Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29 декабря 2022 г. N 14АП-7146/22 по делу N А52-5607/2021

г. Вологда

29 декабря 2022 г.

Дело N А52-5607/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 13 декабря 2022 года.

В полном объёме постановление изготовлено 29 декабря 2022 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Докшиной А.Ю., судей Болдыревой Е.Н. и Мурахиной Н.В., при ведении протокола секретарями судебного заседания Парфеновой А.С. (до перерыва), Поповым Д.С. (после перерыва),

при участии от Управления Федеральной налоговой службы по Псковской области Доновской Е.А. по доверенности от 25.10.2022 N 30-13/10861,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "ПсковДорСпецСтрой", а также лиц, не участвующих в деле, - индивидуального предпринимателя Брыля Сергея Александровича и общества с ограниченной ответственностью "ДРС 60" на решение Арбитражного суда Псковской области от 23 июня 2022 года по делу N А52-5607/2021,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "ПсковДорСпецСтрой" (ОГРН 1086027000267, ИНН 6027110298; адрес: 180004, Псковская область, город Псков, улица Вокзальная, дом 1-а; далее - ООО "ПсковДорСпецСтрой", общество) обратилось в Арбитражный суд Псковской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Псковской области (ОГРН 1046000330683, ИНН 6027022228; адрес: 180017, город Псков, улица Яна Фабрициуса, дом 2а; далее - инспекция, налоговый орган) об отмене решения от 17.06.2021 N 13-09/2211 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Псковской области от 23 июня 2022 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

ООО "ПсковДорСпецСтрой" с решением суда не согласилось и обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить и принять по делу новый судебный акт. В обоснование жалобы ссылается на то, что в материалах дела отсутствуют допустимые доказательства, подтверждающие невозможность реального осуществления сделок со спорными контрагентами с учетом времени, места нахождения и объемов материальных ресурсов.

От лиц, не участвующих в деле, - индивидуального предпринимателя Брыля Сергея Александровича (ОГРНИП 306602735400022, ИНН 602700258083; адрес: 180002, город Псков, улица Юбилейная, дом 45, квартира 10) и общества с ограниченной ответственностью "ДРС 60" (ОГРН 1196027005415, ИНН 6027199031; адрес: 180006, Псковская область, город Псков, улица Пожиговская, дом 12; далее - ООО "ДРС 60"), общества с ограниченной ответственностью "Спецдор60" (ОГРН 1186027003469, ИНН 6027188664; адрес: 180006, Псковская область, город Псков, улица Леона Поземского, дом 123а, кабинет 44; далее - ООО "Спецдор60") также поступили апелляционные жалобы на решение суда по настоящему делу, в которых названные лица просят его отменить и принять по делу новый судебный акт об отмене решения инспекции в полном объеме. В обоснование жалоб ссылаются на то, что о решении суда первой инстанции по настоящему делу апеллянтам стало известно из определения Арбитражного суда по Псковской области от 13 июля 2022 года о возобновлении производства по обособленному спору по делу N А52-593/2020. По мнению подателей жалоб, обжалуемое решение нарушает права и законные интересы предпринимателя Брыля С.А., ООО "ДРС 60", ООО "Спецдор60" как кредиторов в деле N А52-593/2020 о несостоятельности (банкротстве) ООО "ПсковДорСпецСтрой", требования которых включены в реестр требований кредиторов должника.

Инспекция в отзывах на апелляционные жалобы с изложенными в них доводами не согласилась, просила решение суда оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Определением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24 октября 2022 года на основании статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) произведено процессуальное правопреемство инспекции на Управление Федеральной налоговой службы по Псковской области (ОГРН: 1046000330001, ИНН: 6027086207; адрес: 180017, Псковская область, город Псков, улица Спортивная, дом 5а; далее - управление) в связи с реорганизацией инспекции в форме присоединения к управлению.

Представитель управления в судебном заседании доводы апелляционных жалоб отклонил, просил решение суда оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Общество, а также лица, не участвующие в деле, надлежащим образом извещены о времени и месте рассмотрения апелляционных жалоб, представителей в суд не направили, в связи с этим судебное заседание проведено в их отсутствие в соответствии со статьями 123, 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Заслушав объяснения представителя управления, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность решения суда, изучив доводы жалоб, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "ПсковДорСпецСтрой" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов за период с 01.01.2017 по 31.12.2019, о чем составлен акт от 23.04.2021 N 13-09/3320.

Возражения на акт налоговой проверки общество не представило.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, инспекция вынесла решение от 17.06.2021 N 13-09/2211 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль в общей сумме 66 846 291 руб., пени в сумме 15 389 428 руб. 06 коп., а также штрафные санкции в сумме 12 647 858 руб. (с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность).

Не согласившись с указанным решением, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суд первой инстанции отказал в удовлетворении заявленных требований, при этом обосновано руководствовался следующим.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов и должностных лиц, если полагают, что оспариваемый акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону и нарушают их права и законные интересы.

Нормой статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) предусмотрено, что объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с законодательством.

В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Нормой статьи 9 Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" предусмотрено, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей исчисления налога необходимо исходить из того, подтверждают представленные налогоплательщиком документы произведенные им расходы или нет, то есть условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически понесены.

В соответствии со статьей 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

В соответствии со статьей 169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету, является счет-фактура. При этом сведения, содержащиеся в счете-фактуре, предусмотренные пунктом 5 статьи 169 НК РФ, должны быть достоверны. Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 указанной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Таким образом, налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета (возмещение) налога на добавленную стоимость при одновременном существовании следующих условий: наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с императивными требованиями статьей 169 НК РФ; принятие товара (работ, услуг) к своему учету на основании первичных учетных документов.

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированной в Постановлении от 20.02.2001 N 3-П и в определениях от 25.07.2001 N 138-О, от 08.04.2004 N 168-О и N 169-О, право на возмещение НДС из бюджета предоставлено добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг). Налогоплательщик, использующий указанное право в противоречии с его назначением, то есть злоупотребляющий им, не может рассчитывать на такую же судебную защиту этого права, как добросовестный налогоплательщик.

Из разъяснений, изложенных в пункте 1 Постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) следует, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Документы, представляемые налогоплательщиком в подтверждение налоговых выгод, должны отвечать установленным законом требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые, в том числе налоговые, последствия.

В налоговых правоотношениях недопустима фикция, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, и искусственной юридической конструкции создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод путем представления документов, оформляющих номинальное движение и реализацию товара (работ, услуг) (в том числе прикрытием получения товара (работ, услуг) неустановленного происхождения от номинального контрагента).

Сделки в обход налогового закона подразумевают действия, имеющие целью сознательное создание налогоплательщиками определенного фактического состава (или же воздержание от его создания) с целью обеспечить по отношению к себе действие одного правового предписания и (или) не допустить действие другого.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 3 Постановления N 53).

О необоснованной налоговой выгоде могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами выводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида работ также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился и не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета (пункт 5 Постановления N 53).

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (пункт 9 Постановление N 53).

Из определений Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 169-О и от 04.11.2004 N 324-О следует, что оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и быть реальными, не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим движением услуг, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным контрагентом.

Нормой пункта 1 статьи 54.1 НК РФ предусмотрен запрет уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 указанной статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих двух условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В целях пунктов 1 и 2 настоящей статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

При невыполнении любого из указанных условий, при одновременном соблюдении которых налогоплательщик имеет право на уменьшение налоговой базы (налога), указанный в статье 54.1 НК РФ, налогоплательщик теряет право на уменьшение налоговой базы (налога) по сделке в целом.

Кроме того данная норма не устанавливает различного порядка применения ее положений в отношении обязательств по конкретным налогам (в частности, расходов при исчислении налога на прибыль организаций и вычетов при исчислении НДС).

При этом, положения статьи 54.1 НК РФ, определяя конкретные условия, соблюдение которых обуславливает возможность воспользоваться правом на предъявление налоговых вычетов, не содержат никаких указаний о допустимости реализации таких прав лишь в той или иной части. Данные нормы также не содержат установлений, вменяющих в обязанность налогового органа проведение реконструкции налоговых обязательств путем определения прав и обязанностей налогоплательщиков, допустивших искажение действительного экономического смысла финансово-хозяйственных операций, расчетным путем.

В ходе проверки ответчиком установлено неправомерное применение налоговых вычетов в 1 и 2 кварталах 2019 года по НДС в сумме 44 009 171 руб. по контрагентам: общество с ограниченной ответственностью "Импорт групп" (далее - ООО "Импорт групп"), общество с ограниченной ответственностью "Антал" (далее - ООО "Антал"), общество с ограниченной ответственностью "Спецтехгрупп" (далее - ООО "Спецтехгрупп"), общество с ограниченной ответственностью "Антэк" (далее - ООО "Антэк") и общество с ограниченной ответственностью "Термин" (далее - ООО "Термин").

Основанием для доначисления налога на добавленную стоимость по результатам проверки послужило нарушение налогоплательщиком пункта 1 статьи 54.1, пунктов 5, 6 статьи 169, пункта 1 и 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 172 НК РФ, выразившееся в искажении сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом, бухгалтерском учете и налоговой отчетности налогоплательщика.

В частности, в учете общества отражены хозяйственные операции по поставке битума от вышеназванных контрагентов, которые реально не осуществлялись.

В отношении спорных контрагентов проведены мероприятия встречного налогового контроля, в результате которых установлено, что зарегистрированы они незадолго до начала поставки товара (договор с ООО "Антал" датирован ранее постановки контрагента на учет); персоналом и транспортными средствами, необходимыми для доставки товара, не располагали; не производили закуп битума, якобы реализованного в адрес проверяемого лица; 4 из 5 контрагентов исключены из ЕГРЮЛ в связи наличием недостоверных сведений (ООО "Импорт групп" 09.07.2020, ООО "Антал" 04.12.2020, ООО "Спецтехгрупп" 11.09.2020, ООО "Антэк" 16.03.2021).

Основной вид деятельности, заявленный ООО "Импорт-групп" - предоставление услуг по перевозкам, у ООО "Антал". ООО "Спецтехгрупп", ООО "Антэк" и ООО "Термин" - торговля оптовая прочими машинами и оборудованием, то есть не соответствуют сделкам, заключенным с ООО "ПсковДорСпецСтрой".

ООО "Антал", ООО "Спецтехгрупп", ООО "Антэк" в период сделок с ООО "ПсковДорСпецСтрой" были зарегистрированы по одному юридическому адресу.

Уплата налога на прибыль организаций и НДС в бюджет производилась в минимальных суммах, последняя налоговая отчетность представлена:

* ООО "Импорт-групп" за 2 квартал 2019 года;

* ООО "Антал" по налогу на прибыль организаций за 2019 год;

* ООО "Спецтехгрупп" за 2019 год по налогу на прибыль организаций с нулевыми показателями;

* ООО "Антэк" за 3 квартал 2019 года с нулевыми показателями по НДС;

* ООО "Термин" за 2 квартал 2020 года по НДС с нулевыми показателями. В период сделок с ООО "ПсковДорСпецСтрой";

- ООО "Импорт-групп" (1 квартал 2019) налоговая декларация по НДС представлена без суммы налога, подлежащей к уплате в бюджет, сумма НДС, исчисленного с реализации, равна сумме заявленного налогового вычета. Удельный вес налоговых вычетов составляет 100 процентов;

* ООО "Антал" (1 квартал 2019) налоговая декларация по НДС представлена с минимальной суммой к уплате 4 038 руб., сумма НДС с реализации практически равна сумме налогового вычета, доля вычетов составила 99,9 %;

* ООО "Спецтехгрупп" (1 квартал 2019) сумма к уплате 15 183 руб., доля вычетов составила 99,9 %;

* ООО "Антэк" (2 квартал 2019 года) сумма к уплате отсутствует, доля вычетов составила 100 %;

* ООО "Термин" (2 квартал 2019 года) сумма к уплате отсутствует, доля вычетов составила 100 %.

Таким образом, источник возмещения НДС из бюджета не сформирован.

Руководитель ООО "Импорт-групп" Нечаев Ю.В. в ходе допроса пояснил, что фирму открывал с другом, но никакого участия в деятельности с момента регистрации не принимал, документы по финансово-хозяйственной деятельности не подписывал. Фирму продал через объявление на Авито, но когда узнал, что она не перерегистрирована, то 02.09.2019 подал заявление по форме Р34002 об отказе от участия в деятельности ООО "Импорт-групп".

Руководитель ООО "Антэк" Рыженкова О.Д. пояснила, что организацию зарегистрировала по просьбе знакомого, фактически финансово-хозяйственную деятельность не осуществляла, никакие документы по финансово-хозяйственной деятельности не подписывала.

В проверяемый период битум для производства асфальтобетонной смеси также приобретался у других реальных поставщиков, которыми являлись: ООО "ТК Виктория", ООО "ТД КамДорСнаб", ООО "ТА Битум", ООО "ТД Транссервис".

Пакет документов, составленных от имени сомнительных контрагентов, значительно отличается от других поставщиков, а именно отсутствуют документы, подтверждающие транспортировку и качество приобретаемого товара. Положения договоров также значительно отличаются. В договорах от сомнительных контрагентов отсутствует наименование товара (при этом спецификации и заявки, предусмотренные договорами, и в которых сторон, должны были оговаривать наименование и количество товара, в ходе проверки не представлены), нет информации, чьими силами должен быть поставлен товар, отсутствует информация о пунктах погрузки и разгрузки, отсутствуют условия о возмещении покупателю в случае наличия у него претензий по количеству и качеству, отсутствует условие прекращении отгрузки в случае несвоевременной оплаты.

Между тем, как верно указано судом, при наличии в договорах условий об осуществлении поставки товара только при отсутствии непогашенной задолженности, установлено, что фактически поставка товара до настоящего времени не оплачена: задолженность перед ООО "Импорт групп" составляет 91% (44 152 724 руб. 40 коп.) от общей суммы сделки, перед ООО "Антал" -94,1% (51 530 491 руб. 20 коп.) от общей суммы сделки, задолженность перед ООО "Спецтехгрупп" - 72% (21 876 458 руб. 40 коп.) от общей суммы сделки, перед ООО "Антэк" -98,9 % (126 736 051 руб.).

При этом никаких действий по взысканию таких значительных сумм контрагенты не принимали.

Поскольку документы, подтверждающие доставку битума от сомнительных контрагентов, не представлены, инспекцией произведен расчет необходимого количества транспортных средств, необходимых для каждой поставки, исходя из среднего объема битума, перевозимого автоцистернами. Установлено, что для перевозки заявленного в документах контрагентов объема битума понадобилось бы до 50 специализированных автоцистерн в день. При этом указанных транспортных средств не было ни у проверяемого налогоплательщика, ни у контрагентов. За аренду транспортных средств они также не платили.

Кроме того, оригиналы договоров с сомнительными контрагентами на выездную проверку не представлены. Согласно уведомлениям о необходимости обеспечения ознакомления с документами, связанными с начислением и уплатой налогов, от 12.08.2020 N 13-10/2 и от 24.03.2021 N 13-08/2 инспекцией запрашивались оригиналы всех первичных документов, в том числе и договоры, заключенные с перечисленными выше контрагентами. Уведомления направлены получены налогоплательщиком по телекоммуникационным каналам связи, но оставлены без ответа и удовлетворения.

Таким образом, в ходе налоговой проверки правомерно установлено, что ООО "Импорт групп", ООО "Антал", ООО "Спецтехгрупп", ООО "Антэк" и ООО "Термин" не могли являться Доставщиками товара для ООО "ПсковДорСпецСтрой" и фактически его не поставляли в связи с отсутствием производственной необходимости, что подтверждено результатами проведенной инженерно-технологической экспертизы (страницы 39-40 оспариваемого решения).

Кроме того, в ходе проверки инспекцией установлено неправомерное заявление обществом в нарушение статей 169. 172, пункта 1 статьи 54.1 НК РФ налоговых вычетов по приобретенным товарам (работам, услугам) по НДС за 1-4 кварталы 2017 года; 1-3 кварталы 2018 года при отсутствии счетов-фактур и первичных учетных документов к ним либо УПД.

Общая сумма документально неподтвержденного налогоплательщиком налогового вычета составила 8 401 803 руб. по следующим контрагентам ООО "Феникс", ООО "РСК Л игр", ООО "Центр строительства и комплектации коттеджей", ООО "Вега-Строй", ООО "Премьер-Строй", ООО "Бриг", ООО "Галант", ООО "Систематик", ООО "Академия", ООО "Проспект", ООО "Ривьера", ООО "Дельта". ООО "Спецмонтаж", ООО "Энергоспецстрой", ООО "Оливия", ООО "Формат".

При проведении выездной налоговой проверки документы по взаимоотношениям с вышеуказанными организациями обществом представлены не были. По факту отсутствия документов директор ООО "ПсковДорСпецСтрой" Мхоян А.Г. пояснил, что оригиналы документов отсутствуют в связи с утратой. Документы утрачены при невыясненных обстоятельствах, виновные лица не установлены. В случае их обнаружения обязуется немедленно сообщить об этом в Межрайонную ИФНС России N 1 по Псковской области и при необходимости их представить.

В адрес ООО "ПсковДорСпецСтрой" Инспекцией были выставлены требования о представлении документов (информации) от 01.02.2021 N 13-12/510 и от 01.02.2021 N131-2/519 по указанным контрагентам. Требования, направлены по ТКС, получены ООО "ПсковДорСпецСтрой" 11.02.2021. Документы не представлены.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию

Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами. Вычет сумм налога на добавленную стоимость без наличия счетов-фактур НК РФ не предусмотрен.

При этом обязанность подтверждать правомерность и обоснованность предъявления к вычету сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике.

Таким образом, отсутствие первичных документов, подтверждающих право на применение налогового вычета, отражающих достоверную информацию о реально произведенной хозяйственной операции и совокупность обстоятельств, установленных в ходе налоговой проверки, свидетельствуют о наличии признаков недобросовестности в действиях налогоплательщика, что является нарушением пункта 1 статьи 54.1 НК РФ.

При проведении проверки проведен анализ данных по производству АБС и списанию материалов на ее производство. В результате проведенного анализа, установлено, что при сравнительно одинаковом объеме произведенной продукции собственного производства (АБС) в 2019 году имело место резкое увеличение количества списанного битума, чем в предыдущие периоды, охваченные выездной налоговой проверкой (2017 и 2018).

На основании документов, представленных для проведения проверки (первичные документы, счета-фактуры (УПД), транспортные накладные, договора, карточки счетов бухгалтерского учета), составлен товарный баланс по приобретению и списанию в производство битума дорожного как от сомнительных контрагентов, так и от реальных поставщиков.

В ходе проведения выездной налоговой проверки проведена инженерно-технологическая экспертиза (заключение от 06.04.2021) с целью определения количества необходимого сырья (битума) на производство продукции (АБС).

Данные товарного баланса, с учетом результатов проведенной экспертизы свидетельствуют о том, что для производства асфальтобетонной смеси хватало количества битума, закупленного от реальных поставщиков.

Таким образом, битум, якобы закупленный у сомнительных контрагентов, фактически не использовался для производства готовой продукции.

То количество битума, которое включено обществом в состав расходов, физически не могло быть использовано для производства того количества готовой продукции, которое отражено в данных учета.

В связи с не подтверждением использования для ведения деятельности всего списанного в производство объема битума, налоговый орган пришел к выводу, что затраты на его приобретение не могут быть учтены при расчете налога на прибыль.

Таким образом, в бухгалтерском учете отражены факты, которые не имели место в действительности, что привело к искажению данных учета о размере произведенных расходов, уменьшающих сумму полученного дохода, и о сумме налоговых вычетов по НДС.

Налоговым органом в ходе проверки были запрошены расшифровки остатков материалов, однако документы обществом не были представлены, доводов и доказательств наличия остатков битума общество ни в жалобе в вышестоящий налоговый орган, ни в заявлении в суд не привело. Кроме того, налоговым органом проведен осмотр территории общества, в ходе которого установлена невозможность хранения жидкого битума в указанном количестве.

В адрес ООО "ПсковДорСпецСтрой", а также по адресу регистрации директора общества, инспекцией 18.02.2021 было направлено постановление от 03.02.2021 N 13-13/1 о назначении экспертизы, где разъяснены права проверяемому лицу, предусмотренные пунктом 7 статьи 95 НК РФ, а именно: заявлять отвод эксперту; просить о назначении эксперта из числа указанных им лиц; представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта; присутствовать с разрешения должностного лица налогового органа при производстве экспертизы и давать объяснения эксперту; знакомиться с заключением эксперта.

ООО "ПсковДорСпецСтрой", надлежащим образом ознакомленное с постановлением о назначении экспертизы, возражений по поводу выбора эксперта, вопросов, поставленных перед экспертом, не заявило. Доказательств, опровергающих выводы эксперта, общество не представило.

Кроме того, решением по выездной проверке общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля (непредставление документов по трем требованиям) в виде штрафа в сумме 20 500 руб.

Суд правомерно согласился с выводами налогового органа.

При этом доводы заявителя мотивировано и правомерно отклонены судом, с чем коллегия судей согласна.

По результатам выездной налоговой проверки установлено, что ООО "Импорт групп", ООО "Антал", ООО "Спецтехгрупп", ООО "Антэк" и ООО "Термин" не могли являться поставщиками товара для ООО "ПсковДорСпецСтрой" и фактически его не поставляли в связи с отсутствием производственной необходимости, что подтверждено результатами проведенной инженерно-технологической экспертизы.

Применение вычетов по НДС предусматривает приобретение товара (работ, услуг) для операций, признаваемых объектом обложения по налогу на добавленную стоимость, или для перепродажи; их оприходование (статьи 171, 172 НК РФ) и наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с требованиями статьи 169 НК РФ.

Счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 данной статьи (пункты 1, 2 статьи 169 НК РФ).

В нарушение установленных требований обществом счета-фактуры и первичные документы к ним в налоговый орган не представлены.

Поэтому доводы общества о соответствии представленных счетов-фактур требованиям налогового законодательства, по указанным контрагентам необоснованны и не подтверждены документально.

В адрес ООО "ПсковДорСпецСтрой" инспекцией были выставлены требования о представлении документов (информации) от 01.02.2021 N 13-12/510 и от 01.02.2021 N1312/519 по указанным контрагентам. Требования, направлены по ТКС, получены ООО "ПсковДорСпецСтрой" 11.02.2021. Документы не представлены.

По факту отсутствия документов директор ООО "ПсковДорСпецСтрой" Мхоян А.Г. пояснил, что оригиналы документов отсутствуют в связи с утратой. Документы утрачены при невыясненных обстоятельствах, виновные лица не установлены. В случае их обнаружения обязуется немедленно сообщить об этом в Межрайонную ИФНС России N 1 по Псковской области и при необходимости их представить.

В отношении спорных контрагентов установлено, что:

* все спорные контрагенты исключены из ЕГРЮЛ по решениям налогового органа в связи с предоставлением недостоверных сведений о юридическом лице (за исключением ООО "Центр строительства и комплектации коттеджей");

* по месту регистрации юридические лица не находились, что подтверждается актами обследования;

* справки по форме 2-НДФЛ контрагентами ООО "Проспект", ООО "Спецмонтаж" не представлены;

* уплата НДС в бюджет спорными контрагентами производилась в минимальных размерах (сумма НДС с реализации практически равна сумме налогового вычета), т.е. организации осуществляли деятельность с высоким налоговым риском, источники возмещения НДС из бюджета ими не сформированы;

* движение денежных средств по расчетным счетам контрагентов носит транзитный характер (сумма поступлений равна сумме списаний), платежи, характерные для ведения контрагентами реальной финансово-хозяйственной деятельности, отсутствуют.

Отсутствие документов, подтверждающих право на применение налогового вычета и отражающих достоверную информацию о реально совершенных хозяйственных операциях, и совокупность обстоятельств, установленных в ходе налоговой проверки, свидетельствуют о наличии признаков недобросовестности в действиях налогоплательщика и его контрагентов, что является нарушением пункта 1 статьи 54 НК РФ.

Судом установлено, что в целях определения количества битума, реально использованного ООО "ПсковДорСпецСтрой" для производства АБС в 2019 году инспекцией была назначена инженерно-технологическая экспертиза.

Согласно пункту 1 статьи 95 НК РФ в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен эксперт. Вопросы, поставленные перед экспертом, и его заключение не могут выходить за пределы специальных познаний эксперта (пункт 2 статьи 95 НК РФ).

Положения статьи 95 НК РФ не определяют требования к лицу, которое может быть привлечено для выполнения экспертизы.

Налоговым органом представлены документы, подтверждающие квалификацию Петровой Т.Ю. (квалификация: инженер и лаборант по физико-механическим испытаниям, стаж работы 7 лет 5 мес.) и Яковлевой А.Г. (квалификация: техник-технолог-строитель и лаборант по физико-механическим испытаниям, стаж работы 21 год 3 месяца).

Кроме того, в адрес ООО "ПсковДорСпецСтрой", а также по адресу регистрации директора общества, инспекцией было направлено постановление от 03.02.2021 N 13-13/1 о назначении экспертизы, где разъяснены права проверяемому лиц, предусмотренные пунктом 7 статьи 95 НК РФ, а именно: заявлять отвод эксперту; просить о назначении эксперта из числа указанных им лиц; представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта; присутствовать с разрешения должностного лица налогового органа при производстве экспертизы и давать объяснения эксперту; знакомиться с заключением эксперта.

Указанными правами в ходе проверки общество не воспользовалось, никаких замечаний и заявлений от общества не поступило.

Следовательно, ООО "ПсковДорСпецСтрой" с постановлением о назначении почерковедческой экспертизы надлежащим образом ознакомлено; возражений по поводу выбора эксперта, вопросов, поставленных перед экспертом, не заявило. Доказательств, опровергающих выводы эксперта, а также документы, опровергающие должную квалификацию эксперта, общество не представило.

В соответствии с заключением экспертизы определить объем, условия и сроки хранения, а также способ доставки и разгрузки битума дорожного не представилось возможным в связи с невозможностью связаться с обществом по всем известным адресам и контактным номерам телефона. По данной причине фактический осмотр адреса г. Псков, ул. Пожиговская, д. 12 не проводился.

Таким образом, учитывая вышеизложенные обстоятельства, суд пришел к обоснованному выводу, что имеет место недобросовестное поведение со стороны налогоплательщика при проведении налоговым органом экспертизы, ввиду наличия которого эксперты не смогли в полной мере провести исследования по всем поставленным вопросам.

Судом учтено, что на основные вопросы, которые послужили основанием для выводов налоговой инспекции в оспариваемом решении в совокупности с иными имеющими доказательствами, полученными в ходе проверки, ответы были даны, в связи с чем оснований для выводов о неполноте проведенного исследования для рассматриваемого вопроса, не имеется.

Доводы о наличии конкуренции в области дорожного строительства, являются необоснованными, поскольку эксперты Петрова Т.Ю. и Яковлева А.Г. были предупреждены о налоговой и уголовной ответственности под расписку, что подтверждается предупреждением об ответственности, приложенном к заключению по экспертизе, в связи с чем оснований сомневаться в обоснованности заключения экспертов не имеется.

Отклоняя доводы заявителя о том, что применение к нему меры ответственности в виде штрафа, начисленного в соответствие с положениями части 3 статьи 122 НК РФ необоснованно, суд правомерно исходил из следующего.

В данном конкретном случае налогоплательщик обращает внимание на следующие смягчающие обстоятельства: заявитель является малым предприятием, что подтверждается соответствующими сведениями из Единого реестра субъектов малого и среднего бизнеса, и взыскание штрафов в заявленном размере повлечет несоразмерные экономические последствия, налогоплательщик выполняет поставки для нужд дорожно-строительной отрасли региона, развитие которой позитивно влияет на экономическое благополучие Псковской области как приграничного региона РФ.

Заявитель полагает, что для достижения целей привлечения к ответственности, в случае отказа в удовлетворении заявленных требований, достаточно назначить ему штраф в размере 100 000 руб.

Пунктом 1 статьи 122 НК РФ предусмотрено, что неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога.

Пункт 3 статьи 122 НК РФ устанавливает, что деяния, предусмотренные пунктом 1 настоящей статьи, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога.

Из оспариваемого решения инспекции следует, что форма вины общества в совершении налогового правонарушения, обусловленного статьей 122 НК РФ, в виде умысла в ходе выездной налоговой проверки установлена.

Умышленно оформленные с "техническими" организациями нереальные хозяйственные операции не могут уменьшать налоговую базу, так как отражение налогоплательщиком в регистрах бухгалтерского и налогового учета заведомо недостоверной информации об объектах налогообложения относится к способам искажения сведений об объектах налогообложения. Умышленное, сознательное отражение в регистрах бухгалтерского и налогового учета операций, не подтвержденных первичными документами.

Принимая во внимание доказанность инспекцией факта создания обществом формального документооборота, ответчик правомерно квалифицировал действия общества в соответствии с пунктом 3 статьи 122 НК РФ.

В связи с этим решение инспекции в части привлечения общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ, является законным и обоснованным.

Кроме того, налоговым органом с учетом анализа общедоступных ресурсов установлено тяжелое материальное положение общества (наличие непогашенного договора лизинга, снижение доходов, многочисленные судебные решения о взыскании долгов в пользу кредиторов, а также начало процедуры банкротства ООО "ПсковДорСпецСтрой"), в связи с чем сумма штрафов в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ уменьшена в 2 раза.

В данном случае снижение штрафа до 100 000 руб. не соответствует тяжести совершенного правонарушения.

Также заявитель указывает, что ответчиком в решении сделан ничем не подтвержденный расчет того количества документов, которые должны были быть предоставлены по требованию налогового органа. В рассматриваемой ситуации в нарушение правовых подходов к привлечению к налоговой ответственности, сформированных Конституционным Судом РФ в постановлениях от 15.07.1999 N 11-П, от 12.05.1998 N 14-ПЮ Ответчиком был применен исключительно формальный подход, без обязательного учета факта наличия (отсутствия) вины в действиях Компании.

Однако судом установлено и заявителем не оспорено, что в период проведения выездной налоговой проверки обществу в соответствии со статьей 93 НК РФ выставлялись требования о представлении документов. По трем требованиям обществом документы не представлены.

Так по требованию от 30.10.2020 N 13-09/8770 (получено обществом 09.11.2020) - срок исполнения 23.11.2020, не представлено 48 документов; по требованию от 01.02.2021 N 13-12/510 (получено обществом 11.02.2021) - срок исполнения 26.02.2021, не представлено 142 документа, по требованию от 01.02.2021 N 13-12/519 (получено обществом 11.02.2021) - срок исполнения 26.02.2021, не представлено 15 документов.

Общее количество непредставленных документов составило 205 шт., сумма штрафа по пункту 1 статьи 126 НК РФ с учетом смягчения ответственности в 2 раза составила 20 500 руб. (205*200/2). Нарушений со стороны инспекции при расчете количества документов и штрафа судом не установлено.

Доводы ООО "ПсковДорСпецСтрой" о привлечении общества к ответственности за пределами срока давности не соответствуют материалам дела, поскольку в рассматриваемом случае ООО "ПсковДорСпецСтрой" привлечено к налоговой ответственности за неполную уплату в установленные сроки НДС за 1, 2, 3 кварталы 2018 года, за 1, 2 кварталы 2019 года и по налогу на прибыль за 2019 год.

Таким образом, срок давности привлечения общества к налоговой ответственности, с учетом вынесения оспариваемого решения Инспекции 17.06.2021 и положений пункта 1 статьи 113 НК РФ, разъяснений, изложенных в пункте 15 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", не пропущен.

Таким образом, суд правомерно отказал в удовлетворении заявленных требований.

На судебный акт по настоящему делу поданы также апелляционные жалобы лицами, не участвующими в деле, предпринимателем Брылем С.А., ООО "ДРС 60", ООО "Спецдор60".

Производство по апелляционным жалобам данных лиц подлежит прекращению исходя из следующего.

Согласно положениям пункта 24 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.06.2012 N 35 "О некоторых процессуальных вопросах, связанных с рассмотрением дел о банкротстве" (далее - Постановление N 35), если конкурсные кредиторы полагают, что их права и законные интересы нарушены судебным актом, на котором основано заявленное в деле о банкротстве требование (в частности, если они считают, что оно является необоснованным по причине недостоверности доказательств либо ничтожности сделки), то на этом основании они, а также арбитражный управляющий вправе обжаловать в общем установленном процессуальным законодательством порядке указанный судебный акт.

По настоящему спору общество оспаривает решение Инспекции, которым доначисленыия НДС, налог на прибыль, пени, штрафы.

Таким образом, судебные акты по настоящему делу не являются судебными актами, на которых могут быть основаны заявленные в деле о банкротстве требования.

Кроме того, положения пункта 24 Постановления N 35 направлены на предоставление кредиторам должника и управляющему прав, связанных с наличием возражений в отношении требований к должнику.

Судебные акты по настоящему налоговому спору не лишают возможности конкурсных кредиторов должника оспаривать действия и сделки должника с учетом положений законодательства о банкротстве.

При таких обстоятельствах предприниматель Брыл С.А., ООО "ДРС 60", ООО "Спецдор60" не имеют права обжаловать судебные акты по настоящему делу, в связи с этим производство по их апелляционным жалобам подлежит прекращению.

Материалы дела исследованы судом первой инстанции полно и всесторонне, выводы суда соответствуют имеющимся в деле доказательствам, нормы материального права применены правильно, нарушений норм процессуального права не допущено.

Доводы апелляционных жалоб не опровергают выводов суда, а лишь выражают несогласие с ними, поэтому не могут являться основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

С учетом изложенного апелляционная инстанция приходит к выводу о том, что спор разрешен в соответствии с требованиями действующего законодательства, основания для отмены решения суда, а также для удовлетворения апелляционных жалоб отсутствуют.

В связи с прекращением производства по апелляционной жалобе ООО "ДРС 60" уплаченная данным лицом государственная пошлина подлежит возврату из федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 104, 150, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

производство по апелляционным жалобам лиц, не участвующих в деле, индивидуального предпринимателя Брыля Сергея Александровича, общества с ограниченной ответственностью "ДРС 60" и общества с ограниченной ответственностью "Спецдор60" на решение Арбитражного суда Псковской области от 23 июня 2022 года по делу N А52-5607/2021 прекратить.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "ДРС 60" (ОГРН 1196027005415, ИНН 6027199031; адрес: 180006, Псковская область, город Псков, улица Пожиговская, дом 12) из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 1 500 руб., уплаченную по платежному поручению от 14.09.2022 N 788.

Решение Арбитражного суда Псковской области от 23 июня 2022 года по делу N А52-5607/2021 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ПсковДорСпецСтрой" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

А.Ю. Докшина

Судьи

Е.Н. Болдырева Н.В. Мурахина