Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 21 декабря 2022 г. N 09АП-83767/22 по делу N А40-90628/2022

г. Москва

21 декабря 2022 г.

Дело N А40-90628/22

Резолютивная часть постановления объявлена 21 декабря 2022 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 21 декабря 2022 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Кочешковой М.В.,

судей:	Лепихина Д.Е., Марковой Т.Т.,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания Аверьяновой К.К.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

ООО "Сибирь-Авто"

на решение Арбитражного суда города Москвы от 19.10.2022 по делу N А40-90628/22

по заявлению ООО "Сибирь-Авто"

к 1) Инспекции Федеральной налоговой службы N 30 по г. Москве, 2) Управлению Федеральной налоговой службы по г. Москве

о признании недействительными решений УФНС России по г. Москве и ИФНС России N 30 по г. Москве,

при участии:

от заявителя:	Колозина О.В. по доверенности от 01.06.2022, Гебгарт Т.Е. по доверенности от 01.09.2022, Терский А.А. по доверенности от 20.12.2022;
от заинтересованного лица:	1. Денисова Е.Л. по доверенности от 24.08.2022; 2. Гудченкова Ю.С. по доверенности от 10.01.2022;

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Сибирь-Авто" (далее - Заявитель, ООО "Сибирь-Авто", Общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд города Москвы с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы N 30 по г. Москве (далее - Заинтересованное лицо-1, ИФНС N 30 по г. Москве, Инспекция, налоговый орган), Управлению Федеральной налоговой службы по г. Москве (далее - Заинтересованное лицо-2, УФНС по г. Москве, Управление) о признании недействительным решения ИФНС России N 30 по г. Москве от 20.01.2022 N 21/52 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, действий заместителя начальника ИФНС России N 30 по г. Москве, советника государственной гражданской службы Российский Федерации 3 класса Катасонова С.А., вынесшего указанное решение - незаконными; о признании недействительным решения ИФНС России N 30 по г. Москве от 20.01.2022 N 21/2 о принятии обеспечительных мер, действий заместителя начальника ИФНС России N 30 по г. Москве, советника государственной гражданской службы Российский Федерации 3 класса Катасонова С.А., вынесшего указанное решение - незаконными; о признании недействительным решения УФНС России по г. Москве от 30.03.2022 N 21-10/036420@, действий заместителя руководителя УФНС России по г. Москве, советника государственной гражданской службы Российский Федерации 1 класса Платовой И.А., вынесшей указанное решение - незаконными.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 20.10.2022 в удовлетворении заявления ООО "Сибирь-Авто" отказано.

Не согласившись с вынесенным решением, ООО "Сибирь-Авто" обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить. По мнению Заявителя, при вынесении обжалуемого решения судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, выводы суда не соответствуют обстоятельствам дела.

В судебном заседании представитель Общества доводы апелляционной жалобы поддержал.

Представитель ИФНС N 30 по г. Москве возражал против удовлетворения апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу; считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Представитель УФНС по г. Москве возражал против удовлетворения апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу; считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Рассмотрев дело в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив материалы дела, заслушав представителей сторон по делу, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены или изменения решения арбитражного суда, принятого в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации.

Судом первой инстанции установлено, что Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "Сибирь-Авто" по всем налогам и сборам, а также по страховым взносам за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, по результатам рассмотрения материалов которой вынесено обжалуемое решение от 20.01.2022 N 21/52 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Согласно данному решению заявителю доначислены к уплате налоги на общую сумму 145 236 731,00 руб. и соответствующие пени в размере 73 647 149,00 руб.

Кроме того, в рамках реализации предоставленного на основании пункта 10 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) права Инспекцией вынесено решение от 20.01.2022 N 21/2 о принятии обеспечительных мер в виде запрета на отчуждение (передачу в залог) без согласия налогового органа имущества и приостановлении операций по счетам в банке в отношении разницы между общей суммой недоимки, пеней, указанной в решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, и стоимостью имущества, не подлежащего отчуждению (передаче в залог).

Не согласившись с указанными решениями Инспекции от 20.01.2022 N 21/52 и N 21/2, а также с решениями от 06.09.2018 N 21/613 о проведении выездной налоговой проверки, от 10.09.2018 N 21/1060 о приостановлении проведения выездной налоговой проверки, от 11.10.2018 N 21/1094 о возобновлении проведения выездной налоговой проверки, от 15.10.2018 N 21/1085 о приостановлении проведения выездной налоговой проверки, от 09.11.2018 N 21/448 о внесении изменений в решение о проведении выездной налоговой проверки, от 29.08.2019 N 21/613/2 о внесении изменений в решение о проведении выездной налоговой проверки, актом налоговой проверки от 06.11.2019 N 21/59 и действиями должностных лиц Инспекции, принявших поименованные ненормативные правовые акты, ООО "Сибирь-Авто" в порядке, предусмотренном статьей 139 НК РФ, обратилось с жалобой в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления от 30.03.2022 N 21-10/036420 жалоба ООО "Сибирь-Авто" в части оспаривания действий должностных лиц Инспекции по вынесению решения от 06.09.2018 N 21/613 о проведении выездной налоговой проверки, решения от 10.09.2018 N 21/1060 о приостановлении проведения выездной налоговой проверки, решения от 11.10.2018 N 21/1094 о возобновлении проведения выездной налоговой проверки, решения от 15.10.2018 N 21/1085 о приостановлении проведения выездной налоговой проверки, решения от 09.11.2018 N 21/448 о внесении изменений в решение о проведении выездной налоговой проверки, решения от 29.08.2019 N 21/613/2 о внесении изменений в решение о проведении выездной налоговой проверки, акта налоговой проверки от 06.11.2019 N 21/59, оставлена без рассмотрения; в остальной части жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

Также Общество в связи с несогласием с решением Инспекции от 20.01.2022 N 21/52 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в порядке, предусмотренном статьей 139.1 НК РФ, обратилось с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления от 16.05.2022 N 21-10/055610 апелляционная жалоба Заявителя оставлена без удовлетворения.

Суд первой инстанции, отказывая Обществу в удовлетворении заявления, обоснованно руководствовался следующим.

Заявитель в своём заявлении указал, что Инспекцией нарушены права и законные интересы Общества ссылаясь в заявлении на следующие доводы:

- решения Инспекции от 20.01.2022 N 21/52 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, от 20.01.2022 N 21/2 о принятии обеспечительных мер незаконны по причине их несоответствия формам и форматам документов, установленных приложениями N 36, N 38 к Приказу ФНС России от 07.11.2018 N ММВ-7-2/628@ "Об утверждении форм документов, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации (далее: НК РФ, Кодекс) и используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки, требований к документам, представляемым в налоговый орган на бумажном носителе, порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов, требований к составлению акта налоговой проверки, требований к составлению акта об обнаружении фактов, свидетельствующих о предусмотренных НК РФ налоговых правонарушениях (за исключением налоговых правонарушений, дела о выявлении которых рассматриваются в порядке, установленном статьей 101 НК РФ)" (далее - Приказ ФНС России от 07.11.2018 N ММВ-7-2/628@);

- должностным лицом Инспекции, принявшим указанные выше решения от 20.01.2022 N 21/52 и N 21/2 - заместителем начальника Инспекции, советником государственной гражданской службы Российский Федерации 3 класса С.А. Катасоновым, - допущены незаконные действия в виде изменения расположенной в установленной последовательности совокупности элементов оформления постоянной части текста, содержащейся в документах формы по КНД 1165020, 1165037;

- исполняющим обязанности заместителя начальника Инспекции Ланичкиным Д.В. допущено нарушение прав, свобод и законных интересов трудового коллектива ООО "Сибирь-Авто" при вынесении решений от 06.09.2018 N 21/613 о проведении выездной налоговой проверки, от 10.09.2018 N 21/1060 о приостановлении проведения выездной налоговой проверки, от 11.10.2018 N 21/1094 о возобновлении проведения выездной налоговой проверки, от 15.10.2018 N 21/1085 о приостановлении проведения выездной налоговой проверки, от 09.11.2018 N 21/448 о внесении изменений в решение о проведении выездной налоговой проверки, от 29.08.2019 N 21/613/2 о внесении изменений в решение о проведении выездной налоговой проверки, акта налоговой проверки от 06.11.2019 N 21/59, вследствие содержащихся в указанных документах неточностей и отсутствии отдельных реквизитов, являющихся в силу закона обязательными.

В ходе рассмотрения настоящего дела в суде первой инстанции представителем Общества было сделано заявление о фальсификации доказательств, а именно: достоверности акта выездной налоговой проверки. Основанием для указанных заявлений довод Общество о том, что подписи в акте налоговой проверки и иных документах выполнены разными лицами. В обоснование Обществом представлено заключение специалиста.

Судом первой инстанции в порядке статьи 161 АПК РФ была проведена проверка заявления о фальсификации доказательств. По результатам проверки представителям сторон разъяснено, что полученные в ходе проверки заявления Общества о фальсификации доказательств, дополнительные доказательства, по правилам статьи 71 АПК РФ будут оценены судом при принятии решения по делу, результат оценки будет отражен в судебном акте, принятом по существу рассматриваемого дела.

Факт фальсификации доказательств устанавливается в рамках судебного разбирательства, при исследовании судом доказательств в ходе рассмотрения спора по существу, в том числе, посредством проведения судебной экспертизы, проводимой на основании письменного заявления о фальсификации доказательства, представленного лицом, участвующем в деле соответствующее заявление подается лицом, участвующим в деле (статьи 82, 161 АПК РФ).

Применительно к статье 161 АПК РФ заявление о фальсификации доказательства имеет своей целью исключение соответствующего доказательства из числа доказательств по делу, и фактическое понуждение стороны, представившей доказательство, основывать свои доводы и возражения относительно предмета и основания иска на иных доказательствах.

Фальсификация доказательств заключается в сознательном искажении представляемых доказательств путем их подделки, подчистки, внесения исправлений, искажающих действительный смысл, или ложных сведений.

Закрепление в процессуальном законе правил, регламентирующих рассмотрение заявления о подложности доказательства, направлено на исключение оспариваемого доказательства из числа доказательств по делу. Сами эти процессуальные правила представляют собой механизм проверки подлинности формы доказательства, а не его достоверности (определение Конституционного Суда Российской Федерации от 16.07.2015 N 1727-О).

Между тем, как правильно указал суд первой инстанции, доводы Общества носят предположительный характер и соответствующими доказательствами не подтверждены. В отношении доводов о фальсификации даты акта проверки, по результатам проверки, проведенной судом по заявлению Общества о фальсификации доказательств, установлено следующее. В отношении довода Заявителя о подписании акта налоговой проверки не сотрудником Инспекции - Королевым С.А. и ее выполнении с помощью технической подделки следует отметить, что, согласно пункту 2 статьи 100 НК РФ, акт налоговой проверки подписывается лицами, проводившими соответствующую проверку, и лицом, в отношении которого проводилась эта проверка (его представителем).

Акт налоговой проверки от 06.11.2019 N 21/59 подписан двенадцатью лицами, которым поручено проведение выездной налоговой проверки Общества, в том числе, четырьмя сотрудниками Инспекции и восемью сотрудниками ОЭБиПК УВД по ЗАО ГУ МВД России по г. Москве.

Подписание акта налоговой проверки не всеми проверяющими не влечет признание неправомерным соответствующего решения о привлечении к ответственности (об отказе в привлечении к ответственности) за совершение налогового правонарушения (постановления ФАС Московского округа от 27.06.2014 N Ф05-6192/2014 по делу N А40- 188140/13 и от 22.11.2013 N Ф05-14817/2013 по делу N А40-19151/2013).

В этой связи суд первой инстанции пришел к правильному вводу, что, независимо от выводов представленного Обществом заключения эксперта, даже отсутствие в акте налоговой проверки от 06.11.2019 N 21/59 подписей Королева С.А. не может являться достаточным основанием для признания обжалуемого решения неправомерным.

В судебном заседании, состоявшемся 22.09.2022 к материалам дела N А40-90628/2022 приобщен текст письменного ходатайства ООО "Сибирь-Авто" о назначении судебной экспертизы.

В указанном ходатайстве ООО "Сибирь-Авто" сообщает, что по результатам проведения почерковедческого исследования (экспертизы) подписей, выполненных на акте налоговой проверки от 06.11.2019 N 21/59, специалист ООО "Независимое Агентство "Эксперт" Кондратьев В.Н. в заключении от 23.07.2021 N 127/21 пришел к выводу о выполнении подписи в акте налоговой проверки от имени, проверяющего Королева С.А. способом технической подделки.

Учитывая изложенное обстоятельство, Заявитель считает акт налоговой проверки от 06.11.2019 N 21/59 сфальсифицированным доказательством и ходатайствует о назначении судебной почерковедческой экспертизы в отношении подписей, выполненных в акте налоговой проверки от 06.11.2019 N 21/59 на стр. 87, протоколе осмотра территорий, помещений, документов, предметов от 30.08.2019 N 21/613/1, протоколе о производстве выемки, изъятия документов и предметов от 30.08.2019 N 21/613/1/в.

Согласно пункту 2 статьи 100 НК РФ акт налоговой проверки подписывается лицами, проводившими соответствующую проверку, и лицом, в отношении которого проводилась эта проверка (его представителем).

Из материалов настоящего дела усматривается, что акт налоговой проверки от 06.11.2019 N 21/59 подписан лицами, которым поручено проведение выездной налоговой проверки Общества. Должностное лицо налогового органа - Королев С.А, присутствовавший в судебных заседаниях 15.09.2022, 22.09.2022, 12.10.2022, сотрудник органов внутренних дел Тихтей С.Ю., присутствовавший в судебном заседании 12.10.2022, подтвердили собственноручное подписание акта налоговой проверки от 06.11.2019 N 21/59, что само по себе исключает необходимость в проведении судебной почерковедческой экспертизы.

Кроме того, акт налоговой проверки представляет собой обобщение письменных материалов и доказательств, выявленных налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки, и не является ненормативным актом, влекущим какие-либо последствия для налогоплательщика, поскольку лишь фиксирует установленные налоговым органом обстоятельства и доказательства.

Как верно счёл суд первой инстанции, в нарушение положений статей 65, 82 АПК РФ Заявителем не обоснована необходимость проведения почерковедческой экспертизы и не указано, каким образом выполнение подписи в акте налоговой проверки от имени проверяющего Королева С.А. "способом технической подделки" (по мнению Общества), затрагивает права и обязанности ООО "Сибирь-Авто", учитывая, что обжалуемыми в рамках настоящего спора ненормативными актами выступают решения Инспекции от 20.01.2022 N 21/52 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, от 20.01.2022 N 21/2 о принятии обеспечительных мер, решение Управления от 30.03.2022 N 21-10/036420@, оснований для назначения почерковедческой экспертизы у суда отсутствуют.

Кроме того, протокол осмотра территорий, помещений, документов, предметов от 30.08.2019 N 21/613/1, протокол о производстве выемки, изъятия документов и предметов от 30.08.2019 N 21/613/1/в в установленном порядке Обществом не обжалованы, иное материалы дела не содержат.

При этом решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и принятии обеспечительных мер принимаются руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, а не лицом, подписавшим акт налоговой проверки.

В соответствии с разъяснениями Верховного Суда Российской Федерации, содержащимися в пункте 6 постановления Пленума от 28.06.2022 N 21 "О некоторых вопросах применения судами положений главы 22 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации и главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации", акты налоговых проверок не могут выступать предметом самостоятельного оспаривания в качестве решений, поскольку являются средством фиксации выявленных нарушений.

В пункте 1 статьи 54.1 НК РФ установлено, что не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Согласно пункту 2 статьи 54.1 Кодекса при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 указанной статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Как следует из оспариваемого решения, в проверяемом периоде согласно проведённым мероприятиям налогового контроля в рамках выездной налоговой проверки собраны доказательства о том, что в результате умышленных действий должностных лиц Общества, создана схема по искусственному наращиванию вычетов по налогу на добавленную стоимость и уменьшена налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций, путем заключения договоров ООО "Полюс" и ООО "Рибис" (далее - спорные контрагенты).

В ходе проведения выездной налоговой проверки установлено, что в проверяемом периоде Заявитель осуществлял деятельность по техническому обслуживанию автомобилей, в рамках которой приобретал запчасти у ряда поставщиков, включая спорных контрагентов. Затраты по операциям с ООО "Полюс" и ООО "Рибис" общество учло в составе расходов по налогу на прибыль организаций проверяемого периода, предъявленный данными поставщиками НДС принят Обществом к вычету.

В ходе анализа регистрационных дел в отношении ООО "Сибирь-Авто", ООО "Рибис", ООО "Полюс" установлено, что представление интересов указанных организаций доверено одним и тем же физическим лицам.

Общество указало, что не имело возможности представить свои доводы в указанной части, однако ни в заявлении, ни в письменных пояснениях представленных суду, Общество какие-либо доводы, в части представления интересов Общества и спорных контрагентов одним лицом, не представило.

От сотрудников правоохранительных органов, включенных в выездную налоговую проверку, письмом от 28.02.2019 N 06/4-1328-1 получены документы и предметы, изъятые в результате выемки, проведенной 07.12.2017 в отношении ООО "Сибирь-Авто".

В соответствии со статьей 94 НК РФ на основании постановления от 30.08.2019 N 21/563/П по месту нахождения проверяемого налогоплательщика произведена выемка документов (предметов). Согласно протоколу от 30.08.2019 N 21/613/1 по указанному адресу изъяты документы (информация) по финансово-хозяйственным взаимоотношениям ООО "Полюс" и ООО "Рибис" с третьими лицами (в том числе печать ООО "Рибис"), а также документы, подтверждающие их взаимозависимость с ООО "Сибирь-Авто", включая трудовые книжки сотрудников спорных контрагентов.

Так, установлено, что сотрудники ООО "Сибирь-Авто" в качестве представителей ООО "Рибис" и ООО "Полюс" принимали товар от поставщиков спорных контрагентов. Товар привозился на склад по адресу: г. Москва, Бережковская наб., 20, стр. 13, который арендован ООО "Сибирь-Авто" у ООО "Сервис-Пластик". С иными организациями договор аренды по данному адресу не заключался.

Согласно сведениям, содержащимся в ЕГРЮЛ, в проверяемом периоде юридическим адресом ООО "Полюс" заявлен адрес: 125635, г. Москва, Ангарская, 6 пом. IV (адресом массовой регистрации); юридическим адресом ООО "Рибис" заявлен адрес: 119620, г. Москва, проспект Солнцевский, 14 (адресом массовой регистрации).

Вместе с тем мероприятиями налогового контроля установлено, что ООО "Сибирь-Авто", ООО "Полюс" и ООО "Рибис" располагались по одному адресу: г. Москва. Бережковская наб., 20 / стр. 13, использовали единые номера телефонов; согласно справкам по форме 2-НДФЛ указанные организации имели общих сотрудников; прием товаров от имени ООО "Полюс" и ООО "Рибис" осуществляли сотрудники ООО "Сибирь-Авто".

При анализе электронных носителей ООО "Сибирь-Авто" установлено наличие на них баз "1С" как ООО "Сибирь-Авто", так и ООО "Рибис", ООО "Полюс".

Согласно справкам по форме 2-НДФЛ у ООО "Рибис" и ООО "Полюс" числился один генеральный директор - Коннов Денис Николаевич, который в свою очередь с 2011 по 2013 годы работал в ООО "Сибирь-Авто" в должности руководителя отдела материально технического снабжения и в чьи должностные обязанности входило введение переговоров с ключевыми клиентами (поставщиками). Согласно свидетельским показаниям указанного лица в ООО "Сибирь-Авто" его устроил знакомый Грицков С.Н. (генеральный директор ООО "Сибирь-Авто").

При таких обстоятельствах вывод налогового органа о взаимозависимости и подконтрольности ООО "Сибирь-Авто", ООО "Полюс" и ООО "Рибис" суд первой инстанции правильно признал обоснованным. Представленные Обществом договоры субаренды со спорными контрагентами не являются доказательством того, что ООО "Полюс" и ООО "Рибис" являются самостоятельными организациями и осуществляют реальную финансово-хозяйственную деятельность.

Из свидетельских показаний следует, что при устройстве на работу они проходили собеседование у генерального директора ООО "Сибирь-Авто" Грицкова С.Н.; непосредственным начальником являлись работники ООО "Сибирь-Авто", генеральный директор ООО "Рибис" и ООО "Полюс", который заказывал все автозапчасти; основными поставщиками Общества свидетели указали поставщиков ООО "Рибис" и ООО "Полюс" - контрагентов второго звена, которые самостоятельно привозили товар на склад общества; также запчасти покупались на авторынках за наличный расчет; при поставке товара по "шпаргалке" от Коннова Д.Н. ставилась печать организаций ООО "Сибирь-Авто", ООО "Полюс" или ООО "Рибис" и других организаций группы компаний "Сибирь", после чего также по "шпаргалке" данные заносились в программу "1С: Склад"; весь товар хранился на стеллажах ООО "Сибирь-Авто".

Согласно показаниям Горбач Д.В. (менеджер на складе ООО "Рибис") Общество и ООО "Рибис" являются одной организацией, товар от поставщиков вносился в единую базу и передавался в ремонтную зону.

Из свидетельских показаний Осмоловского Д.Н. (генеральный директор ООО "КГ "Альпийский ветер") следует, что в кабинете генерального директора ООО "Сибирь-Авто" Грицкова С.Н. свидетель давал объяснения причин невозможности прекращения деятельности ООО "Полюс" путем присоединения к другому юридическому лицу; по итогам встречи была достигнута договоренность об отмене реорганизации и смене генерального директора на Коннова Д.Н.; переписка с организацией ООО "Полюс" велась через почтовый ящик sibir.rf@mail.ru (часть переписки обнаружена в ходе выемки).

Допрошенные в качестве свидетелей Тулаев А.И. и Проскуряков М.И. сообщили, что на работу их принимал руководитель общества Грицков С.Н., а непосредственным начальником на складе являлся Коннов Д.В.

Налоговая и бухгалтерская отчетность организациями ООО "Сибирь-Авто", ООО "Рибис", ООО "Полюс" направлялась в налоговые инспекции по месту учета указанных организаций с одних и тех же IP-адресов (93.188.47.113, 192.168.2.167).

Адрес и номера телефонов, указанные в договорах ООО "Полюс" и ООО "Рибис" с контрагентами, а также в налоговых декларациях и справках по форме N 2-НДФЛ, совпадают с адресом и телефонами Общества.

В рамках проведения мероприятий налогового контроля в соответствии со статьей 93.1 НК РФ в налоговый орган по месту учета контрагентов ООО "Полюс" и ООО "Рибис" направлены поручения об истребовании документов (информации).

В результате анализа документов, полученных от реальных поставщиков -контрагентов ООО "Рибис" и ООО "Полюс" - установлено, что контактные данные ООО "Рибис" и ООО "Полюс" (номера телефонов и адреса электронной почты) в документах с данными поставщиками совпадают с адресом и номером телефона заявителя.

В отношении ООО "Рибис" и ООО "Полюс" установлено, что основным источником формирования денежных средств на расчетных счетах является оплата за товар от ООО "Сибирь-Авто" и ГК "Сибирь" (более 90 % от всех поступлений). При этом у ООО "Рибис" и ООО "Полюс" отсутствовали интернет-сайты, деловая репутация, опыт работы, транспорт и прочее имущество в собственности, налоги исчислялись в минимальном размере (менее 3 % от оборота), в проверяемом периоде удельный вес налоговых вычетов по НДС составлял более 96 %.

В ходе анализа движения денежных средств по счетам спорных контрагентов установлено, что часть денежных средств перечислялась в адрес реальных поставщиков автозапчастей, а часть - "по цепочке" в адрес контрагентов, не осуществлявших реальную хозяйственную деятельность в силу отсутствия материальных и трудовых ресурсов.

На основании совокупности изложенных обстоятельств Инспекция в обжалуемом решении пришла к обоснованному и правильному выводу о подконтрольности спорных контрагентов проверяемому Обществу, отсутствии факта ведения ими самостоятельной предпринимательской деятельности и вовлечении данных организаций в целях неправомерного уменьшения ООО "Сибирь-Авто" своих налоговых обязательств по НДС и налогу на прибыль организаций.

Учитывая изложенное, налоговым органом правомерно было отказано Обществу в применении налоговых вычетов по НДС и по налогу на прибыль по операциям с ООО "Рибис" и ООО "Полюс" на общую сумму 145 236 731,00 рублей, а также начислены соответствующие пени в размере 73 647 149,00 руб.

Изложенные выше обстоятельства в совокупности опровергают доводы Общества и подтверждают вывод Инспекции о нарушении Заявителем статьи 54.1 НК РФ при осуществлении спорных операций со спорными контрагентами.

Как следует из решения, в ходе проведения выездной налоговой проверки Заявителя Инспекцией установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих о создании искусственного документооборота, с целью формального соблюдения (создания) условий для применения налоговых вычетов по НДС.

Для целей исчисления налога на прибыль для российских организаций прибылью признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определенных в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ. Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пунктом 49 статьи 270 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы не учитываются расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Кодекса.

Порядок применения налоговых вычетов по НДС определен статьями 171 и 172 Кодекса, и применяется в отношении товаров (работ, услуг), приобретенных на территории Российской Федерации (далее по тексту - РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные налоговые вычеты. Положениями пункта 2 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории РФ либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу РФ без таможенного оформления, в отношении, в том числе, товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ, налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РФ, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 Кодекса, и при наличии соответствующих первичных документов.

Налоговые органы в рамках проверок обоснованности полученной налогоплательщиком налоговой экономии руководствуются положениями статьи 54.1 НК РФ, в которой закреплены пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Таким образом, исходя из положений пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, в целях налогообложения могут быть учтены сделки (операции) соответствующие двум критериям: основной целью их совершения не должна быть неуплата налога, а сама сделка (операция) должна быть выполнена контрагентом (первого звена), либо лицом, которому обязательство по исполнению сделки передано по договору или в силу закона. При этом невыполнение хотя бы одного из указанных критериев влечет для налогоплательщика последствия в виде отказа учета таких сделок (операций) в целях налогообложения.

Выводы, сделанные налоговым органом, Обществом не опровергнуты, иное материалы дела не содержат.

Верховный Суд Российской Федерации в Определении от 28.05.2020 N 305-ЭС19-16064 указал, что при оспаривании правомерности применения налоговых вычетов по основаниям, связанным с отсутствием экономического источника для вычета (возмещения) НДС налогоплательщиком-покупателем, к обстоятельствам, подлежащим установлению, помимо данного факта, также относится реальность приобретения товаров (работ, услуг) налогоплательщиком для осуществления своей облагаемой налогом деятельности и то, преследовал ли налогоплательщик - покупатель цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий, либо - при отсутствии такой цели, - знал или должен был знать о допущенных этими лицами нарушениях.

При таких обстоятельствах, Инспекция пришла к обоснованному выводу об отсутствии экономического источника для вычета (возмещения) НДС налогоплательщиком-покупателем, а равно необоснованности довода Заявителя, о том, что спорные контрагенты являлось реально действующим хозяйственным субъектом, а Общество при выборе контрагента проявило должную осмотрительность и осторожность.

Согласно Письма УФНС России по г. Москве от 03.11.2017 N 14-16/179534, а также исходя из складывающейся арбитражной практики, проявление должной осмотрительности налогоплательщиком рассматривается судами как принятие налогоплательщиком всех возможных мер при выборе потенциального контрагента, в том числе получение информации о том, что в отношении контрагента отсутствуют судебные процедуры несостоятельности (банкротства), проверка наличия у контрагента необходимых условий для осуществления договорных обязательств, проверка деловой репутации контрагента, получение копий учредительных документов, выписки из ЕГРЮЛ, копии паспорта руководителя и т.д.

Президиум ВАС РФ отметил, что согласно условиям делового оборота при осуществлении выбора контрагента субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта. (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 20 апреля 2010 года N 18162/09).

В опровержение собранных налоговым органом доказательств, Обществом не приведено доводов в обоснование выбора контрагента, учитывая, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта. Таким образом, Общество взяло на себя риск негативных последствий в виде невозможности применить налоговую выгоду по документам от спорного контрагента, не соответствующим требованиям норм права, содержащих недостоверную информацию. Неосуществление мер по проверке правоспособности контрагента является риском самого налогоплательщика, все неблагоприятные последствия такой ненадлежащей организации своей деятельности несет само юридическое лицо.

Представление Обществом налоговому органу пакета необходимых документов для возмещения налога из бюджета не может являться безусловным доказательством наличия реальных хозяйственных операций без проверки достоверности сведений, содержащихся в указанных документах и не влечет автоматического предоставления права на применение налоговых вычетов по НДС.

Из материалов налоговой проверки следует, что спорные контрагенты полностью были подконтрольными Обществу.

В данной части суд первой инстанции верно сослался на позицию сложившейся судебно-арбитражной практики в отношении контрагентов, обладающих признаками организаций, не осуществляющих реальной предпринимательской деятельности. Согласно Определению Верховного Суда Российской Федерации от 24.01.2017 N 302-КГ16-19032 по делу N А33-14759/2015 анализ положений главы 21 Кодекса в их взаимосвязи позволяет признать, что документальное обоснование права на налоговые вычеты сумм налога на добавленную стоимость, уплаченного контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2011 N 14473/10). У налогового органа отсутствует обязанность доказывать, какими именно лицами фактически были поставлены товары (выполнены работы, оказаны услуги), поскольку именно общество должно подтвердить реальное выполнение соответствующих обязательств конкретным контрагентом, по взаимоотношениям с которым заявлена налоговая выгода в виде вычетов по НДС.

Согласно сформированному Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, Верховным Судом Российской Федерации (Определения ВС РФ от 19.08.2015 N 305-КГ15-9089, от 13.11.2015 N 305-КГ15-14956) подходу налогоплательщику может быть отказано в праве на уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму произведенных затрат и налоговых вычетов по НДС в случае если из совокупности обстоятельств, установленных налоговым органом следует, что первичные учетные документы, представленные обществом в обоснование понесенных затрат и применения им вычетов по налогу на добавленную стоимость, не свидетельствуют о реальности хозяйственных отношений заявителя с названными контрагентами, направлены на создание фиктивного документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций и незаконного возмещения сумм налога на добавленную стоимость из бюджета. Подобная позиция поддерживается в судебно-арбитражной практике. Так, в Определении ВАС РФ от 26.04.2012 N ВАС-4670/12 по делу N А55-19029/2010, суд обращает внимание на то, что если у контрагента по договору отсутствуют необходимое имущество, трудовые ресурсы и технические средства для выполнения условий договора, то такую деятельность между организацией и контрагентом нельзя признать реальной предпринимательской деятельностью.

Учитывая вышеизложенное, спорные контрагенты обладают признаками номинального и формально созданного лица, не участвовавшего в какой-либо экономической деятельности, что свидетельствует об умышленных действиях Общества, выразившихся в сознательном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, направленных исключительно на неуплату налогов ввиду следующего: анализ документов налогоплательщика, подтверждает фиктивность сделок со спорными контрагентами.

При этом Заявителем не представлены документы и пояснения, каким образом были найдены спорные контрагенты, на основании каких критериев они были отобраны в качестве поставщиков, как осуществлялась проверка деловой репутации, наличия необходимого опыта для выполнения обязательств перед Обществом.

Сведения о регистрации юридического лица носят формальный характер и не свидетельствуют о фактической деятельности организации. Налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по НДС правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции. Заявителем не была проявлена должная осмотрительность при выборе контрагентов, не были проанализированы их платежеспособность, деловая репутация, наличие основных и транспортных средств, наличие штатной численности и способность выполнить заявленный комплекс работ.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (далее: ВАС РФ), изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 N 18162/09, налоговая выгода может быть признана необоснованной при представлении налоговым органом доказательств нереальности совершенных хозяйственных операций, являющихся основанием для ее получения либо доказательств отсутствия у налогоплательщика должной осмотрительности при совершении соответствующей сделки. В Постановлении Президиума ВАС РФ от 25.05.2010 N 15658/09 по делу N А60-13159/2008-С8 суд пришел к выводу о том, что при выборе контрагента следует учитывать, в частности, риск неисполнения им обязательств, наличие у него необходимых ресурсов, в том числе производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в Постановлении Пленума от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" и в Постановлениях Президиума от 09.03.2010 N 15574/09 и от 20.04.2010 N 18162/09 разъяснил, что основанием для признания налоговой выгоды, полученной налогоплательщиком при приобретении товаров (работ, услуг), необоснованной является подтверждение (установление) налоговым органом факта отсутствия реальных хозяйственных операций по реализации контрагентами налогоплательщика товаров (работ, услуг), по которым получена налоговая выгода.

Как следует из пункта 6 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53, судам при определении вопроса о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды необходимо исходить их совокупности и взаимосвязи, установленных в ходе проверки обстоятельств.

По утверждению Заявителя, Обществом выполнены все условия, предусмотренные Законом для принятия НДС к вычету и учета расходов по налогу на прибыль.

Однако сам факт наличия первичных документов без подтверждения факта реальности хозяйственных операций не предоставляет налогоплательщику права на получение налоговых вычетов по НДС и учета соответствующих расходов.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. При этом под экономически оправданными расходами следует понимать затраты, обусловленные целями получения доходов, удовлетворяющие принципу рациональности и обусловленные обычаями делового оборота.

Согласно статье 313 НК РФ налоговая база исчисляется налогоплательщиком по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. При этом налоговый учет представляет собой систему обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Кодексом. Подтверждением данных налогового учета являются первичные учетные документы (включая справку бухгалтера); аналитические регистры налогового учета; расчет налоговой базы. Пунктом 49 статьи 270 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы не учитываются расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Кодекса.

В соответствии с положениями Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", а также Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Согласно пункту 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34-н, первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа (формы), код формы; дату составления; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции (в натуральном и денежном выражении); наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи и их расшифровки.

Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером.

Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными ими на то лицами (пункт 3 статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете"). Таким образом, договоры и первичные учетные документы, составленные с нарушением вышеуказанных требований, не могут быть признаны документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, подтверждающими понесенные налогоплательщиком расходы для целей налогообложения.

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Исходя из пункта 1 статьи 172 НК РФ, налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РФ, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 НК РФ, и при наличии соответствующих первичных документов.

Пунктом 1 статьи 169 НК РФ установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ. В соответствии с пунктом 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 статьи 169 НК РФ.

Оценивая действия Общества с точки зрения его добросовестности, суд исходил из совокупности всех обстоятельств, их объективного указания на злоупотребление налогоплательщиком правом на применение налоговых вычетов и уменьшение расходов при исчислении налога на прибыль налогоплательщику необходимо подтвердить не выполнение работ (поставку товаров, оказание услуг) как таковых, а выполнение работ (поставку товара) именно его контрагентом (контрагентами).

Согласно пункту 1 статьи 53 ГК РФ юридическое лицо приобретает гражданские права и принимает на себя гражданские обязательства через свои органы. В связи с тем, что предпринимательской деятельностью является деятельность, осуществляемая на свой риск, то негативные последствия выбора контрагента не могут быть возложены на бюджет Российской Федерации.

Налоговые последствия в виде отнесения сумм, уплаченных за выполненные работы контрагенту, на расходы при исчислении налога на прибыль правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

В налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод (в том числе через уменьшение налоговых баз включением необоснованных расходов).

Представление в налоговый орган первичных документов не влечет автоматического подтверждения понесенных расходов, а является лишь основанием для подтверждения факта реальности хозяйственных операций и уплаты налогов, поэтому при решении вопроса о правомерности учета налогоплательщиком понесенных расходов учитываются результаты проведенных налоговыми органами проверок достоверности и непротиворечивости представленных документов, а также организаций-контрагентов.

В частности, если налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности организации-контрагенты хозяйственных операций не осуществляли, в систему сделок и взаиморасчетов были вовлечены юридические лица, зарегистрированные по несуществующим адресам, схема взаимодействия контрагентов указывает на их цель - получение необоснованной налоговой выгоды, судам не следует ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, а необходимо оценить все доказательства по делу в совокупности и взаимной связи для исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

При недобросовестности контрагентов реальность осуществления хозяйственных операций является определяющим условием получения налоговой выгоды (при условии проявления налогоплательщиком должной осмотрительности).

При этом суды исходят из того, что налогоплательщику необходимо подтвердить не выполнение работ (поставку товаров) как таковых, а выполнение работ (поставку товара) именно его контрагентом (Постановление ФАС МО от 22.02.2011 по делу N А40-18924/10-111-122 (Определением ВАС РФ от 26.04.2011 N ВАС-5354/11 налогоплательщику отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ)).

По утверждению Заявителя выводы налогового органа являются бездоказательными предположениями. Однако Обществом не представлены доказательства, опровергающие данные встречных проверок, информационных систем, показаний свидетелей, банковских выписок, налоговой отчетности (ее отсутствия).

В отношении доводов заявителя о процессуальных нарушениях, допущенных налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля, принятии и оформлении решения (пункт 1 дополнения к заявлению), следует отметить следующее.

Согласно пункту 7 статьи 101 НК РФ по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства, послужившие основанием для такого отказа. В решении об отказе в привлечении к ответственности за налоговые правонарушения могут быть указаны размер недоимки, если эта недоимка была выявлена в ходе проверки, и сумма соответствующих пеней.

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо в решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются срок, в течение которого лицо, в отношении которого вынесено решение, вправе обжаловать указанное решение, порядок обжалования решения в вышестоящий налоговый орган, а также наименование органа, его место нахождения, другие необходимые сведения.

При этом пунктом 14 статьи 101 НК РФ установлено, что несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Материалами настоящего дела подтверждается, что ООО "Сибирь-Авто" надлежащим образом ознакомлено с материалами выездной налоговой проверки и дополнительных мероприятий налоговой контроля, подтверждающих вменяемые ему факты нарушений законодательства о налогах и сборах; кроме того, обществу предоставлена возможность участия в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки и представлять объяснения.

В связи с неявкой представителей Общества в налоговый орган для получения необходимых документов, соответствующие документы направлены Заявителю по почте.

Так, копии документов, изъятых в ходе выемки, проведенной на основании постановления от 30.08.2019 N 21/613/1, направлены Обществу по почте 06.09.2019 N 12143339028446. Акт налоговой проверки от 06.11.2019 N 21/59 с соответствующими приложениями направлены обществу письмом от 31.12.2019 N 21-09/122019 (почтовый идентификатор N ED088173652RU) и получены адресатом 09.01.2020. Дополнение к акту налоговой проверки от 21.07.2020 N 21/14 с соответствующими приложениями направлены обществу по почте сопроводительным письмом от 01.12.2020 N 21-09/67803 (почтовый идентификатор N 12143349009046) и получено адресатом 07.12.2020. Тем же сопроводительным письмом Обществу направлено извещение от 01.12.2020 N 21/6990 о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, факт направления и получения обществом которого подтверждается описью вложения в ценное письмо и последующими ссылками общества на данное извещение в своих процессуальных документах.

Довод Заявителя о нарушении налоговым органом норм Приказа ФНС России от 07.11.2018 N ММВ-7-2/628@ по причине отсутствия в обжалуемом решении результатов проверки доводов налогоплательщика, изложенных в возражениях, правильно признан несостоятельным, опровергается представленным в материалы дела решением Инспекции от 20.01.2022 N 21/52 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Из обжалуемого решения следует, что по результатам оценки представленных ООО "Сибирь-Авто" возражений, в целях получения дополнительных доказательств вменяемых Обществу нарушений налогового законодательства Инспекцией принято решение от 27.02.2020 N 21/27 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

В свою очередь результаты оценки доводов налогоплательщика, изложенных в возражениях на результаты дополнительных мероприятий налогового контроля, также отражены в решении Инспекции (начиная со страницы 272). Более того, учитывая изложенные Обществом в возражениях обстоятельства, налоговым органом признана обоснованной позиция налогоплательщика в части взаимоотношений с контрагентами ООО "Олимпия-стройгаз" и ООО "Автоснабрезерв".

В отношении довода Заявителя о нарушении права Общества на ознакомление со всеми материалами налогового контроля суд первой инстанции правильно указал следующее.

На основании пункта 1 статьи 102 НК РФ налоговую тайну составляют любые полученные налоговым органом, органами внутренних дел, следственными органами, органом государственного внебюджетного фонда и таможенным органом сведения о налогоплательщике, за исключением сведений, являющихся общедоступными, в том числе ставших таковыми с согласия их обладателя - налогоплательщика.

Ограничение доступа к информации устанавливается федеральными законами в целях защиты основ конституционного строя, нравственности, здоровья, прав и законных интересов других лиц, обеспечения обороны страны и безопасности государства (статья 9 Федерального закона от 27.07.2006 N 149-ФЗ "Об информации, информационных технологиях и о защите информации").

В силу подпункта 8 пункта 1 статьи 32 НК РФ соблюдение налоговой тайны и обеспечение ее сохранности являются обязанностью налоговых органов, а налогоплательщики и плательщики сборов соответственно имеют право на соблюдение и сохранение налоговой тайны (подпункт 13 пункта 1 статьи 21 НК РФ).

Помимо права на получение предусмотренных законом сведений налоговому органу вменяется обязанность по обеспечению условий для сохранения охраняемой законом тайны предоставлять налогоплательщику документы, содержащие сведения, составляющие, налоговую, коммерческую и банковскую тайну. Указанная позиция согласуется с позицией арбитражных судов по рассматриваемому вопросу, например, постановлением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 05.06.2020 N 08АП-4165/2020 по делу N А70-577/2020, Определением Верховного Суда Российской Федерации от 06.11.2020 N 304-ЭС20-16889 по делу N А70-577/2020 в передаче дела в Судебную коллегию по экономическим спорам ВС РФ отказано, поскольку суды пришли к правильному выводу об отсутствии нарушений налоговым органом закона при отказе в выдаче документов, содержащих относящуюся к налоговой и банковской тайне информацию.

Налоговый орган действовал не только в пределах своих полномочий, но и в пределах ограничений таких полномочий, призванных обеспечить баланс, при котором удовлетворение права одного лица (в том объеме, на котором настаивало общество) не может быть совершено за счет нарушения прав (сохранение банковской тайны) иных лиц

Одной из форм проведения налогового контроля являются выездные налоговые проверки, при их осуществлении налоговые органы согласно подпункту 12 пункта 1 статьи 31, пунктам 1 и 5 статьи 90 НК РФ вправе вызывать граждан в качестве свидетелей для дачи показаний в установленном порядке.

Согласно пункту 2 статьи 31 НК РФ налоговые органы осуществляют также другие права, предусмотренные настоящим Кодексом.

При этом, должностные лица налоговых органов самостоятельно определяют тот объем контрольных мероприятий, который необходимо провести в рамках налоговой проверки. Налогоплательщик не вправе указывать на целесообразность и необходимость тех или иных действий налогового органа, осуществляемых в связи с проводимой налоговой проверкой.

Таким образом, только налоговый орган в лице проверяющего инспектора определяет объем контрольных мероприятий.

Более того, согласно сложившейся судебной практике по рассматриваемому вопросу (например, правовой позиции, выраженной в постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 17.08.2017 по делу N А40-224741/16, в постановлении Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.02.2013 по делу N А05-9490/2012 и др.), документы, не имеющие отношения к сути выявленных налоговых правонарушений, вручению заявителю не подлежат. Таким образом, на налоговый орган законодательством о налогах и сборах возложена обязанность прилагать к акту налоговой проверки не все полученные в ходе налоговой проверки документы, а только документы, которые подтверждают факты нарушения налогоплательщиком норм законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе налоговой проверки, чтобы налогоплательщик имел возможность с ними ознакомиться и представить свои возражения.

С учетом изложенного нормы НК РФ не предусматривают право проверяемого налогоплательщика на ознакомление с документами, не отраженными в акте налоговой проверки. В этой связи непредставление налоговым органом лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка, материалов налоговой проверки, не связанных с выявленными налоговым органом нарушениями законодательства о налогах и сборах, не нарушает его прав и законных интересов.

Ссылка Общества на то, что Инспекцией не были допрошены все работники Общества, не свидетельствует о необоснованности выводов Инспекции в отношении данных контрагентов.

В отношении довода Заявителя о нарушении налоговым органом положений статей 31, 94 НК РФ и отсутствии законных оснований на проведение выемки документов и предметов по причине их представления непосредственно обществом в ходе проведения выездной налоговой проверки суд считает следующее.

Согласно пункту 1 статьи 94 НК РФ выемка документов и предметов производится на основании мотивированного постановления должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку.

На основании пункта 3 статьи 94 НК РФ выемка документов и предметов производится в присутствии понятых и лиц, у которых производится выемка документов и предметов.

До начала выемки должностное лицо налогового органа предъявляет постановление о производстве выемки и разъясняет присутствующим лицам их права и обязанности.

Из материалов настоящего дела следует, что в ходе проведения выездной налоговой проверки инспекцией вынесено постановление от 30.08.2019 N 21/613/1 о производстве выемки, изъятия документов и предметов, утвержденное заместителем начальника инспекции Ланичкиным Д.В. Из постановления о производстве выемки, изъятия документов и предметов от 30.08.2019 N 21/613/1 следует, что в ходе проведения выездной налоговой проверки в адрес ООО "Сибирь-Авто" инспекцией выставлено требование от 06.09.2018 N 21/1 о предоставлении необходимых для проведения выездной налоговой проверки документов (информации), однако документы представлены налогоплательщиком не в полном объеме.

Принимая во внимание совокупность изложенных ранее в настоящем дополнении к отзыву обстоятельств (тождественность адреса местонахождения, контактных телефонов общества и спорных контрагентов; IP-адресов, с которых производилась отправка бухгалтерской и налоговой отчетности; свидетельские показания Степанцова Е.В.), у налогового органа имелось достаточно оснований полагать, что регистры бухгалтерского и налогового учета, программы для ведения бухгалтерского и налогового учета, а также подлинники финансово-хозяйственных документов спорных контрагентов могут располагаться по адресу местонахождения проверяемого общества. Копию постановления от 30.08.2019 N 21/613/1 о производстве выемки получил представитель ООО "Сибиръ" по доверенности, выданной Грицковым С.Н. - бывшим генеральным директором ООО "Сибирь-Авто".

По результатам проведённого осмотра территорий, помещений, документов и предметов обнаружены документы и предметы по финансово-хозяйственным отношениям контрагентов ООО "Полюс", ООО "Рибис" с третьими лицами (в том числе печать ООО "Рибис"), а также электронно-цифровые файлы и программы, подлежащие изъятию в соответствии с постановлением от 30.08.2019 N 21/613/1. Изъятые документы и предметы упакованы, опечатаны лентами бумаги белого цвета с нанесёнными подписями лиц, участвующих и присутствующих при проведении процессуального мероприятия, способом, исключающим проникновение к содержимому без нанесения существенного вреда упаковке.

В адрес ООО "Сибирь-Авто" 03.09.2019 по ТКС направлено уведомление о вызове в налоговый орган налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента) от 02.09.2019 N 21/2443, согласно которому 05.09.2019 в 10:00 ООО "Сибирь-Авто" необходимо явиться для получения копий с подлинников документов, изъятых в ходе выемки на основании постановления о производстве выемки, изъятия документов и предметов от 30.08.2019 N 21/613/1 и копирования электронно-цифровых файлов и программ (получено налогоплательщиком 03.09.2019). В назначенное время представители ООО "Сибирь-Авто" не явились. В связи с неявкой представителей ООО "Сибирь-Авто" для получения копий с подлинников документов, изъятых в ходе выемки, данные копии документов, направлены налогоплательщику по почте 06.09.2019. Согласно почтовому идентификатору РПО N 12143339028446 посылка 07.09.2019 прибыла в место вручения (121059, г. Москва), 08.10.2019 выслана обратно отправителю.

Таким образом, выемка документов и предметов проведена налоговым органом с соблюдением требований действующего законодательства, в ходе ее проведения установлены и изъяты документы и предметы, имеющие непосредственное отношение к доказыванию нарушения, вменяемого обществу по результатам проведенной выездной налоговой проверки.

В отношении доводов Заявителя о неправомерном использовании Инспекцией при сборе доказательств информации, полученной от правоохранительных органов, которая не доказывает вину налогоплательщика суд первой инстанции правильно указал следующее.

Пунктом 45 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 указано, что при исследовании и оценке представленной налоговым органом доказательственной базы по налоговым делам судам надлежит исходить из того, что материалы, полученные в результате осуществления оперативно-розыскных мероприятий, могут использоваться налоговыми органами в числе других доказательств при рассмотрении материалов налоговой проверки (пункт 4 статьи 101 НК РФ), если соответствующие мероприятия проведены и материалы оформлены согласно требованиям, установленным Федеральным законом от 12.08.1995 N 144-ФЗ "Об оперативно-розыскной деятельности".

В отношении доводов Заявителя о недопустимости отдельных доказательств по причине их получения за пределами проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, следует отмечает, что согласно пункту 4 статьи 101 НК РФ при рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные до рассмотрения материалов налоговой проверки доказательства, с которыми лицу, в отношении которого проводилась проверка, была предоставлена возможность ознакомиться, в том числе документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (включая участников консолидированной группы налогоплательщиков), документы, представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данных лиц, и иные документы, имеющиеся у налогового органа. С учетом предоставления Обществу возможности надлежащего ознакомления с доказательствами, положенными инспекцией в основу вынесенного решения по результатам выездной налоговой проверки, рассматриваемый довод заявителя несостоятелен.

Учитывая изложенное, как правильно указал суд первой инстанции, приводимые Обществом в дополнении к заявлению доводы о процессуальных нарушениях ни в отдельности, ни во взаимосвязи не свидетельствуют о совершении должностными лицами Инспекции неправомерных действий (бездействия), влекущих признание неправомерным решения инспекции от 20.01.2022 N 21/52 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, и не могут рассматриваться как основания для отмены данного решения.

Довод Заявителя о неправомерном расчете пени - на дату вынесения решения N 21/52 от 20.01.2022 при нарушении процессуальных сроков налоговой проверки (пункт 4 дополнения к заявлению) судом отклоняется ввиду нижеследующего.

Согласно пункту 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф. В соответствии с пунктом 2 статьи 11 НК РФ недоимка - это сумма налога, сумма сбора или сумма страховых взносов, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок.

Согласно статье 75 НК РФ пеней признается установленная денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки (пункт 1); сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах (пункт 2); пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога, если иное не предусмотрено указанной статьей и главами 25 и 26.1 НК РФ (пункт 3).

Таким образом, обязанность по уплате пени связана с наличием недоимки, и пеня начисляется по дату погашения данной недоимки, независимо от даты фактического получения проверяемым лицом соответствующего акта налоговой проверки или даты вынесения налоговым органом решения, которым доначислена к уплате соответствующая сумма налога.

Проверяемое лицо не ограничено в праве уплатить доначисленные суммы налогов (сборов) до вынесения предусмотренного пунктом 7 статьи 101 НК РФ решения и вступления его в силу. Кроме того, законодательство о налогах и сборах не предусматривает предельный срок начисления по результатам выездной налоговой проверки налогов (сборов) к уплате.

Нарушение налоговым органом сроков рассмотрения материалов налоговой проверки не препятствует ему в принятии того или иного итогового решения и не может само по себе предрешать его законность, что не позволяет признать такое процессуальное нарушение в качестве безусловного основания для отмены итогового решения налогового органа по смыслу пункта 14 статьи 101 НК РФ (определение Конституционного Суда Российской Федерации от 20.04.2017 N 790-О). При этом довод заявителя о том, что несвоевременное вынесение обжалуемого решения повлекло увеличение размера начисленных ему пеней, подлежит отклонению, поскольку, как указал Верховный Суд Российской Федерации в определении от 27.04.2017 N 304-КГ17-3988 по делу N А27-26167/2015, начисление пеней непосредственно связано с несвоевременной уплатой налогов в бюджет; до фактической уплаты налога в бюджет налогоплательщик неправомерно пользуется денежными средствами, причиняя тем самым потери бюджету, при этом извлекая для себя незаконные преимущества путем неосновательного сбережения имущества, что влечет соответственно его обязанность компенсировать потери бюджету в полном объеме.

Заявитель указал, что Инспекция не определила величину действительно понесенных расходов по операциям со спорными контрагентами, Общество в то же время не представляет сведения о лицах, которые были реальными поставщиками соответствующих товаров, о параметрах сделок с этими лицами.

Общество не представило документального подтверждения своих доводов, равно как и произведенного расчета, в связи с чем, суд первой инстанции был ограничен в правовой оценке данных доводов и расчетов, в связи с чем, правильно не признал данные обстоятельства подлежащими учету при вынесении судебного акта (не представлены первичный бухгалтерские документы поставки и перевозки товаров и не раскрыты действительные параметры спорных сделок, регистры налогового учёта по налогу на прибыль организации с отражением корректной суммы затрат в размере реальных поставщиков) (постановления АС Московского округа от 29.08.2022 по делу N А40- 228056/2021).

В ходе налоговой проверки установлено, что спорные контрагенты в свою очередь поставляли товар в адрес иных третьих лиц, материалы настоящего дела не содержат документальных доказательств поставки спорными контрагентами товара в адрес Общества, поскольку номенклатура товаров, поставляемых реальными поставщиками в адрес спорных контрагентов отличается от номенклатуры товаров, реализуемых спорными контрагентами в адрес Общества.

Таким образом, расчет суммы НДС и налога на прибыль произведен Инспекцией на основании имеющихся в ее распоряжении документов, в том числе полученных от Общества (в т.ч. книг покупок и продаж за проверяемые налоговые периоды, налоговых деклараций и данных о расходах, учтенных для целей налогообложения).

Из правовой позиции, изложенной в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 1 от 12.04.2022 N 302-ЭС21-22323 по делу N А10-133/2020 следует, что если в цепочку поставки товаров (работ, услуг, сырья) включены "технические" компании, и в распоряжении налогового органа имеются достаточные сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком - покупателем, позволяющие однозначно установить лицо, которое реально действовало в рамках хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, и примененных им налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную "техническими" компаниями.

С учетом изложенного, оснований для корректировки расчета Инспекции у суда первой инстанции не имелось. Расчет Инспекции оценен судом как соответствующий тем данным, которые были ею получены по результатам проведенной выездной налоговой проверки.

В отношении расчета налоговых обязательств в отсутствие первичных документов, основанных на положениях подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 22.06.2010 N 5/10 и Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 23.04.2013 N 488-О разъяснили, что только наличие достоверных первичных документов гарантирует налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим налоговым законодательством. При расчетном методе начисления налогов достоверное исчисление налогов невозможно по объективным причинам. Налоги могут быть исчислены достоверно только при надлежащем оформлении учета доходов и расходов, в то время как применение расчетного метода предполагает исчисление налогов с той или иной степенью вероятности.

Верховный Суд Российской Федерации в определениях от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005 по делу N А40-131167/2020, от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981, от 12.04.2022 N 302-ЭС21-22323 в отношении применения положений статьи 54.1 НК РФ разъяснил, что признание налоговой выгоды необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом. Применительно к операциям налогоплательщика, совершенным с использованием "технических" компаний это означает, что возможность применения "налоговой реконструкции", в том числе в условиях действия статьи 54.1 НК РФ, определяется не формальными, а материальными условиями - установлением по результатам налоговой проверки, в том числе при содействии самого налогоплательщика, лица, которое фактически производило исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из "теневого" (необлагаемого налогами) оборота и осуществить их полное налогообложение.

При этом суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что оснований для каких-либо корректировок не имеется и по объективным причинам, вследствие отсутствия и недоказанности расходов, которые можно было бы учесть в рассматриваемом случае.

В отношении доводов Общества о недействительности решения Инспекции от 20.01.2022 N 21/52 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по причине его несоответствия форме и формату документа, установленного приложением N 36 к Приказу ФНС России от 07.11.2018 N ММВ-7-2/628@, и незаконности действий должностного лица, принявшего указанное решение - заместителя начальника Инспекции, советника государственной гражданской службы Российский Федерации 3 класса Катасонова С.А., суд первой инстанции верно указал следующее.

Согласно пункту 7 статьи 101 НК РФ по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Пунктом 8 статьи 101 НК РФ установлено, что в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей НК РФ, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

В решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства, послужившие основанием для такого отказа. В решении об отказе в привлечении к ответственности за налоговые правонарушения могут быть указаны размер недоимки, если эта недоимка была выявлена в ходе проверки, и сумма соответствующих пеней. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо в решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются срок, в течение которого лицо, в отношении которого вынесено решение, вправе обжаловать указанное решение, порядок обжалования решения в вышестоящий налоговый орган, а также наименование органа, его место нахождения, другие необходимые сведения. В случае обнаружения в ходе налоговой проверки суммы налога, излишне возмещенной на основании решения налогового органа, в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо в решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указанная сумма признается недоимкой по налогу со дня фактического получения налогоплательщиком средств (в случае возврата суммы налога) или со дня принятия решения о зачете суммы налога, заявленной к возмещению (в случае зачета суммы налога).

Форма решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения установлена приложением N 37 к Приказу ФНС России от 07.11.2018 N ММВ-7-2/628@ (форма по КНД 1165021).

При этом пунктом 14 статьи 101 НК РФ установлено, что несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Таким образом, отклонения в отдельных реквизитах от установленной формы не является достаточным основанием для признания неправомерным решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и его отмены.

При таких обстоятельствах вышеизложенные доводы Общества не свидетельствуют о совершении должностными лицами Инспекции неправомерных действий (бездействия), влекущих признание неправомерным решения Инспекции от 20.01.2022 N 21/52 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, и не могут рассматриваться как основания для отмены данного решения.

В отношении доводов Общества о недействительности решения Инспекции от 20.01.2022 N 21/2 о принятии обеспечительных мер и незаконности действий должностного лица, принявшего указанное решение - заместителя начальника Инспекции, советника государственной гражданской службы Российский Федерации 3 класса Катасонова С.А. суд первой инстанции правильно указал следующее.

Досудебный порядок обжалования решения Инспекции от 20.01.2022 N 21/2 о принятии обеспечительных мер Обществом соблюден, решением УФНС России по г. Москве от 30.03.2022 N 21-10/036420@ дана оценка доводам Общества.

Согласно пункту 10 статьи 101 НК РФ после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе принять обеспечительные меры, направленные на обеспечение возможности исполнения указанного решения, если есть достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения и (или) взыскание недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении. Для принятия обеспечительных мер руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение, вступающее в силу со дня его вынесения и действующее до дня исполнения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо до дня отмены вынесенного решения вышестоящим налоговым органом или судом.

Форма решения о принятии обеспечительных мер установлена приложением N 38 к Приказу ФНС России от 07.11.2018 N ММВ-7-2/628@ (форма по КНД 1165037). Указывая в заявлении, что подписавший решение Инспекции от 20.01.2022 N 21/2 о принятии обеспечительных мер заместитель начальника Инспекции Катасонов С.А. произвел изменение расположенной в установленной последовательности совокупности элементов оформления постоянной части текста, содержащейся в документе - Форма по КНД 1165037, Заявителем не раскрыто обоснование данного довода и не указано, в чем именно заключается нарушение "установленной последовательности" и в каких реквизитах документа такие нарушения допущены.

Довод Заявителя о незаконности решения Инспекции от 20.01.2022 N 21/2 о принятии обеспечительных мер по причине незаконности решения Инспекции от 20.01.2022 N 21/52 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения также правильно отклонен судом первой инстанции в силу изложенных выше оснований и отсутствия в материалах настоящего дела доказательств, свидетельствующих о незаконности решения, вынесенного налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки.

Довод Заявителя о незаконности решения Инспекции от 20.01.2022 N 21/2 о принятии обеспечительных мер вследствие невозможности принятия налоговым органом решения о приостановлении операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке и переводов его электронных денежных средств ранее вынесения решения о взыскании налога является несостоятельным ввиду следующего.

Согласно пункту 1 статьи 76 НК РФ приостановление операций по счетам в банке и переводов электронных денежных средств применяется для обеспечения исполнения решения о взыскании налога, сбора, страховых взносов, пеней и (или) штрафа, если иное не предусмотрено пунктами 3 и 3.2 данной статьи и подпунктом 2 пункта 10 статьи 101 НК РФ.

Таким образом, положения статьи 76 НК РФ во взаимосвязи со статьей 101 НК РФ предусматривают приостановление операций по счетам в банке и переводов электронных денежных средств в качестве самостоятельной обеспечительной меры в соответствии с пунктом 10 статьи 101 НК РФ вне зависимости от вынесения решения о взыскании налога.

Учитывая изложенное, Заявителем в нарушение статьи 65 АПК РФ не представлено доказательств, свидетельствующих о совершении должностными лицами Инспекции неправомерных действий (бездействия), которые могли бы являться основанием для признания неправомерным решения от 20.01.2022 N 21/2 о принятии обеспечительных мер и его отмены.

В отношении доводов Общества о незаконности решения от 06.09.2018 N 21/613 о проведении выездной налоговой проверки, решения от 10.09.2018 N 21/1060 о приостановлении проведения выездной налоговой проверки, решения от 11.10.2018 N 21/1094 о возобновлении проведения выездной налоговой проверки, решения от 15.10.2018 N 21/1085 о приостановлении проведения выездной налоговой проверки, решения от 09.11.2018 N 21/448 о внесении изменений в решение о проведении выездной налоговой проверки, решения от 29.08.2019 N 21/613/2 о внесении изменений в решение о проведении выездной налоговой проверки, акта налоговой проверки от 06.11.2019 N 21/59 и действий должностного лица, их вынесшего - Ланичкина Д.В. суд первой инстанции правильно уазал, что в указанной части жалоба Общества оставлена вышестоящим налоговым органом без рассмотрения ввиду несоблюдения установленного пунктом 2 статьи 139 НК РФ срока для обжалования вступивших в силу актов налогового органа ненормативного характера, действий или бездействия его должностных лиц.

Ссылаясь в заявлении на нарушение прав, свобод и законных интересов трудового коллектива ООО "Сибирь-Авто" при вынесении Инспекцией указанных ненормативных правовых актов, просительная часть заявления не содержит требования о признании их недействительными, а действий должностного лица Инспекции незаконными.

В отношении довода Заявителя о недействительности решения УФНС России по г. Москве от 30.03.2022 N 21-10/036420@ и незаконности действий заместителя руководителя Управления, советника государственной гражданской службы Российский Федерации 1 класса Платовой И.А., вынесшей указанное решение, суд первой инстанции правильно указал следующее.

На основании положений части 1 статьи 4 АПК РФ заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов.

В соответствии со статьями 29, 198 АПК РФ ненормативный правовой акт подлежит обжалованию в арбитражном суде при условии, что он нарушает права и законные интересы заявителя, незаконно возлагает на лицо какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления предпринимательской деятельности.

В силу части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов арбитражный суд устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действие (бездействие) права и законные интересы заявителя.

Согласно подпункту 1 пункта 3 статьи 140 НК РФ вышестоящий налоговый орган по итогам рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) вправе оставить жалобу (апелляционную жалобу) без удовлетворения.

В соответствии с разъяснениями, содержащимися в пункте 75 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", решение вышестоящего налогового органа, принятое по жалобе налогоплательщика, может являться самостоятельным предметом оспаривания в суде, если оно представляет собой новое решение, а также по мотиву нарушения процедуры его принятия либо по мотиву выхода вышестоящего налогового органа за пределы своих полномочий.

Решение Управления от 30.03.2022 N 21-10/036420 является результатом действий вышестоящего налогового органа по рассмотрению в порядке статьи 140 НК РФ жалобы ООО "Сибирь-Авто" на принятые Инспекцией акты ненормативного характера и действия должностных лиц, их вынесших. Непосредственно решение Управления от 30.03.2022 N 21-10/036420 не нарушает прав налогоплательщика, так как в данном случае права налогоплательщика затрагивают ненормативные акты Инспекции и соответствующие действия ее должностных лиц, а не решение Управления по результатам рассмотрения жалобы.

Управлением не принималось решение, которым бы нарушались права и законные интересы налогоплательщика в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагались на него какие-либо обязанности, создавались иные препятствия для осуществления им предпринимательской и иной экономической деятельности, в связи с чем отсутствуют основания, предусмотренные статьей 198 АПК РФ для признания оспариваемого решения незаконным. Данная позиция также подтверждается Постановлением Президиума ВАС РФ от 03.02.2009 N 11346/08 и Постановлением ВАС РФ от 06.05.2009 N ВАС-3303/09.

В рассматриваемой ситуации решение Управления от 30.03.2022 N 21-10/036420 не является новым по отношению к вынесенным Инспекцией ненормативным правовым актам, не создает для заявителя каких-либо ограничений либо запретов для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В отношении довода Общества об отсутствии в решении Управления от 30.03.2022 N 21-10/036420@ личной подписи должностного лица, его принявшего - заместителя руководителя Управления, советника государственной гражданской службы Российский Федерации 1 класса Платовой И.А. суд первой инстанции правильно указал следующее.

В соответствии с пунктом 1 Порядка подготовки, согласования, утверждения и отправки ответов на обращения граждан и организаций в электронной форме, утвержденного Приказом ФНС России от 25.06.2020 N ЕД-7-10/403@ "О порядке работы с управленческими документами в территориальных органах ФНС России" (в редакции Приказа ФНС России от 22.12.2021 N ЕД-7-10/1127@), в территориальных органах ФНС России в электронной форме без бумажного документирования подготавливаются, согласовываются, утверждаются и отправляются ответы на обращения граждан и организаций за подписью руководителя (заместителя руководителя) территориального органа ФНС России.

Подготовленные ответы заявителям (как физическим, так и юридическим лицам) должны направляться:

- в электронной форме - в виде визуализированного файла (файл в формате PDF/A, содержащий регистрационный номер и дату регистрации, а также штамп электронной подписи должностного лица, подписавшего документ);

- в бумажном виде - почтовой связью в виде распечатанного из регистрационной карточки визуализированного файла.

В соответствии с пунктом 9 Порядка подготовки, согласования, утверждения и отправки ответов на обращения граждан и организаций в электронной форме в случае направления заявителю зарегистрированного документа на бумажном носителе визуализированный ответ формируется с помощью кнопки "Визуализация", распечатывается, на нем проставляется печать "Для документов" и далее документ направляется на конвертование и отправку.

Из материалов настоящего дела следует, что решение Управления от 30.03.2022 N 21-10/036420 по жалобе направлено в адрес ООО "Сибирь-Авто" на бумажном носителе в виде распечатанного из регистрационной карточки визуализированного файла, что предусмотрено положениями приказа ФНС России от 25.06.2020 N ЕД-7-10/403@ (в редакции приказа ФНС России от 22.12.2021 N ЕД-7-10/1127@).

В нарушение статьи 65 АПК РФ Заявителем не приведено доказательств, свидетельствующих о нарушении Управлением процедуры принятия решения от 30.03.2022 N 21-10/036420 и выходе за пределы своих полномочий, а также незаконности действий должностного лица - заместителя руководителя Управления, советника государственной гражданской службы Российский Федерации 1 класса Платовой И.А., принявшего указанное решение.

С учетом обстоятельств, установленных судом, является правомерным вывод суда первой инстанции о том, что Общество осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Об умышленных действиях налогоплательщика свидетельствуют установленные факты юридической, экономической и иной подконтрольности участников, вовлеченных в оборот.

При взаимодействии Заявителя со спорным контрагентом об умышленности его действий свидетельствуют не только обстоятельства подконтрольности контрагентов заявителю, но и движение денежных потоков по счетам организаций, отражение заведомо ложных сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и бухгалтерском учете, создания искусственного документооборота и получения налоговой экономии.

Таким образом, в обжалуемом решении налоговым органом приведены обстоятельства и подтверждающие их доказательства, свидетельствующие о получении Заявителем необоснованной налоговой выгоды путем создания фиктивного документооборота в целях уменьшения налогового бремени, так как финансово-хозяйственные отношения между Обществом и спорным контрагентом в действительности места не имели, фактические обстоятельства, установленные судом, свидетельствуют о невыполнении спорных работ и неосуществлении поставки от спорных контрагентов.

С учетом вышеизложенного, выводы оспариваемого решения о том, что спорные контрагенты были использованы Заявителем для получения необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на суммы расходов, а исчисленного НДС - на суммы вычетов по документам на приобретение у него товаров в отсутствие реального совершения данных операций спорным контрагентом являются правильными, соответствующими фактическим обстоятельствам настоящего дела.

На основании части 3 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Учитывая изложенное, у суда первой инстанции не имелось оснований для удовлетворения заявления ООО "Сибирь-Авто".

Судом апелляционной инстанции рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы.

Обстоятельства по делу судом первой инстанции установлены полно и правильно, им дана надлежащая правовая оценка. Нарушений норм процессуального права судом не допущено. Основания для отмены решения суда отсутствуют.

Руководствуясь ст.ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда г.Москвы от 19.10.2022 по делу N А40-90628/22 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

М.В. Кочешкова

Судьи

Т.Т. Маркова Д.Е. Лепихин