ применяются к выездным налоговым проверкам, решения о назначении которых вынесены налоговыми органами после дня вступления в силу данного закона, то есть после 19.08.2017.

В силу п.1 ст.54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При отсутствии обстоятельств, предусмотренных п.1 ст.54.1 НК РФ, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части 2 НК РФ при соблюдении одновременно следующих условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону (п.2 ст.54.1 НК РФ).

Как указано в п.3 и 4 Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Поскольку применение налоговых вычетов и расходов направлено на уменьшение налоговых обязательств налогоплательщика, обязанность доказывания наличия перечисленных условий возлагается на налогоплательщика.

Документы, на которые ссылается налогоплательщик, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.

Таким образом, для применения налоговых вычетов и расходов налогоплательщик должен располагать оформленными в установленном порядке документами, подтверждающими реальность хозяйственных операций.

В свою очередь, как следует из Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 16.12.2008 N 1072-О-О, налоговый орган должен представить доказательства в подтверждение своих доводов о необоснованности заявленных вычетов и расходов.

При этом в налоговых спорах суды, оценивая обоснованность заявленных налоговых вычетов, должны исходить не из формального представления налогоплательщиком всех необходимых документов, а устанавливать реальность финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика и его контрагента и их действительное экономическое содержание.

Налогоплательщик должен представить достоверные доказательства того, что товары (работы, услуги), в оплату которых перечислены денежные средства, реализованы именно теми контрагентами, в пользу которых произведена оплата.

Помимо этого, условием для признания задекларированных затрат в составе расходов налогоплательщика является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что затраты фактически понесены именно в заявленной сумме.

В налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод (в том числе через уменьшение налоговых баз необоснованным применением вычетов и расходов).

Если при рассмотрении налогового спора налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности хозяйственные операции контрагентами организации не осуществлялись и налоги в бюджет ими не уплачивались, в систему взаиморасчетов вовлечены юридические лица, зарегистрированные по подложным или утерянным документам, либо схема взаимодействия данных организаций указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в порядке ст.71 АПК РФ, суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что налоговый орган в соответствии с ч.1 ст.65 и ч.5 ст.200 АПК РФ доказал отсутствие реальных хозяйственных операций ООО "Ресурс" с указанными организациями, а также то, что сведения, содержащиеся в представленных обществом документах, неполны, недостоверны и противоречивы.

Как видно из материалов дела, ООО "Ресурс" (подрядчик) и федеральное государственное автономное образовательное учреждение высшего образования Первый Московский государственный медицинский университет имени И.М. Сеченова Министерства здравоохранения Российской Федерации (заказчик; далее - Сеченовский университет) заключили контракт от 21.09.2017 N 31705429666, по которому подрядчик обязался по заданию заказчика выполнить работы по капитальному ремонту здания (замена лифтов) в подразделениях заказчика в 2017 году; поставить на объекты необходимые материалы, изделия, конструкции, инструмент, осуществить их приемку, разгрузку, складирование и хранение. Сроки выполнения работ - с 21.09.2017 по 11.12.2017, место выполнения работ - ул.Большая Пироговская, д.6, стр.1; ул.Большая Пироговская, д.2, стр.1; ул.Погодинская, д.1, стр.1; ул.Россолимо, д.11, стр.1,5.

По утверждению ООО "Ресурс", в целях исполнения договорных обязательств оно привлекло субподрядную организацию - ООО "ФК "ВЕК", с которой заключило:

- договор подряда от 01.10.2017 N С2017-85 на выполнение работ по капитальному ремонту здания Сеченовского университета (место выполнения работ - ул.Большая Пироговская, д.6, стр.1; ул.Большая Пироговская, д.2, стр.1; ул.Погодинская, д.1, стр.1; ул.Россолимо, д.11, стр.1,5; срок выполнения работы - с момента заключения договора по 11.12.2017);

- договор подряда от 22.09.2017 N С2017-83 на выполнение работ по демонтажу лифтов в подразделениях Сеченовского университета (место выполнения работ - ул.Большая Пироговская, д.6, стр.1; ул.Большая Пироговская, д.2, стр.1; ул.Погодинская, д.1, стр.1; ул.Россолимо, д.11, стр.1,5; срок выполнения работ - с момента подписания договора до 30.10.2017);

- договоры от 02.10.2017 N 84-10, от 01.11.2017 N 84-11-1, от 03.11.2017 N 84-11-2 на поставку запасных частей для лифтового оборудования для ООО "Ресурс".

ООО "Ресурс" по взаимоотношениям с ООО "ФК "ВЕК" в 2017 году применило налоговый вычет по НДС в сумме 1 591 267 руб. 72 коп. и включило в состав расходов для целей налогообложения прибыли затраты в сумме 8 840 376 руб. 28 коп.

Представленные ООО "Ресурс" первичные учетные документы подписаны от имени руководителя ООО "ФК "ВЕК" Хвостиковой Е.А.

Налоговым органом установлено, что ООО "ФК "ВЕК" 17.02.2011 зарегистрировано в качестве юридического лица, 29.08.2019 исключено из ЕГРЮЛ в связи наличием в реестре сведений о нем, в отношении которых внесена запись о недостоверности; основной вид деятельности - деятельность брокерская по сделкам с ценными бумагами и товарами (ОКВЭД 66.12); по адресу регистрации не находилось; сведения о работниках, основных (в том числе транспортных) средствах отсутствуют; учредители - Зенин Е.В. ("массовый" учредитель) и ООО "Авантаж" (в ЕГРЮЛ отражено, что сведения не достоверные); руководитель - Хвостикова Е.А. ("массовый" руководитель и учредитель; более 20 организаций).

В рамках данной налоговой проверки Хвостикова Е.А. на допрос в налоговый орган не явилась.

Согласно имеющемуся в распоряжении налогового органа протоколу допроса Хвостиковой Е.А. от 12.05.2017 N 1886 она с 2013 года работала в г.Москве, название фирмы не помнит, в обязанности входила регистрация на себя организаций (зарегистрировала около 15, названия не помнит) для последующей продажи, а также открытие счетов в банках; к финансово-хозяйственной деятельности этих организаций отношения не имеет.

С расчетного счета ООО "ФК "ВЕК" расходы, сопутствующие реальной финансово-хозяйственной деятельности (арендные, коммунальные платежи, заработная плата, выплаты по гражданско-правовым договорам, хозяйственные расходы, уплата НДФЛ и страховых взносов во внебюджетные фонды, т.д.), не производились. Движение денежных средств по счету носило "транзитный" характер с последующим обналичиванием.

В налоговой декларации ООО "ФК "ВЕК" по налогу на прибыль за 2017 год доходы и расходы отражены в сумме 16 047 386 руб., налог к уплате - 0 руб.; в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2017 года налог с реализации - 2 888 529 руб., налоговые вычеты - 2 884 716 руб., налог к уплате - 3 813 руб.; налоговые декларации по НДС за 1-3 кварталы 2017 года в налоговый орган не представлялись.

Последняя налоговая отчетность ООО "ФК "ВЕК" сдана за 1 квартал 2019 года с нулевыми показателями.

В соответствии с п.2.1.5 и 2.1.18 договора от 01.10.2017 N С2017-85 ООО "ФК "ВЕК" обязалось допускать к производству работ квалифицированных специалистов, имеющих необходимую подготовку, и предоставить до производства работ документы, подтверждающие право данного специалиста на производство таких работ; все работы, связанные с повышенной опасностью, оформлять нарядом-допуском с предоставлением соответствующих удостоверений и талонов.

В ходе выездной налоговой проверки Сеченовский университет представил, в том числе акты открытия объекта, наряды-допуски на производство работ в местах действия опасных или вредных факторов на выполнение работ по замене лифтов, из которых следует, что все работы были выполнены ООО "Ресурс", и для их проведения оформлялись наряды-допуски.

Кроме того, как установил налоговый орган, ООО "НЕБО", якобы привлеченное ООО "ФК "ВЕК" для выполнения работ и поставки материалов, также не обладало трудовыми, материальными и финансовыми ресурсами для осуществления финансово-хозяйственной деятельности; с расчетного счета расходы, сопутствующие реальной финансово-хозяйственной деятельности, не производились. Денежные средства, поступавшие на расчетный счет, обналичивались (45,24%), перечислялись в адрес физических лиц за транспортные услуги, на выдачу займов.

ООО "ФК "ВЕК" денежные средства в оплату товаров (работ, услуг) в ООО "НЕБО" не перечисляло.

Анализ налоговой отчетности ООО "НЕБО" за 2017 год показал, что суммы налогов, подлежащие уплате в бюджет, минимизированы за счет завышенных расходов по налогу на прибыль организаций и налоговых вычетов по НДС. Организации, по которым заявлены налоговые вычеты, представляли "нулевую" отчетность.

Работники ООО "Ресурс" Вьюшкина И.М. и Фомина С.М. (специалисты по тендерам) в ходе проведенных налоговым органом допросов пояснили, что работы в лифтовых шахтах в подразделениях Сеченовского университета выполнялись силами ООО "Ресурс".

Согласно письму Сеченовского университета ООО "Ресурс" выиграло электронные торги, подписание договоров и вся переписка осуществлялась в электронном виде; работами руководил главный инженер общества Глухов А.А.; у работников, выполнявших ремонтные работы, имелись необходимые удостоверения; все материалы и оборудование принадлежали ООО "Ресурс"; информация о субподрядных организациях у заказчика отсутствует.

Налоговый орган установил физических лиц - исполнителей работ, указанных в нарядах-допусках на производство работ в местах действия опасных или вредных факторов, - Павленко А.Н., Некиченов С.В., Горбунов М.С., Сухарев А.А., Робканов Н.И., Марков Ю.С., Хмелярский Э.Б., Вересов В.А., Пронин А.С., Нефедов А.В., Гилярский Х.В., Сьгхчян A.M., Алиев A.M.

Так, Хмелярский Э.Б. в ходе допроса подтвердил выполнение работ по замене лифтов в г.Москве, ул.Пироговская, д.6 на объекте Сеченовский университет; с предложением данной работы к нему обратился Глухов А.А., трудовой договор официально не оформлялся. Глухов А.А. руководил, контролировал качество выполнения работ, выплачивал заработную плату в конверте. ООО "НЕБО", ООО "ФК "ВЕК", ООО "Ресурс", а так же Хвостикова Е.А., Макеев М.Н. свидетелю не знакомы.

Глухов А.А. подтвердил, что осуществлял контроль качества выполнения работ на объектах Сеченовского университета, а так же подбор оборудования под объекты.

В ходе налоговой проверки установлено, что материалы (комплектующие к лифту), якобы приобретенные ООО "Ресурс" у ООО "ФК "ВЕК" по договорам поставки, при производстве работ на объекте Сеченовского университета и на других объектах, не использовались, то есть отражены формально.

Комплектующие поставлялись ООО "СИТИЛИФТ" и ПАО "Карачаровский механический завод" вместе с лифтами, дополнительные комплектующие в локальных сметах между ООО "Ресурс" и Сеченовским университетом не заявлялись и в составе материалов по актам выполненных работ (формы КС-2) не сдавались.

Материалы, заявленные в актах выполненных работ, ООО "ФК "ВЕК" на объекты Сеченовского университета не поставлялись.

В рамках выездной налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля установлены реальные поставщики материалов, по которым ООО "Ресурс" применило расходы и налоговые вычеты.

Ссылаясь на то, что при сопоставлении спецификаций к договорам поставки, заключенным с ПАО "Карачаровский механический завод" и ООО "СИТИЛИФТ", с накладными на комплектующие от ООО "ФК ВЕК" усматривается, что часть ТМЦ не совпадает и не входит в состав лифтового оборудования, ООО "Ресурс" между тем не указало конкретные несовпадающие комплектующие.

Таким образом, налоговый орган пришел к обоснованному выводу об отсутствии реальных хозяйственных операций между ООО "Ресурс" и ООО "ФК "ВЕК", сделка с ООО "ФК "ВЕК" не имела деловой цели и оформлена исключительно с целью применения расходов и налоговых вычетов.

Оформление операций с ООО "ФК "ВЕК" в бухгалтерском/налоговом учете ООО "Ресурс" не свидетельствует об их реальности, а подтверждает лишь выполнение обязанностей по формальному учету хозяйственных операций.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 25.07.2001 N 138-О разъяснил, что по смыслу положения, содержащегося в п.7 ст.3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Это означает, что правовой защитой пользуются налогоплательщики, которые в полном объеме исполняют свои обязанности по правильному исчислению, удержанию, полному и своевременному перечислению в бюджет законно установленных налогов и сборов, а также по соблюдению необходимых условий предоставления налоговых вычетов. Лица, недобросовестно выполняющие свои налоговые обязанности, не могут пользоваться теми же правами, что и законопослушные налогоплательщики.

При этом о недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков. Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами недопустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 168-О создание схем незаконного обогащения за счет бюджетных средств с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, приводит к нарушению баланса частных и публичных интересов в сфере налогообложения и нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков.

В данном случае материалами дела подтверждается, что ООО "Ресурс" создан формальный документооборот в отсутствие реальных хозяйственных отношений с ООО "ФК "ВЕК" с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налоговых баз по НДС и налогу на прибыль. Представленные документы составлены формально, не соответствуют действительности, содержат недостоверную и противоречивую информацию.

Довод ООО "Ресурс" о том, что все работы выполнены и сданы заказчику, является несостоятельным, поскольку допустимых и достаточных доказательств выполнения работ и поставки материалов именно ООО "ФК "ВЕК" суду не представлено.

Из пояснений ООО "Ресурс" не следует, что при заключении сделок с ООО "ФК "ВЕК" обществом была проявлена должная степень осмотрительности и осторожности.

Информация о регистрации контрагента в качестве юридического лица и постановке его на учет в налоговом органе носит справочный характер и не характеризует контрагента как добросовестного, надежного и стабильного участника хозяйственных взаимоотношений.

Кроме того, ООО "Ресурс" не обосновало выбор своего контрагента, учитывая, что по условиям делового оборота при осуществлении выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала), соответствующего опыта.

Вступая в хозяйственные взаимоотношения с ООО "ФК "ВЕК", общество не осведомилось о ведении им реальной предпринимательской деятельности и не удостоверилось в наличии у него возможности выполнить принятые на себя обязательства.

Заявленные в ЕГРЮЛ виды деятельности ООО "ФК "ВЕК" (деятельность брокерская по сделкам с ценными бумагами и товарам; вложения в ценные бумаги; деятельность дилерская; деятельность биржевых посредников и биржевых брокеров, совершающих товарные фьючерсные и опционные сделки в биржевой торговле; деятельность по управлению ценными бумагами; предоставление услуг по хранению ценностей, депозитарная деятельность) не соотносятся с видом деятельности, для осуществления которой оно привлекалось ООО "Ресурс" (работы по капитальному ремонту здания, демонтажу лифтов).

Налогоплательщик свободен в выборе партнеров и должен проявить такую степень осмотрительности, которая позволит ему рассчитывать на надлежащее поведение контрагентов в сфере налоговых правоотношений. Негативные последствия выбора партнеров не могут быть переложены на бюджет.

Само по себе заключение сделки с организацией, имеющей ИНН, банковский счет и юридический адрес, что может свидетельствовать о ее регистрации в установленном законе порядке, не является безусловным основаниям для получения налоговой выгоды, если, в частности, в момент выбора контрагента налогоплательщик надлежащим образом не проверил полномочия представителя контрагента.

Обязанность по доказыванию правомерности включения сумм в налоговые вычеты и расходы лежит на налогоплательщике, следовательно, приняв документы, содержащие явно недостоверную информацию, ООО "Ресурс" взяло на себя риск наступления негативных последствий в виде невозможности применения налоговых вычетов и расходов по документам, не соответствующим вышеприведенным нормам права.

Ссылка ООО "Ресурс" на представление всех необходимых для применения налоговых вычетов документов подлежит отклонению. Формальное соблюдение требований НК РФ, устанавливающих порядок и условия возмещения НДС из бюджета, не влечет за собой безусловное возмещение налогоплательщику этого налога, если при исполнении налоговых обязательств выявлена его недобросовестность.

Исходя из правовой позиции ВАС РФ, изложенной в Постановлении N 53, для получения налоговой выгоды недостаточно представления всех предусмотренных законом документов, необходимо, чтобы перечисленные документы отвечали критерию достоверности, полноты и непротиворечивости, а действия налогоплательщика - критерию экономической целесообразности и осмотрительности.

С учетом разъяснений, содержащихся в Постановлениях Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.1996 N 20-П, от 20.02.2001 N 3-П, от 12.10.1998 N 24-П и в Определении от 25.07.2001 N 138-О, возмещение налога должно производиться добросовестному налогоплательщику.

Следовательно, обстоятельством, имеющим существенное значение для правильного разрешения возникшего спора, является не только формальная схожесть действий налогоплательщика с нормами налогового законодательства, регламентирующих порядок применения налоговых вычетов, но и фактическое исполнение им своих обязанностей по реальной уплате налога, представлению достоверных доказательств исполнения этих обязанностей и отсутствия злоупотребления правом.

Кроме этого, суд в соответствии требовании ст.71 АПК РФ должен оценить все доказательства по делу в их совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождения между ними.

Совокупностью исследованных доказательств, представленных ООО "Ресурс" в обоснование заявленных вычетов и расходов, не подтверждается реальность хозяйственных операций с ООО "ФК "ВЕК".

Представленные обществом первичные документы не содержат достоверных сведений, с которыми законодатель связывает правовые последствия, применительно к рассматриваемым налоговым правоотношениям.

Таким образом, названные выше документы правомерно не приняты налоговым органом и не могут быть приняты судом в качестве доказательства наличия у ООО "Ресурс" права на применение налоговых вычетов и расходов в силу их недостоверности и несоответствия требованиям НК РФ.

Кроме того, суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что ООО "Ресурс" умышленно вело бухгалтерский и налоговый учет по документам, составленным в целях минимизации налогов; действия общества по заключению договора субподряда с организацией, не имеющей штатной численности, производственных мощностей, имеющей минимальные налоговые обязательства, осуществлялись с целью уклонения от исчисления и уплаты налогов, то есть налогоплательщиком совершено умышленное налоговое правонарушение.

Согласно п.2 ст.110 НК РФ налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

В соответствии с п.4 ст.110 НК РФ вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.

Как верно указал суд первой инстанции, учитывая положения ст.110 НК РФ, об умышленных действиях ООО "Ресурс" свидетельствует тот факт, что оно самостоятельно и за свой счет закупало материалы и технику, необходимые для выполнения работ, что отражено в учете налогоплательщика. По итогам налоговых периодов ООО "Ресурс" в лице своего руководителя подготовило и представило в налоговый орган налоговые декларации по налогу на прибыль и НДС, содержащие заведомо ложные сведения об операциях с ООО "ФК "ВЕК", при том, что работы выполнялись обществом собственными силами.

Довод ООО "Ресурс" о том, что поскольку факт выполнения работ и передачи их результатов заказчику налоговый орган не оспаривает, он должен был определить реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат расчетным методом, исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам, - подлежит отклонению.

Как уже указано, ООО "Ресурс" учло расходы по ООО "ФК "ВЕК", сделки с которым не имеют разумной хозяйственной (деловой) цели, а направлены исключительно на получение налоговой экономии в виде завышения расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС. Следовательно, налоговый орган обоснованно применил положения ст.54.1 НК РФ.

Положения ст.54.1 НК РФ, в отличие от сформированной на основе Постановления N 53 судебной практики, не предусматривают возможность определения налоговых обязательств налогоплательщиков в случае злоупотребления ими своими правами расчетным путем.

Кроме того, данная норма не устанавливает различного порядка применения ее положений в отношении обязательств по конкретным налогам (расходов при исчислении налога на прибыль организаций и вычетов при исчислении НДС).

Таким образом, учет расходов и налоговых вычетом при определении налоговых обязательств налогоплательщика, чьи действия по злоупотреблению своим правом подпадают под действие ст.54.1 НК РФ, положениями этой статьи не предусмотрен.

Таким образом, начисление налоговым органом налогов, пени и штрафа по п.3 ст.122 НК РФ в данном случае является правомерным.

Ссылка общества на то, что налоговый орган целенаправленно не провел почерковедческую экспертизу подписи Хвостиковой Е.А., является несостоятельной и о незаконности оспариваемого решения налогового органа не свидетельствует.

По взаимоотношениям ООО "Ресурс" с ООО "Пума" налоговым органом установлено, что работы, оформленные первичными документами ООО "Пума", фактически были выполнены ООО "Ресурс" собственными силами и с привлечением ООО "Дизайнстройконструкция".

ООО "Пума" 22.11.2017 зарегистрировано в качестве юридического лица, 17.09.2020 исключено из ЕГРЮЛ в связи наличием в реестре сведений о нем, в отношении которых внесена запись о недостоверности.

ООО "Пума" не имело квалифицированных трудовых ресурсов, необходимых для выполнения работ, предусмотренных заключенным с ООО "Ресурс" договором.

Виды деятельности ООО "Пума" разнообразны, не связаны между собой и требуют наличия имущества, специальной техники (техническое обслуживание и ремонт автотранспортных средств), складских помещений (торговля оптовая зерном, необработанным табаком, семенами и кормами для сельскохозяйственных животных), которые у ООО "Пума" отсутствуют. Вид деятельности, связанный с ремонтом машин и оборудования, ООО "Пума" не заявлен.

С расчетного счета ООО "Пума" расходы, сопутствующие реальной финансово-хозяйственной деятельности, не производились. Движение денежных средств по счету носило "транзитный" характер с последующим обналичиванием.

Налоговая отчетность ООО "Пума" и его контрагентами представлялась с минимальными показателями.

Срок выполнения работ по договору ООО "Ресурс" с АО "НИЦ ЕЭС" с 24.07.2017 по 31.10.2017, а срок выполнения работ по договору подряда с ООО "Пума" - с 22.11.2017 по 21.12.2017. На момент регистрации ООО "Пума" (22.11.2017) и его контрагента - ООО "Ричмонд" (20.11.2017) работы на объекте АО "НИЦ ЕЭС" были фактически выполнены и сданы подрядчиком - ООО "Ресурс".

В протоколе допроса свидетеля от 12.08.2019 N 183 Михайлов А.В. (руководитель ООО "Ресурс") пояснил, что ООО "Пума" работы (ремонт и модернизация лифта N 1, демонтаж, монтаж и пусконаладочные работы лифтов N 4, 5, 10, ремонт и модернизация лифтов N 8, 9) не выполняло, эти работы выполняло ООО "Дизайнстройконструкция", остальные работы по договору от 24.07.2017 выполняло ООО "Ресурс".

В ходе налоговой проверки ООО "Ресурс" представило письмо от 22.01.2018 N 01/22 о возврате денежных средств в сумме 3 136 000 руб., перечисленных платежным поручением от 29.12.2017 N 1012 за работы и модернизацию лифтового оборудования по адресу: г.Москва, Волоколамское шоссе, д.2, по договору от 02.10.2017 N 0/202-РЛ, в связи с неисполнением условий договора.

По условиям договора с заказчиком, ООО "Ресурс" обязано было согласовывать с заказчиком перечень всех субподрядных организаций, привлекаемых для выполнения работ по договорам, однако согласование для привлечения ООО "Пума" в качестве субподрядной организации не проводилось.

Материалы, необходимые для выполнения работ по заключенному договору, ООО "Пума" не приобретались, все материалы для выполнения работ отражались в учете ООО "Ресурс" либо закупались и использовались для выполнения работ субподрядчиком - ООО "Дизайнстройконструкция".

ООО "Ресурс", не оспаривая по существу доначисление налогов и пени по взаимоотношениям с ООО "Пума", ссылается на то, что правонарушение по данному эпизоду совершенно неумышленно в связи с технической ошибкой, поэтому привлечение к ответственности по п.3 ст.122 НК РФ является неправомерным.

Между тем, как верно указал суд первой инстанции, в ходе выездной налоговой проверки установлено искусственное введение ООО "Ресурс" в хозяйственный оборот ООО "Пума" в качестве субподрядчика в отсутствие реальных правоотношений.

Обстоятельства, установленные в ходе проверки, свидетельствуют о направленности действий налогоплательщика на создание схемы с целью получения налоговой экономии в виде незаконного применения налоговых вычетов и расходов по субподрядным работам.

Действия общества по заключению договора субподряда с организацией, не имеющей штатной численности, производственных мощностей, имеющей минимальные налоговые обязательства, осуществлялись с целью уклонения от исчисления и уплаты налогов, то есть налоговое правонарушение налогоплательщиком совершено умышленно.

Об умышленных действиях свидетельствует также представленное ООО "Ресурс" письмо от 22.01.2018 N 01/22 о возврате денежных средств в сумме 3 136 000 руб., перечисленных платежным поручением от 29.02.2017 N 1012 за работы и модернизацию лифтового оборудования по адресу: г.Москва, Волоколамское шоссе, д.2, по договору от 02.10.2017 N 10/202-РЛ в связи с неисполнением условий договора. То есть общество знало о том, что работы не выполнялись, однако учитывало по этому контрагенту расходы и налоговые вычеты для целей налогообложения.

По окончании налоговых периодов ООО "Ресурс" представило в налоговый орган налоговые декларации, в которые внесло заведомо ложные сведения по взаимоотношениям с ООО "Пума".

Суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что ООО "Ресурс" осознавало противоправный характер своих действий, желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий.

Об умышленных действиях налогоплательщика свидетельствуют установленные факты отражения заведомо ложных сведений о фактах хозяйственной жизни, подлежащих отражению в налоговом и бухгалтерском учете, создания искусственного документооборота и получения налоговой экономии.

Согласно рекомендациям ФНС России, данным в письме от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@, положения п.1 ст.54.1 НК РФ следует применять в случае доказывания умышленных действий самого налогоплательщика, выразившихся, в том числе в сознательном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов).

Таким образом, как верно отметил суд первой инстанции, довод ООО "Ресурс" о допущенной технической ошибке является несостоятельным, поскольку правонарушение было совершено умышленно.

С учетом изложенного налоговый орган правомерно привлек ООО "Ресурс" к ответственности по п.3 ст.122 НК РФ.

При этом, как следует из оспариваемого решения, налоговый орган снизил размер штрафных санкций, начисленных по п.3 ст.122 НК РФ, в 4 раза.

Довод ООО "Ресурс" о том, что оспариваемое решение налогового органа вынесено с нарушением установленных НК РФ сроков, суд первой инстанции обоснованно отклонил.

Как следует из Определения Конституционного Суда РФ от 20.04.2017 N 790-О, нарушение налоговым органом сроков рассмотрения материалов налоговой проверки не препятствует ему в принятии того или иного итогового решения и не может само по себе предрешать его законность, что не позволяет признать такое процессуальное нарушение в качестве безусловного основания для отмены итогового решения налогового органа по смыслу п.14 ст.101 НК РФ.

Соблюдение сроков рассмотрения материалов налоговой проверки или дополнительных мероприятий налогового контроля к существенным условиям процедуры рассмотрения не отнесено. Данный вывод подтверждается судебной практикой (Определение Верховного суда Российской Федерации от 14.05.2020 N 309-ЭС20-5520 по делу N А50-8973/2019, постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 24.10.2019 по делу N А12-39034/2018, постановление Арбитражного суда Уральского округа от 16.01.2019 по делу N А60-29157/2018).

Таким образом, несоблюдение срока вынесения оспариваемого решения не является основанием для его отмены.

Согласно ч.2 ст.201 АПК РФ требование о признании недействительным ненормативного акта, незаконным решения и действия (бездействия) органа, осуществляющего публичные полномочия, может быть удовлетворено судом при одновременном наличии двух обстоятельств: оспариваемые ненормативный акт, решение, действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя.

Отсутствие (недоказанность) хотя бы одного из условий является основанием для отказа в удовлетворении требований заявителя.

Поскольку по настоящему делу совокупность указанных обстоятельств не установлена, суд первой инстанции правомерно отказал ООО "Ресурс" в удовлетворении заявленных требований.

Положенные в основу апелляционной жалобы доводы проверены судом апелляционной инстанции в полном объеме, но учтены быть не могут, так как не опровергают обстоятельств, установленных судом первой инстанции и, соответственно, не влияют на законность принятого судебного акта.

Фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстанции на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы материального и процессуального права не нарушены, в связи с чем суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта.

Таким образом, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

В соответствии со ст.110 АПК РФ судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы относятся на ООО "Ресурс".

Руководствуясь статьями 110, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ульяновской области от 16 июня 2021 года по делу N А72-16660/2020 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.

Председательствующий

Е.Н. Некрасова

Судьи

П.В. Бажан С.Ю. Николаева